I SAB/Wr 32/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Jadwiga Danuta Mróz po rozpoznaniu w dniu 25 stycznia 2016 r. na posiedzeniu niejawnym sprawy ze skargi B. K. na przewlekłość postępowania Naczelnika Urzędu Skarbowego W. w przedmiocie prowadzenia kontroli podatkowej w zakresie podatku od towarów i usług za okres od 1 października 2014 r. do 31 października 2014 r. postanawia: I. odrzucić skargę; II. zwrócić z urzędu stronie skarżącej kwotę 100 (sto) złotych tytułem wpłaconego wpisu sądowego. Skarżąca, reprezentowana przez radcę prawnego, wniosła – na podstawie art. 50 § 1 w zw. z art. 3 § 2 pkt 9 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.; dalej: p.p.s.a.) – skargę na przewlekłość Naczelnika Urzędu Skarbowego W. co do kontroli podatkowej dotyczącej podatku od towarów i usług za okres od 1 października 2014 r. do 31 października 2014 r. W treści skargi skarżąca zażądała stwierdzenia, że organ podatkowy dopuścił się przewlekłego prowadzenia kontroli podatkowej oraz że przewlekłość miała charakter rażącego naruszenia prawa. Wniosła również o zobowiązanie Naczelnika do zakończenia kontroli podatkowej w terminie jednego miesiąca od dnia zwrotu organowi akt podatkowych wraz z odpisem prawomocnego wyroku. Formułując zarzuty skargi wskazała na naruszenie: 1) art. 121 ust. 1, art. 125 § 1, art. 139, art. 274c i art. 284b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, dalej: O.p.) w zw. z art. 87 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 204 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054 ze zm.) poprzez prowadzenie kontroli w sposób przewlekły, a w szczególności poprzez: a) nieuzasadnione przedłużanie w czasie prowadzonego postępowania kontrolnego w zakresie weryfikacji zasadności zwrotu VAT za wrzesień 2014 r. pod pretekstem oczekiwania na zakończenie postępowań kontrolnych lub kontroli podatkowych prowadzonych wobec kontrahentów skarżącej, a tym samym uzależnienie wyniku kontroli prowadzonej wobec strony od innych postepowań, co nie znajduje oparcia w przepisach prawa; b) niepodejmowania przez organ działań zmierzających do zakończenia kontroli, mimo iż wobec skarżącej wcześniej zakończone czynności nie stwierdziły nieprawidłowości w zakresie jej rozliczeń podatkowych; c) brak wykazania jakichkolwiek przesłanek w sprawie umożliwiających wydłużanie w czasie prowadzonej kontroli zwłaszcza, gdy wobec skarżącej organ nie wykazał żadnych nieprawidłowości, jak i nie wykazały ich czynności realizowane wobec kontrahentów skarżącej w oparciu o art. 274c O.p. 2) art. 140 § 1 i 2 O.p. w zw. z art. 121 § 1 i § 2 O.p. oraz art. 284b § 2 O.p. poprzez zaniechanie poinformowania skarżącej w zawiadomieniach o przedłużeniu kontroli o tym, jakie zagadnienia, które wystąpiły podczas czynności kontrolnych, wymagają dalszej pogłębionej weryfikacji i jakie konkretnie dowody organ zamierza przeprowadzić oraz których świadków przesłuchać, podczas gdy organ był zobowiązany do udzielenia ww. informacji każdorazowo zawiadamiając skarżącą o niezałatwieniu sprawy w ustawowym (właściwym) terminie. W odpowiedzi na skargę Naczelnik Urzędu Skarbowego wniósł o jej oddalenie, ewentualnie odrzucenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga okazała się niedopuszczalna. Na wstępie należy wskazać, że zgodnie z art. 3 § 1 p.p.s.a. sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. W myśl natomiast art. 3 § 2 pkt 9 p.p.s.a., do sądu administracyjnego przysługuje skarga na bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania w sprawach dotyczących innych niż określone w pkt 1-3 aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej dotyczących uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa podjętych w ramach postępowania administracyjnego określonego w ustawie z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego oraz postępowań określonych w działach IV, V i VI ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa oraz postępowań, do których mają zastosowanie przepisy powołanych ustaw. W literaturze podnosi się, że skarga z art. 3 § 2 pkt 9 p.p.s.a. dotyczy bezczynności lub przewlekłości co do aktów i czynności o charakterze procesowym (bezczynność lub przewlekłość procesowa), wyłączonych z treści art. 3 § 2 pkt 4 p.p.s.a. (zob. B. Adamiak, w: B. Adamiak, J. Borkowski, Metodyka