I SA/Łd 1369/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Paweł Janicki Sędziowie: Sędzia NSA Teresa Porczyńska Sędzia WSA Tomasz Adamczyk (spr.) Protokolant: Sekretarz sądowy Dominika Borowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 marca 2016 r. sprawy ze skargi A – H., B. Spółki jawnej z siedzibą w Ł. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. nr [...] [...] w przedmiocie określenia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za poszczególne miesiące od stycznia do maja 2011 r. oraz określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od czerwca do grudnia 2011 r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. na rzecz strony skarżącej kwotę 3329 (trzy tysiące trzysta dwadzieścia dziewięć) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Decyzją z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Ł.-Ś. z dnia [...] określającą A – H., B. Spółce jawnej z siedzibą w Ł. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za poszczególne miesiące od stycznia do maja 2011 r. oraz określającą zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od czerwca do grudnia 2011 r. W uzasadnieniu swojego rozstrzygnięcia organ podał, że przedmiotem faktycznie wykonywanej działalności gospodarczej Spółki są usługi gastronomiczne w restauracjach w Ł. przy ul. B 124, przy ul. B 107 oraz usługi parkingowe w Ł. przy C 44. W wyniku przeprowadzonej kontroli stwierdzono, że Spółka: nie zaewidencjonowała za pomocą kasy rejestrującej oraz w rejestrach dostawy i nie rozliczyła w deklaracjach podatkowych VAT-7 za poszczególne okresy rozliczeniowe 2011 r. całości dostawy według stawki podatku VAT w wysokości 8% oraz 23%; nie zaewidencjonowała obrotu uzyskanego ze sprzedaży w dniu 1 marca 2011 r. na podstawie raportu okresowego miesięcznego za marzec 2011 r. z kasy rejestrującej o nr [...] - z adresem Ł., ul. B 64 (kasa zainstalowana w 2011 r. w Ł. przy ul. B 124), z którego wynikają następujące wartości dostawy towarów oraz świadczenia usług na terytorium kraju opodatkowane: według stawki 23% na wartość netto: 73,17 zł, podatek VAT 16,83 zł; według stawki 8% na wartość netto: 294,44 zł, podatek VAT 23,56 zł - czego Strona nie kwestionuje; zawyżyła podatek naliczony w kwietniu 2011 r. o kwotę 56 zł poprzez wykazanie w rejestrze VAT za kwiecień 2011 r. pod pozycją 292 i rozliczenie w deklaracji VAT-7 za kwiecień 2011 r. faktury VAT wystawionej w dniu 22.02.2011 r. (na wartość netto 243,80 zł, podatek VAT 56,07 zł), która została również wykazana w rejestrze VAT za luty 2011 r. pod pozycją 262 oraz w rozliczeniu nabyć towarów i usług pozostałych w deklaracji VAT-7 za luty 2011 r. - czego Strona nie kwestionuje. Mając na uwadze powyższe Naczelnik Urzędu Skarbowego Ł.-Ś. decyzją z dnia [...] określił nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za styczeń - maj 2011 r. oraz zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za czerwiec - grudzień 2011 r. Utrzymując w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji, Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. w decyzji z dnia [...] wskazał m.in., że przeprowadzone postępowanie wykazało m.in., iż podatnik od stycznia do grudnia 2011 r. nie zaewidencjonował za pomocą kasy rejestrującej oraz w rejestrach dostawy i nie rozliczył w deklaracjach podatkowych VAT-7 za poszczególne okresy rozliczeniowe 2011 r. całości dostawy według stawki podatku VAT w wysokości 8% oraz 23%, przez co zaniżył podatek należny o łączną kwotę 55.174 zł. Łączna wartość dostaw towarów oraz świadczenia usług opodatkowanych według stawki 23% podatku VAT za 2011 r. (wynikających z paragonów fiskalnych z kas rejestrujących zlokalizowanych w restauracjach w Ł. przy ul. B 124 oraz w Ł. przy ul. B 107 oraz wystawionej faktury sprzedaży nr [...] z dnia 1 marca 2011 r. na wartość netto 1.196,20 zł, podatek VAT 23% 275,13 zł) wynosi brutto: 253.687,83 zł. Natomiast łączna wartość sprzedaży brutto towarów oraz świadczenia usług za 2011 r. opodatkowanej według stawki 23% podatku VAT w restauracjach w Ł. przy ul. B 107 oraz przy ul. B 124 (wyliczona według grup asortymentowych: piwo, alkohole, napoje, papierosy, syropy, kawa, herbata, soki owocowe) wynosi brutto: 559.504,60 zł. Mając na względzie powyższe rozbieżności należy organ stwierdził, że ewidencja sprzedaży za kontrolowany okres była prowadzona w sposób nierzetelny. Różnica w wysokości 305.816,77 zł pomiędzy wartością brutto dostaw towarów oraz świadczenia usług opodatkowanych według stawki 23% podatku VAT w 2011 r. wynikających z paragonów fiskalnych z kas rejestrujących zlokalizowanych w restauracjach w Ł. przy ul. B 124 i 107 oraz wystawionej faktury sprzedaży nr [...] z dnia 01.03.2011 r. na wartość netto 1.196,20 zł, podatek VAT 23% 275,13 zł, w łącznej wysokości 253.687,83 zł a wyliczoną przez organ pierwszej instancji wartością brutto sprzedaży za 2011 r. z tytułu dostaw towarów oraz świadczeniu usług w łącznej wysokości 559.504,60 zł stanowi łączną wartość niezaewidencjonowanych przez Spółkę w 2011 r. dostaw towarów oraz świadczenia usług na terytorium kraju opodatkowanych według stawki 23% podatku VAT oraz według stawki 8% w części dotyczącej soków owocowych. W związku z wyżej dokonanymi ustaleniami organ pierwszej instancji zasadnie - w opinii organu odwoławczego - uznał: - za nierzetelną ewidencję sprzedaży za styczeń - grudzień 2011 r. poprzez zaniżenie podstawy opodatkowania (obrotu) i podatku należnego z tytułu dostawy towarów i usług opodatkowanej stawką 23%, - za nierzetelną ewidencję sprzedaży za styczeń - grudzień 2011 r. poprzez zaniżenie podstawy opodatkowania (obrotu) i podatku należnego z tytułu dostawy towarów i usług opodatkowanej stawką 8%. W przedmiotowej sprawie Naczelnik Urzędu Skarbowego Ł.