I SA/Sz 1059/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Kazimierz Maczewski, Sędziowie Sędzia WSA Nadzieja Karczmarczyk-Gawęcka, Sędzia WSA Jolanta Kwiecińska (spr.), Protokolant starszy sekretarz sądowy Lidia Maląg, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 10 grudnia 2015 r. sprawy ze skargi Z. K. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia 10 lipca 2015 r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z dnia 10 lipca 2015 r. nr [...] Dyrektor Izby Celnej [...] utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego [...] z dnia 22 maja 2015 r. nr [...] określającą Z.K. (zwany: "Stroną" bądź "Skarżącym") zobowiązanie w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki [...] o numerze nadwozia[...], roku produkcji 1995 w kwocie [...] zł. Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika, że Strona dnia 12 lipca 2010 r. dokonała na terenie Niemiec nabycia ww. samochodu, który - zgodnie z niemieckim dokumentem rejestracyjnym - określony został jako: "samochód ciężarowy, zakryta skrzynia", za cenę [...] EURO (umowa sprzedaży z dnia 12.07.2010 r.), a 13 lipca 2010 r. powyższy pojazd poddany został, na terenie kraju (miasto[...] ), badaniu technicznemu i uprawniony diagnosta wydał zaświadczenie, w którym wskazano, że jest to samochód ciężarowy, podrodzaju kombi. Dnia 3 sierpnia 2010 r. Strona złożyła w Starostwie Powiatowym wniosek o rejestrację ww. pojazdu jako ciężarowego i tego dnia Starosta wydał decyzję o czasowej rejestracji ww. pojazdu. Dnia 4 sierpnia 2010 r. Strona złożyła wniosek w powyższym starostwie o dokonanie zmiany w dowodzie rejestracyjnym poprzez zwiększenie liczby ilości miejsc siedzących z 2 do 4 załączając do wniosku m.in. zaświadczenie o badaniu technicznym z dnia 4 sierpnia 2010 r. w którym uprawniony diagnosta wskazał, że jest to samochód ciężarowy a w opisie zmian dokonanych w pojeździe stanowiącym załącznik do ww. zaświadczenia wskazał: "w pojeździe zamontowano siedzenia i pasy bezpieczeństwa homologowane do pojazdu. Zmianie uległo: - liczba miejsc siedzących". W pkt. III – nowe dane techniczne pojazdu po dokonaniu zmian w pkt 10 – liczba miejsc siedzących, włączając siedzenie kierowcy, diagnosta wskazał: 4. Starosta dnia 13 sierpnia 2010 r. wydał decyzję o rejestracji stałej ww. pojazdu. Z akt sprawy wynika również, że organ I instancji (jeszcze przed wszczęciem postępowania w sprawie), wystąpił z zapytaniem do dealera samochodów marki [...] o informację dotyczącą m.in. przedmiotowego pojazdu. Z otrzymanej od M [...] odpowiedzi wynikało, że spółka ta nie posiada informacji o pojazdach wskazanych w piśmie organu. Z uwagi na powyższe organ I instancji ustalił, na podstawie programu "EurotaxGlass's" (system informatyczny do wyceny rynkowej wartości pojazdów, powszechnie stosowany przez towarzystwa ubezpieczeniowe i rzeczoznawców samochodowych), że samochód marki [...] o numerze nadwozia [...] w, to samochód terenowy, o nadwoziu - kombi, 5 drzwiowy 6 osobowy, standardowo wyposażony przez producenta w między innymi: zagłówki 4/5, oparcie tylne składane i dzielone, elektrycznie podnoszone szyby (przód pojazdu), wycieraczkę szyby tylnej, skrzynię manualną, 5 biegową, wspomaganie układu kierowniczego oraz alufelgi. W toku prowadzonego postępowania organ I instancji wezwał Stronę do złożenia deklaracji uproszczonej nabycia wewnątrzwspólnotowego (AKC-U) ww. samochodu oraz do wskazania dat przemieszczenia nabytego pojazdu z terytorium państwa członkowskiego Unii Europejskiej na terytorium kraju. Strona nie udzieliła odpowiedzi. Na podstawie tak ustalonego stanu faktycznego, organ podatkowy stwierdził, że w sprawie doszło do nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego, niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju oraz wskazał, że Strona - po wwiezieniu pojazdu do kraju - nie złożyła deklaracji uproszczonej AKC-U i nie zapłaciła podatku akcyzowego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego. Dalej, wskazano w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, że Naczelnik Urzędu Celnego wszczął z urzędu postępowanie w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego tego pojazdu. W dniu 23 kwietnia 2015 roku, do organu podatkowego I instancji wpłynęło pismo (e-mail), którym Strona przesłała dokumentację zdjęciową ww. pojazdu oraz fotokopie dokumentu "Zaświadczenie VAT-25" z dnia 4 sierpnia 2010 roku, wydanego przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego. Następnie organ I instancji, wobec braku wskazania przez Stronę daty przemieszczenia pojazdu na terytorium kraju, przyjął, że przemieszczenie to nastąpić mogło najpóźniej w dniu 13 lipca 2010 r. (w dniu 13 lipca 2010 r. ww. pojazd poddany został badaniu technicznemu w uprawnionej stacji diagnostycznej na terenie kraju). Po przeprowadzeniu postępowania organ I instancji, stwierdził, iż pojazd charakteryzuje się cechami, które wskazują na jego zasadnicze przeznaczenie do przewozu osób, czyli, że jest to pojazd klasyfikowany w kodu CN 8703, tj. samochód osobowy zdefiniowany w art. 100 ust. 4 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz.U.2011.108.626 ze zm.), dalej zwanej "u.p.a.", którego wewnątrzwspólnotowe nabycie podlega podatkowi akcyzowemu i, w konsekwencji, wydał ww. decyzję z 22 maja 2010 r., w której określił Stronie wysokość zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego w wysokości [...] zł, od której to decyzji wniosła odwołanie do Dyrektora Izby Celnej [...] wnosząc o "oddalenie decyzji ...odnośnie zapłaty podatku akcyzowego .....". W treści odwołania Strona zarzuciła organowi I instancji błędne zastosowanie przepisu u.p.a. i przez to błędne przyjęcie, że nabyty przez Stronę pojazd jest samochodem osobowym. W ocenie Strony, nie ciążył na niej obowiązek zapłaty akcyzy, gdyż na dzień nabycia wewnątrzwspólnotowego pojazd spełniał wymogi samochodu ciężarowego (co wynikało z dokumentów rejestracyjnych tego pojazdu oraz badania technicznego). Samochód przeznaczony był do przewożenia towarów, o czym świadczą zapisy dokonane w stosownych dokumentach, wystawionych przez władze niemieckie jak i polskie. Zatem pojazd ten należało zaklasyfikować do kodu CN 8704, tj. jako ciężarowy, nie podlegający akcyzie. Ponadto w ocenie Strony organ podatkowy I instancji wadliwie rozkodował, przy użyciu programu "EurotaxGlass's" numer VIN przedmiotowego pojazdu a ponadto wyposażenie pojazdu nie ma znaczenia dla jego klasyfikacji. W trakcie postępowania odwoławczego organ II instancji ustalił, wykorzystując program komputerowy: "Info-Ekspert" (program informatyczny do wyceny rynkowej wartości pojazdów, powszechnie stosowany przez towarzystwa ubezpieczeniowe i rzeczoznawców samochodowych), że samochód marki [...] to samochód rodzaju: terenowy, o nadwoziu kombi (uniwersalne) 5 drzwiowe, 5 osobowe standardowo wyposażony przez producenta między innymi w: immobilizer, wspomaganie układu kierowniczego, wycieraczkę szyby tylnej ze spryskiwaczem oraz zagłówki na wszystkich miejscach. Natomiast z dostępnego organowi programu komputerowego "AutoVIN" wersja 15.03.01 (program dotyczący rozkodowania numeru VIN), po wpisaniu numeru nadwozia [...], wynikało, że ww. samochód był to pojazd 4 drzwiowy z manualną 5-biegową skrzynią biegów. W wyniku rozpoznania odwołania, organ odwoławczy utrzymał w mocy decyzję organu podatkowego I instancji, podzielając