I GSK 712/18

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Zofia Borowicz Sędzia NSA Lidia Ciechomska-Florek (spr.) Sędzia del. WSA Piotr Kraczowski Protokolant Anna Wojtowicz - Hess po rozpoznaniu w dniu 3 lipca 2018 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej A. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 24 listopada 2015 r. sygn. akt V SA/Wa 2085/15 w sprawie ze skargi A. na decyzję Ministra Infrastruktury i Rozwoju z dnia 19 grudnia 2013 r. nr [...] w przedmiocie zobowiązania do zwrotu dofinansowania z budżetu Unii Europejskiej 1. uchyla zaskarżony wyrok; 2. uchyla zaskarżoną decyzję i utrzymaną nią w mocy decyzję organu pierwszej instancji; 3. zasądza od Ministra Inwestycji i Rozwoju na rzecz A. kwotę 12 312 (dwanaście tysięcy trzysta dwanaście) złotych tytułem kosztów postępowania sądowego. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 24 listopada 2015 r. sygn. akt V SA/Wa 2085/15 oddalił skargę K. J. - prowadzącego działalność gospodarczą pod nazwą A. (skarżący), na decyzję Ministra Infrastruktury i Rozwoju z dnia 19 grudnia 2013 r. nr [...] w przedmiocie zwrotu dofinansowania z budżetu Unii Europejskiej. Sąd I instancji za podstawę rozstrzygnięcia przyjął następujące ustalenia: Władza Wdrażająca Programy Europejskie (dalej: WWPE) decyzją z dnia 8 sierpnia 2013 r. zobowiązała skarżącego do zwrotu środków w wysokości 282.319,46 zł wraz z odsetkami z tytułu naruszenia procedur, o których mowa w art. 184 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2009 r. Nr 157, poz. 1240 ze zm.; dalej: u.f.p.). Orzekając na skutek odwołania skarżącego Minister Infrastruktury i Rozwoju decyzją z 19 grudnia 2013 r., utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu organ odwoławczy podniósł, że umowa z 25 listopada 2011 r. nr [...] zawarta z firmą B. Sp. z o.o. zawierała postanowienia o obowiązkach jakie przyjął na siebie wykonawca w związku z jej realizacją. Zgodnie z § 1 ust. 1 umowy wykonawca zobowiązał się m.in. do dostawy wraz z montażem masztów i wież wyposażonych w urządzenia nadawcze, stawianych na budynkach oraz ziemi. Z załącznika nr 1 do umowy wynikało, iż zakresem prac objęte są m.in. prace budowlane pod maszty i instalacja masztów na dachach. W związku z tym, że umowa z 25 listopada 2011 r. przewidywała dostarczenie przez wykonawcę urządzeń i materiałów, to wykonawca, niezależnie od postanowień umowy, ponosiłby odpowiedzialność za ewentualne uszkodzenia dostarczanych materiałów i urządzeń. W związku z rodzajem prowadzonej działalności, SUPERIN Sp. z o.o. z mocy prawa była odpowiedzialna za ewentualne wyrządzone szkody w trakcie prowadzenia prac objętych treścią umowy z 25 listopada 2011 r. Organ II instancji podniósł, że faktury VAT nr: [...] nie dotyczyły wykonanych usług, a dokumentowały jedynie dostawę towarów. Z umowy z 25 listopada 2011 r., umowy o dofinansowanie załącznik nr 2 wniosek o dofinansowanie wynikało, że skarżący sam podzielił koszty projektu na kategorie produkty/towary oraz kategorie usługi. Podział ten dowodził, że usługi były ujęte jako odrębne koszty w projekcie, a zatem ich ceny nie były zawarte w cenach zakupionych urządzeń. Dodatkowo, faktury wystawione przez B. Sp. z o.o. nie zawierały żadnej ze wskazanych w ofercie i specyfikacji technicznej kategorii usług, a wskazywały jedynie konkretne kategorie urządzeń. Z umowy zawartej pomiędzy stroną, a B. Sp. z o.o. wynikało, że gwarancja udzielona przez wykonawcę na dostarczane