I SA/Wr 1254/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Marek Olejnik (sprawozdawca), Sędziowie: sędzia WSA Zbigniew Łoboda, sędzia WSA Barbara Ciołek, Protokolant: starszy asystent sędziego Dagmara Stankiewicz-Rajchman, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 10 listopada 2015 r. przy udziale sprawy ze skargi "A" we W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. z dnia [...] 2015 r. nr [...] w przedmiocie podatku rolnego za 2014 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Burmistrza S. z dnia [...].2014r. Nr [...]; II. zasądza na rzecz skarżącej od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego kwotę 775 zł (słownie: siedemset siedemdziesiąt pięć). Burmistrz S. decyzją z dnia [...] 2014 r., nr [...], w określił "A" we W. (dalej: strona, podatnik, skarżący) zobowiązanie w podatku rolnym za 2014 r. w kwocie 3.930,- zł. Decyzja wydana została m.in. w oparciu o dane wynikające ze złożonej przez Stronę w dniu 04.06.2014 r. - korekty deklaracji (obowiązującej od 1.05.2014 r.) w związku z przekazaniem w administrowanie nieruchomości położonych w S., obręb W. - działek: nr [...], nr [...] i [...], o łącznej pow. 20,2882 ha - zgodnie z umową o administrowanie nr [...] z dnia 04.04.2014 r. zawartą z A. K., prowadzącym działalność gospodarczą pod nazwą: "B" z/s w S. [...], [...] Z.. W korekcie deklaracji do opodatkowania wykazano 28,1851 ha fiz. oraz podatek rolny wynikający ze zmniejszenia podstawy opodatkowania - w kwocie 2.524 zł. Burmistrz S. nie zgodził się z ww. korektą deklaracji. Organ podatkowy uznał bowiem, że A. K., jako administrator nieruchomości rolnych wchodzących w skład Zasobu Własności Rolnej Skarbu Państwa, na podstawie ww. umowy nie stał się posiadaczem tych gruntów w rozumieniu art. 336 Kodeksu cywilnego, lecz ich dzierżycielem w rozumieniu art. 33. Zatem nie ciąży na nim obowiązek podatkowy w podatku rolnym za powierzone grunty. Mając na uwadze powyższe stanowisko organ podatkowy uznał, że Agencja Nieruchomości Rolnych nie miała podstaw do złożenia zmiany deklaracji i zmniejszenia od czerwca 2014 r. podstawy opodatkowania o 20,2882 ha. Zaskarżając decyzję organu I instancji Strona wniosła o jej uchylenie w całości i określenie zobowiązania podatkowego na kwotę 2.511 zł, zarzucając spornemu rozstrzygnięciu : • błąd w ustaleniach faktycznych polegający na przyjęciu, że A. K. nie jest posiadaczem gruntów, oznaczonych w ewidencji jako działki nr [...], [...] i [...], położonych w S. obręb W., które objął w administrowanie zgodnie z umową z dnia 4.04.2014 r.; • naruszenie przepisów prawa materialnego poprzez: - zastosowanie w sprawie art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz.U. z 2013r., poz. 1381, dalej w skrócie "u.p.r."), - niezastosowanie art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a) powołanej wyżej ustawy. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. decyzją z dnia [...] 2015 r. Nr [...] utrzymało w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu swojego stanowiska SKO wskazało, że dla rozstrzygnięcia kwestii, czy wykonujący umowę o administrowanie nieruchomości rolnych jest podatnikiem podatku rolnego kluczowe znaczenie ma ocena Naczelnego Sądu Administracyjnego – wyrażona w uchwale 5 sędziów NSA z dnia 6 maja 1996r., sygn. akt FPK 3/96 - brzmienie przepisu art. 25 ust. 1 ustawy o gospodarowaniu nieruchomościami rolnymi Skarbu Państwa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz.1187, dalej w skrócie "u.g.n.r.S.P.") wyraźnie wskazuje na to, że administrator nie