w pełni ustalenia faktyczne i ocenę prawną przedstawioną w zaskarżonej decyzji. Strona, nie zgadzając się z rozstrzygnięciem organu odwoławczego, pismem z dnia 8 sierpnia 2015 r. wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, wnosząc o "oddalenie decyzji Izby Celnej oraz Dyrektora Izby Celnej". W skardze Skarżący podtrzymał stanowisko prezentowane w toku postępowania podatkowego, zgodnie z którym nabyty wewnątrzwspólnotowo samochód należy kwalifikować do kodu CN 8704, jako samochód ciężarowy, w związku z tym, nie zaistniały przesłanki, które nakładałyby na Skarżącego obowiązek złożenia deklaracji podatkowej oraz obowiązek uiszczenia podatku akcyzowego od wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego. W ocenie Skarżącego powyższe stanowisko znajduje swoje potwierdzenie w takich dokumentach, jak: umowa sprzedaży, dowód rejestracyjny, karta pojazdu, dokument identyfikacyjny pojazdu, będący załącznikiem do zaświadczenia o przeprowadzonym badaniu technicznym pojazdu z dnia 13.07.2010 r., opis zmian dokonanych w pojeździe, będący załącznikiem do zaświadczenia o przeprowadzonym badaniu technicznym pojazdu z dnia 04.08.2010 r. Skarżący podkreślił, że zmiana liczby miejsc siedzących w pojeździe (z 2 na 4, tj. 1+3) wywołuje ten skutek, że można nim przewozić 3 osoby, co w świetle przepisów charakteryzuje właśnie samochód ciężarowy, którym może podróżować do 3 osób oraz kierowca. Zwrócił również uwagę, że z zaświadczenia VAT-25 wystawionego przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego wynika, że nie ciąży na nim obowiązek uiszczenia podatku od towarów i usług z tytułu przywozu środka transportu określonego w zaświadczeniu jako samochód ciężarowy. Zakwestionował ponadto ustalenia organów podatkowych w zakresie cech pojazdu oraz jego wyposażenia podnosząc, że nie był i nie jest to samochód 6-osobowy, nie miał i nie ma barwionych szyb, w części ładunkowej pojazdu nie było i nie ma pasów bezpieczeństwa, oświetlenie znajdujące się w tej części pomaga przy załadunku towaru w godzinach wieczorowo-nocnych. Ponadto w części tylnej na ma popielniczek ani dywaników, a jedynie specjalne pokrycie podłogi, zabezpieczające ją przed uszkodzeniem przy załadunku towarów, samochód nie posiada wentylacji, a jedynie dmuchawę powietrza w części przedniej. Posiada natomiast ramę umożliwiającą przewożenie towaru z zachowaniem wymogów bezpieczeństwa drogowego. Podkreślił, że nabył samochód jako ciężarowy i jako taki go zarejestrował oraz ubezpieczył w Polsce. Wskazał, że nie zmieniał konstrukcji oraz wyglądu samochodu. W odpowiedzi na skargę, organ odwoławczy nie podzielając zarzutów skargi podtrzymał swoje stanowisko w sprawie i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie z w a ż y ł, co następuje: Stosownie do art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r., poz. 270) dalej "P.p.s.a.", Sąd sprawuje kontrolę działalności administracji. Oznacza to, że sądowa kontrola ostatecznej decyzji administracyjnej polega na badaniu jej zgodności z prawem materialnym i przepisami postępowania administracyjnego. Stosownie do art. 134 § 1 P.p.s.a. Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Kwestią sporną w rozpatrywanej sprawie jest dokonana przez organy podatkowe klasyfikacja nabytego wewnątrzwspólnotowo przez Skarżącego samochodu marki [...] do pozycji 8703 Taryfy celnej i uznania, że samochód ten jest samochodem osobowym w rozumieniu przepisów u.p.a. W ocenie natomiast Skarżącego, pojazdu nie można zaklasyfikować do pojazdów osobowych, gdyż już w momencie nabycia wewnątrzwspólnotowego był on pojazdem ciężarowym, który nie podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym. Materialnoprawną