urządzenia była bezpłatna, zatem nie miała wpływu na koszty w projekcie. Skoro usługi stanowiły odrębny wydatek w umowie oraz ofercie wykonawcy, a na wydatek ten przewidziany był odrębny budżet, ponadto żadna z kategorii usług nie została wskazana na fakturach wystawionych przez B. Sp. z o.o. na rzecz skarżącego, to bezzasadne było twierdzenie, że przy ocenie faktur dokumentujących zakup urządzeń, WWPE powinna odnieść się do całego stosunku zobowiązaniowego (umowy łączącej strony), w tym zakupu usług, które stanowiły odrębny wydatek w projekcie i umowie. Z zapisów umowy wynikało, że dostawy towarów i usługi, jakie mają być wykonane w ramach umowy, są traktowane jako osobne kategorie. Tym samym zarówno zamówienie, jak i faktura oraz protokół odbioru powinny zawierać w treści odrębną informację o wykonaniu usługi. Z analizy powyższych dokumentów wynikało, że odnoszą się one wyłącznie do dostawy towarów. Usługi gwarancyjne świadczone przez dostawcę towarów nie mogły być wliczone w cenę towarów, ponieważ zgodnie z § 6 ust. 1 umowy, udzielona przez wykonawcę gwarancja była gwarancją bezpłatną i jej koszt nie mógł być uwzględniony w cenie dostarczonych towarów. Minister Infrastruktury i Rozwoju stanął na stanowisku, że opinia biegłego wykazała, że w ramach faktur nr [...] wartość zakupionego towaru została zawyżona o około 235 % w stosunku do wartości cen rynkowych. Powyższe oznacza brak spełnienia zasady efektywności, a tym samym naruszenie Wytycznych w zakresie kwalifikowania (Rozdział 4.3 podrozdział 3 pkt 2 wytycznych). WWPE poprawnie oceniła dokumenty księgowe pod kątem efektywności, zgodnie z Wytycznymi w zakresie kontroli oraz Wytycznymi w zakresie kwalifikowania. Opinia ta zawierała informację o metodzie dokonania wyceny rynkowej, datę wykonania, a także, że została sporządzona w oparciu o dokumenty przedstawione przez beneficjenta. Biegły wykazał, w jaki sposób dokonał wyceny przyjmując w opinii określone założenia. Nawet w przypadku nieznacznego spadku cen sprzętu elektronicznego, różnica ta nie powinna być znaczna. Tak znaczna różnica cen świadczyła jedynie, że wydatki przedstawione przez skarżącego zostały znacznie zawyżone i nie były cenami rynkowymi. W ocenie organu II instancji, strona nie dochowała należytej staranności w celu zapewnienia, aby wydatki poniesione w ramach projektu były efektywne, tj. poniesione po jak najniższych kosztach przy zachowaniu osiągnięcia założonego celu. Zapłata za towary/usługi po zawyżonych cenach, mogła spowodować szkodę w budżecie ogólnym UE w drodze finansowania nieuzasadnionego wydatku, w tym przypadku wydatku w zawyżonej znacząco wysokości, jeśli nie zostałaby wykryta przez IW. Uzasadniając oddalenie skargi K.J. na powyższą decyzję WSA w Warszawie wskazał, że w sprawie zaistniała przesłanka, o której mowa w art. 207 ust. 1 pkt 2 u.f.p. Doszło do nieprawidłowości w projekcie w rozumieniu art. 2 pkt 7 rozporządzenia nr 1083/2006. Zapłata za towary/usługi po zawyżonych cenach, wbrew postanowieniom umowy o dofinansowanie odsyłającym do Wytycznych w zakresie kwalifikowania (potwierdzona opinią biegłego sądowego), mogła spowodować szkodę w budżecie ogólnym Unii Europejskiej w drodze finansowania nieuzasadnionego wydatku. Zdaniem Sądu I instancji dowód z opinii biegłego sądowego ds. informatyki i teleinformatyki W.C nie został przeprowadzony w trybie przepisów kodeksu postępowania administracyjnego i ramach postępowania administracyjnego. Skarżącego łączyła umowa