III SA/Wa 2423/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Jarosław Trelka, Sędziowie sędzia WSA Małgorzata Długosz-Szyjko, sędzia WSA Marta Waksmundzka-Karasińska (sprawozdawca), Protokolant starszy referent Karol Kodym, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 5 marca 2014 r. sprawy ze skargi R. Sp. z o.o. z siedzibą w W. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] lipca 2013 r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia niedopuszczalności odwołania 1) uchyla zaskarżone postanowienie, 2) stwierdza, że uchylone postanowienie nie może być wykonane w całości, 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz R. Sp. z o.o. z siedzibą w W. kwotę 357 zł (słownie: trzysta pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Z akt sprawy wynika, iż Naczelnik Urzędu Skarbowego W. (zwany dalej: NUS) decyzją z [...] czerwca 2013r. orzekł o zabezpieczeniu majątku R. Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (zwana dalej: Skarżącą). Powyższa decyzja została przesłana za pośrednictwem urzędu pocztowego na adres Skarżącej i doręczona do jej siedziby 2 lipca 2013r. 27 czerwca 2013r. przedstawiciel Skarżącej będąc w siedzibie NUS otrzymał kserokopię decyzji. Od powyższej decyzji Skarżąca [...] lipca 2013r. złożyła odwołanie wnosząc o jej uchylenie. Dyrektor Izby Skarbowej w W. (dalej zwany: DIS) postanowieniem z 31 lipca 2013r. stwierdził niedopuszczalność odwołania Skarżącej. W uzasadnieniu wskazał, że odwołanie Skarżącej zostało złożone przedwcześnie, bowiem zgodnie z art. 223 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012r. poz. 749 ze zm., dalej zwana: O.p.) termin do jego złożenia zaczął swój bieg 3 lipca 2013r. tj. po doręczeniu Skarżącej przez pocztę decyzji NUS. W ocenie DIS Skarżąca błędnie przyjęła, iż bieg terminu na złożenie odwołania rozpoczęło otrzymanie kopii decyzji NUS w siedzibie organu. W ocenie DIS odwołanie Skarżącej jest niedopuszczalne, bowiem zostało złożone przed dniem doręczenia Skarżącej decyzji, a zatem przed dniem wejścia tej decyzji do obrotu. Na powyższe postanowienie Skarżąca złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Skarżąca zarzuciła wydanemu postanowieniu naruszenie art. 7 K.p.a. i art. 122 O.p. poprzez pominięcie wyjaśnienia i rozważenia wszystkich istotnych dla sprawy okoliczności, tj. pominięcie faktu doręczenia przedstawicielowi Skarżącej w dniu 27 czerwca 2013 r. w siedzibie organu pierwszej instancji uwierzytelnionej za zgodność z oryginałem decyzji organu pierwszej instancji i pouczenia go przez pracownika organu o przysługującym środku zaskarżenia i terminie do jego wniesienia; art. 121 § 1 O.p. poprzez przeprowadzenie postępowania w sposób nie budzący zaufania do organów podatkowych, a ponadto naruszenie art. 144 zd. 1 i art. 211 O.p., poprzez błędne przyjęcie, iż Skarżącej nie została skutecznie doręczona w dniu 27 czerwca 2013 r. decyzja organu pierwszej instancji, a tym samym nie rozpoczął wówczas biegu 14-dniowy termin na wniesienie odwołania; art. 228 § 1 pkt 1 O.p. poprzez błędne przyjęcie niedopuszczalności odwołania z uwagi na wniesienie go przed terminem na wniesienie środka zaskarżenia. Skarżąca wniosła o uchylenie postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w W. w całości i przekazanie sprawy do rozpoznania odwołania. Skarżąca podkreśliła, iż wbrew ustaleniom DIS w dniu 27 czerwca 2013r. w Urzędzie Skarbowym W. Prezes Zarządu Skarżącej – K. B. zapoznana została z treścią Decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] czerwca 2013r. i za pokwitowaniem otrzymała uwierzytelnioną za zgodność z oryginałem kopię (odpis) ww. decyzji. Została też pouczona przez pracownika NUS o przysługującym środku zaskarżenia od wydanej decyzji i 14-dniowym terminie na jego wniesienie. Wbrew ustaleniom DIS nie tylko doszło do wydania ww. decyzji NUS ale decyzja ta już w dniu 27 czerwca 2013r. weszła