I SA/Gd 62/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Wojtynowska, Sędziowie Sędzia NSA Elżbieta Rischka (spr.), Sędzia NSA Małgorzata Tomaszewska, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 23 marca 2016 r. sprawy ze skargi "A" Sp. z o.o. z siedzibą w G. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w G. z dnia 12 listopada 2015 r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia wniesienia odwołania z uchybieniem terminu oddala skargę. Decyzją z dnia 10 marca 2014 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej określił "A" Sp. z o. o. wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za 2008 r. w wysokości 10.830.000,00 zł. Przedmiotowa decyzja zawierała stosowną klauzulę pouczającą o terminie i trybie wniesienia odwołania, o następującej treści: Na podstawie art. 26 ust. 1 w związku z art. 31 ust. 1 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej (jt. Dz. U. z 2004 r., nr 8 poz. 65 ze zm.) oraz art. 223 ustawy z dnia 29 lipca 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., nr poz. 60 ze zm., dalej jako "O.p.") stronie przysługuje prawo wniesienia odwołania do Dyrektora Izby Skarbowej za pośrednictwem organu, który wydal decyzję, w terminie 14 dni od daty jej doręczenia. Przedmiotowa decyzja została przesłana na ujawniony w Krajowym Rejestrze Sądowym (Nr KRS: [...]) adres Spółki tj.: [...]. Mimo dwukrotnego awizowania przez Urząd Pocztowy [...] przesyłki poleconej zawierającej tę decyzję w dniach 12 i 27 marca 2014 r. nie została ona odebrana przez Spółkę i została zwrócona do nadawcy z adnotacją poczty: "ZWROT nie podjęto w terminie". W dniu 1 października 2015 r., tj. po upływie obowiązującego terminu, wpłynęło do Urzędu Kontroli Skarbowej, za pośrednictwem poczty (data stempla pocztowego 29 września 2015 r.) odwołanie od wydanej decyzji. W uzasadnieniu odwołania pełnomocnik Spółki wskazał, iż: "reprezentujący skarżącą spółkę "A" Sp. z o. o. – A. N. udzielił pełnomocnictwa adw. M. J. i zgodnie z bezwzględnie obowiązującymi przepisami Ordynacji podatkowej (art. 145 Ordynacji podatkowej) wszelka korespondencja w tym wydane w sprawie decyzje winny zostać doręczone ustanowionemu pełnomocnikowi." Postanowieniem z dnia 12 listopada 2015 r. Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że odwołanie Spółki - reprezentowanej przez pełnomocnika Pana M. J. - od powyższej decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 10 marca 2014 r. zostało wniesione z uchybieniem terminu określonego w treści art. 223 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej. W uzasadnieniu Dyrektor wyjaśnił, że jak wynika z akt sprawy reprezentujący Spółkę z o. o. "A" Pan A. N. udzielił rzeczywiście pełnomocnictwa adwokatowi Panu M. J., do reprezentowania skarżącej Spółki w postępowaniu prowadzonym przez Urząd Kontroli Skarbowej, jednakże pełnomocnictwo o takim zakresie zostało złożone do organu I instancji w dniu 5 maja 2015 r., tj. po upływie ponad roku od czasu wydania przedmiotowej decyzji. Natomiast pełnomocnictwo z dnia 29 sierpnia 2013 r., które złożył adwokat Pan M. J. w toku prowadzonego postępowania kontrolnego nie obejmowało swoim zakresem upoważnienia do reprezentowania Spółki, lecz Pana A. N. Jak wynika bowiem z treści tego pełnomocnictwa: "Ja, niżej podpisany A. N. (...) upoważniam (...) do reprezentowania mnie przed Dyrektorem Urzędu Kontroli Skarbowej (...)." Mając na uwadze powyższe Dyrektor Izby Skarbowej uznał, że przedmiotowa decyzja została prawidłowo doręczona Spółce, gdyż do czasu jej wydania nie ustanowiła ona pełnomocnika. Zatem termin do wniesienia odwołania upłynął w dniu 26 marca 2014 r. a odwołanie złożone w dniu 29 września 2015 r., wniesione zostało z uchybieniem terminu. Od powyższego rozstrzygnięcia skarżąca, reprezentowana przez pełnomocnika, złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku wnosząc o uchylenie ww. postanowienia i zasądzenia kosztów wg norm przepisanych, zarzucając naruszenie przepisów art. 136 i art. 145 O.p. W uzasadnieniu skargi skarżąca podkreśliła, iż zgodnie z dyspozycją art. 136 ustawy - Ordynacja Podatkowa, strona może działać przez pełnomocnika, chyba że charakter