II FSK 2474/16

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Jacek Brolik (sprawozdawca), Sędzia NSA Jerzy Płusa, Sędzia WSA (del.) Artur Kot, Protokolant Anna Rembowska, po rozpoznaniu w dniu 9 października 2018 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej O. [...] S.A. z siedzibą w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 8 kwietnia 2016 r. sygn. akt I SA/Lu 1265/15 w sprawie ze skargi O. [...] S.A. z siedzibą w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Lublinie z dnia 18 sierpnia 2015 r. nr [...] w przedmiocie nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2009 r. oddala skargę kasacyjną. Wyrokiem z dnia 8 kwietnia 2016 r. w sprawie o sygn. akt I SA/Lu 1265/15 ze skargi O.[...] S.A. w W. (dalej: spółka) na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Lublinie z dnia 18 sierpnia 2015 r. w przedmiocie podatku od nieruchomości, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. (Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) oddalił skargę. Stan faktyczny sprawy przyjęty przez Sąd pierwszej instancji przedstawia się następująco. Zaskarżoną decyzją wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 220 § 2 i art. 13 § 1 pkt 3 i § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613, dalej: O.p.), Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Lublinie po rozpatrzeniu spółki od decyzji Wójta Gminy N. z dnia 29 kwietnia 2015 r., o określeniu na koncie podatkowym spółki nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2009 r. w wysokości 58.477 zł, utrzymało zaskarżoną decyzję mocy. W uzasadnieniu decyzji Kolegium podało, że w odwołaniu od decyzji organu pierwszej instancji zarzucono organowi naruszenie art. 76 § 1 O.p., który obliguje organ do zaliczenia nadpłaty wraz z ich oprocentowaniem z urzędu na poczet zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę, odsetek za zwłokę określonych w decyzji, o której mowa w art. 53 a) O.p. oraz bieżących zobowiązań podatkowych, a w razie ich braku do zwrotu nadpłaty z urzędu, chyba że podatnik złoży wniosek o zaliczenie nadpłaty w całości lub w części na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych, z zastrzeżeniem § 2. Pełnomocnik spółki stwierdził, że skoro w przedmiotowej sprawie doszło do powstania nadpłaty, gdyż Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Lublinie uchyliło decyzję Wójta Gminy N. w sprawie podatku od nieruchomości za 2009 r. to organ powinien ją zwrócić podatnikowi wraz z oprocentowaniem. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Lublinie nie podzieliło stanowiska spółki. Przypomniało, że decyzją z dnia 17 grudnia 2014 r. organ pierwszej instancji określił spółce wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za rok 2009. W dniu 30 grudnia 2014 r. spółka dokonała wpłaty kwoty 58.477 zł. W odwołaniu od decyzji z dnia 17 grudnia 2014 r. pełnomocnik spółki wniósł o jej uchylenie oraz umorzenie postępowania w sprawie ze względu na przedawnienie zobowiązania. W dniu 31 grudnia 2014 r. spółka złożyła wniosek o stwierdzenie i zwrot nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2009 r. Decyzją z dnia 21 kwietnia 2015 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Lublinie uchyliło decyzję organu pierwszej instancji i umorzyło postępowanie w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2009 r., uzasadniając wydane rozstrzygnięcie upływem terminu przedawnienia. Kolegium stwierdziło, że organ ten prawidłowo stwierdził nadpłatę w kwocie 58.477 zł tożsamej z kwotą wpłaconą w dniu 30 grudnia 2014 r., której to wysokości strona nie kwestionuje. Jeśli chodzi o kwestię odsetek od tej nadpłaty, Kolegium powołało się na przepisy art. 78 § 3 i § 5 O.p. i stwierdziło, że stan faktyczny sprawy nie pozwala na zastosowanie w niej tych przepisów. W rozpoznawanej sprawie wydanie merytorycznego orzeczenia w sprawie z wniosku o stwierdzenie nadpłaty stało się możliwe dopiero po wydaniu ostatecznej decyzji kończącej postępowanie w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2009 r. Organ podatkowy nie przyczynił się do powstania przesłanki uchylenia decyzji z dnia 17 grudnia 2014 r., a postępowanie z wniosku strony o stwierdzenie nadpłaty zakończył, gdy tylko możliwe stało się merytoryczne załatwienie wniosku o nadpłatę. Do momentu zakończenia postępowania podatkowego nie było podstaw prawnych rozstrzygnięcia w przedmiocie nadpłaty (art. 79 § 1 O.p.). W konsekwencji W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, pełnomocnik spółki wniósł o uchylenie powyższej decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Lublinie ze względu na naruszenie w niej 233 § 1 pkt 1 O.p. poprzez utrzymanie w mocy decyzji Wójta, w sytuacji, gdy nie uwzględnia ona oprocentowania od powstałej nadpłaty w kwocie 58.477,00 zł, liczonego od dnia 30 grudnia 2014 r. do dnia zwrotu nadpłaty, tj. do 6 maja 2015 r., co w konsekwencji miało wpływ na naruszenie art. 77 § 1 pkt 1 lit. b oraz art. 78 § 1 i § 3 pkt 1 i 2 O.p. W odpowiedzi na skargę, Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Lublinie wniosło o jej oddalenie, w całości podtrzymując swoje stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie wskazanym na wstępie wyrokiem oddalił skargę. Sąd ustalił, że w sprawie poza sporem jest fakt istnienia nadpłaty w podatku od nieruchomości spółki za 2009 r. O nadpłacie tej orzekł organ pierwszej instancji w decyzji z dnia 29 kwietnia 2015 r. Przedmiot sporu pomiędzy stronami dotyczy natomiast odmowy zapłaty przez organ podatkowy