III SA/Gl 169/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Barbara Brandys-Kmiecik Sędziowie Sędzia NSA Anna Apollo Sędzia WSA Magdalena Jankiewicz (spr.) po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 24 września 2015 r. sprawy ze skargi M. P. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji oddala skargę. Zaskarżonym postanowieniem z [...] r. o nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w K. utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w C. nr [...] z [...] r., którym organ I instancji postanowił nadać rygor natychmiastowej wykonalności decyzjom, którymi określił skarżącemu M. P. wysokość zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług oraz kwot do wpłaty z tytułu wystawienia faktur VAT za styczeń 2011r., luty 2011r., marzec 2011r. Jako podstawę prawną powołano art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 239 i art. 13 § 1 pkt 2 lit. a oraz art. 239 b § 1 pkt 1 i 2 i art. 239 b § 2 ustawy z 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz.U. z 2012r. poz.749 z późn. zm.) – dalej powoływana jako O.p. W uzasadnieniu organ przedstawił stan faktyczny sprawy i regulacje prawne w przedmiotowym zakresie. Na wstępie podniósł, że Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w C. decyzjami z [...]r . nr [...] określił skarżącemu za styczeń 2011r., luty 2011r., marzec 2011r. wysokość zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług oraz kwot do wpłaty z tytułu wystawienia faktur VAT z wykazanymi kwotami podatku. Następnie postanowieniem nr [...] z [...] r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w C. , działając na podstawie art. 239a i art. 239b § 1 pkt 1 i 2, § 2 oraz § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, postanowił nadać rygor natychmiastowej wykonalności ww. decyzjom. Na powyższe postanowienie strona wniosła zażalenie zarzucając mu naruszenie: - art. 239b § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez błędną ocenę przesłanek wymienionych w punkcie 1 i 2 ww. przepisu, koniecznych do zastosowania rygoru natychmiastowej wykonalności. W uzasadnieniu pełnomocnik zauważył, iż zgodnie z treścią art. 239 § 1 Ordynacji podatkowej, rygor natychmiastowej wykonalności może być stosowany, gdy wobec strony toczy się postępowanie egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych. Organ podatkowy przyjął zatem przesłankę z punktu 1 ww. przepisu za spełnioną, gdyż - jak twierdził - wobec strony toczy się postępowanie egzekucyjne w zakresie zaległości w zapłacie składek za czerwiec 2013r. na rzecz Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Oddział w C. na łączną kwotę [...] zł. Pełnomocnik oświadczył, że skarżący nie uchylał się od obowiązku uregulowania tej należności, a wskazana zaległość wynikła jedynie z przeoczenia konieczności jej zapłaty przez skarżącego. Skarżący nie kwestionował tej należności, a wcześniejsze zaległości z tytułu składek na rzecz ZUS uregulował. Nadto i ta kwota zaległości została przez skarżącego uregulowana na rzecz Zakładu Ubezpieczeń Społecznych 22 września 2014r. Jednocześnie wraz z zapłatą zaległości, skarżący złożył do ZUS wniosek o umorzenie postępowania egzekucyjnego, powinno zostać umorzone, a tym samym odpada przesłanka z art. 239b § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej. W oparciu o przesłankę określoną w punkcie 2 ww. przepisu organ podatkowy uznał, że skarżący nie posiada majątku, na którym można ustanowić hipotekę przymusową, a przedmioty, na których można ustanowić zastaw skarbowy nie są na tyle wartościowe, aby mogły stanowić zabezpieczenie wykonania decyzji. Strona wskazała, że organ podatkowy I instancji stosuje już zabezpieczenie, wobec czego bezzasadnym jest zastosowanie rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji, gdyż już stosowane zabezpieczenie stanowi gwarancję wypłacalności, co wyklucza konieczność zastosowania rygoru natychmiastowej wykonalności. W wyniku rozpatrzenia zażalenia Dyrektor Izby Skarbowej w K. wydał zaskarżone postanowienie z [...] r., utrzymujące w mocy postanowienie organu I instancji. W jego uzasadnieniu wskazał, że stosownie do art. 239b § 1 Ordynacji podatkowej decyzji nieostatecznej może być nadany rygor natychmiastowej wykonalności, gdy: 1/organ podatkowy posiada informacje, z których wynika, że wobec strony toczy się postępowanie egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych, 2/ strona nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia, 3/ strona dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku znacznej wartości, 4/ okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące, - przy czym wskazany przepis stosuje się, jeżeli organ podatkowy uprawdopodobni, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane, co wynika z art. 239b § 2 Ordynacji podatkowej, czyli że obie przesłanki muszą być spełnione kumulatywnie. Organ stwierdził, że w przypadku skarżącego zachodzą oba wskazane warunki, bowiem uzyskał informację, że wobec strony toczy się postępowanie egzekucyjne w zakresie zaległości w zapłacie składek na ubezpieczenie społeczne za czerwiec 2013r. Nadto ustalono, że strona nie posiada majątku spełniającego kryteria określone w przepisie. Jak wynika z zeznania PIT-36 dochód podatnika w 2013r. wyniósł [...] zł. Przychody ze stosunku pracy zostały ustalone w "A" spółka z o.o., w której strona posiada 100% udziałów o wartości [...] zł i zasiada w zarządzie. Nadto skarżący nie osiągnął przychodu z działalności gospodarczej prowadzonej na własne nazwisko w zakresie sprzedaży hurtowej wyrobów metalowych. Ostatnia deklaracja dla podatku od towarów i usług została złożona za grudzień 2013r. w której wykazano kwotę nadwyżki z poprzedniej deklaracji w kwocie [...] zł oraz kwotę zakupów o wartości netto 100zł. Nie wykazano wartości sprzedaży. Skarżący zaprzestał czynnego prowadzenia działalności gospodarczej z dniem 1 stycznia 2014r. Nie została podana data ewentualnego wznowienia działalności gospodarczej. Analizując powyższe dane organ zauważył, że dochody strony w 2013r. są bardzo niskie w porównaniu z zaległościami podatkowymi wynikającymi z nieostatecznych decyzji określających. Fakt zawieszenia działalności gospodarczej oraz stosunkowo niskie dochody ze stosunku pracy zawartego z "B" Spółka z o.o. zdaniem organu nie mogą zagwarantować uregulowania zaległości podatkowych. Skarżący nie posiada także majątku nieruchomego, na którym można ustanowić hipotekę przymusową, co zostało potwierdzone pismem Ministerstwa Departament Informatyzacji i Rejestrów Sądowych Centralna Informacja o Zastawach Rejestrowych Krajowego Rejestru Sądowego oraz Ksiąg Wieczystych z 1 kwietnia 2014r. Posiada co prawda majątek ruchomy, na którym można ustanowić zastaw skarbowy w postaci motocykla [...] , rok produkcji 2009r. o wartości rynkowej około [...] zł, jednak na tym pojeździe 21 maja 2014r. został ustanowiony zastaw skarbowy, celem zabezpieczenia spłaty należności ZUS Oddział C. za okres: 09-12/2012, 01,02,06- 12/2013 w kwocie łącznej [...] zł. Na tej podstawie organ stwierdził, iż ze względu na małą wartość posiadanego pojazdu, fakt jego obciążenia zastawem skarbowym oraz posiadanie praw majątkowych o małej wartości zrealizowany został warunek z art. 239 b § 1 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, co jednocześnie czyni prawdopodobnym, że zobowiązania podatkowe nie zostanie wykonane. Na powyższe postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. pełnomocnik strony wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach. Zaskarżonemu postanowieniu pełnomocnik zarzucił naruszenie przepisów proceduralnych, które wywarło istotny wpływ na treść rozstrzygnięcia tj. art. 239b §1 pkt 1 i 2 Ordynacji podatkowej poprzez uznanie przez organ podatkowy, że nadal zachodzą przesłanki do utrzymania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznych wydanych przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego, podczas gdy zarówno w punkcie 1, jak i 2 odpadły przesłanki stosowania tego rygoru, gdyż wobec skarżącego nie toczy się inne postępowanie egzekucyjne. Wobec faktu umorzenia postępowań egzekucyjnych odpadła również druga przesłanka tj. nieposiadanie przez stronę wystarczającego majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej. W związku z powyższym pełnomocnik wniósł o: - uchylenie zaskarżonego postanowienia; - alternatywnie, z ostrożności procesowej, o uchylenie postanowienia i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia organowi drugiej instancji. W uzasadnieniu skargi pełnomocnik podniósł, iż wobec skarżącego nie toczy się postępowanie egzekucyjne w zakresie zaległości w zapłacie składek za czerwiec 2013r. na rzecz ZUS Oddział C. , gdyż kwota ta została już przez skarżącego uiszczona, zatem wobec bezprzedmiotowości tego postępowania, winno ono być umorzone. Postanowieniem z 30 października 2014r. nr [...] postanowienie egzekucyjne w sprawach od [...] zostało umorzone na podstawie art. 59 § 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Podniósł też, że stanowieniem z 17 grudnia 2014r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w C. umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] . W uzasadnieniu tego postanowienia wskazano, że nieistnienie obowiązku objętego tytułem wykonawczym, jako przesłanka umorzenia postępowania egzekucyjnego jest w tym przypadku następstwem okoliczności, które nastąpiły przed wystawieniem tytułu wykonawczego. Wobec faktu umorzenia postępowania egzekucyjnego z powodu nieistnienia obowiązku podatkowego, tym bardziej niezasadne jest utrzymanie w mocy rygoru natychmiastowej wykonalności decyzjom, w oparciu o które prowadzono postępowanie. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o oddalenie skargi i podtrzymał dotychczas prezentowane stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje: Skarga okazała się niezasadna. Na mocy art. 1 § 1 i 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, o ile ustawy nie stanowią inaczej, przy czym art. 3 § 2 pkt 2 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., dalej powoływana jako p.p.s.a.), stwierdza, iż kontrola ta obejmuje orzekanie w sprawach skarg na postanowienia wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie i na postanowienia rozstrzygające sprawę co do istoty. Natomiast przeprowadzone w określonych na wstępie ramach badanie zgodności z prawem zaskarżonego postanowienia wykazało, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem nie można organom podatkowym skutecznie zarzucić, iż przy rozstrzyganiu sprawy naruszyły obowiązujące przepisy prawa procesowego czy materialnego. Istota sporu w przedmiotowej sprawie sprowadza się do rozstrzygnięcia czy Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w C. zasadnie nadał rygor natychmiastowej wykonalności decyzjom nieostatecznym z 4 września 2014r. dotyczącym rozliczenia podatku od towarów i usług za styczeń 2011r., luty 2011r. i marzec 2011r. Stosownie do art. 239b § 1 Ordynacji podatkowej decyzji nieostatecznej może być nadany rygor natychmiastowej wykonalności, gdy: 1/organ podatkowy posiada informacje, z których wynika, że wobec strony toczy się postępowanie egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych, lub 2/ strona nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia, lub 3/ strona dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku znacznej wartości, lub 4/ okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące. Wskazany powyżej przepis stosuje się, jeżeli organ podatkowy uprawdopodobni, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane, co wynika z art. 239b § 2 Ordynacji podatkowej. Zatem dla nadania rygoru muszą zostać spełnione kumulatywnie dwie przesłanki: 1) musi zaistnieć co najmniej jeden z czterech warunków określonych w § 1 art. 239b O.p., 2) organ podatkowy musi uprawdopodobnić, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. Tak więc ocena zaskarżonego postanowienia musi zostać przeprowadzona pod kątem tego, czy organ II instancji zasadnie uznał, że doszło do łącznego wystąpienia przesłanek, o których mowa powyżej. Organ powinien więc powziąć informację, że wobec strony danego postępowania podatkowego jest w toku postępowanie egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych. Ustawodawca nie zawęża tu rodzaju prowadzonego postępowania egzekucyjnego ani nie wiąże żadnych skutków z wysokością dochodzonej w nim kwoty. Oznacza to, że chodzi o jakiekolwiek formalnie wszczęte i prowadzone (formalnie niezakończone) postępowanie egzekucyjne W skardze strona wskazała, że postanowieniem z 30 października 2014r. zostało umorzone jedno z postępowań egzekucyjnych, jakie się wobec niej toczyły. Należy jednak zauważyć, że drugie z nich zostało umorzone 17 grudnia 2014r., co oznacza, że w dacie wydania zaskarżonego postanowienia tj. 2 grudnia 2014r. jeszcze trwało. Wskazuje to na spełnienie przesłanki wskazanej w art. 239b § 1 pkt 1 O.p. Co prawda pełnomocnik wskazał w skardze, że "nieistnienie obowiązku objętego tytułem wykonawczym, jako przesłanka umorzenia postępowania egzekucyjnego jest następstwem okoliczności, które nastąpiły przed wystawieniem tytułu wykonawczego", tym niemniej w żaden sposób tych twierdzeń nie rozwinął ani nie udowodnił, wobec czego są one niezrozumiałe i sprawiają, że nie jest możliwa analiza zaskarżonego rozstrzygnięcia pod tym kątem. Natomiast w odpowiedzi na skargę organ przyznał, że 17 grudnia 2014r. umorzono postępowanie egzekucyjne, ale podniósł, że na dzień wydania przedmiotowego postanowienia o nadaniu