działa w swoim imieniu. Organ odwoławczy podkreślił, że dokonując wykładni systemowej ustawowych norm dotyczących administrowania NSA stwierdził, że o ile Agencja wykonując powierzone jej prawo własności Skarbu Państwa (art. 5 ust. 1) działa we własnym imieniu, o tyle administrator działa w imieniu Agencji. W wyroku Sąd stwierdził jednoznacznie, że administrator nie jest posiadaczem zależnym. W literaturze przedmiotu wskazuje się także, że ideą umowy o administrowanie jest powierzenie zagospodarowania gruntów państwowych menadżerowi, który czyni to w imieniu Agencji, za odpłatnością w formie wynagrodzenia, prawa do pożytków bądź dywidendy. Administrator jest upoważniony w zasadzie do podejmowania czynności zwykłego zarządu, podlega kontroli Agencji w zakresie sposobu gospodarowania za swoją działalność otrzymuje wynagrodzenie (w postaci pieniężnej lub "w naturze"). W świetle tych uregulowań administrator nieruchomości mógłby być podatnikiem podatku od nieruchomości - a także podatku rolnego - jeśli byłby jej posiadaczem zależnym Jeśli natomiast administrator włada nieruchomością za kogo innego (tu: za Agencję Nieruchomości Rolnych), to występuje w gruncie rzeczy jako zastępca posiadacza w sferze władania nieruchomością, jest zatem dzierżycielem, o którym mowa w art. 338 Kodeksu cywilnego. Zdaniem SKO analiza umowy z dnia 4.04.2014 r. zawartej z A. K. potwierdza stanowisko organu I instancji, że to na Agencji Nieruchomości Rolnej spoczywa obowiązek podatkowy w podatku rolnym od powierzonych wyżej wymienionemu w administrowanie działek rolnych nr [...], [...] i [...], położonych w S.. W skardze Strona zaskarżyła decyzję organu odwoławczego w całości, zarzucając jej naruszenie przepisów prawa, tj.; 1) art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej - poprzez niewyczerpujące rozpatrzenie stanu faktycznego, a w rezultacie błędne przyjęcie, że A. K. nie jest posiadaczem gruntów wchodzących w skład Zasobu Własności Rolnej Skarbu Państwa, a oznaczonych w ewidencji gruntów jako działki nr [...], [...], [...], obręb W., gmina S., objętych umową o administrowanie nr [...], zawartą z nim przez Skarżącą dnia 4 kwietnia 2014r., 2) art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.r. poprzez jego zastosowanie, 3) art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a) u.p.r. poprzez jego niezastosowanie. Strona podkreśla, że uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego, z dnia 6 maja 1996 r., sygn. akt: FPK 3/96 zapadła na gruncie innego stanu faktycznego, niż ten będący przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego. Przedmiotem rozważań NSA była mianowicie sytuacja, w której osobie prawnej (spółce z ograniczoną odpowiedzialnością) oddano w administrowanie budynki gospodarcze, zajmowane przez osoby fizyczne, a wchodzące w skład Zasobu. Spółka ta zaś wykonywać miała w stosunku do powierzonego jej mienia jedynie czynności zarządcze. Obowiązki i uprawnienia A. K., wynikające z zawartej z umowy nr [...] miały tymczasem zakres zdecydowanie szerszy. W świetle umowy Administrator uprawniony był do zebrania pokosu z oddanych mu w administrowanie gruntów oraz do jego zatrzymania (§ 1 ust. 5 lit. a umowy), a także do prowadzenia na nich upraw (§ 1 ust. 5 b umowy). Strona wskazuje, iż Administrator uprawniony był do korzystania z administrowanych nieruchomości i za to korzystanie, na podstawie § 3 ust. 6 umowy, także zobowiązany był on uiszczać Stronie stosowne wynagrodzenie. W odpowiedzi na skargę SKO w W. wniosło o jej oddalenie o podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje : Istota sporu w przedmiotowej sprawie dotyczy ustalenia na kim ciąży obowiązek podatkowy w podatku rolnym w odniesieniu do gruntów objętych Umową o administrowanie [...]