czynności wymaga jej osobistego działania. W ocenie skarżącej cytowana regulacja, wyraźnie wskazuje, że w postępowaniu podatkowym uprawnieniem do ustanowienia pełnomocnika dysponuje jedynie strona postępowania, nie zaś przesłuchany w związku ze sprawą świadek. Również podkreślenia wymaga, iż A. N. - jako Prezes Zarządu Spółki - słuchany mógł być wyłącznie jako strona, nie zaś jako świadek w sprawie, i jako strona udzielił spornego pełnomocnictwa. Skarżąca wskazała, iż takie stanowisko znajduje potwierdzenie w utrwalonej linii orzeczniczej wytworzonej w związku z ustanowieniem pełnomocnika w postępowaniu podatkowym. Skarżąca podkreśliła ponadto, iż strona postępowania ustanawiająca pełnomocnika, chroni się przed skutkami nieznajomości prawa, a jeżeli organ administracji pomija pełnomocnika w toku czynności postępowania administracyjnego, to niweczy skutki staranności strony w dążeniu do ochrony swych praw i interesów oraz otrzymania takiej ochrony prawnej, jaką powinna ona uzyskać w państwie prawa. Zdaniem Spółki instytucja pełnomocnika procesowego uregulowana w art. 136 Ordynacji podatkowej bezspornie dotyczy wyłącznie osoby, której przysługuje przymiot strony, a zatem brak jest podstaw do uznania prawa do skutecznego ustanowienia pełnomocnika przez osobę wezwaną do złożenia zeznań w charakterze świadka. Jednocześnie pełnomocnictwo dołączone do akt sprawy rodzi obowiązek po stronie organu podatkowego uwzględnienia udziału pełnomocnika. Obowiązek ten ma charakter bezwzględny i nie pozostawia pola do uznania po stronie organu podatkowego. W niniejszej sprawie pełnomocnictwa udzielał A. N., słuchany w postępowaniu w charakterze strony - a zatem oczywistym jest, że i pełnomocnictwo, jakiego udzielił, było pełnomocnictwem strony. Tym samym w sprawie należy uznać pełnomocnika - adwokata M. J. - za ustanowionego skutecznie dla Spółki, a co za tym idzie, dokonywane przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej na adres Spółki doręczenia za wadliwe. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył co następuje: Na wstępie należy podkreślić, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2014 r., poz. 1647), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem (legalności), jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Sądy administracyjne, kierując się wspomnianym kryterium legalności, dokonują oceny zgodności treści zaskarżonego aktu oraz procesu jego wydania z normami prawnymi – ustrojowymi, proceduralnymi i materialnymi – przy czym ocena ta jest dokonywana według stanu prawnego i zasadniczo na podstawie akt sprawy istniejących w dniu wydania zaskarżonego aktu. W świetle art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270, ze zm.; dalej jako "p.p.s.a.") kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje m.in. orzekanie w sprawach skarg na postanowienia wydane w postępowaniu administracyjnym. Stosownie do art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną. Oznacza to, że bierze pod uwagę wszelkie naruszenia prawa, a także wszystkie przepisy, które powinny znaleźć zastosowanie w rozpoznawanej sprawie, niezależnie od żądań i wniosków podniesionych w skardze – w granicach sprawy, wyznaczonych przede wszystkim rodzajem i treścią zaskarżonego aktu. Badając rozpoznawaną sprawę w tak zakreślonej kognicji, Sąd nie dopatrzył się naruszeń prawa, które skutkowały koniecznością wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonego postanowienia. W myśl art. 26 ust. 1 w związku z art. 31 ust. 1 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej oraz art. 223 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa odwołanie wnosi się w terminie czternastu dni od dnia doręczenia decyzji stronie. Stosownie do treści art. 144 Ordynacji podatkowej organ podatkowy doręcza pisma za pokwitowaniem przez pocztę, swoich pracowników lub przez osoby uprawnione na podstawie odrębnych przepisów. Jeżeli strona ustanowiła pełnomocnika, pisma doręcza się pełnomocnikowi (art. 145 § 2 Ordynacji podatkowej). Stosownie natomiast do art. 137 § 1 Ordynacji podatkowej pełnomocnikiem strony może być osoba fizyczna mająca pełną zdolność do czynności