o dofinansowanie realizacji projektu "Zapewnienie dostępu do Internetu w południowej części powiatu białostockiego" z dnia 25 października 2011 r., nr [...] – o charakterze cywilnoprawnym. W jej ramach beneficjent zobowiązał się do poddania kontroli m.in. w zakresie prawidłowości wydatkowania środków publicznych. Wobec wątpliwości co do prawidłowości (efektywności) wydatkowania środków w ramach wniosku o płatność – [...] zleciła biegłemu z zakresu informatyki i teleinformatyki porównanie cen rynkowych z cenami towarów zakupionych przez skarżącego. Dopiero w wyniku ustaleń wynikających z tego dokumentu zostało wszczęte postępowanie w przedmiocie zwrotu środków w oparciu o art. 207 ust. 9 u.f.p. Opinia biegłego sądowego W.C. nie jest więc opinią biegłego w rozumieniu art. 84 k.p.a. W ocenie WSA W.C. jest biegłym sądowym z zakresu w pełni odpowiadającemu przedmiotowi opinii – tj. informatyki i teleinformatyki. Tym samym posiada on zweryfikowane w toku wpisywania na listę biegłych sądowych wiadomości specjalne z tych dziedzin. Przedmiotem badania był zakup urządzeń do budowy sieci teleinformatycznej. Trudno więc uznać, że jego specjalność jest nieodpowiednia do zakresu opinii. Jeśli chodzi o metodologię badania cen to wynika ona bezpośrednio z opinii, nie wymaga żadnych umiejętności specjalnych i polega na ustaleniu poziomu cen u kilku dostawców takich samych urządzeń. Zdaniem Sądu wiadomości specjalne są potrzebne do ustalenia czy urządzenia przyjęte do porównania są tożsame z tymi zakupionymi przez skarżącego, a w takim zakresie biegły Waldemar Chodasiewicz wiadomości posiada. W toku postępowania skarżący miał możliwość zapoznania się z opinią i zgłoszenia do niej uwag. Skorzystał z tego prawa, czego dowodem jest protokół z czynności udostępnienia akt sprawy z 28 listopada 2013 r. i sporządzenie fotokopii akt oraz wniosek o przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego. Przedmiotem opinii było sprawdzenie poziomu cen na wymienione we wniosku o płatność i szczegółowo określone nazwami i parametrami urządzenia techniczne, nie zaś sprawdzenie np. stanu tych urządzeń lub porównanie czy zakupione urządzenia odpowiadają opisowi na fakturze. Oględziny były zupełnie. Sąd I instancji podniósł, że metoda analizy została opisana w opinii, ceny z faktur zostały porównane z cenami uzyskanymi od czterech dystrybutorów. Trudno zrozumieć zarzut, że dystrybutorzy ci są dowolnie wybrani – w jaki sposób wpływa to na wiarygodność podanych danych. Dopóki nie zostanie zakwestionowana wiarygodność cen pozyskanych od dystrybutorów, tego typu zarzuty nie mogą odnieść żadnego skutku. A cen skarżący nie zakwestionował. WSA zaznaczył, że faktury VAT nr [...] nie dotyczą wykonanych usług a dokumentują jedynie dostawę towarów. Analiza treści umowy nr [...] oraz umowy o dofinansowanie nr [...] wskazuje, że kosztorys projektu we wniosku o dofinansowanie składał się z poszczególnych kategorii wydatków, które dotyczą zakupu towaru/urządzeń oraz wykonania usług. Również załącznik nr 1 do zapytania ofertowego nr [...] przedstawiał specyfikację techniczną zamawianych produktów i usług, która była tożsama z kategoriami wydatków we wniosku o dofinansowanie. Oba dokumenty przewidują oddzielne kategorie dla produktów oraz dla usług: przyłącza elektrycznego, montażu urządzeń radiowych, instalacji masztów na dachach, prace budowlane pod maszty, konfiguracji i uruchomienia sieci. W budżecie projektu, zaplanowane zostały dodatkowe