. Aby odpowiedzieć na to pytanie w pierwszej kolejności należy dokonać analizy obowiązujących w tym zakresie przepisów, a następnie odnieść je do treści ww. umowy. Przepis art.3 u.p.r. określa podmioty, na których ciąży obowiązek podatkowy w podatku rolnym. Stosownie do jego treści obowiązek podatkowy rolnym ciąży na osobach fizycznych, osobach prawnych, jednostkach organizacyjnych, w tym spółkach, nieposiadających osobowości prawnej, będących: 1) właścicielami gruntów, z zastrzeżeniem ust. 2; 2) posiadaczami samoistnymi gruntów; 3) użytkownikami wieczystymi gruntów; 4) posiadaczami gruntów, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie: a) wynika z umowy zawartej z właścicielem, z Agencją Własności Rolnej Skarbu Państwa((1) lub z innego tytułu prawnego albo b) jest bez tytułu prawnego, z wyjątkiem gruntów wchodzących w skład Zasobu Własności Rolnej Skarbu Państwa lub będących w zarządzie Lasów Państwowych; w tym przypadku podatnikami są odpowiednio jednostki organizacyjne Agencji Własności Rolnej Skarbu Państwa((2) i Lasów Państwowych. Jeżeli grunty znajdują się w posiadaniu samoistnym, obowiązek podatkowy w zakresie podatku rolnego ciąży na posiadaczu samoistnym. Spośród grup podmiotów wymienionych w art. 3 cytowanej na uboczu można pozostawić te, o których mowa w pkt 1-3 oraz pkt 4 lit.b) oraz ust.2. Z ustalonego stanu faktycznego bowiem wynika, że administrator nie włada nieruchomością ani na podstawie własności /samoistnego posiadania/, ani też użytkowania wieczystego, ani wreszcie nie posiada jej bez tytułu prawnego. Te prawne formy władania nie mogłyby zresztą w zasadzie znaleźć zastosowania do administratora, ze względu na treść regulacji prawnej zawartej w art. 24 i art. 25 u.g.n.r.S.P. Istotne znaczenie w procesie wykładni ww. przepisów ma niewątpliwie powoływana przez SKO uchwała NSA z 6 maja 1996 r. sygn. FPK 3/96, dlatego Sąd w dalszej części będzie się odwoływał do jej treści. Zgodnie z art.24 ust.1 u.g.n.r.S.P. Agencja gospodaruje Zasobem m.in. w drodze: a) oddania na czas oznaczony do odpłatnego korzystania osobom prawnym lub fizycznym (pkt.2 ); b) oddania na czas oznaczony administratorowi całości lub części mienia w celu gospodarowania, na zasadach określonych w art. 25 (pkt 4). Zgodnie z art. 25 ust. 1 administrowanie polega na gospodarowaniu wydzieloną częścią mienia Zasobu, w imieniu Agencji, na podstawie umowy, za wynagrodzeniem przez czas oznaczony. Administratorem może być osoba prawna lub fizyczna. Umowa między administratorem a Agencją powinna być zawarta na piśmie i określać w szczególności: 1) składniki mienia stanowiące przedmiot gospodarowania; 2) zasady wynagradzania administratora; 3) obowiązki administratora; 4) kryteria oceny efektywności administrowania; 5) zakres odpowiedzialności za powierzone mienie; 6) okres, na który umowa została zawarta. Administratorem może być także pracownik Agencji. W takim wypadku - jak stanowi ust. 3 - umowa między administratorem a Agencją jest umową o pracę i może być zawarta również na czas nieokreślony. Dotychczasowe spostrzeżenia prowadzą do wniosku, że odpowiedź na pytanie, czy na administratorze gospodarującym wydzieloną częścią mienia Zasobu Własności Rolnej Skarbu Państwa ciąży obowiązek podatkowy w podatku rolnym, uzależniona jest od rozstrzygnięcia, czy jest on posiadaczem zależnym, a