II FSK 1481/14

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Grażyna Nasierowska (sprawozdawca), Sędzia NSA Andrzej Jagiełło, Sędzia WSA del. Bogusław Woźniak, Protokolant Justyna Nawrocka, po rozpoznaniu w dniu 15 czerwca 2016 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej K. D. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 30 stycznia 2014 r. sygn. akt III SA/Łd 1211/13 w sprawie ze skargi K. D. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 26 września 2013 r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od K. D. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi kwotę 240 (dwieście czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. 1. Zaskarżonym wyrokiem z 30 stycznia 2014 r., sygn. akt III SA/Łd 1211/13 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi oddalił skargę K. D. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 26 września 2013 r. w przedmiocie odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego. 2. Ze stanu faktycznego przyjętego przez Sąd pierwszej instancji wynikało, że postanowieniem z 26 września 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi na podstawie art. 138 § 1 pkt 1 w związku z art. 144 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeksu postępowania administracyjnego (t.j. Dz. U. z 2013 r. poz. 267 z późn. zm.) dalej: K.p.a. w związku art. 17 § 1, art. 18 oraz art. 59 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. (Dz. U. 2012 r. poz. 1015 z późn. zm.) dalej: u.p.e.a. po rozpoznaniu zażalenia skarżącego na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. z 25 marca 2012 r. w sprawie odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego, utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. Naczelnik Urzędu Skarbowego w G. w dniu 3 września 2007 r. wystawił na małżonków P. i K. D. tytuł wykonawczy nr [...] obejmujący zaległość z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2003 r. w wysokości 64.407,20 zł. Podstawę wystawienia przedmiotowego tytułu wykonawczego stanowiła decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. z 2 listopada 2006 r. określająca zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2003 r. w wysokości 65.695,00 zł. Organ egzekucyjny w celu realizacji m.in. przedmiotowego tytułu wykonawczego w dniu 19 września 2007 r. skierował zawiadomienie o zajęciu prawa majątkowego stanowiącego wynagrodzenie skarżącego u dłużnika zajętej wierzytelności będącego pracodawcą, tj. do Komendy Wojewódzkiej Policji w [...]. Odpis powyższego tytułu wykonawczego wraz z zawiadomieniem P. D. odebrała w dniu 8 października 2007 r. Z kolei dłużnikowi zajętej wierzytelności zawiadomienie zostało doręczone w dniu 25 września 2007 r. W piśmie z 25 lutego 2013 r. skarżący zwrócił się o "zaprzestanie dokonywania czynności egzekucyjnych z wynagrodzenia". Wskazał, że w lipcu 2012r. uprawomocnił się wyrok Sądu Rejonowego w Z. II Wydziału Karnego uniewinniający P. B. (wcześniej D.) od czynu określonego w art. 56 § 2 k.k.s. Zdaniem strony ustały przesłanki prawne i faktyczne do prowadzenia przeciwko niej postępowania egzekucyjnego. Naczelnik Urzędu Skarbowego w G. postanowieniem z 25 marca 2012r. odmówił umorzenia postępowania egzekucyjnego. Organ egzekucyjny zakwestionował podniesioną przez stronę argumentację dotyczącą niewymagalności przedmiotowego zobowiązania. Podkreślił, że w dniu 2 listopada 2006 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w G. wydał decyzję określającą zobowiązanie podatkowe P. i K. D. w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2003 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi po rozpatrzeniu wniosku zobowiązanych o stwierdzenie nieważności decyzji z 2 listopada 2006 r., odmówił stwierdzenia nieważności tej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi w dniu 15 października 2008 r. oddalił skargę na powyższą decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi. W odniesieniu do przedstawionego przez stronę wyroku Sądu Rejonowego w Z. II Wydział Karny sygn. akt [...] organ wskazał, że nie dotyczy on kwestii powstania zobowiązania podatkowego, a jedynie rozstrzyga kwestię odpowiedzialności karnej skarbowej P. B. i nie może stanowić podstawy prawnej do umorzenia