II GSK 2309/14

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Zbigniew Czarnik Sędzia NSA Krystyna Anna Stec (spr.) Sędzia NSA Mirosław Trzecki Protokolant Ewa Czajkowska po rozpoznaniu w dniu 8 marca 2016 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Prezesa Urzędu Komunikacji Elektronicznej od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w W. z dnia 16 kwietnia 2014 r., sygn. akt VI SA/Wa 1959/13 w sprawie ze skargi O. S.A. w W. na decyzję Prezesa Urzędu Komunikacji Elektronicznej z dnia [...] maja 2013 r., nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty 1. oddala skargę kasacyjną; 2. zasądza od Prezesa Urzędu Komunikacji Elektronicznej na rzecz O. S.A. w W. 280 (dwieście osiemdziesiąt) złotych tytułem kosztów postępowania kasacyjnego. Wyrokiem z dnia 16 kwietnia 2014 r., sygn. akt VI SA/Wa 1959/13, Wojewódzki Sąd Administracyjny w W. po rozpoznaniu sprawy ze skargi O. S.A. w W. na decyzję Prezesa Urzędu Komunikacji Elektronicznej z dnia [...] maja 2013 r. w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty, uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję z dnia [...] czerwca 2012 r., stwierdził, że uchylone decyzje nie podlegają wykonaniu oraz zasądził od organu na rzecz skarżącej zwrot kosztów postępowania. Przedstawiając stan sprawy Sąd I instancji wskazał, że Prezes Urzędu Komunikacji Elektronicznej (UKE) decyzją z [...] lipca 2007 r., na podstawie art. 210 ust. 1 i art. 209 ust. 1 art. 77 ust. 1 ustawy z dnia 16 lipca 2004 r. – Prawo telekomunikacyjne (Dz. U. z 2004 r. Nr 171, poz. 1800 ze zm.; dalej: P.t.), nałożył na T. S.A. (obecnie O. S.A.) karę pieniężną w wysokości 2 mln złotych za niewywiązywanie się z obowiązku zapewnienia użytkownikom końcowym swojej sieci bezpłatnych połączeń z numerami alarmowymi, o którym mowa w art. 77 ust. 1 tej ustawy, w związku z ustaleniami kontroli przeprowadzonej w okresie od [...] kwietnia 2007 r. do [...] maja 2007 r., zawartymi w protokole kontroli z [...]2007 r. Skarżąca złożyła odwołanie od powyższej decyzji, które Sąd Okręgowy w W. - Wydział XVII Ochrony Konkurencji i Konsumentów (dalej: SOKiK) wyrokiem z [...] listopada 2008 r. oddalił. Apelacja skarżącej od tego wyroku została oddalona przez Sąd Apelacyjny w W. wyrokiem z [...] września 2009 r. W dniu 23 listopada 2009 r. skarżąca wpłaciła na rachunek Urzędu Komunikacji Elektronicznej kwotę 2 mln złotych, a w dniu 4 stycznia 2010 r. wniosła skargę kasacyjną od ww. wyroku Sądu Apelacyjnego z [...] września 2009 r. Sąd Najwyższy wyrokiem z [...] września 2010 r. uchylił rozstrzygnięcie Sądu Apelacyjnego i przekazał sprawę temu sądowi do ponownego rozpoznania (sygn. akt [...]). Sąd Apelacyjny w W. ponownie rozpoznał sprawę nałożenia kary i wyrokiem z dnia [...] marca 2011 r., w punkcie I, zmienił wyrok SOKiK z [...] listopada 2008 r. w ten sposób, że uchylił decyzję w sprawie kary. Wobec powyższego Prezes UKE - decyzją z [...] lipca 2011 r. - określił nadpłatę w wysokości 2 mln złotych, powstałą w dniu 23 listopada 2009 r. i stanowiącą nienależną wpłatę z tytułu kary pieniężnej nałożonej na skarżącą, a w dniu [...] sierpnia 2011 r. wydał postanowienie o zwrocie na rzecz skarżącej nadpłaty w kwocie 2 mln zł, określonej w decyzji z [...] lipca 2011 r. Ostatecznie zwrotu ww. kwoty organ dokonał na rzecz skarżącej w dniu 4 sierpnia 2011 r. Pismem z dnia 9 sierpnia 2011 r. skarżąca spółka, na podstawie art. 78 § 1 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.; dalej: O.p.), wezwała Prezesa UKE do zwrotu nadpłaty w wysokości 2 mln zł wraz z należnymi odsetkami od dnia zapłaty do dnia zwrotu. W odpowiedzi na wezwanie organ poinformował skarżącą, że oprocentowanie