posiadanie jego wynika z umowy zawartej z właścicielem, tak jak tego wymaga art.3 ust.1 pkt 4 lit.a) u.p.r. Poszukując odpowiedzi na to pytanie, w pierwszej kolejności należy sięgnąć do treści art. 336 Kc w tej jego części, która nawiązuje do pojęcia posiadacza zależnego. Brak bowiem powodów, by pojęcie "posiadacz zależny", użyte w art. 3 ust.1 pkt 4 lit.a) u.p.r., rozumieć inaczej aniżeli pod rządem regulacji zawartej w księdze drugiej kodeksu cywilnego. Z brzmienia powołanego art. 336 Kc wynika, że posiadaczem zależnym rzeczy jest ten, kto nią faktycznie włada jak użytkownik, najemca, dzierżawca lub mający inne prawo, z którym łączy się określone władztwo nad cudzą rzeczą. Oznacza to, że posiadanie zależne to taki stosunek władztwa nad rzeczą, który wyraża się w rzeczywistym, bezpośrednim lub pośrednim, lecz podporządkowanym posiadaczowi samoistnemu władaniu rzeczą we własnym imieniu i we własnym interesie oraz w interesie posiadacza samoistnego. Rozważając, czy administrator spełnia te wymagania, innymi słowy czy jest on posiadaczem zależnym, należy w punkcie wyjścia odnotować, że w myśl art. 25 ust. 1 u.g.n.r.S.P. administrowanie polega na gospodarowaniu wydzieloną częścią mienia Zasobu Własności Rolnej Skarbu Państwa, w imieniu Agencji, na podstawie umowy, za wynagrodzeniem, przez czas oznaczony. Brzmienie tego przepisu wyraźnie wskazuje na to, że administrator nie działa w swoim imieniu. Konkluzję taką potwierdza także argument wypływający z wykładni systemowej. W przepisach u.g.n.r.S.P. dotyczących "administrowania" brak odpowiednika rozwiązania zawartego w jej art. 5 ust. 2, w myśl którego Agencja, obejmując we władanie składniki mienia Skarbu Państwa, wstępuje w prawa i obowiązki z nimi związane w stosunku do Skarbu Państwa oraz osób trzecich. Oznacza to, że konstrukcja prawna władania "w cudzym imieniu" nie jest w obu wypadkach jednakowa. O ile bowiem Agencja, będąca osobą prawną, wykonując powierzone jej prawo własności Skarbu Państwa /art. 5 ust. 1 ustawy/, działa w imieniu własnym, o tyle administrator działa w imieniu Agencji. W świetle dotychczasowych spostrzeżeń trzeba przyjąć, że administrator, o którym mowa w art. 24 ust. 1 pkt 4 oraz w art. 25 u.g.n.r.S.P. nie jest posiadaczem zależnym. Włada on bowiem rzeczą w cudzy imieniu /za kogo innego/, co w świetle art. 338 Kc oznacza, iż jest dzierżycielem. W każdym bowiem wypadku, gdy władza na rzeczą jest wykonywana dla kogo innego, a nie dla siebie, w rachubę wchodzi stosunek faktyczny nazywany dzierżeniem. Administrator jest upoważniony w zasadzie jedynie do podejmowania czynności zwykłego zarządu, podlega kontroli Agencji w zakresie sposobu gospodarowania i za swoją działalność otrzymuje wynagrodzenie, czy to w postaci świadczeń pieniężnych, czy też in natura. Stosunek prawny łączący strony w przypadku umowy o administrowanie zatem jest zbliżony do umowy zlecenia, a sama umowa jest bez wątpienia umową o świadczenie usług, do której na mocy art. 750 Kc należy w sprawach nie uregulowanych stosować odpowiednio przepisy o zleceniu (tak też w powoływanej powyżej uchwale FKP 3/96). Z powyższego wynika, że co do zasady administrator jako dzierżyciel nie jest podatnikiem podatku rolnego. Konieczna jest jednak analiza treści umowy o administrowanie [...] z dnia 4.04.2014 r., aby odpowiedzieć na pytanie czy w świetle jej postanowień rzeczywiście podmiot oznaczony w umowie jako administrator (A. K.) nie jest posiadaczem zależnym, a w konsekwencji podatnikiem podatku rolnego. Zdaniem Sądu treść ww. umowy wskazuje, że ma