-Ś. zgodnie z art. 23 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), dalej: Ordynacja podatkowa dokonał określenia podstawy opodatkowania w drodze oszacowania, albowiem dane wynikające z ewidencji prowadzonej dla potrzeb podatku VAT nie pozwoliły na określenie podstawy opodatkowania z uwagi na jej nierzetelność. Organ ocenił, że w rozpatrywanej sprawie nie jest możliwe zastosowanie żadnej z metod szacowania wymienionej w art. 23 § 3 Ordynacji podatkowej ze względu na brak niezbędnych danych oraz rodzaj prowadzonej działalności przez Spółkę. Wobec powyższego dokonano wyliczenia wartości dostaw towarów oraz świadczenia usług na terytorium kraju opodatkowanych według stawki 23% oraz 8% (w części dotyczącej dostaw soków owocowych) za 2011 r. w restauracjach w Ł. przy ul. B 124 oraz w Ł. przy ul. B 107 dla następujących towarów wykorzystywanych do świadczenia usług gastronomicznych: piwa ( dużego i małego, sprzedawanego w formie KEG oraz butelkowego), alkoholi (m.in. wódek czystych i smakowych, win, szampanów, whisky, rumów, likierów, tequili, bourbonów), napojów (gazowanych i niegazowanych oraz energetycznych), soków owocowych, papierosów, syropów, kawy, herbaty. Następnie organ odwoławczy szczegółowo opisał sposób, w jaki dokonano wyliczenia wartości sprzedaży: piwa opodatkowanego według 23% stawki podatku VAT, napojów alkoholowych (poza piwem) opodatkowanych według 23% stawki podatku VAT, napojów (gazowanych i niegazowanych) opodatkowanych według 23% stawki podatku VAT oraz soków owocowych, papierosów opodatkowanych według 23% stawki podatku VAT, syropów, kawy, herbaty opodatkowanych według 23% stawki podatku VAT. W świetle przedstawionych okoliczności organ stwierdził, że do oszacowania wielkości obrotów z tytułu sprzedaży ww. towarów handlowych zastosowano metodę, w której wykorzystano udostępniony materiał dowodowy zgromadzony w trakcie prowadzonego postępowania kontrolnego. Podstawą do oszacowania podstawy opodatkowania była ilość zakupionych towarów handlowych uwzględniająca również faktury VAT, które nie zostały zaewidencjonowane przez Spółkę w ewidencjach VAT nabyć (skorygowana o sporządzone spisy z natury na dzień 31 grudnia 2010 r. i 31 grudnia 2011 r.) oraz ceny wynikające z paragonów z kasy rejestrującej lub z przedłożonego przez Spółkę cennika za 2013 r. (wyliczone w ten sposób wartości sprzedaży pomniejszono o wskaźnik cen towarów i usług konsumpcyjnych opublikowany przez GUS w roku 2011 (4,3%) i w roku 2012 (3,7%) w łącznej wysokości 8%) lub średnią marżę. Z przedłożonej do kontroli dokumentacji podatkowej w postaci faktur VAT, paragonów z kasy rejestrującej oraz innych dokumentów księgowych nie wynika, iż w okresie objętym kontrolą stosowano upusty oraz akcje promocyjne. Przedłożone do kontroli paragony z kas rejestrujących, faktury VAT oraz inne dokumenty księgowe nie zawierają informacji o ilości towarów objętych ww. upustami oraz akcjami promocyjnymi, jak również wartość stosowanych upustów i akcji promocyjnych. Z uwagi na powyższe, wartość obrotu ze sprzedaży usług gastronomicznych ze stawką 23% oraz w przypadku soków owocowych ze stawką 8% podatku VAT za 2011 r. wyliczono w oparciu o przedłożone dokumenty księgowe, nie uwzględniając przy tym oświadczenia Spółki z dnia 27 września 2013 r. w kwestii stosowanych przez Spółkę przy sprzedaży upustów oraz akcji promocyjnych. Zastosowanie ww. metody pozwoliło – w ocenie organu odwoławczego – na określenie w sposób najbardziej zbliżony do rzeczywistości wielkości faktycznie osiągniętej sprzedaży towarów handlowych. Organ ocenił, że w świetle brzmienia art. 193 § 4 Ordynacji podatkowej nie sposób zgodzić się z argumentem Strony, że organ podatkowy obowiązany był do wykazania jednocześnie nierzetelności i wadliwości. Wskazać należy, że odebranie mocy dowodowej księgi podatkowej następuje w sytuacji spełnienia tylko jednej z wymienionych w tej regulacji przesłanek. W przedmiotowej sprawie w toku przeprowadzonej kontroli podatkowej kontrolujący przeanalizowali dokumenty źródłowe przedłożone przez Stronę, podjęli czynności zmierzające do weryfikacji kontrahentów Spółki, a następnie ocenili pozyskane w toku tej weryfikacji dowody i stwierdzili fakt nieewidencjonowania przez Stronę całości obrotu ze sprzedaży. Wobec powyższego w protokole z kontroli z dnia 22 listopada 2013 r. została zawarta informacja, że przeprowadzono badanie ksiąg podatkowych za 2011 r. w trybie art. 193 Ordynacji podatkowej. Następnie na stronie 32 protokołu (1 akapit od góry) wskazano, że z powodu stwierdzonych nieprawidłowości (i wskazano których), księgi podatkowe Spółki nie stanowią dowodu tego co wynika z zawartych w nich zapisach. Ponadto na tej samej stronie (akapit 2 od góry) wskazano, że zgodnie z art. 193 § 8 Op. Strona w terminie 14 dni od dnia doręczenia protokołu może wnieść zastrzeżenia do zawartych w nim ustaleń, przedstawiając jednocześnie dowody, które umożliwią organowi podatkowemu prawidłowe określenie podstawy opodatkowania. Protokół ten został doręczony osobiście jednemu ze wspólników