I SA/Po 2263/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Aleksandra Kiersnowska – Tylewicz Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Nikodem Sędzia WSA Karol Pawlicki (spr.) Protokolant st. sekr. sąd. Agnieszka Ratajczak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 06 maja 2016r. sprawy ze skargi A S.A. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za lata 2010 – 2014. I. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Burmistrza Gminy z dnia [...] nr [...]; II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz skarżącej A S.A. kwotę [...] zł ( [...] złotych 00/100 ) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Pismem z dnia [...] grudnia 2014 r. [...] S.A. w [...] (dalej: "[...]") wniosła o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2009 - 2014. Jako przyczynę powstania nadpłaty wskazano błędne opodatkowanie czterech obiektów jako budynków związanych z działalnością gospodarczą, podczas gdy powinny być one opodatkowane z zastosowaniem stawek właściwych dla budynków pozostałych; błędne opodatkowanie placu ładunkowego jako budowli związanej z działalnością gospodarczą oraz nieprawidłowe opodatkowanie dwóch budynków, które zostały fizycznie zlikwidowane. Postanowieniem z dnia [...] stycznia 2014 r. Burmistrz Gminy [...] wszczął z urzędu postępowanie w sprawie określenia [...] S.A. wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za lata 2009 - 2014. Decyzją z dnia [...] marca 2015 r. nr [...] Burmistrz Gminy [...] określił [...] S.A. wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za lata 2009 - 2014 odpowiednio w wysokości: [...] zł, [...] zł, [...] zł, [...] zł, [...] zł oraz [...] zł. W odwołaniu od powyższej decyzji Spółka wniosła o uchylenie decyzji w części dotyczącej opodatkowania czterech obiektów i placu. W uzasadnieniu odwołująca wyjaśniła, iż w/w obiekty z uwagi na zły stan techniczny nie nadają się do wykorzystywania w prowadzonej działalności gospodarczej, a tym samym powinny podlegać opodatkowaniu według stawek właściwych dla budynków pozostałych. W odniesieniu natomiast do placu ładunkowego Spółka podniosła, iż nie stanowi on budowli w rozumieniu przepisów o podatkach i opłatach lokalnych, a tym samym nie można go uznać za obiekt podlegający opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Decyzją z dnia [...] maja 2015 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w [...] uchyliło zaskarżoną decyzję i przekazało sprawę do ponownego rozpoznania organowi I instancji. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ odwoławczy wskazał, iż postępowanie podatkowego w zakresie określenia wysokości zobowiązania podatkowego za 2009 rok było bezprzedmiotowe z uwagi na jego przedawnienie. Tym samym przedmiotowa decyzja nie mogła się ostać. Po ponownym przeprowadzeniu postępowania, decyzją z dnia [...] lipca 2015 r. Burmistrz Gminy [...] określił [...] S.A. wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za lata 2010 - 2014 odpowiednio w wysokości: [...] zł, [...] zł, [...] zł, [...] zł oraz [...] zł, umarzając jednocześnie postępowanie w zakresie określenia podatku od nieruchomości za 2009 r. z uwagi na przedawnienie zobowiązania podatkowego. W uzasadnieniu decyzji organ wyjaśnił, iż bezpodstawne były twierdzenia podatnika jakoby wskazane przez niego budynki, z uwagi na swój zły stan techniczny - powinny podlegać opodatkowaniu według stawek właściwych dla budynków pozostałych. Organ nie zgodził się również z twierdzeniem, że wskazany przez podatnika plac nie powinien podlegać opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Określając wysokość podatku organ uwzględnił natomiast fakt rozbiórki dwóch budynków. Decyzją z dnia [...] września 2015 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w [...], po rozpatrzeniu odwołania, utrzymało w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu decyzji organ wskazał, że zgodnie z treścią art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz. U. z 2014 r., poz. 849 ze zm. – dalej: "u.p.o.l.") opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają następujące nieruchomości lub obiekty budowlane: 1) grunty; 