I SA/Sz 1199/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Kazimierz Maczewski, Sędziowie Sędzia WSA Nadzieja Karczmarczyk-Gawęcka,, Sędzia WSA Bolesław Stachura (spr.), Protokolant starszy sekretarz sądowy Gabriela Porzezińska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 27 stycznia 2016 r. sprawy ze skargi P. w S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 2 kwietnia 2015 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2009 rok. oddala skargę. . Decyzją z dnia [...] r., nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Sz. (dalej zwane też "Kolegium" "SKO" lub "organem odwoławczym") uchyliło w całości decyzję Prezydenta Miasta Sz. z dnia [...] r. znak: [...], określającą wysokość podatku od nieruchomości za 2009 r. od O. [...] (dalej zwanej też Stroną lub Podatnikiem) i umorzyło postępowanie w sprawie. Jak wynika z treści uzasadnienia decyzji, podstawą wydanego rozstrzygnięcia było stwierdzenie przez Kolegium, iż w sprawie nastąpiło przedawnienie zobowiązania podatkowego. Jak wskazało Kolegium w uzasadnieniu decyzji, osoby prawne (a taką jest [...]) składają deklarację z obliczonym w niej podatkiem od nieruchomości, który wpłacają bez wezwania na rachunek budżetu właściwej gminy. Do zobowiązań powstających z mocy prawa ma zastosowanie wyłącznie art. 70 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613, ze zm.) zwanej dalej "o.p. w zakresie terminu przedawnienia. Zobowiązanie takie przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności. Zgodnie z art. 6 ust. 9 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 848 ze zm. zwanej dalej "u.p.o.l."), termin wpłaty podatku od nieruchomości określony jest do dnia 15 każdego miesiąca w ratach proporcjonalnych do czasu trwania obowiązku podatkowego. Ze względu na to, że na podstawie art. 5 i 6 o.p. zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości ma charakter roczny, podatek należy wpłacać do 15 każdego miesiąca roku podatkowego. Ostatnia rata podatku od nieruchomości przypada na dzień 15 grudnia danego roku podatkowego. W przypadku zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości na rok 2009 r. będzie to 15 grudnia 2009 r. W związku z tym, pięcioletni termin przedawnienia tego zobowiązania liczony jest od końca 2009 r. i upływa z końcem 2014r. Kolegium podkreśliło, że upływ terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego powoduje jego wygaśnięcie (art. 59 § 1 pkt 9 o.p.), zaś prowadzenie postępowania podatkowego w przedmiocie wygasłego zobowiązania podatkowego powoduje bezprzedmiotowość postępowania skutkującą jego umorzeniem (art. 208 § 1 o.p.). Przedawnienie zobowiązania podatkowego powstającego z mocy prawa stanowi okoliczność uwzględnianą na każdym etapie postępowania podatkowego, w tym w postępowaniu odwoławczym. Kolegium zauważyło, że Strona złożyła odwołanie, w efekcie czego decyzja podatkowego organu pierwszej instancji nie jest ostateczna, a ze względu na to, że rozstrzyga ona o zobowiązaniu podatkowym, które w dacie wydania decyzji przez podatkowy organ drugiej instancji jest przedawnione, należało ją uchylić. Kolegium w treści decyzji odniosło się także do twierdzenia organu I instancji, zawartego w piśmie z dnia 9 marca 2015 r. o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia, ze względu na wystąpienie przez Prezydenta Miasta G. do sądu powszechnego o ustalenie istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa. Kolegium stanęło na stanowisku, że przepis art. 70 § 6 pkt 3 o.p. należy rozpatrywać łącznie z art. 199a o.p. Przepis art. 199a o.p. stanowi o możliwości wystąpienia do sądu powszechnego przez organ podatkowy z powództwem opartym na art. 189 k.p.c. Na potwierdzenie prawidłowości swojego stanowiska przytoczyło poglądy orzecznictwa, a także doktryny. Wskazało, iż "z powództwem, o jakim mowa w art. 189 