I SA/Bd 729/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Urszula Wiśniewska Sędziowie: Sędzia WSA Halina Adamczewska- Wasilewicz Sędzia WSA Mirella Łent (spr.) Protokolant starszy sekretarz sądowy Anna Krenz- Winiecka po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 4 listopada 2015r. sprawy ze skargi A. K. i A. K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w B. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w B. z dnia [...]r. nr [...] Decyzją z dnia [...] r. Samorządowego Kolegium Odwoławcze w B. stwierdziło nieważność decyzji ostatecznej Burmistrza Miasta i gminy S. K. z dnia [...] r. w sprawie ustalenia stronie wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości na 2014 r., na podstawie art. 247 § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., dalej: "O.p."). W złożonym wniosku o ponowne rozpatrzenie sprawy strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości wraz z postanowieniem o wszczęciu z urzędu postępowania z uwagi na naruszenie przepisów, które mają wpływ na wynik sprawy poprzez niewystarczające i dostateczne wyjaśnienie stronie zasadności przesłanek podjętego rozstrzygnięcia, które pozostają w rażącej sprzeczności z istniejącym stanem faktycznym w przedmiotowej sprawie. Po ponownym rozpatrzeniu sprawy Samorządowe Kolegium Odwoławcze w B. decyzją z dnia [...] r. utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu organ wskazał, że z akt sprawy Burmistrza Miasta i Gminy S. K. wynika, że decyzją z dnia [...] r. ustalono stronie wymiar podatku od nieruchomości na rok 2014 na kwotę [...]zł. Organ podatkowy wydał decyzję wbrew zapisom ewidencji gruntów, która wskazywała, że część nieruchomości wówczas o nr [...] oznaczona jest jako tereny różne TR, a nie nieużytki. W związku z tym organ podatkowy nieprawidłowo zastosował zwolnienie, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2010 r. nr 96 poz. 613 ze zm., dalej: "u.p.o.l."). Organ podatkowy ani w podstawie prawnej decyzji, ani też w jej uzasadnieniu nie powołał podstawy prawnej zwolnienia. Burmistrz Miasta i gminy S. K. wydając decyzję z dnia [...] r. rażąco naruszył powyższy przepisy prawa. Burmistrz naruszył również rażąco przepis art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. 2010 r. nr 193, poz. 1287 ze zm., dalej: "p.g.k."), gdyż w ogóle nie przyjął za podstawę zapisów ewidencji gruntów. Tym samym pogwałcił również przepisy § 67 i 68 rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. z 2001 r. nr 38 poz. 454 ze zm., dalej: "rozporządzenie"). Mając na uwadze powyższe organ stwierdził, że wydano poprawną decyzję z dnia [...] r., która stwierdziła nieważność decyzji Burmistrza Miasta i Gminy S. K. z dnia [...] r. W skardze strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie ustawy Ordynacja podatkowa, ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz ustawy o podatku leśnym poprzez nieprzeprowadzenie szczegółowej i rzetelnej analizy w sprawie w sposób naruszający chroniony prawem interes strony skarżącej, a także poprzez niewyczerpujące zebranie i zbadanie materiału dowodowego w sprawie oraz niewystarczające i dostateczne wyjaśnienie stronie zasadności przesłanek podjętego rozstrzygnięcia, które pozostaje w rażącej sprzeczności z istniejącym stanem prawnym i faktycznym przedmiotowej sprawy. W uzasadnieniu skarżący podali, że są współwłaścicielami nieruchomości położonej w W., stanowiącej działkę nr [...] (wcześniej nr [...]) o pow. [...]ha. Przedmiotowa działka sklasyfikowana jest w ewidencji gruntów i budynków jako las lub grunt leśny i podlega przepisom ustawy o ochronie gruntów rolnych i leśnych, co oznacza, że każdorazowa zmiana sposobu użytkowania tej nieruchomości wymagałaby zachowania procedur przewidzianych w przepisach wyż. wym. ustawy. Takie jednoznaczne stanowisko prezentuje i wskazuje Regionalna Dyrekcja Lasów Państwowych w T. przy piśmie z dnia 13 marca 2013 r., a także późniejsza decyzja Starosty B. z dnia [...] r. przyjmująca oznaczenie literowe "LP" w całości dla tej nieruchomości. Opierając się na wymienionych dokumentach skarżący stwierdzili, że stanowisko Burmistrza Miasta i Gminy S. K. przyjęte w wydanych decyzjach jest błędne i wskazuje na istniejący nieporządek i bałagan w ewidencji gruntów i budynków gminy. Przywoływany przez Burmistrza rzekomo istniejący wypis z rejestru gruntów na dzień 19 stycznia 2010 r. pozostaje w rażącej sprzeczności z powołanymi dokumentami. Stan taki nie może bezpośrednio obciążać strony i wywoływać dla niej negatywnych skutków fiskalnych i prawnych w sprawie. Skarżący podnieśli, że Burmistrz nigdy nie zawiadomił ich pisemnie o rzekomych zmianach dokonanych w ewidencji gruntów i budynków dla przedmiotowego terenu. Przyjmując wskazaną argumentację skarżący uznali, że Burmistrz prawidłowo i zgodnie z obowiązującymi przepisami wydał decyzje ustalającą wymiar podatku od nieruchomości za 2014 r. w wysokości [...] zł. Ponadto skarżący podnieśli, że z uzasadnienia zaskarżonej decyzji nie wynika w sposób niebudzacy wątpliwości, czy Samorządowe Kolegium Odwoławcze stwierdziło nieważność decyzji na skutek istnienia jednej z wad wymienionych w art. 156 k.p.a., czy też na skutek naruszenia prawa, na co powołuje się organ jedynie w treści uzasadnienia zaskarżonej decyzji. W ocenie strony, uzasadnienie decyzji pozostaje w sprzeczności z osnową decyzji stwierdzającej nieważność decyzji ostatecznej Burmistrza z dnia [...]r., tym bardziej, że decyzje z dnia [...] r. (dotyczy 2 decyzji Burmistrza) Kolegium decyzjami z dnia [...] r., znak [...] uchyliło w całości i przekazało sprawę do ponownego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji. Skarżący podnieśli, że do chwili obecnej brak jest rozstrzygnięcia w zakresie ostatecznych ustaleń, czy też umorzenia postępowania. W tej sytuacji, w obrocie prawnym występują dwie sprzeczne decyzje dotyczące tego samego przedmiotu sprawy, co m.in. narusza zasadę powagę rzeczy osądzonej. Końcowo strona zarzuciła, że zaskarżona decyzja organu pierwszej instancji zawierała nieprecyzyjne pouczenie strony, wskazując stronie na odwołanie jako środek zaskarżenia, podczas gdy prawidłowym środkiem zaskarżenia jest wniosek o ponowne rozpatrzenie sprawy. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o oddalenie skargi A. K. oraz odrzucenie skargi A. K. z uwagi na wniesienie jej z uchybieniem ustawowego terminu. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżona decyzja organu narusza prawo. Dodatkowo stwierdzono naruszenie prawa w decyzji ją poprzedzającej. Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153 poz. 1269, ze m.), sądy administracyjne kontrolują prawidłowość zaskarżonych aktów administracyjnych, między innymi decyzji ostatecznych, przy uwzględnieniu kryterium ich zgodności z prawem. Decyzja podlega uchyleniu, jeśli sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa będące podstawą wznowienia postępowania lub inne naruszenie prawa mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012r. poz. 270 dalej jako "p.p.s.a.") lub też naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia nieważności decyzji (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Stosownie do art. 135 p.p.s.a, Sąd stosuje przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia. Badając przedmiotową sprawę według przedstawionych kryteriów Sąd dopatrzył się naruszenia art. 247 § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., dalej: "O.p."). Stosownie do tego przepisu, organ podatkowy stwierdza nieważność decyzji ostatecznej, która została wydana z rażącym naruszeniem prawa. Przyznać należy rację organowi, że w literaturze oraz orzecznictwie można znaleźć szereg propozycji zdefiniowania pojęcia rażącego naruszenia prawa. Najczęściej w judykaturze wskazuje się, że warunkiem koniecznym do uznania naruszenia prawa za rażące jest oczywisty charakter tego naruszenia. Należy zgodzić się z powszechną w zasadzie