oprocentowania od stwierdzonej nadpłaty, które zdaniem spółki powinno być naliczone od dnia 30 grudnia 2014 r. do dnia zwrotu nadpłaty, tj. do 6 maja 2015 r. Z zaskarżonej decyzji i akt sprawy, wniosek spółki o zwrot nadpłaty i oprocentowania związany był z przedawnieniem zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2009 r. Z tego też powodu Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia 21 kwietnia 2015 r. uchyliło decyzję Wójta z dnia 17 grudnia 2014 r. i umorzyło postępowanie w sprawie. Konsekwencją decyzji Kolegium było rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji o określeniu spółce wysokości nadpłaty w wysokości 58.477,00 zł, a następnie zwrot tej kwoty na konto podmiotu w dniu 6 maja 2015 r., czyli w określonym w art. 77 O.p. trzydziestodniowym terminie od dnia wydania decyzji uchylającej. W świetle treści art. 77 § 1 pkt 1 lit. b O.p., zwrot nadpłaty następuje w ciągu 30 dni od dnia wydania decyzji o zmianie, uchyleniu lub stwierdzeniu nieważności decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego. Z kolei art. 78 O.p. określa zasady oprocentowania nadpłat i moment początkowy naliczenia tego oprocentowania. Jeżeli jak w niniejszej sprawie, nadpłata powstała w związku z uchyleniem decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego, to do ustalenia momentu początkowego liczenia oprocentowania istotne znaczenie ma to, czy organ przyczynił się do uchylenia decyzji. W ocenie Sądu nie można uznać, że wydanie przez organ pierwszej instancji decyzji określającej podatek na dwa tygodnie przed upływem terminu przedawnienia, uchylonej następnie przez organ odwoławczy z uwagi na art. 70 § 1 O.p., stanowi przyczynienie się przez organ podatkowy do powstania przesłanki zmiany lub uchylenia decyzji, o której mowa w tym przepisie. Przesłanki sformułowane w art. 78 § 3 pkt 1 i pkt 2 O.p. nie mają żadnego związku z czasem postępowania podatkowego i związane są jedynie z wadami decyzji podatkowej, z której wynikała nadpłata. W skardze kasacyjnej spółka zaskarżyła powyższy wyrok w całości wskazując na naruszenie przepisów postępowania tj.: 1. art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez nienależyte wyjaśnienie podstawy prawnej rozstrzygnięcia Sądu pierwszej instancji w kwestii przyczynienia się organu podatkowego do skutkującego powstaniem nadpłaty uchylenia decyzji określającej (pierwszoinstancyjnej); 2. art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 122 i art. 187 § 1 O.p. w zw. z art. 78 § 3 pkt 1 i pkt 2 O.p. poprzez ich niewłaściwe zastosowanie, polegające na oddaleniu skargi w sytuacji, w której wymagała ona uwzględnienia ponieważ, wbrew stanowisku Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Lublinie i Sądu nie wykazano, iż do powstania przesłanki uchylenia decyzji określającej wydanej I instancji nie przyczynił się organ podatkowy. W konsekwencji wniesiono o rozpoznanie skargi kasacyjnej na rozprawie, uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie Sądowi pierwszej instancji do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Lublinie na rzecz spółki kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego wg. norm przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Brak było podstaw do uwzględnienia skargi kasacyjnej. Na początek przypomnieć należy, że ocenione przez Sąd pierwszej instancji postępowanie administracyjne w sprawie niniejszej zostało wszczęte wnioskiem strony skarżącej o stwierdzenie i zwrot nadpłaty w podatku od nieruchomości, który nie obejmował żądania oprocentowania wymienionej nadpłaty, oprocentowanie to nie było przedmiotem wniosku, nie wynikało z jego treści. Wobec powyższego organ podatkowy pierwszej instancji w zakresie oprocentowania nadpłaty w sprawie nie orzekał. W postępowaniu nie pojawił się wniosek strony o przedmiotowe rozszerzenie jego zakresu; w odwołaniu od decyzji organu pierwszej instancji znalazły się tylko rozważania na temat oprocentowania, których organ drugiej instancji wprawdzie nie podzielił, w przedmiocie oprocentowania nadpłaty jednak nie orzekł, utrzymał tylko w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Nie ulega wątpliwości, że nadpłata podatku i oprocentowanie nadpłaty podatku to dwie różne, odrębne instytucje prawne, z przedstawienia stanu sprawy wynika natomiast, że oprocentowanie nadpłaty nie było przedmiotem wniosku wszczynającego postępowanie, nie było też przedmiotem rozstrzygnięć organów podatkowych obu instancji, w czym sądy administracyjne nie mogą ich zastąpić. Zagadnienie to – w kontekście przedmiotu wszczęcia i prowadzenia podatkowego postępowania administracyjnego – nie było też przedmiotem zarzutów rozpoznanej skargi kasacyjnej. Dodać także należy, że wszczynając w sierpniu 2014 r. postępowanie w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2009 r. organ podatkowy nie mógł skutecznie antycypować, że nie wyda decyzji w sprawie do końca okresu przedawnienia, tym bardziej że ze skargi kasacyjnej nie wynika jaki był przebieg tego postępowania i do zwłoki w wydaniu decyzji doprowadziło niedziałanie organu, nie zaś inne – od organu niezależne powody. Organ nie mógł też wiedzieć, że decyzja wymiarowa z dnia 17 grudnia 2014 r. nie zostanie przed upływem okresu przedawnienia doręczona pełnomocnikowi strony, skoro do tej daty decyzja ta została doręczona stronie, która w tymże terminie złożyła także wniosek o stwierdzenia nadpłaty podatku. Z tych powodów, na podstawie art. 184 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny skargę kasacyjną oddalił.