k.p.c, organ podatkowy może wystąpić tylko w toku prowadzonego postępowania podatkowego powiązanego bezpośrednio z czynnością prawną będącą przedmiotem sporu sądowego, jeśli jest to niezbędne dla oceny jej skutków podatkowych (por. wyrok Sądu Apelacyjnego w Białymstoku z dnia 12 października 2006r., I ACa 395/06, OSAB 2006, nr 2-3, poz. 3)". Powołało się też na pogląd, iż "Wystąpienie z powództwem wiąże się zatem z postępowaniem dowodowym prowadzonym przed dany organ podatkowy". (patrz Komentarz do art. 199a Ordynacji podatkowej autorstwa P. Pietrasza dostępny w LEX/el.) Kolegium stwierdziło, że w niniejszej sprawie organ pierwszej instancji, to jest Prezydent Miasta Sz., nie wystąpił z omawianym powództwem w toku postępowania wszczętego postanowieniem z dnia [...] r. Okoliczność wystąpienia z takim powództwem przez inny organ, to jest Prezydenta Miasta G., w toku prowadzonego przez niego postępowania, zdaniem Kolegium nie skutkuje zawieszeniem biegu przedawnienia zobowiązania podatkowego Spółki z tytułu podatku od nieruchomości należnego Gminie Sz. Na decyzję Kolegium skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie wniósł Prokurator Rejonowy [...] w Sz., zarzucając jej, iż wydana została z naruszeniem: - przepisu prawa materialnego, art. 70 § 6 pkt 3 o.p., polegającym na jego błędnej interpretacji poprzez przyjęcie, iż na podstawie wskazanych przepisów zobowiązanie podatkowe nie ulega zawieszeniu w sytuacji gdy inny organ zaskarżył czynność prawną, będącą źródłem obowiązku podatkowego, co miało wpływ na wynik sprawy, - przepisów prawa procesowego, art. 199 a § 3 oraz art. 201 § 1 pkt 2 o.p. polegającym na ich błędnej interpretacji, poprzez przyjęcie, iż na podstawie wskazanych przepisów zobowiązanie podatkowe nie ulega zawieszeniu w sytuacji gdy inny organ zaskarżył czynność prawną, będącą źródłem obowiązku podatkowego i umorzenie postępowania zamiast jego zawieszenia, co miało istotny wpływ na wynik sprawy. Jak wskazał w uzasadnieniu skargi Prokurator, w dniu 31 stycznia 2009 r. [...] (obecnie [...]) z siedzibą w W. zawarła ze spółką zależną umowę sprzedaży i leasingu zwrotnego, na mocy której [...] zbyła na rzecz spółki zależnej budowle infrastruktury telekomunikacyjnej, a następnie spółka zależna oddała w leasing [...] nabyte budowle. Przedmiotowe umowy zostały poddane analizie przez Urząd Kontroli Skarbowej w W. w ramach postępowania kontrolnego. Urząd Kontroli Skarbowej zakwestionował zawartą pomiędzy Podatnikiem, a jego spółką zależną umowę sprzedaży i leasingu zwrotnego z dnia 31 stycznia 2009 r. Podatnik zawarł ze spółką zależną, w której miał 99,99 % udziałów, umowę sprzedaży i leasingu zwrotnego określonych w załączniku do umowy ruchomych składników majątkowych. Umowa ta dotyczyła podlegającej opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości infrastruktury telekomunikacyjnej (budowli sieciowych), z wyłączeniem kabli umieszczonych w kanalizacji telekomunikacyjnej. Strony uzgodniły, że przedmiot leasingu pozostaje własnością finansującego, czyli spółki zależnej przez cały okres leasingu, w związku z czym finansujący ponosi ciężar podatku od przedmiotu leasingu, zaś korzystający, czyli [...] dokonuje odpisów amortyzacyjnych. W konsekwencji zawartej umowy sprzedaży spółka [...] dokonała korekty deklaracji na podatek od nieruchomości związanej z obniżeniem podstawy opodatkowania budowli o kwotę odpowiadającą wartości sprzedanego majątku. Z kolei nabywca majątku, a więc spółka zależna, zadeklarowała nabyty majątek do opodatkowania. W związku z dokonaną transakcją spółka zależna wykazała jako podstawę opodatkowania podatkiem od nieruchomości wartość budowli określoną zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. (wartość, o której mowa w przepisach o podatkach dochodowych, ustaloną na dzień 1 stycznia roku podatkowego, stanowiącą