oceną, iż cechą rażącego naruszenia prawa jest to, że treść decyzji pozostaje w wyraźnej i oczywistej sprzeczności z treścią przepisu, to znaczy istnienie tej sprzeczności da się ustalić poprzez proste ich zestawienie. Dla stwierdzenia nieważności decyzji naruszenie prawa musi być kwalifikowane do stopnia rażącego - powstającego wówczas, gdy czynności prowadzące do załatwienia sprawy lub samo jej załatwienie nie są realizowane w odniesieniu do stanu prawnego sprawy i jego elementów, ale tak, jak gdyby do ich przeciwieństwa, poprzez zanegowanie w całości lub w części treści przepisów regulujących stan prawny sprawy. Aby można było mówić o nieważności spowodowanej rażącym naruszeniem prawa, pomiędzy określonym przepisem prawa a podjętym w decyzji rozstrzygnięciem musi zachodzić oczywista sprzeczność, powodująca, że akt taki - pomimo jego ostateczności - nie może pozostawać w obrocie prawnym. Naruszenie prawa będzie ma cechę "rażącego" wtedy, gdy czynność postępowania organu podatkowego lub istota załatwienia sprawy są w swej treści zaprzeczeniem treści obowiązującej regulacji prawnej, działanie organu w toku postępowania lub rozstrzygnięcie sprawy w decyzji w ogóle nie odpowiada nakazom wynikającym z prawa obowiązującego lub też łamie zakazy w nim ustalone. Przy prawidłowej wykładni, przepis ten błędnie zastosowano. Organ pierwszej jak i drugiej instancji błędnie uznał zarówno, że Burmistrz Miasta i Gminy S. K. rażąco naruszył art. 7 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2010 r. nr 96 poz. 613 ze zm., dalej: "u.p.o.l."), jak i art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. 2010 r. nr 193, poz. 1287 ze zm., dalej: "p.g.k."). Otóż stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 10 u.p.o.l., zwalnia się od podatku od nieruchomości grunty stanowiące nieużytki, użytki ekologiczne, grunty zadrzewione i zakrzewione, z wyjątkiem zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. Jest to zatem przepis zawierający zwolnienie podatkowe, a więc przepis, który ma na celu zdjęcie w określonych sytuacjach, obowiązek podatkowy, z określonych przedmiotów. Burmistrz w swej decyzji uznał, że podatek nie należy się. Zatem z zestawienia tej konkretnej normy prawa z treścią podjętego przez organy rozstrzygnięcia nie da się wywieść wady, o jakiej mowa w art. 247 § 1 pkt 3 O.p. Z kolei stosownie do art. 21 ust. 1 p.g.k., podstawę wymiaru podatków stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Czyli przepis zakreśla dowody, wskazuje jedynie na to, skąd organ powinien czerpać dane dla wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. Przede wszystkim należy stwierdzić, że postępowanie dowodowe w sprawach podatkowych ma na celu ustalenie rzeczywistego stanu faktycznego w kontekście określonej normy materialnego prawa podatkowego. Postępowanie dowodowe w sprawach podatkowych nie jest celem w samym sobie, lecz stanowi poszukiwanie odpowiedzi, czy w określonym stanie faktycznym sytuacja podatnika podpada, czy też nie podpada pod hipotezę (a w konsekwencji i dyspozycję) określonej normy materialnego prawa podatkowego. Ustalenia muszą zapaść w całokształcie materiału dowodowego (art. 191 O.p.), zgromadzonego i zbadanego w sposób wyczerpujący (art. 187 § 1 O.p.). Błędnym jest stwierdzenie, że Burmistrz w ogóle nie przyjął za podstawę zapisów ewidencji gruntów. Burmistrz w swej decyzji wskazał, że rzecz dotyczy gruntów skarżących o powierzchni [...] m kw., określonych jako R- Gruntów – nieużytków. Zatem i tu nie można dopatrzyć się by organ rażąco naruszył przepis, poprzez proste zestawienie jego treści i treści podjętego rozstrzygnięcia. Nie ma żadnych śladów, by organ nie zastosował danych z ewidencji gruntów, a sytuację błędnego ich odczytania nie można z tym faktem utożsamiać. Zdaniem SKO to odczytanie pozostawało w sprzeczności z § 67 i 68 rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. z 2001 r. nr 38 poz. 454 ze zm.). W takim wypadku można