do obrotu prawnego. W dniu 27 czerwca 2013r. uprawnionemu przedstawicielowi Skarżącej doręczona została bowiem uwierzytelniona za zgodność z oryginałem kopia decyzji NUS zawierająca wszystkie wymagane przepisami prawa elementy. Skarżąca wyjaśniła, iż obowiązek doręczenia decyzji, o którym mowa w art. 144 i art. 211 O.p. nie oznacza obowiązku doręczenia stronie oryginału decyzji, jako że oryginał decyzji administracyjnej może być tylko jeden i znajduje się w aktach sprawy. Brak jest też zdaniem Skarżącej uzasadnionych podstaw do przyjęcia na niekorzyść strony postępowania, że organ nie może skutecznie doręczyć stronie wyciągu z protokołu ogłoszonej ustnie decyzji czy też odpisu lub kopii decyzji sporządzonej na piśmie. Wskazane powyżej przepisy nie przesądzają bowiem o formie doręczonego aktu administracyjnego (z wyjątkiem jego formy pisemnej), nie wskazują czy stronie ma zostać doręczony oryginał czy też jego kopia, ani też co należy uznać za oryginał decyzji. Istotą doręczenia stronie decyzji nie jest to, czy dotrze ona do adresata w formie oryginału czy też kopii (lub uwierzytelnionej kopii, odpisu), lecz to, że strona zapozna się i otrzyma rozstrzygnięcie w sprawie, a w znaczeniu procesowym - uzyska prawo do uruchomienia środków odwoławczych czy też wniesienia skargi do sądu administracyjnego. Zatem w niniejszej sprawie w ocenie Skarżącej dowolnym było uznanie przez DIS, że złożone przez nią w dniu 1 lipca 2013r. odwołanie jest niedopuszczalne, jako że wniesione zostało przed terminem określonym w art. 223§ § 2 pkt. 1 O.p. DIS na niekorzyść Skarżącej pominął istotną dla sprawy okoliczność, a mianowicie, iż decyzja organu pierwszej instancji weszła do obrotu prawnego w dniu 27 czerwca 2013r. W tym bowiem dniu decyzja NUS z dnia [...] czerwca 2013r. została wydana (doręczona) uprawnionemu przedstawicielowi Skarżącej. Tak doręczona Skarżącej decyzja czyniła zadość wymogom określonych w art. 144-154 i art. 211 O.p., a tym samym w dniu 27 czerwca 2013r. rozpoczął bieg 14-dniowy termin do wniesienia przez Skarżącą przewidzianego prawem odwołania. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie. Poza sporem pozostaje, że w dniu 27 czerwca 2013r. Skarżącej wręczono w siedzibie organu pierwszej instancji poświadczoną za zgodność z oryginałem kserokopię decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] czerwca 2013r. Skarżąca w dniu 1 lipca złożyła osobiście w siedzibie organu odwołanie od tej decyzji, natomiast dnia 2 lipca otrzymała doręczony jej za pośrednictwem pracownika urzędu pocztowego oryginał wskazanej wyżej decyzji. Dyrektor Izby Skarbowej w W. zaskarżonym do Sądu postanowieniem stwierdził niedopuszczalność w/w. odwołania. W ocenie organu decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego W. została skutecznie doręczona Stronie w dniu 2 lipca, zatem 14 dniowy termin do wniesienia odwołania rozpoczął swój bieg z dniem 3 lipca 2013r. Organ dowodził, że wniesienie środka zaskarżenia przed rozpoczęciem biegu terminu do jego złożenia, powoduje stwierdzenie jego niedopuszczalności, na podstawie art. 228 par.1 pkt 1 O.p. Sad w składzie orzekającym stanowiska tego nie podziela, aczkolwiek stwierdzić należy, że prezentowany przez organ pogląd nie jest odosobniony i znajduje akceptację także w orzecznictwie sądów administracyjnych (por. wyrok WSA w Gliwicach z dnia 11 czerwca 2013r. III Sa/GL 328/13) W judykaturze, przedstawiane jest także stanowisko odmienne. Jak wskazuje się w orzecznictwie Sadu Najwyższego, sposób określenia terminu do wniesienia środka zaskarżenia, polegający na wskazaniu zarówno momentu początkowego jak i końcowego nie daje podstaw do wnioskowania, że wolą ustawodawcy było wyznaczenie przedziału czasu, wyłącznie w ramach którego środek zaskarżenia może być złożony. Terminy do wniesienia środków zaskarżenia są ustanawiane w celu określenia momentu końcowego, przed którego nastąpieniem