postępowania egzekucyjnego. Zaskarżonym postanowieniem z 26 września 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji. W skardze z 28 października 2013 r. skarżący wniósł o uchylenie postanowień organów oraz decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. oraz Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi, które obciążają skarżącego finansowo, zarzucając naruszenie przepisów Ordynacji podatkowej. Zdaniem strony wydane postanowienia są bezpodstawne, bezzasadne oraz wewnętrznie niespójne. Skarżący szczegółowo opisał stan faktyczny związany z wydaniem decyzji wymiarowej organu pierwszej instancji z 2 listopada 2006 r. i wskazał na bezprawność prowadzenia egzekucji. Podkreślił, że nie brał udziału w postępowaniu określającym zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2003 r. Powołał się na wyrok Sądu Rejonowego Z. II Wydział Karny sygn. [...] uniewinniający byłą żonę od popełnienia czynu z art. 56 § 2 k.k.s. 3. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko. 4. Sąd pierwszej instancji wskazał, że ze znajdującego się w aktach sprawy tytułu wykonawczego nr [...] wynika, że podstawę jego wystawienia stanowiła decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. z 2 listopada 2006 r., która została doręczona stronie w dniu 6 listopada 2006 r. Skarżącemu prawidłowo doręczono zawiadomienie o zajęciu prawa majątkowego stanowiącego wynagrodzenie u dłużnika zajętej wierzytelności będącego pracodawcą wraz z odpisem tytułu wykonawczego. Wobec tego skarżący brał udział w prowadzonym postępowaniu wymiarowym jak i egzekucyjnym, miał możliwość wniesienia zarzutów i kwestionowania obowiązku określonego tytułem wykonawczym. W opinii Sądu pierwszej instancji w rozpoznawanej sprawie dotyczącej odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego nie zachodzi żadna z przesłanek opisanych w treści art. 59 u.p.e.a. W rezultacie na akceptację zasługuje stanowisko organów egzekucyjnych, że w sprawie niniejszej brak było podstaw do umorzenia prowadzonego postępowania egzekucyjnego prowadzonego wobec skarżącego. Odnosząc się natomiast do wyroku Sądu Rejonowego w Z. II Wydziału Karnego z dnia [...] sygn. [...] Sąd wskazał, że nie stanowi on podstawy do umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego wobec skarżącego. Wyrokiem tym uniewinniono P. B. oskarżoną o to, że podała nieprawdę w zeznaniu podatkowym PIT-36 za 2003 r. Z ugruntowanej w tej mierze linii orzeczniczej sądów administracyjnych wynika, że rozstrzygnięcie postępowania karnego nie przesądza o zakresie zobowiązań podatkowych podatnika. W konsekwencji nie może również w sposób bezpośredni wpływać, jak tego domaga się skarżący, na toczące się postępowanie egzekucyjne, mające na celu wykonanie tych zobowiązań. Wbrew stanowisku skarżącego, istotne znaczenie ma w tym przypadku podkreślana przez Dyrektora Izby Skarbowej odmienność obu tych trybów postępowania. Jak słusznie wskazał organ odwoławczy, w postępowaniu karnym skarbowym pociąga się do odpowiedzialności sprawcę przestępstwa lub wykroczenia skarbowego i wymierza karę za popełniony czyn. Natomiast celem postępowania egzekucyjnego jest wyegzekwowanie należności podatkowej. Sąd pierwszej instancji podkreślił, że akcentowana przez skarżącego okoliczność dotycząca niespójności ustaleń faktycznych przyjętych przez organ w wydanej decyzji wymiarowej z wynikami postępowania w sprawie karnoskarbowej nie mogła być przedmiotem oceny organów egzekucyjnych w rozpatrywanej sprawie. Wydanie przez sąd karny wyroku uniewinniającego, nie skutkuje uchyleniem decyzji podatkowej i nie ma znaczenia dla rozpoznawanej sprawy, której przedmiotem nie są kwestie związane z prawidłowością wymiaru podatku, lecz dotyczące toku postępowania egzekucyjnego. Reasumując, Sąd pierwszej instancji stwierdził, że egzekwowany obowiązek został określony zgodnie z treścią obowiązku wynikającego z decyzji z 2 listopada 2006 r. Skoro zatem w sprawie nie wystąpiły przyczyny umorzenia postępowania egzekucyjnego, o których mowa w art. 59 § 1 u.p.e.a., to zasadnie Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji. 4. Skargę kasacyjną od powyższego wyroku wniósł skarżący zarzucając na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.) dalej: P.p.s.a. I. naruszenie prawa materialnego, tj.: - art. 145 § 1 pkt 1 lit. a w zw. z art. 151 P.p.s.a. wskutek oddalenia skargi mimo, że rozstrzygnięcie administracyjne narusza przepisy prawa materialnego, tj.: art. 59 § 1 pkt 7 w zw. z art. 33 § 1 pkt 7 w zw. z art. 15 § 1 u.p.e.a. w stopniu, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, przy czym naruszenie wskazanych przepisów polega na ich błędnej wykładni wskutek przyjęcia, że w stanie faktycznym ustalonym w sprawie nie zachodzi żadna przesłanka do umorzenia postępowania egzekucyjnego względem skarżącego w sytuacji, gdy wierzyciel wszczął egzekucję administracyjną bez uprzedniego doręczenia zobowiązanemu upomnienia zawierającego wezwanie do wykonania obowiązku, a nadto w sytuacji wątpliwości co do skuteczności doręczenia skarżącemu decyzji z 2 listopada 2006 r., - art. 145 § 1 pkt 1 lit. a w zw. z art. 151 P.p.s.a. wskutek oddalenia skargi mimo, że rozstrzygnięcie administracyjne narusza przepis prawa materialnego, tj.: art. 110 § 1 O.p. w stopniu, który miał wpływ na wynik sprawy, przy czym naruszenie wskazanego art. 110 § 1 O.p. polega na błędnej jego wykładni wskutek przyjęcia, że skarżący odpowiada całym majątkiem solidarnie za zobowiązania podatkowe byłej żony bez ustalenia górnej granicy tej odpowiedzialności, w sytuacji ustania w grudniu 2009 r. małżeństwa podatników. II. naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na treść rozstrzygnięcia: - art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w zw. z art. 7, 8, 9, 10, 77 § 1 K.p.a. polegające na niewzięciu pod uwagę całokształtu materiału dowodowego zgromadzonego w aktach administracyjnych rozpoznawanej sprawy w celu stwierdzenia, czy naruszono prawo materialne i czy miało to wpływ to wynik sprawy, a nadto naruszenie zasady pogłębiania zaufania obywateli do organów państwa, zasady informowania oraz nieuwzględnienie słusznego interesu skarżącego. Wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: 5. Skarga kasacyjna jako niezawierająca usprawiedliwionych podstaw podlega oddaleniu. Stosownie do art. 183 § 1 P.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej. Rozpoznanie sprawy w granicach skargi kasacyjnej oznacza, że Naczelny Sąd Administracyjny związany jest także wskazanymi w niej podstawami. Prawidłowe sformułowanie podstawy skargi kasacyjnej opierającej się na podstawie z art. 174 pkt 1 P.p.s.a. - naruszenie prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie - musi polegać na wskazaniu postaci naruszenia prawa materialnego. Wskazany w rozpatrywanej skardze kasacyjnej zarzut naruszenia art. 59 § 1 pkt 7 w zw. z art. 33 § 1 pkt 7 w zw. z art. 15 § 1 u.p.e.a., wbrew autorowi skargi kasacyjnej, należało przyporządkować jako zarzut naruszenia prawa procesowego. Bez wątpienia bowiem wskazane przepisy stanowią element procedury obowiązującej przed organem egzekucyjnym. Z tych względów przepisy te nie mieszczą się w podstawie, o której mowa w art. 174 pkt 1 P.p.s.a. Mając jednakże na względzie treść uchwały pełnego składu Naczelnego Sądu Administracyjnego z 26 października 2009 r., sygn. akt I OPS 10/09 (publik. ONSAiWSA 2010, nr 1, poz. 1) wskazywana niestaranność pełnomocnika strony w sporządzaniu wnoszonego środka odwoławczego nie dyskwalifikuje skargi kasacyjnej, a Naczelny Sąd Administracyjny ma obowiązek odniesienia się do zawartych w niej zarzutów. Z art. 59 § 1 u.p.e.a. wynika, że umorzenie postępowania egzekucyjnego jest związane z wystąpieniem określonych okoliczności. Powołany przepis nie pozostawia organowi swobody co do orzekania o umorzeniu, jak również nie zezwala na uwzględnienie innych powodów, aniżeli wyraźnie wskazane w ustawach. Naczelny Sąd Administracyjny podzielił stanowisko Sądu pierwszej instancji, że w sprawie nie zachodzi żadna z przesłanek z powyższego przepisu, która mogłaby stanowić podstawę do umorzenia prowadzonego postępowania egzekucyjnego. W złożonej do Naczelnego Sądu Administracyjnego skardze kasacyjnej zarzucono wyrokowi Sądu pierwszej instancji naruszenie art. 15 § 1 u.p.e.a., który stanowi, że egzekucja administracyjna może być wszczęta, jeżeli wierzyciel, po upływie terminu do wykonania przez zobowiązanego obowiązku, przesłał mu pisemne upomnienie, zawierające wezwanie do