podstawę wydania zaskarżonej decyzji stanowiły przepisy u.p.a., przewidujące, że w przypadku samochodu osobowego przedmiotem opodatkowania akcyzą jest nabycie wewnątrzwspólnotowe samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym (art. 100 ust. 1 pkt 2 u.p.a.). Obowiązek podatkowy z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju powstaje z dniem przemieszczenia samochodu osobowego z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju, jeżeli nabycie prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel nastąpiło przed przemieszczeniem samochodu na terytorium kraju (art. 101 ust. 2 pkt 1 u.p.a.); Podatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna nie mająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności, o których mowa w art. 100 ust. 1 lub ust. 2, a więc między innymi podmioty nabywające samochody osobowe wewnątrzwspólnotowo (art. 102 ust. 1 u.p.a.). W art. 100 ust. 4 u.p.a. ustawodawca skonstruował definicję legalną terminu: "samochody osobowe" dla celów ich opodatkowania podatkiem akcyzowym. W przepisie tym zdefiniowano, że: "Samochody osobowe są to pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne objęte pozycją CN 8703 przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, inne niż objęte pozycją 8702, włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi, z wyłączeniem...". Z przywołanej regulacji wynika, że opodatkowaniu akcyzą z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego podlegają samochody osobowe niezarejestrowane wcześniej na terytorium kraju, przy czym, o uznaniu danego pojazdu za samochód osobowy w rozumieniu u.p.a., decyduje jego klasyfikacja taryfowa do pozycji CN 8703 i jego zasadnicze przeznaczenie do przewozu osób. W art. 3 ust. 1 u.p.a. określono, że do celów poboru akcyzy i oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy stosuje się klasyfikację w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN) zgodnie z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L. 256 z dnia 7 września 1987 r., str. 1, ze zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382 ze zm.). W celu zapewnienia jednolitej interpretacji, klasyfikacja towarów we wskazanej Nomenklaturze podlega pewnym zasadom (regułom) zdefiniowanym w taki sposób, że określony towar zawsze jest klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji lub podpozycji z wyłączeniem innych, które mogłyby być brane pod uwagę. W przyjęty tam sposób do każdego towaru przypisany jest odpowiedni kod. Prawidłowej klasyfikacji wyrobów do określonych kodów i pozycji znajdujących się w Nomenklaturze Scalonej dokonuje się zgodnie z Ogólnymi Regułami Interpretacji Nomenklatury Scalonej (w skrócie: "ORINS"). Zgodnie z regułą 1 ORINS, tytuły sekcji, działów i poddziałów mają znaczenie wyłącznie orientacyjne; do celów prawnych klasyfikację towarów należy ustalać zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów. Pozycja CN 8703, do której odwołuje się w swojej treści art. 100 ust. 4 u.p.a., definiujący samochody osobowe, obejmuje samochody osobowe i pozostałe pojazdy mechaniczne objęte pozycją CN 8703 przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, inne niż objęte pozycją 8702, włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi. Zatem, pozycja ta obejmuje pojazdy mechaniczne różnego typu przeznaczone do przewozu osób, jednakże nie obejmuje pojazdów mechanicznych objętych pozycją 8702. Poza wyłączeniem w tej pozycji jedynie pojazdów należących do grupy 8702 oznacza to, że wszystkie pojazdy mieszczące się w zakresie tej pozycji są samochodami osobowymi, a o takiej ich klasyfikacji decyduje zasadnicze przeznaczenie do przewozu