środki na finansowanie usług. Faktury wystawione przez B. Sp. z o.o. nie zawierają żadnej ze wskazanych w ofercie i specyfikacji technicznej kategorii usług, a wskazują jedynie konkretne kategorie urządzeń. Z umowy zawartej pomiędzy stroną a B. Sp. z o.o. wynika, że gwarancja udzielona przez wykonawcę na dostarczane urządzenia jest bezpłatna, zatem nie ma wpływu na koszty w projekcie. Skoro usługi stanowią odrębny wydatek w umowie oraz ofercie wykonawcy, a na wydatek ten przewidziany jest odrębny budżet, ponadto żadna z kategorii usług nie została wskazana na fakturach wystawionych przez B. Sp. z o.o. na rzecz strony, to bezzasadne jest twierdzenie, że ocena wymienionych faktur, które dotyczą zakupu urządzeń, powinna zostać przeprowadzona w odniesieniu do całego stosunku zobowiązaniowego (umowy łączącej strony), w tym zakupu usług, które stanowią odrębny wydatek w projekcie i umowie. Sąd stwierdził, iż zgodnie z postanowieniami § 3 ust. 2 umowy z dnia 25 listopada 2011 r. "Zamówienie określa rodzaje i ilości dostaw i usług, które mają zostać zrealizowane na rzecz Zamawiającego, w terminie 7 dni od dnia dostarczenia zamówienia Wykonawcy". Protokoły zdawczo-odbiorcze dotyczące tych zamówień potwierdzają prawidłowość wykonania zamówień, co oznacza, że nie dotyczą one usług a jedynie dostaw towarów. Stosownie do § 3 ust. 4 z dnia 25 listopada 2011r.: "Wykonawca wystawia fakturę w pełni zgodną z zamówieniem cząstkowym pod względem nazewnictwa i ilości (...)". Jednocześnie § 7 ust. 2 umowy stanowi: "Wynagrodzenie za realizację przedmiotu Umowy w zakresie zamówień cząstkowych będzie płatne na podstawie faktur cząstkowych wystawionych przez Wykonawcę każdorazowo po wykonaniu kolejnych zamówień cząstkowych, w terminie do 60 dni od daty protokolarnego odbioru dostaw lub usług w ramach danego zamówienia cząstkowego. Postanowienia umowy wskazują bezsprzecznie, że dostawy towarów i usługi, jakie mają być wykonane w ramach umowy z 25 listopada 2011r., są traktowane jako osobne kategorie. Dokumenty te odnoszą się wyłącznie do dostawy towarów. Zamówienia o numerach: [...] zgodnie z opisem dotyczą dostarczenia określonych urządzeń/towarów. Protokoły zdawczo-odbiorcze dla wskazanych zamówień określają, że dotyczą potwierdzenia dostarczenia określonych towarów/sprzętów. Faktury nr [...] z dnia 21 marca 2012 r. oraz nr [...] z dnia 28 marca 2012 r. nie zawierają żadnej informacji o tym, że dotyczą usług montażu, serwisu, podłączenia abonentów oraz uruchomienia sieci. W ich treści wymienione są wyłącznie konkretne towary zgodnie z zamówieniami, których dotyczą. W związku z tym oddzielnie są traktowane dostawy towarów oraz usługi jakie mają być wykonane w ramach przedmiotowej umowy, tzn. zamówienie, faktura oraz protokół odbioru powinny zawierać w swojej treści również informację o wykonaniu usługi. Analiza dokumentów wskazuje, że odnoszą się one wyłącznie do dostawy towarów. Powyższe potwierdza również treść zamówienia oraz treść protokołu zdawczo - odbiorczego, które to dokumenty odnoszą się wyłącznie do dostaw towarów. Stąd prawidłowy jest wniosek, że ceny usług nie zostały zawarte w cenie towarów. Sąd podkreślił, że z § 6 ust. 1 umowy pomiędzy stroną a B. Sp. z o.o. wynika, iż "Wykonawca gwarantuje, że wszystkie maszty oraz wieża są objęte bezpłatną 36 miesięczna gwarancją, natomiast wszystkie pozostałe urządzenia i elementy niezbędne do prawidłowego funkcjonowania sieci wraz z montażem są objęte bezpłatna 24 miesięczna