I SA/Łd 309/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Wiktor Jarzębowski Sędziowie: Sędzia WSA Joanna Tarno (spr.) Sędzia WSA Tomasz Adamczyk Protokolant: St. sekretarz sądowy Dominika Borowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 czerwca 2016 r. sprawy ze skargi A Spółki Akcyjnej z siedzibą w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2009 r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Wójta Gminy D. z dnia [...] roku nr [...]; 2. umarza postępowanie administracyjne w przedmiotowej sprawie; 3. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Ł. na rzecz strony skarżącej kwotę 822 (osiemset dwadzieścia dwa) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Zaskarżoną decyzją z [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Ł. utrzymało w mocy decyzję Wójta Gminy D. z [...] określającą A. (dawnej B) wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2009 r. w kwocie 30.462 zł. W uzasadnieniu organ odwoławczy wyjaśnił, że B złożyła deklarację na podatek od nieruchomości DN-1 na rok 2009 z dnia 9 stycznia 2009 roku na kwotę 36.659,00 zł, w której zadeklarowała do opodatkowania: 1,50 m2 powierzchni gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, 0,75 m powierzchni użytkowej budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz budowle o wartości 1.832.333,00 zł. Następnie Spółka złożyła korektę deklaracji na podatek od nieruchomości DN-1 na rok 2009 z dnia 3 lutego 2009 roku na kwotę 3.067,00 zł, w której zadeklarowała do opodatkowania: 1,50 m powierzchni gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, 0,75 m powierzchni użytkowej budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz budowle za miesiąc styczeń 2009 roku o wartości 1.832.333,00 zł, budowle za luty - grudzień 2009 roku o wartości 0 zł. Spółka po raz kolejny złożyła korektę deklaracji na podatek od nieruchomości DN-1 na rok 2009 z dnia 4 czerwca 2009 roku na kwotę 3.088,00 zł, w której zadeklarowała do opodatkowania: 1,50 m powierzchni gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, 0,75 m powierzchni użytkowej budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz budowle za miesiąc styczeń 2009 roku o wartości 1.833.374,00 zł, budowle za luty - grudzień 2009 roku o wartości 1041,00 zł. Pismem z dnia 6 sierpnia 2014 r. organ pierwszej instancji wezwał Spółkę do przedłożenia na piśmie informacji o nieruchomościach w tym obiektach budowlanych i budowlach stanowiących przedmiot opodatkowania w roku 2009 i 2010, w tym także informacji dotyczącej ilości i wartości kabli ułożonych w kanalizacji kablowej zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r o podatkach i opłatach lokalnych (j.t. Dz. U z 2002 r. Nr 9, poz. 84 ze zm.), dalej: "u.p.o.l.". W odpowiedzi na to wezwanie, pismem z dnia 20 sierpnia 2014 r. A. przesłała nośnik danych w postaci płyty CD zawierający wyciąg z ewidencji środków trwałych dla obszaru A. W odpowiedzi na wezwanie organu z dnia 1 września 2014 r. Spółka wskazała, że przed sporządzeniem deklaracji na rok 2009 zostały wyodrębnione tylko obiekty, które są obiektami budowlanymi w rozumieniu przepisów prawa budowlanego i te właśnie zadeklarowano do opodatkowania w roku 2009. Natomiast Spółka nie sporządziła zestawienia obiektów nieuwzględnionych w deklaracji, a które były nieprawidłowo ujmowane w latach wcześniejszych, tj. linii kablowych ułożonych w kanalizacji. Ponownie wezwania zostały wystosowane przez organ pierwszej instancji pismami z dnia 25 września 2014 roku i 20 listopada 2014 r. W odpowiedzi, w piśmie z dnia 17 grudnia 2014 r. Spółka ponowiła wcześniejsze informacje i wskazała, że wartość linii kablowych ułożonych w kanalizacji kablowej, niedeklarowanych uprzednio do podatku od nieruchomości, została ustalona na kwotę 708.290,55 zł. Decyzją z dnia [...] Wójt Gminy D. określił A. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2009 rok w łącznej 30.462,00 zł, opodatkowując: 1,50 m2 gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, 0,75 m powierzchni użytkowej budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz budowle o wartości 1.833.374,00 zł. Wydając decyzję z dnia [...] SKO w Ł. oceniło, że wiarygodne są dowody: z wyniku kontroli Urzędu Kontroli Skarbowej w W. z dnia [...] i z pisma B z dnia [...] w zakresie nieobjęcia zbyciem w dniu 31 stycznia 2009 roku kabli umieszczonych w kanalizacji kablowej (w tym także na terenie Gminy D), a dowody te są ze sobą spójne i wynika z nich okoliczność, iż przedmiotem umowy sprzedaży i leasingu zwrotnego z C z dnia 31 stycznia 2009 r. były kable umieszczone bezpośrednio w ziemi, a tą transakcją nie objęto kabli umieszczonych w kanalizacji kablowej. W związku z tym za niewiarygodny w zakresie podania wartości wszystkich budowli w przedmiotowym 2009 r., Kolegium oceniło dowód ze złożonej korekty deklaracji Spółki na podatek od nieruchomości za 2009 rok (w którym Spółka wskazała, że różnica w wartości budowli stanowiącej podstawę opodatkowania pomiędzy styczniem 2009 roku, a lutym-grudniem 2009 roku wynika ze sprzedaży przez A wszystkich budowli podlegających opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości na rzecz C), a także ze złożonej deklaracji Spółki na podatek od nieruchomości za 2009 rok - gdzie nie uwzględniono w wartości budowli linii kablowych w kanalizacji kablowej. Dalej za niewiarygodny w zakresie podania wartości budowli Spółki w 2009 r. Kolegium oceniło dowód z przesłanej przez Spółkę płyty CD mającej zawierać wyciąg ze środków trwałych, ponieważ z dowodu tego nie wynika wcale jaka była wartość budowli Spółki na dzień 1 stycznia 2009 roku z uwzględnieniem linii kablowych w kanalizacji kablowej. Ponieważ w 2008 roku Spółka zgłosiła do opodatkowania budowle o wartości 1.832.423,00 zł (ostatnia korekta deklaracji za 2008 rok z dnia 4 czerwca 2009 r.), a Spółka nie deklarowała żadnych zmian w zakresie ich wartości w stosunku do 2007 roku – odnośnie zgłoszonej wartości, tj. 4.943.284,00 zł (ostatnia korekta deklaracji za 2007 rok z dnia 4 czerwca 2009 r.), zatem różnica pomiędzy tymi kwotami stanowi wartość budowli tylko w zakresie linii kablowych wynoszącą 3.110.861,00 zł (4.943.284,00 zł minus 1.832.423,00 zł), biorąc pod uwagę stanowisko Spółki która przestała je deklarować jako budowle nie tylko w tej sprawie, ale w innych sprawach dotyczących jej opodatkowania podatkiem od nieruchomości na terenie gmin znajdujących się we właściwości Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Ł. Tym samym w ocenie organu można przyjąć, iż skoro Spółka nie wykazała, że wartość budowli w zakresie linii kablowych zmieniła się - to ich wartość za 2009 rok wynosiła tyle ile w 2008 roku i wcześniej w 2007 roku, biorąc pod uwagę, że Spółka żadnych zmian w tym zakresie nie przedstawiła (zmieniła tylko ocenę prawną linii kablowych). Odnosząc się do zarzutów odwołania, SKO podniosło, że zasadność opodatkowania kabli tj. linii kablowych ułożonych w kanalizacji kablowej jako części budowli, niezależnie od tego, że zmienił się właściciel kanalizacji kablowej (m.in. w celu potencjalnego uzyskania korzystnych skutków w zakresie opodatkowania nieruchomości i obiektów budowlanych została zawarta umowa sprzedaży i leasingu zwrotnego z 31 stycznia 2009 r.) wynika z treści art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. W tym przypadku oczywiście związek z prowadzeniem działalności gospodarczej istniał, a zatem uprawnione było opodatkowanie Spółki jako właściciela części budowli w postaci linii kablowych. Kolegium wskazało, że przy ustalaniu podstawy opodatkowania organ pierwszej instancji dokonał błędnych ustaleń faktycznych w zakresie opodatkowania gruntu, budynków i budowli. Jednakże z uwagi na treść art. 234 Ordynacji podatkowej, organ odwoławczy nie mógł podwyższyć wysokości zobowiązania podatkowego do kwoty 34.830,00 zł, ponieważ w