Spółki – A. H. w dniu 22 listopada 2013 r. Następnie w dniu 9 grudnia 2013 r. do organu pierwszej instancji wpłynęły zastrzeżenia Spółki do protokołu z kontroli z dnia 22 listopada 2013 r., w których Strona zakwestionowała ustalenia kontroli. Tym samym organ nie zgodził się z twierdzeniem Strony jakoby została pozbawiona praw wynikających z art. 123 Ordynacji podatkowej. Dyrektor Izby Skarbowej podkreślił, że w rozpatrywanej sprawie, m.in. z uwagi na brak paragonów z kasy rejestrującej, niezaewidencjonowanie w ewidencji nabycia 44 faktur wystawionych przez D S.A. 2 faktur nabycia wystawionych przez E Sp. z o.o., nieprzedłożenie cennika sprzedawanych w 2011 r. towarów i świadczonych usług organ podatkowy miał pełne prawo aby podejrzewać dokonywanie sprzedaży poza kasą rejestrującą. Ponadto Spółka w składanych deklaracjach podatkowych wykazała wyłącznie nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za wszystkie miesiące 2011 r. Zdaniem organu trudno uznać za wiarygodne aby Podatnik prowadzący działalność w zakresie sprzedaży takich artykułów jak np. piwo, wódka, papierosy, osiągał tak niski obrót ze sprzedaży przy wskazanej przez siebie wielkości zakupów. Zaistniała sytuacja mogła wzbudzić podejrzenia organu podatkowego co do prawdziwości prowadzonej przez Spółkę ewidencji. Skoro zaś stwierdzono, że nie została zaewidencjonowana całość sprzedaży prowadzonej przez Spółkę to pominiętą w prowadzonej dla potrzeb podatku od towarów i usług ewidencji sprzedaż należało zrekonstruować w drodze szacunku. W takim wypadku jedynym w zasadzie sposobem na zweryfikowanie istniejących wątpliwości było przeprowadzenie analizy na podstawie dostępnych dowodów. Organ pierwszej instancji wykazał nierzetelność prowadzonej ewidencji sprzedaży za okres styczeń -grudzień 2011 r. Powodem, dla którego zakwestionowano prowadzoną przez Spółkę ewidencję sprzedaży był fakt dokonywania sprzedaży z pominięciem kasy fiskalnej. Nierzetelność prowadzonej ewidencji natomiast uprawniła organ podatkowy do dokonania szacowania obrotu. A zatem zarzut Strony, że w zaskarżonej decyzji najpierw dokonano oszacowania podstawy opodatkowania w podatku od towarów i usług a później uznano ewidencje sprzedaży za poszczególne okresy rozliczeniowe 2011 r. za nierzetelne, został uznany za bezpodstawny. Odnośnie zarzutów dotyczących zastosowanej metody oszacowania organ ocenił, że w rozpatrywanej sprawie niemożliwe było zastosowanie metod wymienionych w art. 23 § 3 Ordynacji podatkowej. Uzasadnienie odstąpienia od zastosowania powyższych metod szacowania znajduje się na str. 5-6 niniejszej decyzji. Wobec powyższego organ pierwszej instancji nie mogąc zastosować żadnej z metod wskazanych w art. 23 § 3 Ordynacji podatkowej, działając na podstawie art. 23 § 4 Op. w inny sposób oszacował podstawę opodatkowania. W odniesieniu do zarzutu określenia podstawy oszacowania w sposób znacznie odbiegający od rzeczywistej podstawy opodatkowania wskazano, że organ podatkowy dokonał oszacowania na podstawie dostępnych danych i dokumentów - zgromadzonych w toku kontroli podatkowej jak i postępowania podatkowego za okres styczeń - grudzień 2011 r., korzystając również z danych Głównego Urzędu Statystycznego. Za istotny uznano fakt, że organ podatkowy wzywał Spółkę do przedłożenia cennika sprzedawanych towarów w 2011 r., który umożliwiłby oszacowanie podstawy opodatkowania, jednak Spółka nie przedłożyła żądanej dokumentacji. Mając powyższe na uwadze nie sposób czynić zarzutu wobec organu podatkowego, że oszacowana podstawa opodatkowania odbiega od rzeczywistej podstawy, ponieważ organ pierwszej instancji oszacował ją na podstawie przedłożonych przez Spółkę wiarygodnych dowodów, statystyk GUS, jak również na podstawie faktur VAT otrzymanych od Naczelnika [...] [...] Urzędu Skarbowego w B. w części dotyczącej D S.A., jak i od kontrahenta E Sp. z o.o., które to faktury zostały wystawione na rzecz A - H. B. Sp.j., a następnie wykazane przez te podmioty w rejestrach sprzedaży YAT za poszczególne okresy rozliczeniowe 2011 r. Za bezpodstawny uznano zarzut odnośnie odrzucenia wyjaśnień składanych przez Spółkę i uwzględnienia faktur D S.A. oraz E Sp. z o.o. Organ zauważył, że z pisma Naczelnika [...] [...] Urzędu Skarbowego w B. z dnia 25 października 2013 r. wynika, iż w 2011 r. zawarto łącznie 173 transakcje dotyczące nabycia towarów (piwa, wódek, win), opakowań typu KEG oraz zwrotu opakowań typu KEG udokumentowane fakturami VAT. Z uzyskanej odpowiedzi wynika m.in., iż wystawione przez D S.A. faktury VAT dokumentujące ww. transakcje zostały wykazane w rejestrach VAT sprzedaży za okres od stycznia 2011 r. do maja 2011 r. oraz za październik 2011 r., w kwotach zgodnych z kwotami wykazanymi w treści ww. faktur VAT. W wyniku dokonanej weryfikacji załączonych wraz z uzyskaną odpowiedzią faktur VAT dostaw a przedstawionych i zaewidencjonowanych przez Spółkę w rejestrach VAT nabyć odpowiadającym im fakturom VAT wynika, iż w dokumentacji księgowej D S.A. znajduje się 44 sztuk faktur VAT wystawionych na rzecz A –H., B. Sp. jawna, które nie zostały zaewidencjonowane przez Spółkę w ewidencjach VAT nabyć oraz nieprzedłożone do kontroli. Na wniosek Spółki organ pierwszej instancji ponownie wystąpił do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w B. (w związku z koniecznością realizacji wniosków dowodowych Spółki) z wnioskiem o przeprowadzenie kontroli podatkowej lub