podstawę obliczania amortyzacji w tym roku, niepomniejszoną o odpisy amortyzacyjne). Na skutek wskazanego działania, podstawa opodatkowania w spółce zależnej w skali całego kraju ustalona została na poziomie ok. [...] mld zł, podczas, gdy u Podatnika przed dokonaniem sprzedaży wynosiła prawie [...] mld zł. Doszło zatem do obniżenia podstawy opodatkowania o prawie [...] mld zł, w skali całego kraju, przy czym jednocześnie nic się nie zmieniło w ilości i wielkości budowli podlegających opodatkowaniu i podmiotu, który je faktycznie wykorzystuje. Prokurator wskazał, ze podatek od nieruchomości należny Gminie Miasto Sz. uległ wskutek opisanej powyżej operacji obniżeniu o [...] zł. W związku z zawartą obok umowy sprzedaży umową leasingu zwrotnego, Podatnik faktycznie w sposób nieprzerwany korzystał i korzysta w dalszym ciągu z infrastruktury telekomunikacyjnej, z tym że do czasu sprzedaży jako jej właściciel, a od dnia zawarcia umowy leasingu zwrotnego jako leasingobiorca. Przysługują mu także szerokie uprawnienia w zakresie dysponowania wykorzystywanym majątkiem. W takiej sytuacji wątpliwości Prokuratora budzi rzeczywisty cel transakcji z dnia 31 stycznia 2009 r. Prokurator wskazał, że w tym stanie rzeczy Prezydent Miasta W. i Prezydent Miasta G. wnieśli do Sądu Okręgowego w W. (sąd właściwy dla spółki [...], poprzednio) pozwy o ustalenie czy istnieją umowa sprzedaży i umowa leasingu zwrotnego zawarta w dniu 31 stycznia 2009 r. W dniu 9 października 2014 r. Dyrektor Wydziału Podatków i Opłat Lokalnych, działając z upoważnienia Prezydenta Miasta Sz. wydał decyzję znak: [...] określającą wysokość zobowiązania podatkowego O. [...] z tytułu podatku od nieruchomości za 2009 r. na kwotę [...] zł. Od powyższej decyzji Strona złożyła odwołanie. W wyniku rozpoznania odwołania SKO w Sz. w dniu [...] r., wydało decyzję, znak: [...] uchylającą w całości decyzję Prezydenta Miasta Sz. z dnia [...] r. i umarzającą postępowanie w sprawie. Organ odwoławczy w uzasadnieniu swojej decyzji wskazał, że zobowiązanie podatkowe, będące przedmiotem postępowania przedawniło się z końcem 2014 r. W opinii Skarżącego decyzja SKO w Sz. została wydana w sposób wadliwy, gdyż w oparciu o błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie przepisów o.p. Skarżący wskazał, że przepis art. 199 a § 3 o.p. stanowi, że: "Jeżeli z dowodów zgromadzonych w toku postępowania, w szczególności zeznań strony, chyba że strona odmawia składania zeznań, wynikają wątpliwości co do istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa, z którym związane są skutki podatkowe, organ podatkowy występuje do sądu powszechnego o ustalenie istnienia lub nieistnienia tego stosunku prawnego lub prawa." A zatem w świetle tego przepisu organom podatkowym przysługuje uprawnienie do zwrócenia się do sądu cywilnego o ustalenie czy istnieje stosunek prawny. Ustalenie czy dana umowa istnieje jest zdaniem Prokuratora zagadnieniem wstępnym, bez rozstrzygnięcia którego brak jest możliwości zakończenia postępowania. Zgodnie z art. 201 § 1 pkt 2 o.p. organ podatkowy zawiesza postępowanie gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji uzależnione jest od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. Natomiast zgodnie z art. 70 § 6 pkt 3 o.p. bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu z dniem wniesienia pozwu o ustalenie przez sąd powszechny istnienia bądź nieistnienia stosunku prawnego lub prawa. Zdaniem Prokuratora w sytuacji gdy Prezydent Miasta W. i Prezydent G. wnieśli do Sądu Okręgowego w W. pozew o ustalenie czy istnieją umowy sprzedaży i leasingu zwrotnego zawarte w dniu 31.01.2009 r. pomiędzy [...] a podmiotem zależnym czyli [...] to zachodzą przesłanki do zawieszenia postępowania do czasu rozstrzygnięcia przez sąd powszechny zagadnienia wstępnego. Wskazał, że Prezydent Miasta