2) budynki lub ich części; 3) budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Na podstawie art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., za grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej uważa się grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. Z przepisu tego wynika, że o tym, czy nieruchomość podlega opodatkowaniu stawkami podatkowymi w podwyższonej wysokości (art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a) decyduje sam fakt posiadania jej przez podmiot posiadający status przedsiębiorcy, wpisany do rejestru przedsiębiorców, a nie sposób, w jaki faktycznie jest ona wykorzystywana. Względy techniczne przywołane w w/w przepisie dotyczą możliwości wykorzystywania konkretnego przedmiotu opodatkowania i są okolicznością faktyczną niezależną od woli przedsiębiorcy, wynikającą bezpośrednio ze stanu technicznego tego przedmiotu powodującego "zerwanie" jego związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. Stanowią, że pod względem technicznym dany przedmiot nie nadaje się do użytku nie tylko w prowadzonym przedsiębiorstwie, ale do żadnej innej działalności gospodarczej, gdyż nie spełnia określonych wymogów technicznych niezbędnych do jego wykorzystania w celach gospodarczych. Względy techniczne, o których mowa w u.p.o.l, odnoszą się przede wszystkim do złego, nie odpowiadającego prowadzonej działalności gospodarczej stanu "technicznego" danego przedmiotu opodatkowania. Dodać należy, że przesłanki "względów technicznych" nie można traktować jako "typowej" ulgi podatkowej, gdyż ta sprowadza się do obniżenia podstawy opodatkowania, kwoty podatku lub stawki podatkowej. Niemniej jednak stanowi ona wyjątek od regulacji zawartej w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. powinna więc być interpretowana ściśle, a nie rozszerzająco. Samego pojęcia "względów technicznych" ustawodawca podatkowy nie definiuje, pozostawiając jego wyjaśnienie procesowi wykładni i stosowania prawa. Zdaniem organu zebrany w sprawie materiał dowodowy pozwalał na ocenę kwalifikacji podatkowej przedmiotów opodatkowania jakim są sporne między stronami budynki oraz plac. Co więcej, to na podatniku powołującym się na tego rodzaju okoliczności ciążył obowiązek wykazania w postępowaniu podatkowym, że dany przedmiot opodatkowania nie jest i nie może ze względów technicznych być trwale wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej. W rozpoznawanej sprawie tych okoliczności Spółka nie wykazała. W sprawie, jako dowód, zebrano i dopuszczono wszystko, co mogło przyczynić się do wyjaśnienia sprawy. Następnie zebrane całościowo dowody wyczerpująco rozpatrzono dokonując ich prawidłowej, logicznej i wszechstronnej oceny. Poczynione przez organ podatkowy ustalenia doprowadziły do słusznego - zdaniem organu odwoławczego - stwierdzenia, iż będące przedmiotem sporu budynki powinny być opodatkowane według stawek właściwych dla działalności gospodarczej, a plac jako budowla związana z działalnością gospodarczą. W skardze z dnia [...] listopada 2015 r. Spółka, reprezentowana przez pełnomocnika, wniosła o uchylenie decyzji SKO, a także decyzji I Instancji oraz zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych. Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie przepisów prawa materialnego: - art. 1a ust. 1 pkt. 3 u.p.o.l. poprzez błędne uznanie, że stan techniczny następujących obiektów: - magazynu przesyłkowego (ekspedycji), zlokalizowanego o nr inwentarzowym [...]: [...] (dalej: magazyn przesyłkowy), - magazynu [...] o nr inwentarzowym [...]: [...] (dalej: magazyn [...]), - budynku [...] o nr inwentarzowym [...]: [...] (dalej: budynek [...]), - budynku akumulatorowni o nr inwentarzowym [...]: [...] (dalej: budynek akumulatorowni) - nie spowodował, że straciły one cechy budynków mogących służyć działalności gospodarczej, a w konsekwencji nie zaistniały względy techniczne uzasadniające zastosowanie stawki opodatkowania właściwej dla budynków pozostałych, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e) u.p.o.l., - art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. w związku z definicją budowli