gwarancja. Okresy gwarancyjne biegną od daty podpisania dla danego zadania protokołu zdawczo-odbiorczego." Tym samym udzielone przez wykonawcę gwarancje (zarówno 36-miesięczna, jak i 24-miesięczna) są bezpłatne. Z postanowień umowy wynika, że udzielona przez wykonawcę gwarancja jest gwarancją bezpłatną w związku z czym jej koszt nie mógł być uwzględniony w cenie dostarczonych towarów. Również przejęte niestandardowe obowiązki nie są obowiązkami nadzwyczajnymi w relacjach gospodarczych i stanowią zwyczajną odpowiedzialność za wykonanie przedmiotu zamówienia. Obowiązki te stanowią normalną praktyką stosowaną w tego typu kontraktach i wynikają bezpośrednio z przepisów prawa. W związku z rodzajem działalności prowadzonej przez B. Sp. z o.o., Spółka ta z mocy prawa była odpowiedzialna za wyrządzone szkody w trakcie prowadzenia prac objętych treścią umowy z 25 listopada 2011 r. W ocenie WSA oceny kwalifikowalności wydatków dokonuje się zarówno przy ocenie projektu, w toku jego realizacji, jak również po zakończeniu realizacji. Prawidłowość wyłonienia wykonawcy nie przesądza automatycznie o tym, że wydatki zostaną uznane za kwalifikowane. Zgodnie z § 9 "Kontrola i audyt oraz przechowywanie dokumentów" umowy o dofinansowanie, efektywność poniesienia wydatków może zostać zweryfikowana na każdym etapie realizacji projektu. Zaznaczyć należy również, że prawidłowość wyłonienia wykonawcy automatycznie nie przesądza o tym, że wydatki te zostaną uznane za kwalifikowalne, ponieważ podczas weryfikacji wniosków o płatność każdy wydatek badany jest pod kątem spełnienia warunków kwalifikowalności. Sąd I instancji podał, że zgodnie z art. 184 u.f.p. wydatki związane z realizacją programów i projektów finansowanych ze środków, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2 i 3, są dokonywane zgodnie z procedurami określonymi w umowie międzynarodowej lub innymi procedurami obowiązującymi przy ich wykorzystaniu. Przy wydatkowaniu środków, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 3 oraz ust. 3 pkt 5 lit. c i d, a także środków przeznaczonych na realizację programów finansowanych z tych środków, stosuje się odpowiednio zasady rozliczania określone dla dotacji z budżetu państwa. Takie procedury zostały zawarte w Wytycznych w zakresie kwalifikowania wydatków w ramach Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka. Do stosowania Wytycznych skarżący zobowiązał się mocą § 2 ust. 4 pkt 3-4 umowy o dofinansowanie. Zgodnie z Rozdziałem 4.3 podrozdział 3 pkt 2 wydatki kwalifikowalne muszą być zgodne z postanowieniami prawa krajowego i unijnego oraz dokonane w sposób oszczędny, to jest poniesione przy zachowaniu zasady osiągnięcia założonego efektu przy jak najniższych kosztach. Na wniosek instytucji będącej stroną umowy o dofinansowanie, beneficjent jest zobowiązany przedstawić informacje poświadczające zgodność poniesionego wydatku ze wskazanymi przez tę instytucję przepisami prawa krajowego lub unijnego, jak również poświadczające efektywność poniesionego wydatku, w szczególności porównanie cen nabytych prac/usług/dostaw z cenami rynkowymi. Kwestia ta ma również zastosowanie w przypadku weryfikacji wniosku o płatność w sytuacji, gdy zlecenie płatności dotyczące kwoty wydatków kwalifikowanych nastąpiło w formie zaliczki. Brzmienie Rozdziału 5 pkt 9 Wytycznych w zakresie procesu kontroli jedynie po pozytywnej weryfikacji wniosku o płatność następuje refundacja wydatków poniesionych przez beneficjenta lub