uzupełniających czynności sprawdzających w trybie art. 274c § 2 Ordynacji podatkowej w zakresie prawidłowości i rzetelności transakcji pomiędzy A – H., B. Sp.j. a D S.A. Naczelnik [...] [...] Urzędu Skarbowego w B. przy piśmie z dnia 6 października 2014 r. przesłał protokół z czynności sprawdzających z dnia 3 października 2014 r. przeprowadzonych na wniosek z dnia 30 czerwca 2014 r., z którego wynika, że: - w toku czynności sprawdzających Spółka okazała ww. kopie faktur VAT sprzedaży . wystawionych na rzecz A – H., B. Sp.j., - powyższe faktury VAT zostały wykazane w rejestrach VAT sprzedaży za okres od marca 2011 r. do maja 2011 r., w kwotach zgodnych z kwotami wykazanymi w treści ww. faktur VAT, - podatek należny wynikający z ww. faktur został rozliczony w deklaracjach VAT-7D odpowiednio za I i II kwartał 2011 r., - z oświadczenia z dnia 30 września 2014 r. złożonego przez Pełnomocnika Spółki – G. Z. wynika, że: towar dostarczany był do siedziby lokalu wskazanego na fakturach, tj. na ul. B 124 w Ł, transportem własnym Spółki D S.A. (wskazuje na to oznaczenie zawarte na fakturze w prawym górnym rogu "Magazyn [...]"; towar był odbierany przez osoby znajdujące się w lokalu kontrahenta, przypuszczalnie byli to pracownicy; faktury były wystawiane przez pracowników Spółki widniejących na fakturach, tj. m.in. W. M., D. W., S. E., G. M., P. G.; towar dostarczał m.in. kierowca T. T. lub inni oznaczeni na fakturach nazwą zbiorczą "[...]" w zależności od dyspozycyjności w Oddziale; z uwagi na niewielkie ilości towaru na poszczególnych fakturach towar do kontrahenta był dostarczany w zbiorczym transporcie obejmującym dostarczenie przesyłek do wielu kontrahentów; po dostarczeniu towaru do lokalu kontrahenta kierowca wręczał fakturę potwierdzającą sprzedaż i odbierał opakowania zwrotne, jeżeli były zwracane, jednocześnie następowała zapłata w formie gotówki poprzez kierowcę; potwierdzeniem dokonania transakcji sprzedaży towaru są dowody zapłaty z systemu księgowego, dokumentujące zapłatę i rozliczenie w formie gotówki za towar; osobami odbierającymi towar były osoby znajdujące się w momencie dostawy w lokalu kontrahenta np. M. I., Pani T., P., osoby te podpisywały faktury. Analiza przesłanych dokumentów potwierdza, że A – H., B. Sp.j. nabyła od D S.A. towary udokumentowane ww. fakturami VAT. Z pisma kontrahenta Spółki - E Sp. z o.o. w upadłości likwidacyjnej z dnia 6 listopada 2013 r. sygn. akt [...] wynika, iż w 2011 r. zawarto łącznie 89 transakcji nabycia towarów, udokumentowanych fakturami VAT. W wyniku dokonanej weryfikacji załączonych wraz z uzyskaną odpowiedzią poświadczonych za zgodność z oryginałem wydruków faktur dotyczących transakcji dokonanych w 2011 r. pomiędzy A – H., B. Sp.j. a E Sp. z o.o. stwierdzono, iż w dokumentacji księgowej E Sp. z o.o. w upadłości likwidacyjnej znajdują się 2 faktury VAT wystawione na rzecz A – H., B. Sp. jawna, które nie zostały zaewidencjonowane przez Spółkę w ewidencjach VAT nabyć. Za niezasługujący na uwzględnienie organ odwoławczy uznał również zarzut, że organ pierwszej instancji objął szacowaniem całe przedsiębiorstwo, a Spółka prowadziła działalność gospodarczą w trzech punktach sprzedaży (w tym w dwóch miejscach Spółka prowadzi działalność gastronomiczną a w jednym usługi parkingowe) i organ podatkowy nie wskazał, w którym z punktów sprzedaży stwierdzono nierzetelność, i do którego zakładu zastosowano szacowanie. Wskazano, że skoro Strona: - nie podniosła zarzutu szacowania całego przedsiębiorstwa w zastrzeżeniach z dnia 6 grudnia 2013 r. do protokołu z kontroli, - nie podniosła przedmiotowego zagadnienia w odpowiedzi z dnia 5 maja 2014 r. na wezwanie tutejszego organu podatkowego, mimo złożenia pięciu wniosków dowodowych, w tym z dokumentów, z przesłuchania świadków i Strony, - nie zapoznała się z zebranym materiałem dowodowym, mimo prawidłowego doręczenia postanowienia organu podatkowego z dnia [...] kwietnia 2015 r., wydanego w trybie art. 200 § 1 w związku z art. 123 § 1 Ordynacji podatkowej, to zarzut objęcia szacowaniem całego przedsiębiorstwa jest nieuprawniony. Zauważono również, że Strona w złożonym odwołaniu wniosła o dopuszczenie i przeprowadzenie dowodu z: przesłuchania strony - na okoliczność prowadzonej działalności w tym m.in. w zakresie stosowanych marż, wysokości występujących ubytków naturalnych i losowych, zdolności usługowych zakładu, wysokości zatrudnienia, itp.; przesłuchania w charakterze świadków: G. Z., W. M., D. W., S. E., G. M., P. G., T. T., M. I., Panią T., Panią P., J. F., na okoliczność dostaw spornych towarów (dostawy, odbioru, zapłaty, itp.); opinii biegłego z zakresu ekonomiki przedsiębiorstwa gastronomicznego (handlowo-usługowego) - na okoliczność zdolności "produkcyjnej" przedsiębiorstwa lub określenia podstaw opodatkowania według jednej z metod określonej w art. 23 § 3 Ordynacji podatkowej. Ustosunkowując się do wskazanych wniosków organ odmówił przesłuchania w charakterze świadków: G. Z., W. M., D. W., S. E., G. M., P. G., T. T., M. I., Panią T., Panią P., J. F., na okoliczność dostaw spornych towarów (dostawy, odbioru, zapłaty, itp.), ponieważ okoliczności dotyczące transakcji zawieranych w 2011 r. pomiędzy A – H., B. Sp. jawna a firmą D S.A. oraz E Sp. z o. o., zostały wystarczająco wyjaśnione i potwierdzone Organ odwoławczy odmówił również przesłuchania strony na okoliczność prowadzonej działalności w tym m.in. w