pracy sędziego w sprawach administracyjnych, Warszawa 2015, s. 115). Art. 3 § 2 pkt 4 p.p.s.a. stanowi bowiem, że dopuszczalna jest kontrola sądowa w sprawach innych niż określonych w pkt 1-3 aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej dotyczących uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa, z wyłączeniem aktów lub czynności podjętych w ramach postępowania administracyjnego określonego w ustawie z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego oraz postępowań określonych w działach IV, V i VI ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa oraz postępowań, do których mają zastosowanie przepisy powołanych ustaw. Przedmiotem skargi z art. 3 § 2 pkt 9 p.p.s.a. jest więc szeroko rozumiana zwłoka organów administracji publicznej co do podejmowania czynności procesowych w toku m.in. postępowania podatkowego, czynności sprawdzających, czy kontroli podatkowej. W rozpoznawanej sprawie przedmiotem skargi strona uczyniła przewlekłość Naczelnika Urzędu Skarbowego w zakresie kontroli podatkowej. Istotne jest więc ustalenie, czy w świetle art. 3 § 2 pkt 9 w zw. z pkt 4 p.p.s.a. "przewlekłość kontroli podatkowej" mieści się w pojęciu "aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej dotyczących uprawnień lub obowiązków (...) podjętych w ramach (...) postępowań określonych w działach IV, V i VI ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa". Zdaniem Sądu, ze sformułowania przepisu art. 3 § 2 pkt 9 p.p.s.a. wynika, że dopuszczalne jest jedynie zaskarżanie poszczególnych czynności podejmowanych w procedurach weryfikacyjnych, w tym kontroli podatkowej. Ustawodawca kładzie bowiem nacisk na "akty lub czynności (...) podjęte w ramach postępowań". Skarga do sądu będzie więc dopuszczalna na przewlekłe prowadzenie postępowania co do konkretnej czynności lub aktu. Jako przykłady wskazuje się w literaturze: zwrócenie się o korektę deklaracji (art. 274 § 1 pkt 2 O.p.), doręczenie uwierzytelnionej kopii skorygowanej deklaracji (art. 274 § 2 pkt 2 O.p.), zawiadomienie o zamiarze wszczęcia kontroli podatkowej (art. 282b § 1 O.p.), czynność kontroli (art. 284b O.p.), rozpoznanie zastrzeżeń do protokołu (art. 291 § 1 O.p.) (zob. B. Adamiak, w: B. Adamiak, J. Borkowski, Metodyka pracy sędziego..., Warszawa 2015, s. 120–121.). Niedopuszczalna jest więc ogólna skarga na przewlekłe prowadzenie kontroli podatkowej, a taki wydaje się rzeczywisty cel skargi. Potwierdzają to w głównej mierze zarzuty skargi, które koncentrują się na niezasadnym przedłużeniu kontroli podatkowej. Sąd pragnie zauważyć, że postępowanie sądowoadministracyjne oparte jest na zasadzie skargowości i rozporządzalności. To strona bowiem decyduje o tym, czy dany akt lub czynność zaskarżyć do sądu. W przypadku zaś bezczynności i przewlekłość procesowej (art. 3 § 2 pkt 9 p.p.s.a.) to strona określa, co jest przedmiotem skargi. Wskazanie to wyznacza natomiast granice sprawy, w których Sąd może orzekać (zob. art. 134 p.p.s.a.). Trzeba mieć przy tym na uwadze, że zakres działania sądu administracyjnego reguluje ustawa. Treść przepisu art. 184 zdanie pierwsze Konstytucji RP stanowi bowiem, że: "Naczelny Sąd Administracyjny oraz inne sądy administracyjne sprawują, w zakresie określonym w ustawie, kontrolę działalności administracji publicznej". Sformułowanie "w zakresie określonym w ustawie" wyłącza natomiast możliwość rozszerzenia kognicji sądów administracyjnych w drodze np. wnioskowań prawniczych. Z przedstawionych wyżej powodów należało stwierdzić, że skarga wniesiona na przewlekłość kontroli podatkowej jest niedopuszczalna i podlega odrzuceniu na podstawie art. 58 § 1 pkt 1 p.p.s.a. O zwrocie uiszczonego przez stronę wpisu orzeczono na podstawie art. 232 § 1 pkt 1 p.p.s.a. Na marginesie Sąd pragnie wskazać, że odrzucenie przedmiotowej skargi nie ogranicza stronie prawa do sądu w zakresie zwalczania zwłoki organu podatkowego w przedmiocie weryfikacji zwrotu podatku VAT. Stronie przysługuje bowiem skarga na bezczynność organu podatkowego co do samego zwrotu podatku. Skarga ta może zostać wniesiona w każdym czasie. Nie musi być poprzedzona ponagleniem z art. 140 O.p., gdyż zwrot podatku (nadpłaty podatku, nadwyżki podatku naliczonego) jest czynnością materialno-techniczną, która odbywa się poza postępowaniem jurysdykcyjnym.