z tytułu nadpłaty w kwocie 2 mln złotych mogłoby jej przysługiwać w przypadku, gdyby w sprawie doszło do realizacji przesłanek określonych w art. 78 § 3 pkt 3 O.p. Pismem z dnia 21 października 2011 r. skarżąca skierowała do Prezesa UKE wniosek o stwierdzenie nadpłaty "powstałej w wyniku częściowego braku zwrotu przez Prezesa UKE kwoty nadpłaty powstałej w związku z zapłatą przez nią kary w wysokości 2 mln zł, nałożonej na podstawie decyzji Prezesa UKE z dnia [...] lipca 2007 r. (...)", która to kara bez oprocentowania została jej zwrócona przez Prezesa UKE. W opinii skarżącej nadpłata powstała w dniu uiszczenia przez nią wskazanej kary pieniężnej z mocy stosowanego w sprawie odpowiednio art. 73 § 1 pkt 1 O.p. Obowiązek zwrotu nadpłaty zaktualizował się w dacie doręczenia Prezesowi UKE wyżej wymienionego wyroku Sądu Apelacyjnego z [...] marca 2011 r., na mocy art. 77 § 1 pkt 3 O.p. Prezes UKE - odmawiając stwierdzenia nadpłaty powstałej w wyniku częściowego zwrotu nadpłaty określonej w decyzji Prezesa UKE z [...] lipca 2011 r. -wskazał, że oprocentowanie nadpłaty jest uzależnione od sposobu jej powstania (jej stwierdzenia) oraz od realizacji przez organ obowiązku zwrotu nadpłaty i naliczane jest jedynie w przypadkach wskazanych w przepisach prawa. Organ ostatecznie uznał, że uwzględnienie w sprawie specyfiki P.t. wymaga (ze względu na dyspozycję art. 206 ust. 2aa P.t.) powiązania obowiązku zwrotu nadpłaty w wysokości 2 mln zł z tytułu uiszczonej przez skarżącą kary pieniężnej z wydaniem przez Sąd Najwyższy wyroku z [...] września 2010 r., a nie - jak wskazała skarżąca - z wydaniem przez Sąd Apelacyjny w W. wyroku z [...] marca 2011 r. Zdaniem organu fakt wydania przez Sąd Najwyższy wyroku doprowadził bowiem do sytuacji, w której uiszczona przez skarżącą kwota tytułem nałożonej na nią kary pieniężnej, przestała być wymagalna. Zatem orzeczenie sądu administracyjnego, o którym mowa w hipotezie art. 77 § 1 pkt 3 O.p., w sprawie mogłoby ewentualnie być utożsamione jedynie z wyrokiem Sądu Najwyższego z [...] września 2010 r. W przepisie tym natomiast mowa jest o orzeczeniu sądu administracyjnego, a nie o orzeczeniu Sądu Najwyższego. Co więcej, przepis ten w sposób precyzyjny określa rodzaje orzeczeń sądu administracyjnego, z którymi związany jest określony w tym przepisie 14-dniowy termin zwrotu nadpłaty - jest to orzeczenie: uchylające decyzję organu podatkowego pierwszej instancji albo stwierdzające jej nieważność. Orzeczenie SN wskutek uwzględnienia skargi kasacyjnej nie może być utożsamiane z orzeczeniem sądu administracyjnego, o którym mowa w art. 77 § 1 pkt 3 O.p., gdyż wyrokiem z [...] września 2010 r. Sąd Najwyższy uchylił wyrok Sądu Apelacyjnego w W. z [...] września 2009 r. i przekazał sprawę temu Sądowi do ponownego rozpoznania. Powyższe orzeczenie w żaden sposób nie może zostać zakwalifikowane jako wyrok uchylający albo stwierdzający nieważność decyzji w sprawie kary. Zaskarżoną decyzją z [...] maja 2013 r. Prezes UKE utrzymał w mocy swoją wcześniejszą decyzję. Jako podstawę rozstrzygnięcia wskazał art. 138 § 1 pkt 1 w zw. z art. 127 § 3 i art. 104 k.p.a. oraz art. 75 § 2 pkt 1 lit. c, art. 72 § 1 pkt 1 i art. 74a O.p., a także art. 206 ust. 1 P.t. Skargę na powyższą decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w W. wniosła spółka. Sąd I instancji uzasadniając swoje rozstrzygnięcie w sprawie na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.; dalej: p.p.s.a.), stwierdził, że nadpłacona lub nienależnie zapłacona kara pieniężna stanowi nadpłatę i podlega zwrotowi po oprocentowaniu jak od zaległości podatkowych (art. 72 § 1 pkt 1, art. 77 § 1 pkt 1 lit. a i pkt 3 oraz art. 