wykonania obowiązku z zagrożeniem skierowania sprawy na drogę postępowania egzekucyjnego, chyba że przepisy szczególne inaczej stanowią. Wbrew stanowisku przedstawionemu w skardze kasacyjnej w sprawie nie było obowiązku doręczenia skarżącemu upomnienia, gdyż zaistniała sytuacja z § 13 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 listopada 2001 r. w sprawie wykonywania niektórych przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. Nr 137, poz. 1541 z póżn. zm.), gdzie ustawodawca wskazał, że postępowanie egzekucyjne może być wszczęte bez uprzedniego doręczenia upomnienia, gdy należność pieniężna została określona w orzeczeniu. W przedmiotowej sprawie w obrocie prawnym jest decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. z 2 listopada 2006 r. określająca zobowiązanie podatników w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2003 r. Odnosząc się do podniesionego w skardze kasacyjnej zarzutu naruszenia art. 110 § 1 O.p. poprzez przyjęcie, że skarżący odpowiada całym majątkiem solidarnie za zobowiązania podatkowe byłej żony bez ustalenia górnej granicy tej odpowiedzialności, w sytuacji ustania w grudniu 2009 r. małżeństwa podatników wskazać należy, że nie jest on zasadny. Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich uzależniona jest od spełnienia wymogów ogólnych wskazanych w przepisach art. 107 – 109 O.p., natomiast krąg podmiotów, które ponoszą odpowiedzialność z tytułu cudzych zaległości podatkowych został określony w art. 110 – 117 O. p. Zgodnie z art. 110 § 1 O.p. rozwiedziony małżonek podatnika odpowiada całym swoim majątkiem solidarnie z byłym małżonkiem za zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań podatkowych powstałych w czasie trwania wspólności majątkowej, jednakże tylko do wysokości wartości przypadającego mu udziału w majątku wspólnym. W przedmiotowej sprawie zgodnie z oświadczeniem zawartym w zeznaniu podatkowym za 2003 r. małżonkowie D. wyrazili wolę wspólnego opodatkowania dochodu uzyskanego w tym roku podatkowym. Oświadczenie o wspólnym opodatkowaniu skutkowało wspólną odpowiedzialnością za ewentualne zaległości podatkowe, które z tego zeznania podatkowego wynikały. Zatem Naczelnik Urzędu Skarbowego w G. wydał decyzję określającą zobowiązanie podatkowe P. i K. D. w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2003 r. Na etapie postępowania egzekucyjnego zgodność z prawem tej decyzji nie może być przedmiotem analizy. Naczelny Sąd Administracyjny nie może również zgodzić się ze stanowiskiem strony skarżącej, że w sprawie ustały przesłanki prawne i faktyczne do prowadzenia postępowania egzekucyjnego wobec wydania przez Sąd Rejonowy w Z. wyroku uniewinniającego P. B. (wcześniej D.) od czynu z art. 56 § 2 k.k.s. Jak podkreśla się w orzecznictwie sądowoadministracyjnym wynik postępowania karnego nie przesądza o zakresie zobowiązań podatkowych strony skarżącej. W postępowaniu egzekucyjnym nie ocenia się kwestii odpowiedzialności karnej podatnika, a więc faktu, czy brał on udział, czy też nie, w popełnieniu przestępstwa, gdyż są to kwestie dla tego postępowania obojętne. Organ egzekucyjny po otrzymaniu tytułu wykonawczego jest zobowiązany do prowadzenia postępowania egzekucyjnego, a przy tym, stosownie do art. 29 § 1 u.p.e.a., nie jest on uprawniony do badania zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym. W konsekwencji postępowanie karne nie może również w sposób bezpośredni wpływać, jak tego domaga się skarżący, na toczące się postępowanie egzekucyjne, mające na celu wykonanie tych zobowiązań. Biorąc pod uwagę powyższe nie można zgodzić się również z zarzutem zawartym w skardze kasacyjnej, że doszło do naruszenia art. 7, 8, 9, 10, 77 § 1 K.p.a. polegające na niewzięciu pod uwagę całokształtu materiału dowodowego zgromadzonego w aktach administracyjnych rozpoznawanej sprawy w celu stwierdzenia, czy naruszono prawo materialne i czy miało to wpływ to wynik sprawy. Z tych względów skarga kasacyjna podlegała oddaleniu na podstawie art. 184 P.p.s.a. W zakresie kosztów postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 i art. 205 § 2 i 3 P.p.s.a. oraz w zw. z § 14 ust. 2 pkt 2 lit. a w zw. z § 14 ust. 2 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. Nr 163, poz. 1349).