ona charakter mieszany tj. łączy elementy umowy o zarządzanie oraz umowy zbliżonej do umowy dzierżawy. Zgodnie z §2 ust. 1 lit.d "Administrator zobowiązuje się do wykonywania na powierzonych nieruchomościach zabiegów agrotechnicznych oraz prowadzenia upraw, niezbędnych do utrzymywania nieruchomości w dobrej kulturze rolnej przy zachowaniu wymogów ochrony środowiska". "Za wykonywanie przedmiotu niniejszej umowy Administratorowi przysługuje wynagrodzenie, zgodnie z postanowieniami ustępów następujących. Wynagrodzenie to obejmować będzie wszelkie koszty poniesione przez Administratora w związku z realizacją przez niego przedmiotu niniejszej" - §5 ust.1. Z drugiej jednak strony w świetle §3 ust.1 umowy "Administrator jest uprawniony do pobierania i zatrzymywania pożytków naturalnych, pozyskanych przez siebie w związku z prowadzeniem na powierzonych gruntach upraw [...] za opłatą w wysokości równowartości wywoławczej stawki czynszu, wyrażonej w decytonach pszenicy, jaki byłby należny od danej nieruchomości, oddanej mu w administrowanie, gdyby była ona przedmiotem umowy dzierżawy po przeprowadzeniu przetargu". Ust. 3 §3 stanowi zaś, że "opłata, określona w ust. 1, płatna będzie co miesiąc, przez cały okres użytkowania nieruchomości, to jest od dnia jej przekazania protokołem zdawczo- odbiorczym do dnia zbiorów, w terminie do ostatniego dnia miesiąca kalendarzowego, na podstawie wystawionej przez Agencję faktury VAT, w wysokości wynikającej z przemnożenia 1/12 ilości decyton pszenicy, o której mowa w ust. 1, przez jej cenę". Dalej w ust.4 §3 postanowiono, że "Administrator zobowiązuje się dokonywać opłaty, o której mowa w ust. 1, na rachunek bankowy Agencji", a w ust.6 , że "Za korzystanie przez Administratora z oddanych mu w administrowanie nieruchomości poza zakresem opisanym w ust. 1 oraz w zakresie określonym w §1 ust. 5 lit. a) niniejszej umowy, Agencji przysługiwać będzie od Administratora wynagrodzenie w wysokości równowartości przyznanych na te nieruchomości płatności bezpośrednich". Zdaniem Sądu regulacje zawarte w §3 umowy, wbrew stanowisku organu podatkowego nie wskazują, że mamy do czynienia z wynagrodzeniem administratora in natura. Wręcz przeciwnie to administrator obowiązany jest na podstawie faktury VAT wystawionej przez Agencję do zapłaty wynagrodzenia za możliwość pobierania i zatrzymywania pożytków naturalnych. Umowa przewiduje także korzystanie przez administratora z oddanych mu nieruchomości również poza zakresem określonym w umowie za co Agencji należne jest stosowne wynagrodzenie (przywoływany powyżej §3 ust.6 umowy). W realiach zatem przedmiotowej sprawy A. K. jest zatem zarówno administratorem jak i posiadaczem zależnym uprawnionym do korzystania z nieruchomości w zakresie określonym umową. Jak zauważył bowiem NSA w przywoływanej uchwale FPK 3/96 administrator działający jedynie jako dzierżyciel nie ma prawa do pobierania pożytków, tak jak to występuje przy dzierżawie. Z akt sprawy wynika ponadto, że A. K. jest beneficjentem jednolitej płatności obszarowej m.in. za grunty przekazane mu na podstawie spornej umowy o administrowanie. Zgodnie z art. 124 ust. 2 akapit drugi rozporządzenia Rady (WE) nr 73/2009 z dnia 9 stycznia 2009 r. ustanawiającego wspólne zasady dla systemów wsparcia bezpośredniego dla rolników w ramach wspólnej polityki rolnej i ustanawiającego określone systemy wsparcia dla rolników, zmieniającego rozporządzenia (WE) nr 1290/2005, (WE) nr 247/2006, (WE) nr 378/2007 oraz uchylającego rozporządzenie (WE) nr 1782/2003 (Dz. Urz. UE L 30 z 