78 O.p.). Zdaniem Sądu kluczowe znaczenie w rozpoznawanej sprawie mają przepisy art. 67 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych w zw. z art. 2 § 2 O.p., dotyczące odpowiedniego stosowania przepisów działu III Ordynacji podatkowej do opłat oraz niepodatkowych należności budżetu państwa, do których ustalenia lub określenia uprawnione są inne organy, niż organy podatkowe. W rozpoznawanej sprawie przepisami podlegającymi odpowiedniemu stosowaniu - są zdaniem WSA - przede wszystkim przepisy art. 77 i art. 78 O.p. Wskazano, że Prezes UKE stanął na stanowisku, że powołane przepisy należy interpretować literalnie, co oznacza, że: po pierwsze - ani Sąd Najwyższy, ani Sąd Apelacyjny nie mogą być uznane za sądy administracyjne w rozumieniu art. 77 § 1 pkt 3 O.p., a po drugie - wydane przez te sądy wyroki nie są wyrokami, o których mowa w ww. przepisie. Sąd I instancji uznał, że taka interpretacja ww. przepisów O.p. w kontekście art. 67 ustawy o finansach publicznych nie jest właściwa, bowiem nie uwzględnia specyfiki rozpoznawania tego rodzaju spraw w ramach tzw. postępowania hybrydowego. W konsekwencji – w ocenie WSA - w sprawie doszło do naruszenia przez organ art. 77 § 1 pkt 3 O.p. i art. 78 § 3 pkt 1 O.p. w związku z art. 67 ustawy o finansach publicznych. Według Sądu I instancji, odpowiednie stosowanie przepisów działu III O.p. musi uwzględniać specyfikę postępowania hybrydowego, wynikającego z art. 206 in fine P.t. W przeciwnym wypadku podmioty, na które niesłusznie została nałożona kara pieniężna w drodze decyzji administracyjnej, od której przysługuje odwołanie do sądu powszechnego, pozbawione byłyby oprocentowania od tej "nadpłaty", a zatem znalazłby się w gorszej sytuacji prawnej od podmiotów, których środki odwoławcze są rozpoznawane przez sądy administracyjne, co z kolei przeczyłoby zasadzie równości wobec prawa wynikającej z art. 32 ust. 1 Konstytucji RP. Przepisy art. w art. 77 § 1 pkt 3 w zw. z art. 78 § 3 pkt 1 O.p. znajdują zatem - zdaniem WSA - swoje zastosowanie do decyzji w sprawie kar pieniężnych, które podlegają zaskarżeniu do sądu powszechnego w ramach tzw. postępowania hybrydowego. Nie wykluczają zatem możliwości domagania się oprocentowania nadpłaty w trybie przewidzianym w przepisach działu III O.p. W konsekwencji rozpoznający sprawę sąd powszechny - w niniejszej sprawie jest to Sąd Apelacyjny - może być uznany za sąd, który pełni rolę sądu administracyjnego, jako że jest uprawiony do uchylenia decyzji administracyjnej wydanej przez organ w toku postępowania administracyjnego. Sąd podzielił stanowisko skarżącej, że na obecnym etapie postępowania irrelewantne jest czy przewidziany w art. 77 § 1 pkt 3 O.p. wymóg wydania wyroku sądu administracyjnego uchylającego lub stwierdzającego nieważność decyzji należy odnosić do wyroku Sądu Najwyższego z [...] września 2010 r., czy też wyroku Sądu Apelacyjnego z [...] marca 2011 r. Dlatego też Sąd nie oceniał zasadności rozważań organu dotyczących różnic pomiędzy owymi wyrokami uznając, że nie ma to decydującego wpływu na wynik sprawy. Skargę kasacyjną od powyższego wyroku wniósł Prezes UKE. Orzeczeniu zarzucił: 1. naruszenie prawa materialnego tj. art. 77 § 1 pkt 3, art. 78 § 3 pkt 1 O.p. poprzez ich błędną wykładnię prowadzącą do błędnego przyjęcia przez Sąd I instancji, że przepisy te znajdują zastosowanie do decyzji administracyjnych w sprawie kar pieniężnych, które podlegają zaskarżeniu do sądu powszechnego i mogą stanowić podstawę do domagania się oprocentowania nadpłaty w trybie przewidzianym w przepisach działu III Ordynacji podatkowej, 2. naruszenie art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez niezawarcie w uzasadnieniu wskazania co do dalszego postępowania przed Prezesem UKE. Z uwagi na powyższe zarzuty organ wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA w W., ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku i oddalenie skargi, a w każdym przypadku o zasądzenie od skarżącej na rzecz Prezesa UKE zwrotu kosztów sądowych według norm przepisanych. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej podniesiono, że w sprawie nie doszło do zrealizowania hipotezy normy prawnej, o której mowa w art. 78 § 1 pkt 1 zw. z art. 77 § 1 pkt 3 O.p., co powodowałoby powstanie oprocentowania w sposób przewidziany w ww. przepisach. W dalszej kolejności podniesiono, że nałożona kara pieniężna przestała być wykonalna ze względu na wydanie przez Sąd Najwyższy wyroku z dnia [...] września 2010 r. Wyrok ten nie może być natomiast utożsamiany z orzeczeniem sądu administracyjnego, o którym mowa w art. 77 § 1 pkt 3 O.p., gdyż wyroki wydawane przez Sąd Najwyższy, wskutek wniesionych do tego sądu skarg kasacyjnych, różnią się w znacznym stopniu od orzeczeń sądów administracyjnych, o których mowa w art. 77 § 1 pkt 3 O.p. W odpowiedzi na skargę kasacyjną spółka O. wniosła o oddalenie skargi kasacyjnej w całości oraz o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych z zastrzeżeniem 3-krotności stawek minimalnych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie - z uwagi na brak usprawiedliwionych podstaw. Zdaniem składu orzekającego nie mógł być uznany za trafny sformułowany w pkt 1. petitum skargi kasacyjnej zarzut naruszenie prawa materialnego tj. art. 77 § 1 pkt 3, art. 78 § 3 pkt 1 O.p. Odniesienie się do tego zarzutu wymaga uwagi, że Sąd I instancji - prezentując pogląd, że przepisy art. 77 § 1 pkt 3, art. 78 § 3 pkt 1 O.p. znajdują zastosowanie do decyzji administracyjnych w sprawie kar pieniężnych, które podlegają zaskarżeniu do sądu powszechnego i mogą stanowić podstawę do domagania się oprocentowania nadpłaty w trybie przewidzianym w przepisach działu III Ordynacji podatkowej - wskazał na regulację zawartą w art. 67 ustawy o finansach publicznych, przyjmując, że kara pieniężna - za niewywiązywanie się z obowiązku o którym mowa w art. 77 ust. 1 P.t. - należy do niepodatkowych należności budżetowych o charakterze publiczno-prawnym w rozumieniu art. 60 ustawy o finansach publicznych. W myśl art. 210 ust. 5 P.t. kara pieniężna za niewykonanie obowiązku, o którym mowa w art. 77 stanowi dochód budżetu państwa. Zgodnie z powołanym przez Sąd I instancji przepisem art. 67 ustawy o finansach publicznych, do spraw dotyczących należności, o których mowa w art. 60, nieuregulowanych niniejszą ustawą stosuje się przepisy ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego i odpowiednio przepisy działu III ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa. Sąd I instancji wywiódł przy tym, że "odpowiednie" stosowanie przepisów prawa nie jest czynnością o jednolitym charakterze, "odpowiednie" stosowanie przepisu może polegać na niedopuszczalności jego stosowania, na zastosowaniu wprost, albo z pewnymi modyfikacjami - usprawiedliwionymi odmiennością stanu "podciąganego" pod dyspozycję stosowanego przepisu. Sposób, w jaki winno nastąpić odpowiednie zastosowanie przepisu, uzależniony jest od oceny charakteru instytucji prawnych regulowanych zarówno przez przepis odsyłający do odpowiedniego stosowania danej normy, jak i przez przepis, który ma być odpowiednio zastosowany. Powyższe stanowisko Sądu I instancji to nie tylko nie jest skargą kasacyjną podważane ale i znajduje oparcie w powołanych w pisemnych motywach wyroku przez Sąd I instancji poglądach orzecznictwa i doktryny (por. powołane