osób. Cecha "zasadniczego przeznaczenia do przewozu osób", na co zwraca się uwagę w orzecznictwie, stanowi najistotniejsze kryterium kwalifikacji pojazdów, które powinno być w pierwszej kolejności brane pod uwagę. Należy przy tym zaznaczyć, że określenie: "zasadniczo do przewozu osób" nie może być interpretowane w ten sposób, że pojazd klasyfikowany do pozycji 8703 służy wyłącznie do przewozu osób. Pojazd taki może być także wykorzystywany do przewożenia towarów, o czym świadczy wyraźne zaklasyfikowanie do tej pozycji również samochodów osobowo-towarowych (kombi). Zasadnicze przeznaczenie do przewozu osób bądź towarów ustalane jest na podstawie ogólnego wyglądu i ogółu cech samochodu (por.: wyrok ETS z dnia 6 grudnia 2007 r. w sprawie C-486/06, Lex nr 337569). Ustalenie zasadniczego przeznaczenia samochodu winno się odbywać w oparciu o całokształt okoliczności konkretnej sprawy, w tym w oparciu o dokumenty odnoszące się zarówno do okresu sprzed nabycia prawa rozporządzania jak właściciel, jak i po jego nabyciu. Nie chodzi przy tym o subiektywne przekonanie, czy nawet sposób faktycznego użytkowania konkretnego pojazdu, które zwłaszcza w przypadku samochodów osobowo-towarowych może być podwójne, lecz o obiektywne cechy samochodu pozwalające na stwierdzenie jego zasadniczego przeznaczenia, a więc głównego, dominującego charakteru. Szczególnie istotne w tym względzie jest niewątpliwie przeznaczenie określonego pojazdu przez producenta, który tworzy konstrukcję danego pojazdu, zgodnie z odpowiednimi przepisami i normami w tym zakresie, odpowiadającą jego przeznaczeniu. Nie budzi też wątpliwości, że użytkownicy samochodów, decydując o sposobie korzystania z nich, mogą dokonywać określonych przeróbek wnętrza, dostosowując je w ten sposób do indywidualnych potrzeb użytkowych, co zasadniczo nie zmienia jednak konstrukcyjnego przeznaczenia tych samochodów. Powyższe wynika również z treści Wyjaśnień do Taryfy Celnej - Not Wyjaśniających do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów stanowiących załącznik do obwieszczenia Ministra Finansów z dnia 1 czerwca 2006 r. w sprawie wyjaśnień do Taryfy celnej (M.P. Nr 86, poz. 880), które zawierają określone cechy charakteryzujące pojazd, pomocne przy określaniu zasadniczego przeznaczenia samochodów, do których organy podatkowe prawidłowo odwołały się w celu ustalenia zasadniczego przeznaczenia pojazdu. Według tych wyjaśnień, w kodzie (8703), określenie: "samochody osobowo-towarowe" oznacza pojazdy przeznaczone do przewozu najwyżej 9 osób (wraz z kierowcą), których wnętrze może być używane bez zmiany konstrukcji do przewozu zarówno osób jak i towarów. Klasyfikacja pojazdów mechanicznych objętych tą pozycją (8703) jest wyznaczona przez pewne cechy, które wskazują, że te pojazdy są głównie przeznaczone raczej do przewozu osób, niż do transportu towarów (pozycja 8704). Cechy te są szczególnie pomocne przy określaniu klasyfikacji pojazdów mechanicznych, których masa brutto wynosi 5 ton i które posiadają pojedynczą zamkniętą przestrzeń wewnątrz dla kierowcy i zawierają inną przestrzeń dla pasażerów, którą można wykorzystać do transportu zarówno osób, jak i towarów. Do tej kategorii pojazdów mechanicznych włączone są te powszechnie znane jako pojazdy "wielozadaniowe" (np. pojazdy typu van, SUV-y, kombi, niektóre pojazdy typu pick-up). Przejawem cech projektowych zwykle stosowanych do pojazdów, które objęte są tą pozycją, są następujące cechy: 1) obecność stałych siedzeń z wyposażeniem zabezpieczającym (np. pasy bezpieczeństwa lub punkty kotwiące oraz wyposażenie do zainstalowania pasów bezpieczeństwa) dla każdej osoby lub obecność stałych punktów kotwiących i wyposażenie do