31.01.2009, str. 16, z późn. zm.), działki rolne objęte systemem jednolitej płatności obszarowej znajdują się w posiadaniu rolnika w dniu ustalonym przez państwo członkowskie. Jednocześnie, zgodnie z art. 2 lit. a przywołanego rozporządzenia, rolnik oznacza osobę fizyczną lub prawną lub grupę osób fizycznych lub prawnych, bez względu na status prawny takiej grupy i jej członków w świetle prawa krajowego, których gospodarstwo rolne znajduje się na terytorium Wspólnoty oraz która prowadzi działalność rolniczą. Natomiast w myśl art. 2 lit. b rozporządzenia 73/2009, gospodarstwo oznacza wszystkie jednostki produkcyjne zarządzane przez rolnika znajdujące się na terytorium tego samego państwa członkowskiego. Przez działalność rolniczą należy natomiast rozumieć produkcję, hodowlę lub uprawę produktów rolnych, włączając w to zbiory, dojenie, chów zwierząt oraz utrzymywanie zwierząt do celów gospodarskich, lub utrzymywanie gruntów w dobrej kulturze rolnej zgodnej z ochroną środowiska zgodnie z art. 2 lit. c rozporządzenia nr 73/2009. Natomiast płatność bezpośrednia, zdefiniowana w art. 2 lit. d ww. rozporządzenia, oznacza płatność przyznawaną bezpośrednio rolnikom w ramach systemu wsparcia wymienionego w załączniku l do rozporządzenia nr 73/2009, czyli jedynie osobom prowadzącym przytoczoną powyżej działalność rolniczą. Również rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 1307/2013 z dnia 17 grudnia 2013 r., które uchyla rozporządzenie Rady (WE) nr 73/2009 i ustanawia zasady przyznawania płatności bezpośrednich od 2015 r. posługuje się w odniesieniu do jednolitej płatności obszarowej pojęciem "posiadanie" (art. 36 ust. 5). Jednocześnie, art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 26 stycznia 2007 r. o płatnościach w ramach systemów wsparcia bezpośredniego (Dz. U. z 2012 r. poz. 1164, z późn. zm.) stanowi, iż rolnikowi przysługuje jednolita płatność obszarowa do będącej w jego posiadaniu w dniu 31 maja roku, w którym został złożony wniosek o przyznanie tej płatności, powierzchni gruntów rolnych wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, kwalifikujących się do objęcia tą płatnością, jeżeli: 1) posiada (podkr. Sądu) w tym dniu działki rolne o łącznej powierzchni nie mniejszej niż 1 ha, 2) wszystkie grunty rolne są utrzymywane zgodnie z normami przez cały rok kalendarzowy, w którym został złożony wniosek o przyznanie tej płatności, 3) przestrzega wymogów przez cały rok kalendarzowy, w którym został złożony wniosek o przyznanie tej płatności, 4) został mu nadany numer identyfikacyjny w trybie przepisów o krajowym systemie ewidencji producentów, ewidencji gospodarstw rolnych oraz ewidencji wniosków o przyznanie płatności. Termin posiadanie, w przypadku ubiegania się o płatności bezpośrednie, jest odczytywany na podstawie ww. przepisów zawartych w Kodeksie cywilnym (art.336 Kc). Ww. regulacja, jeżeli chodzi o zakres podmiotowy jest zatem zbliżona do tej wynikającej z art.3 ust.1 pkt 4 u.p.r. Mając na uwadze powyższe zdaniem Sądu podatnikiem podatku rolnego w stosunku do nieruchomości położonych w S., obręb W. - działek: nr [...], nr [...] i [...], o łącznej pow. 20,2882 ha - zgodnie z umową o administrowanie nr [...] z dnia 04.04.2014 r. jest posiadacz zależny tj. A. K., a nie jak przyjęły to organy podatkowe Agencja Nieruchomości Rolnych. Sąd działając na podstawie art.145§1 pkt 1 lit.c) p.p.s.a. w zw. z art.135 uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu I instancji. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art.200 ww. ustawy procesowej.