I SA/Wr 1717/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Maria Tkacz - Rutkowska, Sędziowie: Sędzia WSA Jadwiga Danuta Mróz, Sędzia WSA Katarzyna Radom (sprawozdawca), Protokolant: starszy referent sądowy Magdalena Dworszczak, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 14 stycznia 2016 r. sprawy ze skargi: M. F. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie uchylenia postanowienia odmawiającego wszczęcie postępowania i przekazującego sprawę do ponownego rozpatrzenia oddala skargę w całości. Zaskarżonym postanowieniem Dyrektor Izby Skarbowej we W. uchylił do ponownego rozpoznania postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z [...] 2014 r. odmawiające wszczęcia postępowania w sprawie zwrotu na rzecz skarżącego M. F. należności ustalonej decyzją tegoż organu z [...] listopada 2012 r. w sprawie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych za 2006 r. od dochodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących z nieujawnionych źródeł w wysokości 50.798 zł. Jak wynikało z akt sprawy decyzja ustalająca Skarżącemu ww. zobowiązanie podatkowe została doręczona jego pełnomocnikowi 29 listopada 2012 r. trybie art. 150 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.), dalej powoływana jako O.p. Dnia 30 stycznia 2014 r. Skarżący wystąpił o zwrot należności wynikającej z ww. decyzji, wyegzekwowanej w postępowaniu egzekucyjnym, pod rygorem wszczęcia postępowania celem odzyskania należności pobranej bez tytułu prawnego. Uzasadniając bezpodstawność egzekucji stwierdził, że decyzja ustalająca zobowiązanie podatkowe nie została doręczona przed upływem terminu przedawnienia, a zatem zobowiązanie nie powstało. Ówczesny pełnomocnik Skarżącego, wskazał jako miejsce doręczania korespondencji biuro rachunkowe przy ul. N., jednakże 7 marca 2012 r. (godz. 19.25) zmienił adres do doręczeń w związku z przeprowadzką. Notyfikacja zmiany adresu do organu podatkowego nastąpiła w związku ze zmianą danych w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej (CEIDG). Zgodnie z zasadą jawności dane te są powszechnie znane, co odnosi się także do organów podatkowych. Na nowy adres pełnomocnika decyzja ustalająca zobowiązanie podatkowe za 2006 r. nigdy nie została doręczona, co wyklucza jej prawomocność i dopuszczalność egzekucji na jej podstawie. Wyegzekwowana kwota nie stanowi zatem nadpłaty i powinna zostać Stronie zwrócona. Postanowieniem z [...] 2014 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego W., powołując się na art. 165a O.p., odmówił wszczęcia postępowania w sprawie zwrotu ww. należności. W uzasadnieniu stwierdził, że decyzja ustalająca Skarżącemu zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym za 2006 r. została prawidłowo doręczona na adres pełnomocnika 29 listopada 2012 r., a zatem przed upływem terminu przedawnienia. Wskazał na art. 146 O.p. nakładający na pełnomocnika i strony obowiązek powiadamiania organu podatkowego prowadzącego postępowanie o zmianie adresu, czego w sprawie nie dopełniono. Zaznaczył, że ww. regulacja jest przepisem szczególnym w odniesieniu do przepisów ustawy o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników oraz przepisów ustawy o swobodzie działalności gospodarczej. Rozpoznając zażalenie strony Dyrektor Izby Skarbowej we W. uchylił zaskarżone postanowienie i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania. W uzasadnieniu podzielił pogląd organu I instancji, że decyzja ustalająca Stronie wysokość zobowiązania podatkowego została doręczona prawidłowo. Pełnomocnik strony nie dopełnił wymogu powiadomienia o zmianie adresu, co stosownie do art. 146 § 2 O.p. skutkowało uznaniem prawidłowości doręczenia dokonanego pod dotychczasowym adresem. Pomimo tego organ odwoławczy uchylił zaskarżone postanowienie, gdyż nie