decyzjom nieostatecznym rygoru natychmiastowej wykonalności tj. 4 września 2014r. kwota [...] zł stanowiła zaległość objętą prowadzonym postępowaniem egzekucyjnym. Nadto postępowanie to formalnie toczyło się także 2 grudnia 2014r., to jest w dniu wydania rozstrzygnięcia II instancji. Pozwala to przyjąć, że przesłanka z art. 239b § 1 pkt 1 O.p. została spełniona, albowiem wskazany przepis nie odnosi się do faktu istnienia zaległości, lecz trwania postępowania egzekucyjnego. Drugą okolicznością wskazującą na spełnienie przesłanki z pierwszej grupy, powołaną przez organ II instancji w zaskarżonym postanowieniu jest stwierdzenie faktu, że strona nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia. Jak wynika z decyzji określających zobowiązania podatkowe i kwoty do zapłaty powstałe z tytułu wystawienia przez skarżącego faktur VAT wynoszą odpowiednio: - styczeń 2011r. – [...]zł i [...]zł, - luty 2011r. – [...]zł i [...] zł, - marzec 2011r. – [...]zł i [...]zł, co oznacza, że łącznie zobowiązania strony wobec Skarbu Państwa z tytułu wskazanych trzech decyzji wynoszą ponad [...]zł, przy czym kwota ta nie obejmuje odsetek. Natomiast, jak wynika ze zgormadzonego materiału dowodowego, strona nie posiada nieruchomości ani cennych ruchomości poza motocyklem [...], którego wartość rynkowa wynosi ok. [...]zł, nadto obciążonego zastawem skarbowym na kwotę [...]. Własna działalność gospodarcza strony od stycznia 2014r. nie jest faktycznie prowadzona, a dochody ze stosunku pracy w roku 2013 wyniosły [...] zł. Nadto posiada 100 % udziałów w "C" Sp. z o.o. w C. , w której pełni funkcje prezesa jednoosobowego zarządu o wartości [...] zł. Zasadnie zatem organ przyjął, że pozwala to na stwierdzenie, że strona nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia. Nadto nawet gdyby przyjąć, że warunek wszczęcia postępowania egzekucyjnego istotnie odpadł przed wystawieniem tytułu wykonawczego (czego strona w żaden sposób nie uzasadniła ani nie wykazała, a co nie wynika też z akt postępowania administracyjnego), to i tak przesłanka określona w art. 239b § 1 pkt 2 O.p. została ponad wszelką wątpliwość spełniona i jest to wystarczające dla uznania, że spełniony został warunek nadania rygoru określony w art. 239b § 1 O.p. Odnośnie przesłanki wskazanej w art. 239b § 2 O.p., tj. uprawdopodobnienia, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane zauważyć trzeba, że z brzmienia cytowanych przepisów wynika, że ustawodawca nie wymaga od organu podatkowego udowodnienia, że zobowiązanie wynikające z nie zostanie wykonane za pomocą przewidzianych przepisami procedury dowodów, a jedynie uprawdopodobnienia tego faktu, co oznacza, że rygory uznania jego twierdzeń są złagodzone i odformalizowane. Uprawdopodobnienie jest środkiem zastępczym dowodu w znaczeniu ścisłym, nie dającym pewności, lecz tylko wiarygodność (prawdopodobieństwo) twierdzenia o jakimś fakcie. Jest to środek zwolniony od ścisłych formalności dowodowych, pozwalający na przyspieszenie postępowania. Uprawdopodobnienie, że zobowiązanie nie zostanie wykonane wiąże się z wykazaniem, że pomimo doręczenia decyzji podatkowej zobowiązany nie wykonuje jej, zaś wysokie prawdopodobieństwo niewykonania wiąże się z zaistnieniem jednej z okoliczności wskazanych w art. 239b § 1 O.p., m.in. prowadzeniem postępowania egzekucyjnego co do innych należności pieniężnych lub złą sytuacją majątkową strony. Owa zła sytuacja majątkowa została przez organ ustalona poprzez zestawienie dochodów z wykonywania funkcji prezesa Spółki, wartości udziałów w tej spółce i wartości rzeczy ruchomych przy braku nieruchomości z wysokością zaległości i poddana już analizie przez Sąd orzekający, co wskazuje, że nie ma potrzeby powtarzać dokonanej już oceny. Dlatego zasadne jest przyjęcie, że porównanie danych dotyczących majątku skarżącego z wysokością należności wynikających z decyzji wymiarowych wskazuje na wysokie prawdopodobieństwo, że zobowiązania wynikające z decyzji nie zostaną wykonane, jeśli zważyć, że część uzyskiwanego ze stosunku pracy wynagrodzenia jest wolna od zajęcia. Świadczy to, że została spełniona także przesłanka druga nadania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności, określona w art. 239b § 2 O.p., a zatem, że zaskarżone postanowienie nie narusza prawa, a zarzut skargi jest nieuzasadniony. Mając na uwadze powyższe, Sąd nie znalazł podstaw do uwzględnienia skargi, zatem stosownie do postanowień art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi należało skargę oddalić.