zakresie stosowanych marż, wysokości występujących ubytków naturalnych i losowych, zdolności usługowych zakładu, wysokości zatrudnienia, itp., gdyż okoliczności istotne dla rozstrzygnięcia sprawy zostały wystarczająco potwierdzone zgromadzonymi dowodami. Jak wynika z akt sprawy organ podatkowy dokonał oszacowania na podstawie dostępnych danych i dokumentów zgromadzonych w toku kontroli podatkowej jak i postępowania podatkowego za okres styczeń - grudzień 2011 r., korzystając również z danych Głównego Urzędu Statystycznego. Istotny jest również fakt, że organ podatkowy wzywał Spółkę do przedłożenia cennika sprzedawanych towarów w 2011 r., który umożliwiłby oszacowanie podstawy opodatkowania, jednak Spółka nie przedłożyła żądanej dokumentacji. Mając powyższe na uwadze organ pierwszej instancji oszacował ją na podstawie przedłożonych przez Spółkę wiarygodnych dowodów, statystyk GUS, jak również na podstawie faktur VAT otrzymanych od Naczelnika [...] [...] Urzędu Skarbowego w B. w części dotyczącej D S.A., jaki i od kontrahenta E Sp. z o.o., które to faktury zostały wystawione na rzecz A – H., B. Sp.j., a następnie wykazane przez te podmioty w rejestrach sprzedaży VAT za poszczególne okresy rozliczeniowe 2011 r. Za bezzasadne uznano również przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego z zakresu ekonomiki przedsiębiorstwa gastronomicznego na okoliczność zdolności "produkcyjnej'" przedsiębiorstwa lub określenia podstaw opodatkowania według jednej z metod określonej w art. 23 § 3 Ordynacji podatkowej. W rozpatrywanej sprawie niemożliwe było bowiem zastosowanie metod wymienionych w art. 23 § 3 ustawy Ordynacja podatkowa. Uzasadnienie odstąpienia od zastosowania powyższych metod szacowania znajduje się na str. 5-6 niniejszej decyzji. Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem Spółka wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi domagając się uchylenia decyzji organów obu instancji. Kwestionowanej decyzji zarzuciła rażące naruszenie podstawowych zasad postępowania w sposób mający istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 23, art. 120, art. 121, art. 122, art. 123, art. 180 § 1, art. 188, art. 193, art. 199 i art. 210 Ordynacji podatkowej, a w konsekwencji naruszenie przepisów prawa materialnego powołanych w sentencji decyzji organu pierwszej instancji. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoją dotychczasową argumentację. Na rozprawie w dniu 8 marca 2016 r. pełnomocnik spółki złożył pismo procesowe zatytułowane głos do protokołu , w którym podsumował kierowane do organów zarzuty naruszenia przepisów prawa, formułując potrzebę dalszego kontynuowania postępowania podatkowego w celu wyjaśnienia występujących wątpliwości. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga ma usprawiedliwione podstawy a zatem została uwzględniona. O jej zasadności stanowi w ocenie sądu naruszenie przez organy przepisów postępowania , mające istotny wpływ na wynik sprawy, które czynią przedwczesnym odnoszenie się do zakwestionowanych regulacji prawa materialnego albowiem dopiero prawidłowo ustalony stan faktyczny pozwala na właściwą jego subsumcję pod regulacje materialne. Przedmiotem sporu jest przyjęcie przez organy ,że podatnik w ramach prowadzonej działalności nie zaewidencjonował za pomocą kasy rejestrującej oraz w rejestrach dostawy i nie rozliczył w deklaracjach podatkowych za poszczególne okresy rozliczeniowe 2011 r. całości dostawy według właściwych stawek podatku VAT . Powyższe było podstawą uznania ewidencji sprzedaży za kontrolowany okres za nierzetelną i dokonania szacowania przychodu oraz wymierzenia daniny przy uwzględnieniu metody spoza katalogu wskazanego przez normodawcę w art. 23 §3 Op. Jak wynika z akt sprawy organ przyjął , iż strona nie wykazała dostawy towaru z 46 faktur VAT od dwóch podmiotów tj. D S.A. oraz E sp. z o.o. W rozpoznawanej sprawie skarżąca kwestionuje w pierwszej kolejności przyjęty stan faktyczny za prawidłowy tj. otrzymanie dostawy towaru od wskazanych kontrahentów, który obarczony cechą wadliwego zrekonstruowania , został błędnie oceniony . Na wstępie wskazać należy , że celem postępowania podatkowego jest przede wszystkim zgodnie z zasadą prawdy materialnej wyrażonej w rat.122 OP. konieczność ustalenia stany faktycznego zgodnie z rzeczywistością, a jeśli okaże się to niemożliwe , dokonanie ustaleń zbliżonych do stanu rzeczywistego. Jest to zadanie niezmiernie trudne wtedy kiedy tak naprawdę wiedzę odnośnie przebiegu zdarzeń posiada podatnik, który z różnych powodów nie chce nią podzielić się z organem. W tym celu organ wyposażony jest w szereg środków z pomocą , których zmierza do zrealizowania tego celu. Ma on za zadanie zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy ( art. 187 § 1 Op. ). Dopiero wówczas dokonać jego oceny nie będąc skrępowany żadnymi regułami określającymi wartość poszczególnych dowodów i dokonuje jej w sposób swobodny na podstawie własnego przekonania opartego na wiedzy, doświadczeniu życiowym z uwzględnieniem całokształtu zgromadzonego sprawie materiału dowodowego. Ażeby należycie wypełnić ten obowiązek , koniecznym jest przeprowadzenie wyczerpującego postępowania dowodowego ( por. Ordynacja Podatkowa Komentarz S. Babiarz, B. Dauter, B.Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M.Niezgódka-Medek Wydane 8 Warszawa 2013 ). Zdaniem sądu organy nie sprostały temu zadaniu naruszając w szczególności przepisy art. 122, 187 § 1 i 191 Op. . Materiał dowodowy jest niewystarczający do jego oceny , stąd też jest ona przedwczesna . Sąd nie może w tym względzie zastępować organu. Jego rolą jest jedynie kontrola legalności wydanego aktu. Jak słusznie zauważa skarżący brak jest podstaw by jednoznacznie twierdzić ,że spółka otrzymała dostawy według wskazanych faktur. Z niekwestionowanych ustaleń wynika ,że podatnik prowadził działalność gospodarczą jako usługi gastronomiczne w restauracjach w Ł. przy ul. B 124 ( do dnia 1 marca 2011 r.) , przy ul. B 107 oraz usługi parkingowe . Przyjmując ,że podatnik nie uwidocznił w ewidencji dostawy wszystkich nabyć towaru organ uznał ewidencję za nierzetelną co upoważniało do szacowania obrotu – wyliczenia sprzedaży ww. towarów za 2011 r. Nie wdając się w kwestie zasadności uznania ewidencji za nierzetelną , przyjętej metody szacowania przychodu , podstawowego znaczenia nabiera zasadność przyjęcia przez administrację podatkową stanowiska , iż doszło do nabycia znacznych ilości towarów ( wyrobów alkoholowych – piwa , wódki ) co determinuje dalsze postępowanie organów, w tym ewentualność szacowanie przychodu. Nie sposób zaakceptować kategorycznego twierdzenia organów , które bezkrytycznie przyjmują ,że dostawa alkoholu ( w różnej postaci i asortymencie ) z D S.A. miała miejsce . Jak zauważa skarżący rzeczone 44 faktury wraz korektami niektórych z nich, ze specyfikacjami rozliczeń opakowań a także dokumenty odnotowujące wielkości ceny za dostarczony towar ( bez potwierdzenia przyjęcia ) , zgromadzone zostały w aktach sprawy w kserokopiach , na stronach od 551 do 559 akt administracyjnych . Z zawartych w nich treści wynika ,że dostawy adresowane były do miejsca wskazanego jako - Ł. ul. B 124. Pierwsza z nich wystąpiła 2.03.2011 r. Ostatnia dostawa pod wskazany adres miała miejsce 31.05.2011 r. i właśnie ona "zamyka" listę owych 44 faktur , które organy przyjmują jako niezaewidencjonowane przez podatnika. W tym przedmiocie zasadnie skarżący wskazuje na niekonsekwencję organu , który nie wyjaśniając jaskrawych rozbieżności pomiędzy faktem nie prowadzenia działalności przez Spółkę od 1 marca 2011 r. przy ul B 124 , a odnotowaniem przez dostawce na okazanych dokumentach ( fakturach, specyfikacjach rozliczenia opakowań), że w tym miejscu wystąpiły sporne dostawy. Z porównania tych dwóch okoliczności już prima facie wynika , że towar nie mógł trafić do spółki , skoro w tym miejscu nie świadczyła usług gastronomicznych, a zatem nie mogła go w tym miejscu odebrać. Organ nie rozstrzyga tej oczywistej niekonsekwencji swego stanowiska , także na wyraźne żądanie strony , która domaga się przeprowadzenia stosownych na tę okoliczność dowodów , miedzy innymi pracowników spółki , których podpisy notabene czytelne, figurują na załączonych dokumentach ( 44 fakturach VAT) otrzymanych z D S.A. , zgłoszonych celem przesłuchania w charakterze świadków tj. M. I., Panią T., czy Panią P. , których nazwiska w sposób dominujący figurują na wskazanych dokumentach, a także kierowcę dostarczającego towar T. T. Nie są to przypadkowo podane osoby albowiem na nie wskazuje także w złożonym oświadczeniu z dnia 30.09.2014 r. pełnomocnik spółki D G. Z. Co istotne organy nie dysponują także dowodami zapłaty za towar , posługując się jedynie przedłożonymi i mającymi je zastępować dowodami z systemu księgowego D , które poza ich jedynie wewnętrznym znaczeniem, otrzymania zapłaty, nie wskazują na uczestników tych czynności , co jest niezwykle istotne z punktu widzenia wyprowadzania z tych dowodów niekorzystnych wniosków dla skarżącej, z którymi strona się nie zgadza. Za słusznością stanowiska organu nie przemawiają także przedłożone tzw. " skojarzenia do dokumentów" , które w ramach D mogą mieć tylko takie znaczenie , że opisana w nich dostawa została rozliczona określonym dowodem . Natomiast kto de facto ciężar zapłaty poniósł, z tego dowodu wywieść nie można. Powyższe wątpliwości w ocenie sądu są tym bardziej usprawiedliwione , a ich ocena przez stronę prawdopodobna z tej przyczyny, iż miały miejsca dostawy transportem zbiorczym z uwagi na niewielkie ilości towaru , obejmującym dostawy do kilku kontrahentów. Jak wskazuje doświadczenie życiowe w takich sytuacjach nie trudno o pomyłkę. W świetle przytoczonych okoliczności, w ocenie sądu brak jest jednoznacznych dowodów pozwalających na przyjęcie z całą pewnością , że uznane za niezaewidencjowane w spółce dostawy , miały miejsce w rzeczywistości. Stan faktyczny w tym zakresie nie został wyjaśniony w sposób dostateczny, pozwalając na prawidłową jego ocenę w konfrontacji z zastosowaną później normą prawa materialnego. Podobnie rzecz ma się z kolejnymi dwiema dostawami piwa ; z 20 maja 2011 r. oraz 25 czerwca 2011 roku , rzekomo dostarczonymi – jak dowodzi skarżący, przez E Sp.. z o.o. Z pisma organu I instancji z 9 lipca 2014 r. kierowanego do Syndyka masy upadłości tejże spółki wynika ,że niezbędne dla oceny czy dostawy te miały miejsce są oryginalne dowody w postaci ; faktur VAT, ewidencji sprzedaży, deklaracji VAT ( tu: kopii ) , dokumentów potwierdzających odbiór towarów, wskazujących kto faktycznie towar odebrał , a także potwierdzeń zapłaty . Rzeczone pismo jest wynikiem otrzymania pisemnej informacji od owego Syndyka w dniu 6.11.3023 r. , do którego zresztą wprost nawiązuje , i z którego wynika, że cała dokumentacja spółki E związana