wypłata kolejnej transzy zaliczki. WWPE pismem z 27 listopada 2012 r. podjęła decyzję o wstrzymaniu skarżącemu wypłaty dofinansowania oraz akceptacji wydatków poniesionych w ramach pobranych zaliczek do czasu rozstrzygnięcia wszelkich wątpliwości. Powyższe uprawnienie wynikało z § 6 ust. 8 w związku z § 2 ust. 2 pkt 3 i 4 Umowy o dofinansowanie. Weryfikacja wniosku o płatność nie zakończyła się wynikiem pozytywnym z uwagi na wystąpienie uzasadnionego podejrzenia, iż projekt jest realizowany niezgodnie z umową o dofinansowanie. Wobec stwierdzenia powyższych okoliczności instytucja, która podpisała umowę ze stroną, stosując art. 207 ust. 8 u.f.p. wezwała skarżącego do zwrotu środków w określonej wezwaniem kwocie. Skargę kasacyjną od wyroku Sądu I instancji złożył K.J. zaskarżając go w całości. Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie. Względnie w przypadku gdyby Sąd uznał, że doszło jedynie do naruszenia prawa materialnego tj. art. 207 ust. 1 pkt 2 w zw. z ust. 9 u.f.p - w trybie art. 188 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm. dalej: p.p.s.a.) - skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku i decyzji organów obu instancji. Skarżący wniósł także o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono naruszenie: I. Przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy tj.: a) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. polegające na uznaniu, że decyzja Ministra Infrastruktury i Rozwoju z dnia 19 grudnia 2013 r. i utrzymana w mocy decyzja Władzy Wdrażającej Programy Europejskie z dnia 8 sierpnia 2013 r. odpowiadają przepisom prawa pomimo, że organy wydając je naruszyły art. 7, art. 77 § 1 i art. 80 k.p.a. - poprzez brak dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i dowolną ocenę zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego i w efekcie błędne przyjęcie, że Skarżący ponosząc wydatki z dofinansowania naruszył procedury obowiązujące przy wydatkowaniu środków unijnych; b) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a polegające na uznaniu, że działania organów były prawidłowe i nie naruszyły art. 8 k.p.a.; c) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a w zw. z art. 134 § 1 p.p.s.a. poprzez nierozpatrzenie przez WSA całości materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie a jedynie a ograniczenie się do zarzutów podniesionych w skardze, mimo, że uchybienia organów były istotne i przy tym oczywiste; w sytuacji, gdyby Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że nie doszło do naruszeń postępowania administracyjnego i stan faktyczny został ustalony w sposób prawidłowy II. Na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. zarzucam naruszenie prawa materialnego tj.: a) art. 207 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 184 ust. 1 u.f.p. poprzez jego błędne zastosowanie i uznanie, że działanie Skarżącego stanowi naruszenie procedur obowiązujących przy wydatkowaniu środków unijnych i żądanie ich zwrotu jest zasadne, b) art. 184 ust. 1 u.f.p. w zw. z Wytycznymi w zakresie kwalifikowalności wydatków w ramach PO IG tj. pkt 4.3 Podrozdział 3 Warunki przejrzystości i dokumentowania wydatków kwalifikowalnych ppkt 2 poprzez błędną wykładnię polegającą na uznaniu, że wskazany zapis Wytycznych dopuszcza możliwość kwestionowania wydatków poniesionych po przeprowadzeniu poprawnego postępowania konkurencyjnego na wybór dostawcy urządzeń i towarów, a porównanie cen nabywanych towarów/usług z