odnosiło się ono do kwestii poprawności prowadzonego postępowania egzekucyjnego, co eksponowała Strona we wniosku o zwrot nienależnie pobranej kwoty. Zdaniem organu odwoławczego sprawa nie została załatwiona w sposób wyczerpujący i zgodny z wnioskiem Strony, co powodowało konieczność uchylenia orzeczenia organu I instancji celem oceny poprawności wszczętego postępowania egzekucyjnego. W skardze Strona, wnosząc o uchylenie zaskarżonego postanowienia, zarzucała naruszenie art. 146 O.p. poprzez niewłaściwe zastosowanie. Pełnomocnik Strony powiadomił organ podatkowy telefonicznie o zmianie adresu, korespondencja została zatem doręczona na nieprawidłowy adres. Przepisy nie regulują formy w jakiej ma nastąpić powiadomienie organu podatkowego o ww. okolicznościach. Poniosła też naruszenie art. 7, art. 77 § 1 i art. 80 kodeksu postępowania administracyjnego, poprzez ich niewłaściwe zastosowanie i pominięcie okoliczności powiadomienia o zmianie adresu pełnomocnika, co doprowadziło do bezzasadnych wniosków o niedopełnieniu przez niego obowiązków i przyjęcia prawidłowości doręczenia decyzji. Zarzuciła też niezastosowanie art. 8, art. 9 i art. 10 k.p.a. W uzasadnieniu Strona podzielając pogląd organu odwoławczego o nierozpoznaniu jej podania w całości zarzucała błąd w ocenie prawidłowości doręczenia decyzji. Odnosząc się do tego zagadnienia wskazała, że przepisy nie określają formy w jakiej ma nastąpić zawiadomienie organu podatkowego o zmianie adresu. Pełnomocnik poza zgłoszeniem informacji o zmianie adresu do CEIDG telefonicznie poinformował organ prowadzący postępowanie o tym fakcie, co umknęło uwadze organu podatkowego w tej sprawie. Dalej Strona wskazała z kim i pod jakim numerem telefonu się komunikowała w tej sprawie, uznając to za dopełnienie warunków wynikających z przepisów prawa. Wbrew zapewnieniom pracownika urzędu o przyjęciu tej informacji zmiany adresu nie odnotowano. Dalej powołując się na art. 41 kodeksu postępowania administracyjnego oraz orzeczenie sądu administracyjnego wskazała na brak wymogów formalnych takiego zgłoszenia. Dalej wywodziła, że dokonując zgłoszenia do CEIDG była przekonana, że uczyniła zadość obowiązkom ustawowym o zmianie adresu, gdyż integralną część wniosku o zmianę danych stanowi żądanie zgłoszenia aktualizacyjnego, o którym mowa w przepisach o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników. Ponadto założeniem ustawy o swobodzie działalności gospodarczej było uproszczenie zasad aktualizacji danych. W opinii Strony zaniedbania po stronie organów podatkowych nie mogą jej obciążać. Odmienne rozumowanie narusza przepisy Konstytucji oraz zasady postępowania administracyjnego, w tym art. 8 kodeksu postępowania administracyjnego. Brak poinformowania pełnomocnika o zaistniałych okolicznościach narusza zaś art. 9 oraz art. 10 kodeksu postępowania administracyjnego. W odpowiedzi na skargę organ podatkowy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 roku Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. 2002 r. Nr 153, poz. 1269), stanowiąc w art. 1 § 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Sąd uchyla zaskarżoną decyzję lub postanowienie, jeśli stwierdzi, że wydano je z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy lub z naruszeniem prawa procesowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy – art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.), dalej powoływana jako p.p.s.a.. Skargę należało oddalić, gdyż badając legalność zaskarżonego postanowienia Sąd nie stwierdził naruszenia przepisów prawa procesowego jak i materialnego w sposób mający wpływ na wynik sprawy. Na wstępie wskazać trzeba, że między stronami sporna jest jedynie okoliczność prawidłowości doręczenia decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z [...] listopada 2012 r. ustalającej Skarżącemu zobowiązanie w sprawie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych za 2006 r. od dochodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących z nieujawnionych źródeł w wysokości 50.798 zł. Poza sporem pozostaje zaś zagadnienie braku kompleksowego rozpoznania wniosku Strony z 30 stycznia 2014r., co legło u podstaw uchylenia przez Dyrektora Izby Skarbowej postanowienia organu I instancji z [...] 