W. złożył pozew w dniu 16.10.2014 r., zaś Prezydent G. w dniu 12.11.2014 r., a istnienie lub nieistnienie przedmiotowej umowy rodzi skutki dla wszystkich gmin, w których znajduje się infrastruktura będąca przedmiotem opisywanej powyżej a kwestionowanej w pozwach umowy, w tym także dla Gminy Miasta Sz. Mając na uwadze powyższe, zdaniem Prokuratora z dniem złożenia pierwszego z pozwów (tj. z dniem 16.10.2014 r.) nastąpiło przerwanie biegu terminu przedawnienia i z datą tą postępowanie powinno ulec zawieszeniu, albowiem przedmiotowe postępowanie podatkowe znajdowało się wówczas na etapie postępowania odwoławczego W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie u z n a ł, co następuje: Skarga jest nieuzasadniona. Stosownie do art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) dalej "p.p.s.a.", Sąd sprawuje kontrolę działalności administracji. Oznacza to, że sądowa kontrola ostatecznej decyzji administracyjnej polega na badaniu jej zgodności z prawem materialnym i przepisami postępowania administracyjnego. Stosownie do art. 134 § 1 p.p.s.a. Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Kontrolując legalność zaskarżonej decyzji w przedstawionym wyżej zakresie, Sąd uznał, że skarga jest niezasadna, brak bowiem podstaw do stwierdzenia, że zaskarżona decyzja narusza w rozpoznawanej sprawie przepisy prawa w stopniu mającym wpływ na jej wynik. Spór w niniejszej sprawie dotyczy w istocie ustalenia czy w sprawie w związku z tym, iż inny organ zaskarżył czynność prawną, będącą źródłem obowiązku podatkowego nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania na podstawie art. 70 § 6 pkt 3 o.p., a także czy w związku z tym zaskarżeniem zaistniała podstawa do zawieszenia postępowania podatkowego na podstawie art. 201 § 1 pkt 2 o.p. Należy wskazać, że stosownie do art. 199a § 1 o.p., organ podatkowy dokonując ustalenia treści czynności prawnej, uwzględnia zgodny zamiar stron i cel czynności, a nie tylko dosłowne brzmienie oświadczeń woli złożonych przez strony czynności. Jeżeli pod pozorem dokonania czynności prawnej dokonano innej czynności prawnej, skutki podatkowe wywodzi się z tej ukrytej czynności prawnej (art. 199a § 2 o.p.). Jeżeli z dowodów zgromadzonych w toku postępowania, w szczególności zeznań strony, chyba że strona odmawia składania zeznań, wynikają wątpliwości co do istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa, z którym związane są skutki podatkowe, organ podatkowy występuje do sądu powszechnego o ustalenie istnienia lub nieistnienia tego stosunku prawnego lub prawa (art. 199a § 3 o.p.). Ustalenie stanu faktycznego istotnego dla wymiaru podatku wymaga uprzedniego poznania treści czynności prawnej, z którą ów stan się wiąże. Jakakolwiek klasyfikacja zdarzeń na gruncie prawa podatkowego nie może mieć miejsca, jeżeli wcześniej nie ustali się statusu zachowania podatnika na gruncie prawa prywatnego oraz skutków, jakie to zachowanie wywołało. Wskazać należy, że artykuł 199a o.p. nie wprowadza klauzuli obejścia prawa podatkowego. Przepis ten nie uprawnia więc organów podatkowych do zignorowania, na gruncie prawa podatkowego, konsekwencji wynikających z ważnych i skutecznych czynności prawnych, które zostały podjęte celem uchylenia się od opodatkowania. Artykuł 199a § 1 o.p. zawiera dyrektywy wykładni czynności cywilnoprawnych w celu poznania rzeczywistej woli stron czynności prawnej. Organy podatkowe są zobligowane do stosowania dyrektyw interpretacyjnych wynikających z art. 199a § 1 o.p. w każdym przypadku, kiedy ma miejsce analiza treści czynności prawnej. Przepis ten nie tylko uprawnia, ale obliguje organy podatkowe do ustalenia rzeczywistej treści czynności cywilnoprawnej. Artykuł 199a § 2 o.p. nie definiuje pojęcia pozorności czynności prawnej. Ustawodawca podatkowy nie kwestionuje skuteczności czynności dyssymulowanych