cenami, rynkowymi nie jest dokonywane w oparciu o otrzymane oferty; W uzasadnieniu skargi kasacyjnej skarżący przedstawił argumenty na poparcie powyższych zarzutów. Minister Rozwoju w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniósł o jej oddalenie w całości i zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa wg norm przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna została oparta na usprawiedliwionej podstawie. Kontroli instancyjnej sprawowanej w jej granicach poddany został wyrok Sądu I instancji oddalający skargę na decyzję opartą o przepis art. 207 ust.1 pkt 2 u.f.p. Przepis ten, w zakresie istotnym dla rozważanego zagadnienia stanowi, że środki przeznaczone na realizację programów finansowanych z udziałem środków europejskich wykorzystane z naruszeniem procedur, o których mowa w art. 184, podlegają zwrotowi przez beneficjenta wraz z odsetkami w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych. Z kolei w myśl art. 184 ust. 1 u.f.p. wydatki związane z realizacją programów i projektów finansowanych ze środków, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2 i 3, są dokonywane zgodnie z procedurami określonymi w umowie międzynarodowej lub innymi procedurami obowiązującymi przy ich wykorzystaniu. W orzecznictwie sądów administracyjnych przyjmuje się, że procedury, o których mowa w art. 184 u.f.p. to nie tylko reguły określone w aktach prawa powszechnie obowiązującego, ale także te zasady postępowania, które zostały określone w umowie o dofinansowanie projektu. W ocenie składu orzekającego w pojęciu procedur mieszczą się również zasady postępowania ustanowione w dokumentach programowych dotyczących danego programu operacyjnego. W rozpoznawanej, w granicach skargi kasacyjnej, sprawie organy przyjęły, a Sąd I instancji to zaaprobował, że beneficjent naruszył zasadę efektywności określoną w Wytycznych w zakresie kwalifikowania wydatków w ramach Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka. Zasada ta stanowi, że wydatki kwalifikowane muszą być zgodne z postanowieniami prawa krajowego i unijnego oraz dokonane w sposób oszczędny, to jest poniesione przy zachowaniu zasady osiągnięcia założonego efektu przy najniższych kosztach. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że pogląd zaprezentowany przez organy i w efekcie przyjęty przez Sąd I instancji jest co najmniej przedwczesny. Zauważyć bowiem trzeba, że obowiązek dokonywania wydatków w sposób oszczędny doprecyzowany został poprzez zasadę osiągnięcia założonego efektu przy najniższych kosztach. Nie powinno budzić wątpliwości, że założony efekt to realizacja projektu, określonego w umowie o dofinansowanie. Umowa o dofinansowanie w postanowieniach § 11 określa obowiązki beneficjenta odnoszące się do wyboru oferty w przypadku dokonywania zakupów towarów i usług przekraczających określoną wartość. W toku całego postępowania skarżący konsekwentnie podnosił, że działając zgodnie z § 11 umowy dokonał wyboru oferty, wybierając spółkę B. sp. z o.o., która złożyła najkorzystniejszą spośród złożonych ofert, przy czym, jak podkreśla skarżący, przyjął, przy wyborze oferty kryterium "ceny za całość", a nie ceny za każdy pojedynczy wydatek. Podkreślić w tym miejscu należy, że objęte decyzją kwoty obejmują wydatki poniesione na stosunkowo wczesnym etapie projektu i odnoszą się do kosztów obejmujących zakup określonego sprzętu, a więc odnoszą się do realizacji umowy zawartej ze spółką jedynie w tej części. Nie jest w