2014 r. W opinii Sądu, zobowiązanego na podstawie art. 134 p.p.s.a. do kontroli legalności także i tej kwestii, organ odwoławczy prawidłowo uznał, że orzeczenie organu I instancji nie może przybrać charakteru formalnego ale powinno rozstrzygać o zasadności zgłoszonego przez Stronę żądania. W pozostałym zaś zakresie stanowiska stron nie są już jednolite. Skarżący uważa, że dopełnił wymogów wynikających z przepisów prawa, w szczególności art. 146 O.p. i powiadomił organy podatkowe o zmianie adresu przez pełnomocnika. Przy czym opinię tą wspiera na fakcie zgłoszenia zmiany danych do CEIDG. Dodatkowo wspomina o telefonicznym poinformowaniu pracownika prowadzącego sprawę o zmianie adresu do doręczeń. Organy podatkowe zarówno I jak i II instancji konsekwentnie wywodzą, że doręczenie nastąpiło poprawnie, zgodnie z art. 150 O.p., pod wskazany przez pełnomocnika adres, który nie uległ zmianie (nie zostało to zgłoszone organom podatkowym prowadzącym postępowanie) do czasu wydania decyzji wymiarowej. Rozstrzygając ten spór Sąd stwierdza, że postępowanie organów podatkowych w tej sprawie odpowiada prawu. Jak wynika z akt sprawy decyzja ustalająca Skarżącemu zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006 r. została prawidłowo skierowana do pełnomocnika strony i doręczoną na jego adres przy ul. N. [...] we W.. Do czasu zakończenia postępowania taki adres pełnomocnika figurował aktach sprawy. Wbrew zarzutom Skarżącego brak jakichkolwiek przesłanek do przyjęcia innego stanu faktycznego. Zasadnie organ podatkowy w treści podjętych rozstrzygnięć powołuje się na przepis art. 146 O.p. Zgodnie z jego treścią, w brzmieniu obowiązującym w dacie prowadzenia postępowania wymiarowego, w toku postępowania strona oraz jej przedstawiciel lub pełnomocnik mają obowiązek zawiadomić organ podatkowy o zmianie swojego adresu, w tym adresu elektronicznego, jeżeli wniesiono o zastosowanie takiego sposobu doręczania albo wyrażono na to zgodę (§ 1). W razie zaniedbania obowiązku określonego w § 1, pismo uznaje się za doręczone pod dotychczasowym adresem, a organ podatkowy pozostawia pismo w aktach sprawy (§ 2). Przepis ten nie budzi wątpliwości interpretacyjnych, wskazane w nim podmioty są obowiązane do zawiadomienia organu podatkowego o zmianie adresu, pod rygorem opisanych w nim skutków prawnych. Przy czym nie ulega wątpliwości, że zawiadomienie o zmianie adresu winno dotrzeć do organu podatkowego prowadzonego postępowanie. W zakresie postępowania podatkowego obowiązuje zasada pisemności, co artykułuje przepis 124 O.p. Nie wyklucza to rzecz jasna możliwości zgłaszania przez stronę wniosków w innej formie ale fakty te winny być następnie utrwalone w formie pisemnej. Przy czym zachowanie takiej formy postępowania zastrzeżone zostało głównie dla celów dowodowych. Przenosząc te uwagi na grunt rozpoznawanej sprawy należy stwierdzić, że w aktach sprawy brak jakiejkolwiek informacji potwierdzającej tezy zawarte w skardze o telefonicznym powiadomieniu pracownika prowadzącego postępowanie wymiarowe o zmianie adresu pełnomocnika. Zarzut ten wobec nieprzedstawienia żadnego dowodu na tą okoliczność należy ocenić jako gołosłowny. Powołując się na tak istotny dla dalszego postępowania fakt Strona winna zadbać o jego należyte udokumentowanie, zważywszy na łączące się z tym skutki. Zasadnie organ podatkowy w