zainstalowania siedzeń i wyposażenia zabezpieczającego w przestrzeni tylnej powierzchni dla kierowcy i przestrzeni siedzeń pasażerów; takie siedzenia mogą być zamocowane na stałe, składające się ze zdejmowanych z punktów kotwiących lub składanych; 2) obecność tylnych okien wzdłuż dwubocznych paneli; 3) obecność przesuwnych, wahadłowych lub podnoszonych drzwi (jedne lub więcej) z oknami na bocznych panelach lub z tyłu; 4) brak stałego panelu lub przegrody pomiędzy przestrzenią dla kierowcy i przednich siedzeń pasażerów a przestrzenią tylną, która może być używana do przewozu zarówno osób, jak i towarów; 5) wyposażenie całego wnętrza pojazdu w sposób kojarzony z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów (np. oświetlenie, popielniczki). Na gruncie powyższej regulacji, niewątpliwie prawidłowe zaklasyfikowanie towaru wymaga uwzględnienia cech konstrukcyjnych pojazdu, które z kolei wyznaczają przeznaczenie samochodu. Tym samym, za uzasadnione uznać należy stanowisko organów podatkowych dokonujących klasyfikacji samochodu, posługujących się treścią opisów kodów CN, zawartych w Nomenklaturze Scalonej, z uwzględnieniem ORINS przewidzianych dla Nomenklatury Scalonej, uwag do poszczególnych działów i pozycji oraz - pomocniczo - wspomnianych wyjaśnień do Taryfy Celnej. Należy także podkreślić, że nie jest przedmiotem sporu, iż samochód marki [...] o numerze nadwozia [...] został wyprodukowany jako samochód osobowy – terenowy o nadwoziu typu kombi (uniwersalne). Organ odwoławczy ustalił, wykorzystując program "Info-Ekspert" (program informatyczny do wyceny rynkowej wartości pojazdów, powszechnie stosowany przez towarzystwa ubezpieczeniowe i rzeczoznawców samochodowych), że samochód marki [...] to samochód rodzaju: terenowy, o nadwoziu kombi (uniwersalne) 5 drzwiowe, 5 osobowe standardowo wyposażony przez producenta między innymi w: immobilizer, wspomaganie układu kierowniczego, wycieraczkę szyby tylnej ze spryskiwaczem oraz zagłówki na wszystkich miejscach. Natomiast z dostępnego organowi II instancji programu komputerowego "AutoVIN" wersja 15.03.01 (program dotyczący rozkodowania numeru VIN), po wpisaniu numeru nadwozia [...], wynikało, że był to pojazd 4 drzwiowy z manualną 5-biegową skrzynią biegów. Skarżący ustaleń powyższych (cechy ww. pojazdu nadane na etapie produkcji) nie kwestionuje ograniczając się do zarzutu nieprawidłowego rozkodowania nr VIN ww. pojazdu przez organ I instancji w systemie "EurotaxGlass". Według składu orzekającego w sprawie, który za podstawę orzeczenia przyjmuje stan faktyczny, prawidłowo ustalony przez organy podatkowe, ww. samochód posiada szereg cech charakterystycznych dla pojazdów zdefiniowanych kodem CN 8703. Bezspornie samochód ten został wyprodukowany jako osobowy – terenowy o nadwoziu typu kombi, a zatem został zaprojektowany zasadniczo do przewozu osób. Nie dokonano w nim zmian konstrukcyjnych, które pozbawiłyby samochód ten cech charakterystycznych dla samochodów osobowych lub spowodowałyby zmianę zasadniczego przeznaczenia samochodu do przewozu osób ukształtowanego na etapie produkcji samochodu, co potwierdzają dokumenty znajdujące się w aktach sprawy (niemiecki dowód rejestracyjny, zaświadczenia o badaniach technicznych wraz z załącznikami, dokumentacja zdjęciowa pojazdu nadesłana przez Skarżącego). Nadesłana przez Skarżącego w toku postępowania podatkowego dokumentacja zdjęciowa ww. pojazdu wskazuje, jak zasadnie podniósł organ odwoławczy, że sporny pojazd posiada cechy charakterystyczne dla pojazdów zdefiniowanych kodem CN 8703 - brak fabrycznej, stałej przegrody za pierwszym rzędem siedzeń (w tym miejscu znajduje się drewniana płyta sięgająca około 2/3 odległości