na gruncie prawa podatkowego, lecz wyłącznie nakazuje wywodzenie skutków podatkowych z czynności ukrytych. To, że czynności pozorne są pomijane przy ustalaniu stanu faktycznego dla celów podatkowych, nie jest następstwem ich nieważności z mocy prawa (art. 83 § 1 k.c.). Ustawodawca podatkowy, nie odwołując się do kwestii nieważności na gruncie prawa prywatnego, wyraźnie nakazał wywodzenie skutków tylko z czynności ukrytej. Skuteczności czynności prawnej na gruncie prawa podatkowego nie można oceniać miarą ważności czy też skuteczności tej czynności na gruncie innych gałęzi prawa, w tym prawa cywilnego. O znaczeniu tych zachowań na gruncie prawa podatkowego zawsze decyduje ustawodawca podatkowy. Powyższy przepis ma zastosowanie do wszelkich przypadków pozorności czynności prawnych. Nie mają zatem znaczenia motywy, którymi kierowały się strony, zawierając pozorne czynności prawne. Organ podatkowy wywodzi skutki z ukrytej czynności prawnej zarówno wówczas, gdy motywem działania stron była chęć ukrycia przed fiskusem rzeczywiście realizowanej czynności, jak również w każdym innym przypadku. Zasada prawdy materialnej nie ogranicza bowiem stosowania art. 199a § 2 o.p. wyłącznie przeciwko osobom unikającym opodatkowania. Natomiast art. 199a § 3 o.p. zawiera swoisty środek dowodowy. Przepis ten odnosi się wyłącznie do kwestii ustaleń w zakresie istnienia prawa lub stosunku prawnego, nie dotyczy natomiast ustalenia przez sąd powszechny stanu faktycznego lub faktów, w tym np. oświadczeń woli. Poza zakresem normy z art. 199a § 3 o.p. pozostają zatem okoliczności faktyczne sprawy. Przesłanką wystąpienia do sądu powszechnego jest stwierdzenie wątpliwości co do istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa, z którym związane są skutki podatkowe. O tym, czy w konkretnej sprawie wystąpiła przesłanka wystąpienia do sądu, czyli pojawiły się "wątpliwości", decyduje organ podatkowy. Z treści wskazanego przepisu można wyprowadzić wniosek, że kolejną przesłanką wystąpienia do sądu jest, oprócz wskazanych powyżej wątpliwości, przeprowadzenie dowodu z przesłuchania strony, ewentualnie odmowa składania zeznań przez stronę. Należy zauważyć, że ustawodawca w ten sposób zaakcentował szczególnie istotne znaczenie udziału strony w postępowaniu podatkowym, w którym pojawiają się wątpliwości z wykładnią oświadczeń woli stron stosunków prawnych. Stwierdzenie powyższych przesłanek obliguje organ podatkowy do wystąpienia do sądu powszechnego o ustalenie istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa. W procesie tym powód (organ podatkowy, organ kontroli skarbowej) nie dochodzi żadnych roszczeń, domaga się jedynie dokonania przez sąd określonych ustaleń. Z powództwem, o jakim mowa w art. 189¹ K.p.c., organ podatkowy może wystąpić tylko w toku prowadzonego postępowania podatkowego powiązanego bezpośrednio z czynnością prawną będącą przedmiotem sporu sądowego, jeżeli jest to niezbędne dla oceny jej skutków podatkowych (wyrok Sądu Apelacyjnego w Białymstoku z dnia 12 października 2006 r., I ACa 395/06, OSAB 2006, nr 2-3, poz. 3). Wystąpienie przez organ podatkowy do sądu z powództwem na podstawie art. 189¹ K.p.c. skutkuje zawieszeniem biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego z dniem wniesienia żądania ustalenia przez sąd powszechny istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa zgodnie z art. 70 § 6 pkt 3 o.p. Termin przedawnienia biegnie dalej dopiero od dnia następującego po dniu uprawomocnienia się orzeczenia sądu powszechnego w sprawie ustalenia istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa stosownie do art. 70 § 7 pkt 3 o.p. Wystąpienie z powództwem do sądu w celu rozstrzygnięcia kwestii istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa jest zagadnieniem wstępnym, od którego rozstrzygnięcia