odpowiedzi na skargę wywodzi, że pełnomocnik strony był powiadamiany o wszelkich czynnościach procesowych, w tym w dniu 31 maja 2012 r. (a więc po opisywanej zmianie adresu) odebrał pismo o przewidywanym przedłużeniu załatwienia sprawy. Nie podejmując żadnej interwencji w organie podatkowym co do nieprawidłowości dokonanego doręczenia. Nadto z pozostałych dokumentów zebranych w sprawie wynika, że dalsze przesyłki wysyłane były na adres podany w aktach sprawy, zaś ze zwrotnego poświadczenia ich odbioru nie wynikało, aby nastąpiła jakakolwiek zmiana w tym względzie (brak adnotacji o wyprowadzce adresata). Zasadnie także oceniono w zaskarżonym akcie, iż zgłoszenie zmian do CEIDG nie wypełnia dyspozycji art. 146 O.p. Przede wszystkim wskazać trzeba, że zgłoszenie do CEIDG dotyczy podatnika lub płatnika i jego danych. Zgłaszane jest zatem do organu administracji podatkowej właściwego dla zgłaszającego. Dokonane w ten sposób zmiany są informacją dla organów administracji właściwych dla zgłaszającego, nie uchylają jednakże obowiązków wynikających z innych przepisów prawa m.in. art. 146 O.p. W tym sensie ww. przepis ma charakter normy szczególnej. Nadto wskazać trzeba, że przepis art. 146 O.p. ma inne zadanie, jego celem jest zapewnienie szybkości i sprawności prowadzonego postępowania podatkowego. Zatem w ocenie Sądu dokonanie takiego zgłoszenia przez pełnomocnika (do CEIDG) nie wypełnia dyspozycji art. 146 O.p., a zatem słusznie przyjął organ podatkowy, że pełnomocnik strony nie poinformował o zmianie swojego adresu w toku prowadzonego postępowania wymiarowego. Skutkiem przyjęcia takiej tezy jest uznanie prawidłowości doręczenia decyzji wymiarowej ustalającej Stronie wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006 r. W rezultacie brak podstaw do przyjęcia, że w sprawie doszło do naruszenia przepisu art. 146 O.p. Organy podatkowe nie naruszyły także pozostałych wskazywanych w skardze przepisów. Przy czym dostrzec trzeba, że w sprawie zastosowanie znajdą regulacje ustawy Ordynacja podatkowa a nie powoływanej przez Stronę ustawy kodeks postępowania administracyjnego. W świetle przywołanych faktów nie sposób mówić o naruszeniu zasady prawdy obiektywnej wyrażonej w art. 122 O.p. oraz dalszych przepisów dotyczących prowadzenia postępowania i oceny materiału dowodowego art. 187 § 1 i art. 191 O.p. Podjęte przez organy podatkowe w tej sprawie działania odpowiadają zasadom wyrażonym w ww. przepisach, zaś ocena ww. dowodów nie wykracza poza ww. normy. Jak wskazano Strona poza gołosłownym twierdzeniem, że powiadomiła pracownika prowadzącego postępowanie w sprawie nie przedstawiła żadnych dowodów potwierdzających ten fakt. Z materiału dowodowego wynika, że pracownik prowadzący postępowanie podatkowe dokumentował w formie pisemnej podjęte czynności, w sprawach nie wymagających szczególnej formy sporządzał notatki służbowe. Strona na każdym etapie postępowania miała zapewniony wgląd w akta sprawy celem weryfikacji prawidłowości dokonanych czynności. Co istotne już po dacie wskazanej jako zmiana adresu, na "stary" adres pełnomocnika doręczono postanowienie o przedłużeniu terminu zakończenia postępowania. Pełnomocnik odebrał ww. pismo, w żaden sposób nie reagując na fakt doręczenia go po tym adresem. Wątpliwości w tym zakresie zgłoszone zostały dopiero po upływie roku od doręczenia decyzji wymiarowej. W tych okolicznościach za uzasadnione należy uznać stanowisko organu podatkowego, że Skarżący nie dopełnił wymogów wynikających z art. 146 O.p. W konsekwencji tych rozważań za nieuzasadniony uznać trzeba zarzut naruszenia zasady zaufania opisanej w art. 121 O.p. oraz czynnego udziału strony w postępowaniu (art. 123 O.p.). W tych okolicznościach skargę jako nieuzasadnioną należało oddalić, co znajduje podstawę w art. 151 p.p.s.a.