z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. poprzez jego nieprawidłowe zastosowanie oraz stwierdzenie, że plac ładunkowy o nr inwentarzowym [...]: [...] (dalej: plac) podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości jako budowla związana z prowadzeniem działalności gospodarczej; - przepisów postępowania: - art. 210 § 4 w zw. z art. 210 § 1 pkt 6 O.p. poprzez pominięcie uzasadnienia prawnego i brak wskazania środków dowodowych, na podstawie których organ uznał, że nie są spełnione przesłanki uprawniające Spółkę do wyłączenia placu z opodatkowania podatkiem od nieruchomości, a także brak odniesienia się organu do kwestii spełniania przez plac przesłanek do skorzystania ze zwolnienia z art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.o.l. Odpowiadając na skargę organ wniósł o oddalenie skargi podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie, bowiem zaskarżona decyzja, jak i decyzja ją poprzedzająca, zostały wydane z naruszeniem prawa w stopniu powodującym konieczność wyeliminowania ich z obrotu prawnego. Kluczowe znaczenie dla każdego postępowania ma należyte ustalenie stanu faktycznego sprawy, tylko bowiem w takim przypadku możliwe jest prawidłowe ustalenie zakresu praw i obowiązków strony takiego postępowania. Zgodnie z wyrażoną w art. 122 O.p. zasadą prawdy obiektywnej, obowiązkiem organów podatkowych jest podjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Realizację tej zasady zapewnia między innymi przepis art. 187 § 1 O.p., zgodnie z którym organ podatkowy jest obowiązany zebrać i rozpatrzyć w sposób wyczerpujący cały materiał dowodowy. Z kolei na podstawie art. 191 O.p. organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Przepis ten zawiera zasadę swobodnej oceny dowodów, w myśl której ocena dowodów jest domeną wyłącznie organu podatkowego. Zarówno materiał dowodowy, jak i jego ocena winny, zgodnie z art. 210 § 4 O.p, znaleźć swoje odzwierciedlenie w treści uzasadnienia decyzji podatkowej. Uzasadnienie faktyczne decyzji powinno zawierać, w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności. Uzasadnienie prawne musi zaś zawierać wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa. Uzasadnienie faktyczne winno być spójne i logiczne, tak by z jego treści w sposób niebudzący wątpliwości wynikał ustalony przez organ podatkowy stan faktyczny, stanowiący podstawę rozstrzygnięcia podatkowego. Norma ta jest uzupełnieniem postanowień zawartych w art. 124 O.p., zgodnie z którym organy podatkowe powinny wyjaśniać stronom zasadność przesłanek, którymi kierują się przy załatwianiu sprawy, aby w miarę możliwości doprowadzić do wykonania przez strony decyzji bez stosowania środków przymusu. W orzecznictwie sądów administracyjnych podkreśla się, że wyczerpujące wyjaśnienie przesłanek rozstrzygnięcia konkretnej sprawy powinno w pełni odzwierciedlać się w uzasadnieniu decyzji, które ma przekonywać nie tylko do prawidłowości oceny sytuacji materialnej strony, ale również do zasadności treści rozstrzygnięcia. Organ jest zatem obowiązany wydać takie rozstrzygnięcie po przeprowadzeniu postępowania, aby strona była przekonana, iż jest to jedyne i słuszne rozstrzygnięcie danej sprawy w świetle obowiązujących przepisów. Wyjaśnienia, o których mowa w art. 124 O.p. mają wywołać u podatnika przekonanie, że rozstrzygnięcie sprawy jest prawidłowe nie tylko z formalnego punktu widzenia, ale również jest zgodne z przepisami prawa materialnego. Uzasadnienie prawne decyzji nie może polegać zatem tylko na powołaniu jednostki redakcyjnej przepisu prawa mających zastosowanie w sprawie. Powinno ono zawierać ich wykładnię, a wyjaśnienie podstawy rozstrzygnięcia, które powinno nastąpić na tle ustalonego stanu faktycznego. W ocenie Sądu w rozpatrywanej sprawie organy podatkowe nie uczyniły zadość obowiązkom wynikającym z przytoczonych przepisów. Istota sporu w rozpatrywanej sprawie sprowadzała się do rozstrzygnięcia, czy w okresie od [...] stycznia 2010 r. do [...] grudnia 2014 r. stan techniczny przedmiotowych obiektów uniemożliwiał ich wykorzystywanie w prowadzonej działalności gospodarczej skarżącej oraz czy plac może być przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości. W