w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku poglądy doktryny i orzecznictwa, w tym: J. Nowacki, "Odpowiednie stosowanie przepisów prawa", Państwo i Prawo 1964, Nr 3, s. 367 i nast.; J. Nowacki, "Studia z teorii prawa", Kantor Wydawniczy Zakamycze, Kraków 2003, s. 453 i n.; A. Skoczylas, "Odesłania w postępowaniu sądowoadministracyjnym", Warszawa 2001, Wydawnictwo C.H. Beck, s. 6 – 7; A. Błachnio-Parzych, "Przepisy odsyłające systemowo", Państwo i Prawo 2003, Nr 1, s. 43; wyrok NSA z 20 lipca 2010 r., sygn. akt II FSK 516/09, opubl. CBOSA.; uchwała NSA z 14 stycznia 2009 r., sygn. akt II GPS 6/08, opubl. CBOSA, uchwała SN z 6 grudnia 2000 r., sygn. akt III CZP 41/00, M.Prawn. 2001/4/214). Poza sporem jest przy tym, że postępowanie w sprawie nałożenia kar ma charakter tzw. hybrydowy. W myśl bowiem art. 206 ust. 1 P.t. postępowanie przed Prezesem UKE toczy się na podstawie Kodeksu postępowania administracyjnego ze zmianami wynikającymi z niniejszej ustawy, zaś według ust. 2, od decyzji w sprawach m.in. nałożenia kar ustawodawca przewidział odwołanie do Sądu Okręgowego w W. - Sądu Ochrony Konkurencji i Konsumentów. Tak więc w postępowaniu tym, po zakończeniu stadium postępowania administracyjnego, może zostać wszczęte, na podstawie odwołania, postępowanie cywilne – ale w znaczeniu formalnym a nie materialnoprawnym. W tym stanie rzeczy - w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego - wbrew wywodom autora skargi kasacyjnej w pełni należy się zgodzić z Sądem I instancji, że odpowiednie stosowanie przepisów działu III Ordynacji podatkowej – przy uwzględnieniu wskazanej specyfiki postępowania hybrydowego w przedmiocie nakładania kar pieniężnych na podstawie przepisów Prawa telekomunikacyjnego - uzasadnia zastosowanie art. 78 § 3 pkt 1 O.p w związku z art. 77 § 1 pkt 3 tej ustawy z tą modyfikacją, że oprocentowanie nadpłaty z tytułu kary pieniężnej obejmuje przypadek wyeliminowania z obrotu prawnego decyzji w przedmiocie kary także przez sąd inny niż sąd administracyjny. Warunkiem przyznania oprocentowania na podstawie art. 78 § 3 pkt 1 O.p. jest bowiem to, aby doszło do wyegzekwowania lub wykonania przez zobowiązanego zobowiązania wynikającego z wadliwej decyzji, później wyeliminowanej z obrotu. W takiej sytuacji bowiem brak jest podstaw do obciążania zobowiązanego negatywnymi konsekwencjami takiej sytuacji (por. wyrok NSA z dnia 3 lipca 2015 r. II FSK 1512/13). Tak więc - zdaniem składu orzekającego NSA – w świetle "odpowiednio" stosowanego art. 78 § 3 pkt 1 O.p. – przesłankę przyznania oprocentowania nadpłaty wiązać trzeba z podważeniem wadliwej decyzji organu. Odmienne rozumienie "odpowiedniego" stosowania art. 78 § 3 pkt 1 w zw. z art. 77 § 1 pkt 3 O.p. odnośnie procentowania nadpłaty kary pieniężnej nałożonej na podstawie przepisów Prawa telekomunikacyjnego i proponowana w tym względzie przez organ wykładnia – jak trafnie wskazał Sąd I instancji – przeczyłaby zasadzie równości wobec prawa wynikającej z art. 32 ust. 1 Konstytucji RP. Oprocentowanie nadpłaty kary pieniężnej nałożonej wadliwą decyzją byłoby wykluczone z tego tylko powodu, że decyzja ta nie podlegałaby kontroli sądu administracyjnego z uwagi na wprowadzony ustawą hybrydowy charakter postępowania w tym przedmiocie. Tymczasem – jak już powiedziano – przewidziane art. 206 ust. 2 P.t. odwołanie wszczyna postępowanie cywilne – ale w znaczeniu formalnym, a nie materialnoprawnym. Naczelny Sąd Administracyjny nie znajduje zatem uzasadnienia do przyjęcia, by podmioty - na które wadliwie została nałożona kara pieniężna w drodze decyzji administracyjnej, od której przysługuje odwołanie do sądu powszechnego - były pozbawione oprocentowania