z jej działalnością, przekazana została do Archiwum w S. wobec ogłoszonej upadłości obejmującej likwidację majątku spółki E . Jednocześnie do przedmiotowego pisma załączono komplet wydruków faktur VAT dotyczących dostaw do skarżącej spółki , stanowiących ich duplikaty , datowane 6 listopada 2013 r. Są wśród nich także dwie faktury , traktowane przez organ jako nie odnotowane w rejestrach spółki podatnika. Oczywistym w tych warunkach jawi się, usprawiedliwiona wątpliwość skarżącej, akceptowana przez sąd rozpoznający sprawę ,że jest to materiał niewystarczający dla postawienia kategorycznej tezy ,że doszło do zawarcia owych transakcji z tym podmiotem, jakkolwiek odnotować należy ,że znakomitej ich ilości się nie kwestionuje ( str. 17, 18 uzasadnienia decyzji). Odnosząc się do tej kwestii zauważyć należy, że nie są to wydruki faktur tylko ich duplikaty, Zastanawiająca jest niekonsekwencja organu w gromadzeniu i ocenie tego materiału dowodowego. W odniesieniu do spółki E organ wzywa do złożenia szeregu istotnych dowodów z dokumentów , co jest szczególnym wyrazem realizacji celu postępowania dowodnego , dojścia do prawdy obiektywnej. A kiedy okazuje się , że pojawiają się trudności z ich otrzymaniem ( dokumenty złożone w Archiwum w S. ) administracja podatkowa uznaje za wystarczające dla przyjęcia tezy o dokonanej dostawie za udowodnioną , jedynie oparcie się na duplikatach wygenerowanych z systemu upadłej spółki , poświadczonych za zgodność z nie mającymi potwierdzenia w żaden sposób dowodami, które przecież są zdeponowane czy przechowywane w archiwum. W tych warunkach jako rażące uznać należy dla dalszego dociekania rzeczywistych stosunków gospodarczych jakie łączyły oba te podmioty stwierdzenie organu o braku interesu Skarbu Państwa w ponoszeniu opłaty za udostępnienie danych z prywatnego archiwum ( str. 51 ab initio uzasadnienie organu I instancji ). Zdaniem sądu stanowisko to jest wyrazem niezrozumienia znaczenia prawdy rzeczywistej a więc konieczności odtworzenia zaistnienia obiektywnie określonych faktowi , z którymi ustawa podatkowa wiąże obowiązki w sferze ponoszenia ciężarów na rzecz budżetu państwa. Zasłanianie się koniecznością poniesienia dodatkowych wydatków związanych z uzyskaniem istotnych materiałów źródłowych , jak sądzić należy wydatków o niewielkim rozmiarze albowiem dotyczącym zdarzeń gospodarczych obejmujących zaledwie dwie transakcje , jest przejawem jaskrawego naruszenia praw strony do urzeczywistnienia wskazywanego przez nią stanowiska. Interes Skarbu Państwa jest w tym ujęciu wyraźnie faworyzowany ze szkodą dla podatnika. W odniesieniu do rzekomego, póki co, stwierdzenia o nabyciu towarów opisanych w dwóch duplikatach faktur spółki E , nie jest uprawnione twierdzenie , iż okoliczność ta została udowodniona dotychczas zgromadzonym materiałem dowodowym. Słusznie domagał się skarżący pozyskania dowodów , które przez jakiś czas za istotne uznawał także organ, ażeby później przekonywać , że potrzebę tę niweczą związane z tym faktem dodatkowe wydatki. Sąd ocenia , iż organy nie wykazały , że strona zawarła dwie transakcje z E sp. z o.o. . Dotychczas zgromadzony materiał dowodowy na tak radykalną jego ocenę nie pozwala. W tych okolicznościach zasadne są zarzuty skargi nie wyjaśnienia w sposób wyczerpujący rzeczywistych stosunków handlowych łączących spółkę z dostawcami, materiał dowodowy jest niekompletny Powyższe wyraża się w ciągle aktualnym pytaniu - czy dostawy objęte 46 fakturami dotarły do podatnika , a następnie czy mogły stanowić o rozmiarze jego sprzedaży , w jakikolwiek sposób nie byłaby ona wyliczona. Odmowa przeprowadzenia wnioskowanych dowodów bez wątpienia naruszała art. 180 § 1 oraz art. 188 Op. gdyż nie było podstaw do stawiania tezy ,że przyjęte ustalenia były wystarczająco wyjaśnione i potwierdzone innymi dowodami m.in. treścią pism organu podatkowego w B. oraz pismami Syndyka masy upadłości spółki E J. F. , który notabene podpisał pismo kierowane do urzędu z dnia 11 lipca 2014 r. jako Syndyk , nie będąc już nim , o czym wspomina w jego treści. Walor dowodowy tej korespondencji chociażby już z tego powodu jest wątpliwy, jakkolwiek zawiera jedynie informację o miejscy przechowywania dokumentów spółki. Nie sposób także nie dostrzec występujących sprzeczności w odtworzeniu stanu faktycznego wówczas kiedy organ odwoławczy wskazuje ,że strona przedłożyła paragony fiskalne wskazujące na określone pozycje asortymentowe przypisując je do stawek VAT 22% i 8 % ( str. 6,7 uzasadnienia decyzji ) ażeby z kolei na str. 13 tego opracowania twierdzić ,że brak m.in. paragonów z kasy rejestrującej pozwalał przypuszczać ,że miała miejsce sprzedaż poza tym urządzeniem. Można co najwyżej domniemywać ,że chodzi tu o brak zaewidencjonowania sprzedaży z tytułu dostawy towaru , który jak twierdzi administracja nie został odnotowany w stosownej ewidencji zakupu prowadzonej przez podatnika. Skoro organ powołuje tę okoliczność jako element szeroko rozumianej nierzetelności prowadzonej ewidencji sprzedaży , to brak jednoznaczności stanowiska w tym względzie nie może przemawiać na niekorzyść podatnika. Opisane nieprawidłowości w działaniu organów wyrażone naruszeniem powołanych przepisów postępowania , efektem których w ocenie sądu jest niewłaściwie zrekonstruowany stan faktyczny , nie uprawniają do oceny ,że ewidencje podatnika były nierzetelne w świetle powołanego przepisu art. 193 § 4 Op., i w dalszej kolejności uprawniały do szacowanie przychodu. Z tego powodu przedwczesnym jest ocena przepisów prawa materialnego w tym także dotyczących określenia podstawy opodatkowania przez oszacowanie z zastosowaniem określonych metod , przewidzianych przez ustawodawcę w art. 23 § 3 Op. a gdy te nie mogą zostać zastosowane, skorzystanie z metody wypracowanej przez organ (§ 4 art. 23 OP. ). Nie przesądzając zatem w tym przedmiocie albowiem jest to niemożliwe skoro organ nie zebrał pełnego materiału dowodowego , a zatem nie mógł być on poddany wyczerpującemu rozpatrzeniu w granicach swobodnej jego oceny, należy jednak wskazać także na brak zasadności niektórych zarzutów skargi. Rozważając je teoretycznie nie można zgodzić się z twierdzeniem ,że organ podatkowy skoro nie zastosował się do regulacji art. 193 § 6 OP. i nie sporządził protokołu z badania ksiąg , iż jest to warunek wystarczający ażeby odmówić uznania ich za nierzetelne. W judykaturze jednolicie przyjmuje się , że stwierdzenie nierzetelności ksiąg podatkowych lub wadliwego ich prowadzenia w trybie art. 193 § 6 OP. może nastąpić w innym protokole niż protokół z badania ksiąg , o ile a) dokument ten spełnia wymogi ww. przepisu tj. określa okres za jaki uznano księgi za nierzetelne lub wadliwie prowadzone oraz w jakiej części księgi są dotknięte tymi wadami ; b) realizuje funkcję protokołu z badania ksiąg; c) nie zagraża realizacji uprawnienia strony wynikającego z art. 193 § 8 Op. ( por. wyrok NSA z 27 maja 2010 r. sygn. akt II FSK 119/09 ). Sąd rozpoznając sprawę poglądy te podziela. Oznacza to , że wystąpienie tych elementów w protokole z kontroli powoduje ,że bez znaczenia pozostaje kwestia , że sporządzono protokół z kontroli , a nie odrębny protokół z badania ksiąg podatkowych. Nie jest także uprawniony pogląd forsowany przez skarżącego ,że podstawą braku uznania ksiąg za dowód tego co wynika z zawartych w nich zapisów jest łączne wykazanie, że są one nierzetelne oraz wadliwe. Jak wskazuje treść art. 193 § 4 Op. dla pozbawienia ich mocy dowodowej wystarczy ,że wystąpi jedna z przesłanek wymienionych przez ustawodawcę, a mianowicie prowadzenie ich w sposób nierzetelny lub wadliwy. Użycie spójnika lub zaświadcza ,że wystąpienie tylko jednej z tych przesłanek wystarcza ażeby nie uznać ksiąg jako dowód. Ponownie rozpoznając sprawę organ zobowiązany będzie do uzupełnienia materiału dowodowego , uwzględniając w tym zakresie zgłoszone wniosku dowodowe przez stronę skarżąca na etapie postępowania podatkowego tj. konieczność zażądania z Archiwum [...] F sp. z o.o. w S. dokumentów opisanych w piśmie Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł. –Ś. z dnia 9 lipca 2014 r. ( k.486 akt adm.) ze szczególnym uwzględnieniem wskazanych w nim faktur VAT nr [...] z 20.05.2011 r. oraz nr [...] z 25.06.2011 r. , dokumentów potwierdzających odbiór towarów widniejących na tych fakturach w postaci np. protokołu, listu przewozowego lub innego dokumentu, z którego wynikać będzie kto faktycznie odebrał towar jak również potwierdzeń dokonania zapłaty. W zależności od zawartych w nich informacji przeprowadzić także dowody z przesłuchania świadków , osób uczestniczących w transakcjach po obu stronach, na okoliczność przebiegu owych dostaw. Jeśli chodzi o dostawy towarów objęte 44 fakturami wystawionymi przez Spółkę D organ zobowiązany będzie do wyjaśnienia przyczyn dostaw piwa i pozostałego asortymentu przez ten podmiot – jak twierdzi do skarżącej spółki, pod wskazany adres wpisany na fakturach, tj. Ł. , ul. B nr 124, skoro jak zauważył w decyzji , i która to okoliczność nie jest kwestionowana , że w tym miejscu podatnik nie prowadził działalności od 1 marca 2011 r. ; przesłucha na te okoliczności świadków podanych przez pełnomocnika spółki tak ze strony dostawcy ( także kierowców ) jak i odbiorcy, celem ustalenia czy odbierali towar w imieniu i dla spółki; zażąda przedstawienia oryginalnych dowodów rozliczenia za sprzedane towary , którymi zweryfikuje posiadane informacje o rozliczeniu dostaw w postaci dysponowanych wydruków zapłaty z systemu księgowego Spółki D , wreszcie zajmie jednoznaczne stanowisko co do istnienia bądź braku wydruków z kas rejestrujących. Następnie pozyskany w ten sposób nowy materiał dowodowy , uzupełniony o już posiadany , podda wszechstronnej oceny przy uwzględnieniu zasad wiedzy , doświadczenia oraz zasad logiki, także w zakresie przenikania się wypływających z niego wniosków, co pozwoli na jednoznaczne - faktyczne odtworzenie przebiegu zdarzeń gospodarczych związanych z dostawami , które półki co sytuuje jako niezaewidencjonowane , generujące nieopodatkowane przychody z ich sprzedaży. W zależności od podjętych ocen zajmie stanowisko w zakresie określenia podstawy opodatkowania – przychodu, bądź uzna ,że deklarowany jest właściwy, nie będąc skrępowany wyborem metody szacowania przychodu , jeśli taka potrzeba zaistnieje, dając temu przekonywujący wyraz w uzasadnieniu podjętego stanowiska. Wobec stwierdzonych naruszeń przepisów postępowania wskazanych wcześniej , które w sposób niewątpliwy i istotny oddziaływają na wydaną decyzję , czyniąc ją nieprawidłową , sąd na zasadzie art. 145 § 1 pkt 1 lit c. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj. Dz.U. z 2012 r. poz 270 ze zm. ) postanowił uchylić zaskarżoną decyzję . O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 oraz 205 § 2 cytowanej ustawy . ds