zaskarżonej decyzji organ odwoławczy wskazał na stanowisko organu I instancji, że plac powinien podlegać opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości jako budowla związana z prowadzeniem działalności gospodarczej. Brak jednak w decyzji SKO prawnego oraz faktycznego uzasadnienia takiego rozstrzygnięcia. SKO nie odniosło się także do zarzutu odwołania w sprawie ewentualnego spełniania przez plac przesłanek pozwalających na zastosowanie względem tego obiektu zwolnienia dla budowli wchodzących w skład infrastruktury kolejowej, zgodnie z brzmieniem art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.o.l. Organ I instancji zgodził się ze stanowiskiem Spółki w odniesieniu do budynku [...] oraz magazynu [...]. Burmistrz nie uwzględnił jednak wniosku w zakresie opodatkowania pozostałych obiektów. W zaskarżonej decyzji SKO przesłanki "względów technicznych" należy rozumieć jako niezależną od woli przedsiębiorcy, wynikającą ze stanu technicznego obiektu okoliczność faktyczną, która wyklucza możliwość wykorzystywania w prowadzonej działalności gospodarczej konkretnego przedmiotu opodatkowania. Wyjaśnić należy, że z definicji zawartej w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. wynika, że wszystkie budynki, budowle i grunty, będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z dwoma wyjątkami, które w tym przypadku nie zachodzą, są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, chyba że przedmiot opodatkowania nie może wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. Organy podatkowe zobowiązane były zatem wyjaśnić w sposób nie budzący wątpliwości kluczową dla rozstrzygnięcia kwestię, związaną z tym, czy określony przedmiot opodatkowania, to jest będące w posiadaniu przedsiębiorcy – [...] S.A. w [...] obiekty i plac, ze względu na ich stan techniczny są i mogą być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej. Rozważania organu dotyczące wykładni pojęcia "względy techniczne" należy uznać za prawidłowe co do zasady. W szczególności dotyczy to stwierdzenia, że względy techniczne odnoszą się do złego, nie odpowiadającego prowadzonej działalności gospodarczej stanu technicznego danego przedmiotu opodatkowania i to stanu, którego nie da się usunąć; wyłączenie musi mieć charakter obiektywny, czyli że dany przedmiot nie nadaje się do użytku nie tylko w działalności gospodarczej podatnika, ale do żadnej innej działalności gospodarczej i to niezależnie od woli podatnika. Jednocześnie, w ocenie Sądu, w przypadku takiego obiektu, jak wskazane przez Spółę, konieczne jest jednak indywidualne badanie czy stan techniczny obiektów powoduje, że prowadzenie działalności gospodarczej na gruncie i w budowlach jest możliwe ze względów technicznych. Zatem w sytuacji, gdy według podatnika względy techniczne i stan infrastruktury powodują, że sporne obiekty nie mogą być wykorzystywana w działalności gospodarczej – czemu dał wyraz w złożonym wniosku, a organ podatkowy kwestionuje prawidłowość tej deklaracji – to w toku prowadzonego postępowania organ powinien ustalić w sposób nie budzący wątpliwości, że możliwe jest w tym miejscu wykonywanie działalności gospodarczej, polegającej na udostępnianiu lub prowadzeniu przewozów towarów lub osób, czyli działalności ściśle kolejowej i stanowisko to uzasadnić. W szczególności pomocna mogła być dla organu w tym zakresie opinia biegłego, który stwierdziłby, czy stan techniczny spornych obiektów w badanych latach podatkowych jest tego rodzaju, że nadaje się lub nie do prowadzenia działalności gospodarczej. Organ winien wziąć pod uwagę również informacje skarżącej, że obiekty są od wielu lat wyłączone przez [...] z eksploatacji. Pomimo dozoru oraz faktu, że na obiektach umieszczone są tablice informacyjne o zakazie wstępu osób postronnych to obiekty w dalszym ciągu ulegają dewastacji. W decyzji organu I instancji organ jedynie wskazał, że ze znajdujących się w aktach sprawy dokumentów w postaci kart kontroli okresowej stanu technicznego obiektów budowlanych nie wynika, że przedmiotowe budynki są w takim stanie technicznym aby w stosunku do nich mogła znaleźć zastosowanie przesłanka