czynność procesowa musi zostać podjęta, aby była skuteczna. Ustawodawca wprost wskazał jedynie skutki dokonania czynności procesowej po upływie terminu wyznaczonego do jej dokonania; przepisy nie łączą natomiast ujemnych skutków z wyprzedzeniem początkowego momentu terminu - dokonaniem czynności, zanim termin rozpoczął swój bieg. Na podstawie przytoczonej argumentacji wywodzi się w judykaturze, dopuszczalność wniesienia środka zaskarżenia przed rozpoczęciem biegu terminu do jego wniesienia, jeśli tylko zaskarżone orzeczenie już wtedy istniało ( podkreślenie Sadu) - por. Uchwała Sądu Najwyższego z 2 grudnia 2003 III CZP 90/03, postanowienie S.N. z dnia 3 października 2007 IV CZ 60.07, postanowienie S.N z dnia 7 grudnia 2011r. II CSK 500/19. Sąd Najwyższy w powołanej wyżej uchwale stwierdził, że nie jest możliwe przyjęcie, ze jednym z przypadków "niedopuszczalności z innych przyczyn", o czym mowa w art. 370 k.p.c. jest wniesienie środka zaskarżenia przed rozpoczęciem biegu terminu do jego wniesienia. Sąd w składzie orzekającym przedstawione wyżej poglądy w pełni podziela. Wprawdzie powołane orzeczenia Sądu Najwyższego i zawarte w nich rozważania czynione były na gruncie przepisów k.p.c., jednak argumentacja ta pozostaje aktualna także w niniejszej sprawie. Odwołać się trzeba w tym względzie do art. 228 par.1 O.p. O ile ustawodawca w pkt 2 powołanego przepisu wskazał wprost,. że organ odwoławczy stwierdza w formie postanowienia uchybienie terminowi do jego wniesienia, to wskazując w pkt 1 na niedopuszczalność odwołania, nie określił sytuacji, w których ta niedopuszczalność występuje. W doktrynie powszechnie przyjmuje się, że niedopuszczalność odwołania może wystąpić z przyczyn podmiotowych i przedmiotowych, przy czym wśród tej drugiej grupy wskazuje się przypadek braku przedmiotu zaskarżenia. W niniejszej sprawie sytuacja taka nie wystąpiła, bowiem przedmiot zaskarżenia istniał już w dacie wniesienia odwołania. Znamiennym jest także, że - jak wyjaśniała Strona - pokwitowała ona odbiór kserokopii decyzji w siedzibie organu w dniu 27 czerwca 2013r. oraz została pouczona przez pracownika organu, że doręczenie to wywołuje skutki wynikające z art. 233 par.2 pkt 1 O.p. W ocenie Sądu potwierdzeniem powyższego jest wniosek organu pierwszej instancji zawarty w arkuszu odwoławczym, w którym wnosił on o utrzymanie w mocy zaskarżonej decyzji, a wiec merytoryczne rozpatrzenie odwołania. Zdaniem Sądu rozbieżna interpretacja tych samych okoliczności faktycznych przez organy jest nie do pogodzenia z zasadą zaufania jednostki do państwa, w tym jego organów. Zasada ta wyrażona w art. 121 O.p., stanowiąca nieodzowny element konstytucyjnej zasady demokratycznego państwa prawnego (art.2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej) zakazuje państwu – w tym ustawodawcy i organom administracji publicznej – wprowadzania jednostki w błąd, czy "zastawiania pułapek" na adresatów prawa. W omawianej sytuacji Skarżąca- działająca bez profesjonalnego pełnomocnika, miała uzasadnione podstawy sądzić, że złożone przez nią w dniu 1 lipca odwołanie jest skuteczne i spowoduje merytoryczne rozpoznanie sprawy. Wspomniana wyżej zasada zaufania obywatela do państwa nakazuje, by w okolicznościach rozpoznawanej sprawy interpretować przepisy postępowania na korzyść jednostki - uznając, że odwołanie złożone w dniu 1 lipca 2013r. na decyzję z dnia [...] czerwca 2013r. było prawnie skuteczne i wniesione w terminie W ponownie przeprowadzonym postępowaniu organ odwoławczy zobowiązany będzie uwzględnić przedstawioną wyżej ocenę prawną i rozpoznać sprawę merytorycznie. Mając powyższe na uwadze, Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) orzekł jak w punkcie 1 sentencji. Na podstawie art. 152 p.p.s.a. Sąd orzekł o niewykonalności uchylonego postanowienia do czasu uprawomocnienia wyroku. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 p.p.s.a.