prawnych, zgodnie z art. 137 § 2 Ordynacji podatkowej, pełnomocnictwo powinno być udzielone na piśmie lub zgłoszone ustnie do protokołu, a według art. 137 § 3 Ordynacji podatkowej pełnomocnik jest zobowiązany dołączyć do akt oryginał lub urzędowo poświadczony odpis pełnomocnictwa, a radca prawny może sam uwierzytelnić odpis udzielonego mu pełnomocnictwa. Złożenie dokumentu pełnomocnictwa przesądza o tym, że strona dokonuje wyboru, aby w danym postępowaniu była reprezentowana przez ustanowionego przez siebie pełnomocnika. Jak słusznie wskazał Dyrektor Izby Skarbowej w doktrynie prawa terminem "pełnomocnictwo" określa się czynność prawną, której treścią jest oświadczenie woli mocodawcy upoważniające osobę lub osoby do dokonania w jego imieniu czynności określonych w pełnomocnictwie. Na podstawie tego umocowania pełnomocnik jest upoważniony do reprezentowania (zastępstwa) mocodawcy w zakresie określonym w pełnomocnictwie, w stosunkach prawnych z innymi podmiotami prawa. Zatem pełnomocnictwo legitymuje pełnomocnika do dokonywania czynności prawnych w imieniu mocodawcy. Dlatego też zakres powinien być wyraźnie i precyzyjnie określony. W przypadku gdy mocodawcą jest strona będąca osobą prawną - jak w niniejszej sprawie - pełnomocnictwo musi być podpisane przez osoby pełniące funkcje organów zgodnie z przepisami regulującymi sposób reprezentacji lub inne osoby upoważnione do reprezentowania takich osób. Tymczasem z treści spornego pełnomocnictwa z dnia 29 sierpnia 2013 r., na które powołuje się autor skargi wynika, że: "Ja, niżej podpisany A. N. (...) upoważniam (...) do reprezentowania mnie przed Dyrektorem Urzędu Kontroli Skarbowej (...)." Pełnomocnictwo to nie zawiera zatem wskazania, że: - Pan A. N. reprezentuje skarżącą Spółkę, - Pan A. N. udzielił pełnomocnictwa adwokatowi Panu M. J. do występowania w imieniu skarżącej Spółki. Przedmiotowe pełnomocnictwo nie zostało również opatrzone żadną pieczątką ani adnotacją wskazującą, iż dokument ten dotyczy Spółki i został podpisany przez osobę upoważnioną do jej reprezentacji. Zatem - jak wynika z powyższego - pełnomocnictwo z dnia 29 sierpnia 2013 r., które złożył adwokat Pan M. J. w toku prowadzonego postępowania kontrolnego nie obejmowało swoim zakresem upoważnienia do reprezentowania Spółki, lecz Pana A. N. Reprezentujący Spółkę z o. o. "A" Pan A. N. udzielił rzeczywiście pełnomocnictwa adwokatowi Panu M. J., do reprezentowania skarżącej Spółki w postępowaniu prowadzonym przez Urząd Kontroli Skarbowej, jednakże pełnomocnictwo o takim zakresie zostało złożone do organu I instancji w dniu 5 maja 2015 r., tj. po upływie ponad roku od czasu wydania przedmiotowej decyzji. W związku z powyższym prawidłowo uznał Dyrektor Izby Skarbowej, że przedmiotowa decyzja została prawidłowo doręczona Spółce, gdyż do czasu jej wydania nie ustanowiła ona pełnomocnika. Organ odwoławczy co prawda błędnie wskazał w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia, że termin do wniesienia odwołania upłynął w dniu 26 marca 2014 r., gdyż wobec awizowania po raz pierwszy przesyłki zawierającej sporną decyzję w dniu 12 marca 2014 r., należy uznać ją za skutecznie doręczoną, w trybie art. 150 O.p., w dniu 26 marca 2014 r. Zatem liczony od tej daty termin do wniesienia odwołania upłynął w dniu 9 kwietnia 2014 r. Nie zmienia to jednak faktu, że odwołanie złożone w dniu 29 września 2015 r., wniesione zostało z uchybieniem czternastodniowego terminu. Zasadnie zatem organ odwoławczy stwierdził uchybienie terminu do wniesienia odwołania co czyni zarzuty skargi nieuzasadnionymi. Marginalnie jedynie Sąd wskazuje, że w niniejszej sprawie pomimo niebudzących wątpliwości co do zakresu reprezentacji w spornym pełnomocnictwie organ kontroli skarbowej w toku prowadzonego postępowania kontrolnego dwukrotnie (pismo z dnia 11 lutego 2014 r. i z dnia 14 lutego 2014 r.) zwracał się do adwokata Pana M. J. z prośbą o wskazanie: czy pełnomocnictwo to dotyczy również reprezentowania Spółki z o. o. "A" z/s w [...], w której funkcję Prezesa pełni Pan A. N. Pisma te - jak wynika z akt sprawy - pozostały bez odpowiedzi. Mając powyższe na uwadze, Sąd na mocy art. 151 p.p.s.a. skargę oddalił.