zależy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji. Jest to więc przesłanka do obligatoryjnego zawieszenia postępowania podatkowego na podstawie art. 201 § 1 pkt 2 o.p. (por. Ordynacja podatkowa. Komentarz C. Kosikowski i inni, wydawnictwo Lex Wolters Kluwer Polska, 2007 r., 2. wydanie, komentarz do art. 199a). W niniejszej sprawie organy podatkowe obu instancji nie wystąpiły z powództwem na podstawie art. 199a § 3 o.p. do sądu powszechnego, nie doszło więc do zawieszenia biegu terminu przedawnienia przedmiotowego zobowiązania podatkowego na podstawie art. 70 § 6 pkt 3 o.p. Okoliczność, że inny organ podatkowy z takim powództwem wystąpił nie miała znaczenia dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy. Tym samym wystąpienie z powództwem przez inny organ podatkowy nie miało wpływu na bieg terminu przedawnienia przedmiotowego zobowiązania podatkowego. Podkreślić należy, że zgodnie z art. 5 o.p. zobowiązaniem podatkowym jest wynikające z obowiązku podatkowego zobowiązanie podatnika do zapłacenia na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu albo gminy podatku w wysokości, w terminie oraz w miejscu określonych w przepisach prawa podatkowego. Istota zobowiązania podatkowego sprowadza się do zaistnienia między podatnikiem (podmiotem zobowiązanym - dłużnikiem podatkowym) a związkiem publicznoprawnym (wierzycielem podatkowym) stosunku prawnego, którego przedmiotem jest zapłata podatku w określonej wysokości, terminie i miejscu. Zobowiązanie podatkowe jest skonkretyzowane zarówno po stronie podmiotowej, jak i przedmiotowej. Oznacza to, że podatnik ma uiścić podatek na rzecz danego związku publicznoprawnego, w zakresie podatku od nieruchomości, danej gminy. W świetle definicji zawartej w art. 5 o.p., na płaszczyźnie materialnoprawnej nie można zatem uznać, jak twierdzi Skarżący Prokurator, że zdarzenie zaistniałe w stosunku zobowiązaniowym pomiędzy ściśle określonymi podmiotami wywołało skutki w stosunkach prawnych zawiązanych pomiędzy innymi podmiotami. W polskim prawie podatkowym nie przewidziano konstrukcji zbiorczego zobowiązania podatkowego, która pozwalałaby uznać, że istnieje jedno zobowiązanie podatkowe podatnika do zapłaty podatku od nieruchomości za dany rok na rzecz wszystkich gmin, w których podatnik ten posiada nieruchomości. (por. wyrok WSA w Poznaniu z dnia 14.01.2016 r. sygn. akt I SA/Po 1915/14 – dostępny w bazie orzeczeń NSA) W każdej gminie powstaje odrębne zobowiązanie do zapłaty podatku na rzecz tej konkretnej gminy, jeżeli zachodzą określone w ustawie przesłanki uzasadniające opodatkowanie. W konsekwencji nie można, w świetle obowiązujących przepisów o.p., uznać, że pozew wniesiony do sądu powszechnego przez inny podmiot, niż gmina, która jest beneficjentem należności podatkowej rodzi na podstawie art. 70 § 6 pkt 3 o.p., skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia we wszystkich zobowiązaniach podatkowych spółki w podatku od nieruchomości za 2009 r. Stosownie do art. 201 § 1 pkt 2 o.p., organ podatkowy zawiesza postępowanie, gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. Powyższy przepis pozwala na wyodrębnienie czterech istotnych elementów składających się na konstrukcję zagadnienia wstępnego: 1) wyłania się ono w toku postępowania podatkowego, 2) jego rozstrzygnięcie należy do innego organu lub sądu, 3) rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego, zatem zagadnienie wstępne musi poprzedzać rozpatrzenie sprawy, 4) istnieje zależność między rozstrzygnięciem zagadnienia wstępnego, a rozpatrzeniem sprawy i wydaniem decyzji. Z zagadnieniem wstępnym, mamy do czynienia jedynie wówczas, gdy rozstrzygnięcie sprawy podatkowej uwarunkowane jest uprzednim rozstrzygnięciem kwestii prawnej. Przyjmuje się przy tym, że ten element konstrukcyjny omawianej instytucji, którym jest konieczność rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd, należy rozumieć w ten sposób, że dana kwestia prawna stała się sporna w toku postępowania administracyjnego lub przepisy prawa wymagają ustalenia stanu prawnego w danej kwestii, mającej znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy, a w toku postępowania ustalenie tego stanu może nastąpić tylko w drodze rozstrzygnięcia właściwego organu lub sądu. Co przy tym nie mniej istotne, organ, przed którym toczy się postępowanie w sprawie głównej, musi ustalić związek przyczynowy pomiędzy rozstrzygnięciem sprawy administracyjnej, a zagadnieniem wstępnym, a o istnieniu takiej zależności, która musi mieć charakter bezpośredni, przesądza treść przepisów prawa materialnego, stanowiących podstawę prawną decyzji administracyjnej. Organ podatkowy zawiesza wówczas postępowanie podatkowe z urzędu, lecz zawieszenie tego postępowania nie stanowi przesłanki do zawieszenia czy też przerwania biegu terminu przedawnienia konkretnego zobowiązania podatkowego na podstawie art. 70 o.p. W niniejszej sprawie, organy podatkowe obu instancji nie wystąpiły z powództwem do sądu powszechnego, nie zaistniało wobec tego zagadnienie wstępne w rozumieniu art. 201 § 1 pkt 2 o.p. Okoliczność, że inny organ podatkowy z takim powództwem wystąpił nie miała wpływu na rozstrzygnięcie niniejszej sprawy. Wystąpienie z powództwem przez inny organ podatkowy nie stanowiło zagadnienia wstępnego dla rozpoznania postępowania podatkowego w niniejszej sprawie. Wskazać należy, że wyrok wydany w oparciu o art. 189¹ K.p.c. będzie wywierał skutki i kształtował stan prawny wyłącznie pomiędzy stronami procesu (inter pares), nie będzie go cechowała tzw. "prawomocność rozszerzona" (erga omnes) (por. wyrok Sądu Okręgowego w Lublinie z dnia 12 stycznia 2015 r. sygn. akt I C 992/14, wyrok Sądu Okręgowego Warszawa-Praga z 22 maja 2013 r. sygn. akt II C 620/12, wyrok Sądu Apelacyjnego w Warszawie z dnia 31 stycznia 2014 r. sygn. akt I ACa 1034/13, dostępne na Portalu Orzeczeń Sądów Powszechnych). Co prawda zgodnie z art. 365 § 1 K.p.c. orzeczenie prawomocne wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy oraz inne organy państwowe i organy administracji publicznej, a w wypadkach w ustawie przewidzianych także inne osoby, jednak art. 366 K.p.c. stanowi, że wyrok prawomocny ma powagę rzeczy osądzonej tylko co do tego, co w związku z podstawą sporu stanowiło przedmiot rozstrzygnięcia, a ponadto tylko między tymi samymi stronami. Zagadnienie prawomocności materialnej wyroku wydanego przez sąd w innej sprawie odnosi się do faktu jego istnienia, a przejawia się w mocy wiążącej, ocenianej od strony podmiotowej i przedmiotowej. Granice podmiotowe wyznaczone są składem uczestników postępowania prawomocnie zakończonego, chyba że ustawa wyraźnie wskazuje na związanie także innych osób (art. 365 § 1 in fine K.p.c.), np. art. 435, art. 452, art. 458 K.p.c. Jeśli nie zachodzi tożsamość podmiotowa, to rozstrzygnięcie określonego zagadnienia prawnego w jednej sprawie nie wyłącza dopuszczalności jego badania i oceny w innej sprawie. Oznacza to, że osoby, które nie były stronami i których nie obejmuje rozszerzona prawomocność materialna wcześniejszego wyroku, nie są pozbawione możliwości realizowania swego prawa we własnej sprawie, także wtedy, gdy łączy się to z kwestionowaniem oceny, wyrażonej w innej sprawie, w zakresie przesłanek orzekania. Wiąże się to z koniecznością zapewnienia stronie prawa do sądu umożliwiającego właściwą ochronę jej praw. (por. wyrok Sądu Najwyższego z dnia 19 września 2013 r. sygn. akt I CSK 727/12, LEX nr 1523363). Tymczasem we wskazanych przez Prokuratora sprawach stronami nie był ani Prezydent Miasta Sz., ani Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Sz. Wskazać należy także, że wynik kontroli z dnia [...] r. nr [...] Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. w zakresie rzetelności deklarowanych przez spółkę podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od nieruchomości za 2009 r. został przesłany przez organ kontroli skarbowej do wszystkich gmin w Polsce i zawierał on stwierdzenie, że zebrany w sprawie materiał dowodowy jednoznacznie wskazywał, że transakcja z 31 stycznia 2009 r. między [...] (obecnie [...]) a [...] miała na celu wyłącznie zmniejszenie wartości budowli stanowiących podstawę opodatkowania podatkiem od nieruchomości przez zamianę podatnika oraz że materiał dowodowy został oceniony przez organ kontroli skarbowej z uwzględnieniem m.in. art. 199a § 2 o.p. (akta podatkowe w sprawie o sygn. I SA/Sz 1199/15). Zauważyć przy tym należy, że Urząd Kontroli Skarbowej w ww. wyniku kontroli także nie wskazywał na potrzebę wystąpienia z takim żądaniem do sądu powszechnego, lecz powoływał się na przepis art. 199a § 2 o.p. Ponadto Sądowi wiadomo także z urzędu, że w dniu 24 sierpnia 2015 r. zapadł wyrok Sądu Okręgowego w Warszawie sygn. akt IV C 1010/14, w którym oddalono powództwo Prezydenta W. przeciwko spółce o ustalenie, na które powoływał się Skarżący Prokurator jako podstawę do zawieszenia przedmiotowego postępowania podatkowego oraz zawieszenia biegu terminu przedawnienia przedmiotowego zobowiązania podatkowego (wyrok Sądu Okręgowego w Warszawie sygn. akt IV C 1010/14, dostępny http://orzeczenia.warszawa.so.gov.pl). Zdaniem Sądu, dla rozstrzygnięcia sprawy istotna była treść art. 199a § 3 o.p. Sąd wskazał, że powód nie miał wątpliwości, że optymalizacja podatkowa była jednym z celów transakcji z dnia 31 stycznia 2009 r., zaś pozwana przyznała ww. okoliczność i jej nie kwestionowała. Istotą pozwu nie było zatem wyjaśnienie rzekomych wątpliwości powoda tylko w istocie rzeczy próba wyeliminowania z obrotu prawnego przedmiotowej umowy celem zwiększenia wymiaru obowiązków podatkowych pozwanej. Sąd podał, że w sprawie nie było żadnych istotnych wątpliwości, których nie mógłby wyjaśnić organ podatkowy w toku swojego postępowania. Zdaniem Sądu, w sprawie nie wystąpiła niezbędność ustalenia istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa dla oceny skutków podatkowych z nimi związanych w trwającym postępowaniu podatkowym. Rozpoznając zatem niniejszą sprawę, Sąd uznał, że organ odwoławczy nie naruszył art. 201 § 1 pkt 2 o.p., gdyż brak było podstaw do traktowania wystąpienia z pozwem do sądu powszechnego przez inny organ podatkowy jako zagadnienia wstępnego w niniejszej sprawie. Podobny pogląd wyrażono już w szeregu wyroków sądów administracyjnych ( por. np. wyrok WSA w Łodzi z dnia 29 grudnia 2015 r. sygn. akt I SA/Łd 1133/15 – dostępny w bazie orzeczeń NSA). Odnośnie przedawnienia przedmiotowego zobowiązania podatkowego wskazać należy raz jeszcze, że organy podatkowe obu instancji nie wystąpiły z powództwem na podstawie art. 199a § 3 o.p. do sądu powszechnego, nie doszło więc do zawieszenia biegu terminu przedawnienia przedmiotowego zobowiązania podatkowego na podstawie art. 70 § 6 pkt 3 o.p. Wobec powyższego trafnie uznał w zaskarżonej decyzji organ odwoławczy, że zobowiązanie podatkowe Strony w podatku od nieruchomości za rok 2009, którego ostatnia rata w myśl art. 6 ust. 9 pkt 3 u.p.o.l. płatna była do 15 grudnia 2009 r. przedawniło się. Wobec treści powyższego przepisu w związku z art. 70 § 1 o.p. pięcioletni termin przedawnienia tego zobowiązania liczony był bowiem od końca 2009 r. i upłynął z końcem 2014 r. Trafnie zatem uznano postępowanie za bezprzedmiotowe i umorzono na podstawie art. 208 o.p. Mając na uwadze powyższe rozważania, należało uznać, że nie doszło w sprawie ani do naruszenia przepisów postępowania w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy, ani do naruszenia przepisów prawa materialnego, zatem na podstawie art. 151 p.p.s.a. skargę należało oddalić.