względów technicznych z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Przeciwnie, zdaniem organu, w stosunku do wszystkich budynków stan stropów oraz fundamentów oceniono jako dobry. Stan dachów wszystkich budynków oceniono jako dostateczny, a w przypadku budynku akumulatorowi wyraźnie wskazano, iż kwalifikuje się on remontu. Stan ścian zewnętrznych budynku magazynu przesyłkowego i budynku akumulatorowi oceniono jako dobry, stan ścian zewnętrznych budynku SOK oceniono jako dobry do remontu, natomiast stan ścian zewnętrznych budynku magazynu [...] oceniono jako dostateczny. Organ stwierdził, że stan techniczny budynków przedstawiony w załączonych dokumentach nie pozwala tym bardziej stwierdzić, iż budynki Spółki znajdują się w stanie katastrofalnym, grożącym z ich zawaleniem. Jednocześnie organ pominął milczeniem, że w przedstawionych przez Spółkę kartach kontroli okresowej zawarte są sformułowania : "budynek pod względem technicznym nie nadaje się do eksploatacji", "obiekt przeznaczyć do likwidacji i rozbiórki". Powyższe ma dla sprawy znaczenie o tyle, że pojęcie "względów technicznych" nie jest w ustawie zdefiniowane, a tym samym obowiązkiem organu jest każdorazowo zbadanie, czy takie okoliczności w sprawie występują. Odnośnie placu Burmistrz Gminy [...] stwierdził, że przedmiotowy plac stanowi urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego. Skoro zaś plac jest urządzeniem budowlanym w rozumieniu art. 3 pkt 9 Prawa budowlanego, to zgodnie z treścią art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. należy uznać go za budowlę w rozumieniu tego przepisu. Natomiast decyzja organu odwoławczego nie zawiera żadnych stwierdzeń w tym zakresie. Stanowisko organu I instancji opiera się przy tym wyłącznie o materiał dowodowy przedstawiony przez Spółkę ( opis placu z dwoma zdjęciami zawarty we wniosku o nadpłatę z [...] grudnia 2014 r. oraz pismo z [...] lutego 2015 r. ). Zdaniem Sądu zebrany materiał dowodowy jest niewystarczający do dokonania prawidłowej kwalifikacji przedmiotowego placu jako urządzenia budowlanego. W ocenie Sądu organy winny jednoznaczne wyjaśnić, czy ewentualne wyłączenie przedmiotu opodatkowania z działalności gospodarczej ma charakter obiektywny, to jest stwierdzenie, czy przedmiotowe obiekty nie mogłyby być wykorzystywane do innej, niż ściśle kolejowa, działalności gospodarczej. Ewentualna opinia biegłego będzie pomocna do ustalenia, czy sporne obiekty pod względem technicznym nie nadają się do użytku, nie tylko w prowadzonym przedsiębiorstwie, ale do żadnej innej działalności gospodarczej, gdyż nie spełniają określonych wymogów technicznych niezbędnych do wykorzystania w celach gospodarczych, przy czym przeszkody, które nie pozwalają na eksploatację muszą istnieć w danym momencie, ale również mają mieć charakter trwały. Organ zobowiązany będzie w tym zakresie ustalić i wskazać w decyzji, o jakie obiekty chodzi. Niezależnie od opinii biegłego, stosownie do art. 180 § 1 O.p. organ ma do dyspozycji także inne środki dowodowe ( przesłuchanie strony, świadków, oględziny ), które umożliwić mogą dokonanie stosownej oceny, a sama strona też winna wykazać inicjatywę dowodową. Strona powinna zwłaszcza wykazać, że nie ma wpływu na decyzję o podjęciu prac remontowych, umożliwiających funkcjonowanie obiektów. Brak takich możliwości może być bowiem przesłanką do stwierdzenia, że prowadzenie działalności gospodarczej ściśle kolejowej jest niemożliwe ze względów technicznych. Zalecenia co dalszego postępowania wynikają wprost z rozważań Sądu, tj. podstawowym zadaniem organu będzie ustalenie czy w stosunku do spornych obiektów zachodzi przesłanka "względów technicznych" oraz czy sporny plac podlega zwolnieniu ze względu na brzmienie art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. Wybór środków dowodowych należeć będzie do organu, a ocena materiału dowodowego winna być zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 191 O.p. Mając powyższe na uwadze, Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c) i art. 135, art. 200, art. 205 § 2 i § 4 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.) orzekł jak w sentencji wyroku.