sprawie kwestionowane to, że umowa zawarta przez skarżącego z oferentem, który złożył najkorzystniejszą ofertę, obejmowała oprócz zakupu towarów cały szereg usług ( m.in. serwisowanie, montaż ). Jak już wcześniej wskazano na zgodność z § 11 umowy o dofinansowanie, umowy zawartej ze spółką B. sp. z o.o. skarżący powoływał się już na wczesnych etapach postępowania administracyjnego, a także i sądowoadministracyjnego. Mimo to, zarówno organy, jak i Sąd I instancji, nie uczyniły przedmiotem swych rozważań tej tak istotnej dla wyniku sprawy kwestii. W rezultacie Sąd I instancji, bez dokonania oceny prawnej umowy zawartej przez skarżącego ze spółką B. zaakceptował stanowisko organu, który nie przyjął jako wiążącej, całkowitej ceny zamówienia, w ramach której, przy kolejnych płatnościach, skarżący stosownie do postępu robót uwzględniał poszczególne materiały i urządzenia wchodzące w zakres całkowitej ceny zamówienia. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, jeżeli projekt stanowiący przedmiot dofinansowania obejmuje, jak to ma miejsce w tej sprawie, znaczną liczbę towarów i usług, w ramach postanowień § 11 umowy o dofinansowanie beneficjent może zawrzeć umowę na całość zamówienia z jednym przedsiębiorcą, którego oferta była cenowo najkorzystniejsza. Dokonanie wyboru przez beneficjenta oferty najkorzystniejszej cenowo eliminuje w istotnym stopniu ryzyko nieuzasadnionego zawyżenia ceny przedmiotu umowy, a w rezultacie i projektu. Względy doświadczenia życiowego wskazują, że praktycznie mało realne jest, aby wybrany przez beneficjenta wykonawca (dystrybutor), o którym mowa w § 1 pkt 19 umowy o dofinansowanie, był w stanie zaoferować najniższą cenę każdego z asortymentu materiałów lub urządzeń wchodzących w zakres realizacji projektu. Wynika to z wielu czynników. Przykładowo każdy z potencjalnych dystrybutorów posiada inne koszty działalności, jak też możliwości zaopatrzeniowe. Tymczasem w tej sprawie organy bez dostatecznego uzasadnienia prawnego i bez odniesienia się do treści § 11 umowy o dofinansowania i skonfrontowania jego treści z wybraną przez skarżącego ofertą przyjęły, że doszło do naruszenia zasady efektywności określonej w Wytycznych. Nie wykazano także przyczyn, dla których w istocie przyjęto, że najkorzystniejsza oferta wybrana w trybie określonym w § 11 umowy o dofinansowanie, to taka oferta, w której cena każdego pojedynczego towaru i usługi jest niższa niż prezentowana w pozostałych ofertach, mimo że właśnie w różnicach cenowych co do pojedynczych produktów organy upatrywały naruszenie zasady efektywności. Zaniechań tych nie dostrzegł Sąd I instancji, mimo że w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego mogły one mieć istotny wpływ na wynik postępowania administracyjnego. Z tego względu za usprawiedliwiony uznać należało zarzut naruszenia przez Sąd I instancji art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w związku z art. 7, art. 77 § 1 i art. 80 k.p.a. Mając na uwadze to, że naruszenie wskazanych powyżej przepisów kodeksu postępowania administracyjnego obejmowało procedowanie przez organy obu instancji Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 188 p.p.s.a. uchylił zaskarżony wyrok i rozpoznał skargę uchylając z przyczyn powyżej wskazanych decyzję organów obu instancji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 203 pkt 1 p.p.s.a. w zw. z par. 14 ust. 1 pkt 2) lit.a) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U, z 2015 r. poz. 1804).