jedynie uznać, że Burmistrz dokonał błędnej oceny stanu faktycznego, co jednak nadal nie uzasadnia i nie przesądza oceny, że stało się to z powodu rażącego naruszenia prawa. Jak wcześniej wskazano, o rażącym naruszeniu prawa decydują łącznie trzy przesłanki: oczywistość naruszenia prawa, charakter przepisu, który został naruszony oraz racje ekonomiczne lub gospodarcze - które to wywołuje decyzja. Decyzję Burmistrza zwalniającą adresata z podatku, oparto o przepis dający zwolnienie. Z kolei skutki, które wywołała ta decyzja, tj. nieustalenie opodatkowania majątkowego nie mogą zostać uznane za niemożliwe do zaakceptowania z punktu widzenia wymagań przywołanych przez SKO przepisów art. 7 ust. 1 pkt 10 u.p.o.l. czy art. 21 ust. 1 p.g.k. W takim wypadku decyzję należało uchylić stosownie do art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c p.p.s.a. Zasadność skargi nie oznacza jednak jeszcze zasadności jej uzasadnienia. W tym miejscu Sąd wskazuje, że stosownie do art. 134 p.p.s.a., Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W skardze strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie ustawy Ordynacja podatkowa, ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz ustawy o podatku leśnym poprzez nieprzeprowadzenie szczegółowej i rzetelnej analizy w sprawie w sposób naruszający chroniony prawem interes strony skarżącej, a także poprzez niewyczerpujące zebranie i zbadanie materiału dowodowego w sprawie oraz niewystarczające i dostateczne wyjaśnienie stronie zasadności przesłanek podjętego rozstrzygnięcia, które pozostaje w rażącej sprzeczności z istniejącym stanem prawnym i faktycznym przedmiotowej sprawy. Badając zarzuty w świetle charakteru sprawy, zarzuty te są niezasadne. Przedmiotem postępowania na gruncie unormowania wynikającego z art. 247 § 1 pkt 3 O.p. nie jest kontrola i weryfikacja poszczególnych czynności i prawnie znaczących ustaleń organów podatkowych, ale wyłącznie zagadnienie realizacji przesłanki rażącego naruszenia prawa. Nieuzasadnione jest również twierdzenie, że z uzasadnienia zaskarżonej decyzji nie wynika w sposób niebudzacy wątpliwości, czy Samorządowe Kolegium Odwoławcze stwierdziło nieważność decyzji na skutek istnienia jednej z wad wymienionych w art. 156 k.p.a., czy też na skutek naruszenia prawa. Przede wszystkim należy wskazać, że stosownie do art. 1 pkt 1 O.p. oraz art. 3 § 1 pkt 2 Kodeksu postępowania administracyjnego, przepisów tego Kodeksu nie stosuje się do spraw uregulowanych w ustawie z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (...), z wyjątkiem nie mającym miejsca w sprawie; zatem nie stosuje się do spraw podatkowych. Tu nie stosuje się kodeksu postępowania administracyjnego, a z decyzji jasno wynika, że podstawę działania Samorządowego Kolegium Odwoławczego, stanowił art. 247 § 1 pkt 3 O.p. Trudno też uznać za zasadny zarzut, że uzasadnienie decyzji pozostaje w sprzeczności z osnową decyzji stwierdzającej nieważność decyzji ostatecznej Burmistrza z dnia [...]r. To jedynie uzasadniono tak, iż "decyzje z dnia [...] r. (dotyczy 2 decyzji Burmistrza) Kolegium decyzjami z dnia [...]., znak [...] uchyliło w całości i przekazało sprawę do ponownego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji.". Organ w zaskarżonej decyzji odpowiedział, iż nie dotyczy to obecnej sprawy, na co skarżący w ogóle nie zareagowali. Z kolei z akt sprawy nie wynika, by sytuacja opisana w skardze miała miejsce. W takim wypadku Sąd uznał, że stanowisko skarżących nie zostało uzasadnione. Co do pouczenia o środkach zaskarżenia, decyzja SKO z [...]. spełniała wymogi art. 220 § 1 O.p. Ostatecznie, prawidłowo, zaskarżona decyzja trafiła do kontroli przez WSA. W ponownym postępowaniu obowiązkiem organu jest zastosowanie się do niniejszego wyroku (art. 153 p.p.s.a.). Na koniec Sąd stwierdził, że skarżący nie złożyli wniosku o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania. Mając powyższe na względzie, orzeczono jak w sentencji.