nadpłaty, a zatem by znalazły się w gorszej sytuacji prawnej od podmiotów, których środki odwoławcze są rozpoznawane przez sądy administracyjne. Z tych wszystkich względów zarzut sformułowany w pkt 1 petitum skargi kasacyjnej nie znajduje usprawiedliwienia. Chybiony jest także zarzut naruszenia art. 141 § 1 p.p.s.a. Istotnie, przepis ten wprowadza wymóg zawarcia w uzasadnieniu orzeczenia wskazań co do dalszego postępowania, jeżeli w wyniku uwzględnienia skargi sprawa ma być ponownie rozpatrzona przez organ administracji. Co do zasady wskazania co do dalszego postępowania powinny być konkretne i sformułowane w taki sposób, aby w ponowionym na skutek wyroku postępowaniu umożliwić organowi usunięcie wszystkich uchybień prawa - z powodu których sąd uchylił zaskarżoną decyzję oraz - w następstwie tego - doprowadzić w sprawie do pełnej i niewątpliwej zgodności z prawem. Co do zasady przyjmuje się zatem, że wymogów tych nie spełnia uzasadnienie wyroku, z którego wskazań co do dalszego postępowania trzeba się tylko domyślać, tego bowiem rodzaju uzasadnienie skutkować może uzasadnioną niepewnością organu i strony w zakresie dalszych - mających mieć miejsce po wyroku - czynności postępowania administracyjnego, dla przeprowadzenia których sąd uchylił dotychczasową decyzję (por. wyrok NSA z dnia 7 października 2014 r., sygn. akt I FSK 1492/13). Należy jednak pamiętać, że art. 141 § 4 p.p.s.a. jako przepis postępowania – w myśl art. 174 pkt 2 tej ustawy - może być skuteczną podstawą kasacyjną tylko, jeżeli uchybienie to mogło mieć - i to istotny - wpływ na wynik sprawy. Z tych względów orzecznictwo ukształtowało powszechnie aprobowany i trafny pogląd, że jeżeli z treści motywów rozstrzygnięcia jednoznacznie wynika, w czym sąd upatruje wadliwość uchylanego aktu prawnego, to brak odrębnych wskazówek co do dalszego postępowania nie jest uchybieniem uzasadniającym uwzględnienie skargi kasacyjnej (por. wyrok NSA z dnia 16 września 2008 r., sygn. akt II OSK 1082/07). W rozpoznawanej sprawie istota sporu dotyczyła możliwości oprocentowania nadpłaty należności budżetowej o charakterze publicznoprawnym na podstawie art. 78 § 3 pkt 1 w zw. z art. 77 § 1 pkt 3 O.p. Nie ulega wątpliwości, że Sąd I instancji za uchybienie prawa - z powodu którego uchylono zaskarżoną decyzję - uznał odmowę zastosowania wskazanych wyżej przepisów (78 § 3 pkt 1 w zw. z art. 77 § 1 pkt 3 O.p.) wskutek błędnego przyjęcia, że przy "odpowiednim" zastosowaniu tych przepisów (jak stanowi art. 67 ustawy o finansach publicznych) tylko i wyłącznie orzeczenie sądu administracyjnego uchylające decyzje organu podatkowego pierwszej instancji lub stwierdzające jej nieważność stanowi spełnienie przesłanki koniecznej do oprocentowania nadpłaty. Właśnie ta kwestia była objęta przedmiotem kontroli. Stanowisko Sądu w tym spornym zakresie jest wyraźne. Organ nie może mieć zatem uzasadnionej niepewnością w zakresie dalszych czynności postępowania administracyjnego, dla przeprowadzenia których Sąd uchylił dotychczasową decyzję. Skoro Sąd jednoznacznie wskazał, w czym upatruje wadliwość uchylanego aktu prawnego, to brak odrębnych wskazówek co do dalszego postępowania nie jest uchybieniem art. 141 § 4 p.p.s.a. uzasadniającym uchylenie wyroku. Z tych wszystkich względów skarga kasacyjna – nie mając usprawiedliwionych podstaw - podlegała oddaleniu. Wobec powyższego Naczelny Sąd Administracyjny, działając na podstawie art. 184 p.p.s.a., orzekł jak w pkt 1 wyroku. Postanowienie w przedmiocie kosztów postępowania (pkt 2 wyroku) wydano na podstawie art. 204 pkt 2 p.p.s.a. oraz § 14 ust. 2 pkt 2 lit. a rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. z 2013 r. poz. 490).