między sufitem a podłogą pojazdu), zamontowane pasy bezpieczeństwa w przestrzeni tylnej za pierwszym rzędem siedzeń, jednolita tapicerka na całej długości sufitu, oświetlenie zamontowane w suficie znajdujące się nad tylną częścią pojazdu, uchwyty w tej części przeznaczone dla pasażerów szyby na całej długości ścian bocznych, jak i w otwierających się do boku tylnych drzwiach. Powyższe cechy ww. pojazdu (dokumentacja zdjęciowa), przy uwzględnieniu cech ww. pojazdu nadanych mu na etapie produkcji (program "Info-Ekspert" i "AutoVIN" wersja 15.03.01) w zestawieniu z zakresem stanu technicznego (zaświadczenie o badaniu technicznym z dnia 4 sierpnia 2010 r. i 13 lipca 2010 r., umowa sprzedaży i niemiecki dowód rejestracyjny) i zakresem zmian wprowadzonych przez Skarżącego w ww. pojeździe po dacie zakupu spornego pojazdu (zwiększenie liczby ilości miejsc siedzących z 2 do 4 poprzez zamontowanie siedzenia i pasów bezpieczeństwa homologowanych do pojazdu - zaświadczenie o badaniu technicznym z dnia 4 sierpnia 2010 r.), w ocenie Sądu, potwierdzają stanowisko organów podatkowych w przedmiotowej sprawie, tj. pozwalają uznać za prawidłowe twierdzenie, że ww. samochód posiada szereg cech charakterystycznych dla pojazdów zdefiniowanych kodem CN 8703. Kwalifikacji tej nie niweczy ani subiektywna ocena Skarżącego ani też faktyczny sposób użytkowania ww. pojazdu przez Skarżącego do przewozu towarów, który to sposób wykorzystania spornego pojazdu nie był kwestionowany przez organy. Nadto, według składu orzekającego w sprawie, organ odwoławczy uwzględnił całokształt okoliczności sprawy, w tym dokumenty złożone przez Skarżącego w toku postępowania, i wyprowadził prawidłowe z nich wnioski dotyczące zasadniczego przeznaczenia pojazdu, odmienne aniżeli domagała się Skarżący, co przy prawidłowości tychże wniosków, nie świadczy o pominięciu czy nieuwzględnieniu dowodów złożonych przez Skarżącego, a tym samym nie stanowi naruszenia zasady prawdy obiektywnej ani zasady swobodnej oceny dowodów, ani też przepisów regulujących szczegółowo postępowanie dowodowe. Należy przy tym podkreślić, że organ nie kwestionował zapisów w przedłożonych przez Skarżącego dokumentach, tj. w szczególności w niemieckim dowodzie rejestracyjnym, badaniach technicznych pojazdu i polskim dowodzie rejestracyjnym ani też faktycznego sposobu użytkowania ww. pojazdu przez Skarżącego. Zważywszy jednak, że takie określenie rodzaju pojazdu na gruncie jego rejestracji odbywa się na innych zasadach (w szczególności w oparciu o inne przepisy), aniżeli klasyfikacja towarowa, owe zapisy nie mogły więc automatycznie skutkować przyjęciem - jak domagała się tego Skarżący - że ww. samochód jest samochodem ciężarowym. Jak to już bowiem podniesiono, dowód rejestracyjny jest przede wszystkim dokumentem stwierdzającym dopuszczenie pojazdu do ruchu. Organ podatkowy nie jest więc związany zawartym w dowodzie rejestracyjnym ustaleniem typu pojazdu jako samochodu osobowego czy ciężarowego, bowiem z punktu widzenia przepisów u.p.a., istotne jest dokonanie jego prawidłowej klasyfikacji do odpowiedniego kodu CN, co potwierdza orzecznictwo sądowe (m.in. wyrok WSA w Rzeszowie z dnia 28 kwietnia 2011 r., sygn. akt I SA/Rz 133/11; wyrok WSA w Kielcach z dnia 24 marca 2011 r., sygn. akt I SA/Ke 163/11; wyrok WSA w Szczecinie z dnia 9 października 2012 r., sygn. akt I SA/Sz 575/12). W tym stanie rzeczy, na gruncie przepisów u.p.a. - z uwagi na własne uregulowania - dla prawidłowej klasyfikacji samochodu nabytego przez Skarżącego nie mogła mieć znaczenia jego kwalifikacja ani w świetle niemieckich przepisów, ani w świetle przepisów ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym (Dz. U. z 2005 r. Nr 108, poz. 908 ze zm.). W konsekwencji, dla prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy nie ma decydującego znaczenia treść niemieckiego dowodu rejestracyjnego oraz przeprowadzonych badań technicznych. Dowód rejestracyjny pojazdu nie decyduje o kwalifikacji pojazdu dla celów podatku akcyzowego, spełniając zupełnie inną rolę, jest on bowiem zasadniczo dokumentem stwierdzającym dopuszczenie pojazdu do ruchu. Organ podatkowy nie jest więc związany zawartym w dowodzie rejestracyjnym ustaleniem typu pojazdu jako samochodu osobowego czy ciężarowego, bowiem z punktu widzenia przepisów u.p.a. istotne jest dokonanie jego prawidłowej klasyfikacji do odpowiedniego kodu CN, co potwierdza przepis art. 3 ust. 1 u.p.a. Poza tym, jak trafnie zauważył Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z dnia 9 lutego 2011 r. sygn. akt I SA/Wr 1360/10, nawet nazwanie określonego pojazdu, jako "samochód ciężarowy" w rozumieniu przepisów prawa o ruchu drogowym, nie oznacza, że pojazd ten ze swej istoty nie może być uznany za szeroko zdefiniowany samochód osobowy w rozumieniu przepisów regulujących opodatkowanie podatkiem akcyzowym. Stanowisko to podzielił również Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi w wyroku z dnia 19 kwietnia 2011 r., sygn. akt I SA/Łd 258/11. Jak już wskazano wyżej, istotne na gruncie klasyfikacji taryfowej jest zasadnicze przeznaczenie samochodu do przewozu osób bądź do przewozu towarów, które jest ustalane na podstawie całokształtu okoliczności dotyczących konkretnego samochodu, w tym również (choć nie tylko) dokumentów rejestracyjnych. W sprawie te dokumenty zostały także wzięte pod uwagę przez organy podatkowe, jednak uwzględniając pozostałe okoliczności dotyczące cech i ogólnego wyglądu samochodu (istotnych dla ustalenia jego zasadniczego przeznaczenia), zawarte w tych dokumentach zapisy dotyczące określenia rodzaju pojazdu nie mogły być decydujące. Skład orzekający w sprawie podziela także prezentowane w orzecznictwie stanowisko, zgodnie z którym, o zasadniczym przeznaczeniu pojazdu decyduje także jego producent, ponieważ to właśnie on tworzy konstrukcję pojazdu zgodną z normami bezpieczeństwa, przepisami o ruchu drogowym, która ma odpowiadać określonemu przeznaczeniu pojazdu. Konstrukcyjnego przeznaczenia samochodu nie zmienia nietrwałe, tymczasowe i nieingerujące w konstrukcję pojazdu nadanie mu cech umożliwiających przewóz towarów, tj. brak kanapy i pasów bezpieczeństwa w części pasażerskiej przy jednoczesnym produkcyjnym wyposażeniu pojazdu w punkty kotwiące umożliwiające zamontowanie ww. części bez ingerencję w konstrukcję pojazdu nadaną mu na etapie produkcji (por. wyrok WSA w Krakowie z dnia 5 września 2007 r., sygn. akt I SA/Kr 880/06). Również istnienie nietrwałej przegrody oddzielającej przestrzeń kierowcy od przestrzeni pasażerskiej nie pozbawia pojazdu cech wskazujących na główne przeznaczenie do przewozu osób. Podsumowując, zasadnicze przeznaczenie towaru, a nie sposób jego użytkowania decyduje o klasyfikacji taryfowej. Skoro, jak wykazano wyżej, organy podatkowe prawidłowo zaklasyfikowały wskazany pojazd do pozycji 8703, jako pojazd osobowy, to na podstawie przepisów u.p.a., jego nabycie wewnątrzwspólnotowe podlegało opodatkowaniu akcyzą. Wszystkie ww. orzeczenia sądów administracyjnych zostały opublikowane w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych: www.orzeczenia.nsa.gov.pl. Mając na uwadze powyższe rozważania, należało uznać, że nie doszło w sprawie ani do naruszenia przepisów postępowania, ani przepisów prawa materialnego. Z powyższych względów, na podstawie art. 151 P.p.s.a., skargę należało oddalić jako nieuzasadnioną.