podanym zakresie zaskarżona decyzja rażąco nie narusza prawa, ani interesu publicznego. Na koniec organ odwoławczy wypowiedział się w kwestii przedawnienia zobowiązania podatkowego, wskazując, że z treści pism Sądu Okręgowego w W. z dnia 31 marca i z dnia 10 maja 2015 roku wynika, iż doszło do wystąpienia z żądaniem ustalenia przez sąd powszechny stosunku prawnego wynikającego z umowy sprzedaży i leasingu zwrotnego z dnia 31 stycznia 2009 r., zawartej przez A (obecnie: A.) z C, która to umowa również w tej sprawie spowodowała zmianę zakresu i wysokości opodatkowania podatkiem od nieruchomości przedmiotów Spółki w 2009 roku tj.: w dniu 16 października 2014 roku przez Gminę W. (sygn. akt IV C 1010/14), w dniu 12 listopada 2014 roku przez Prezydenta Miasta G. (sygn. akt IV C 1116/14), w dniu 24 listopada 2014 roku przez Prezydenta m. W. (sygn. akt IV C 1144/14), w dniu 19 grudnia 2014 roku przez Prezydenta Miasta I.(sygn. akt IV C 1250/14). Wobec tego, co najmniej od dnia 16 października 2014 r. doszło do skutecznego zawieszenia biegu terminu przedawnienia także w omawianej sprawie (na podstawie art. 70 § 6 pkt 3 Ordynacji podatkowej) i tym samym Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Ł. nie mogło umorzyć tego postępowania jako bezprzedmiotowego z powodu przedawnienia zobowiązania podatkowego, gdyż ono nie nastąpiło. A. w W. zaskarżyła powyższą decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, wnosząc o jej uchylenie wraz z poprzedzającą ją decyzją Wójta Gminy D. oraz zasądzenie kosztów postępowania, podnosząc zarzuty naruszenia: 1. art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez wydanie decyzji w sytuacji, gdy zobowiązanie podatkowe za 2009 rok wygasło wskutek przedawnienia, 2. art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez niezastosowanie tego przepisu, 3. art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej poprzez błędne uznanie, że w niniejszej sprawie istnieje zagadnienie wstępne, 4. art. 122 w związku z art. 180 § 1, art. 187 § 1 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez niewłaściwe ustalenie stanu faktycznego sprawy, co miało wpływ na rozstrzygniecie, 5. art. 120 i 121 Ordynacji podatkowej poprzez przyjęcie arbitralnych i dowolnych ustaleń, nie mających pokrycia w stanie faktycznym sprawy oraz nie opartych na obowiązujących przepisach prawa, 6. art. 3 ust. 1, art. 6 ust. 4 u.p.o.l. poprzez błędną jego wykładnię i uznanie A za podatnika od nieruchomości, których nie jest właścicielem, co miało wpływ na wynik sprawy, 7. art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. poprzez przyjęcie wartości budowli niezgodnie z tym przepisem, co miało wpływ na wynik sprawy. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie, argumentując jak w treści zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje: Na podstawie art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1296) sąd administracyjny sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Oznacza to, że w zakresie dokonywanej kontroli Sąd zobowiązany jest zbadać, czy organy administracji w toku postępowania nie naruszyły prawa, i to przynajmniej w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. Skarga zasługuje na uwzględnienie, gdyż zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem art. 70 § 1, art. 70 § 6 pkt 3, art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) w związku z art. 208 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (j.t. Dz. U. z 6 maja 2015 r., poz. 613 ze zm.). W myśl art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Zgodnie z art. 6 ust. 9 pkt u.p.o.l. w brzmieniu obowiązującym w roku 2009, osoby prawne, jednostki organizacyjne oraz spółki niemające osobowości prawnej, jednostki organizacyjne D, a także jednostki organizacyjne E są obowiązane wpłacać obliczony w deklaracji podatek od nieruchomości - bez wezwania - na rachunek budżetu właściwej gminy, w ratach proporcjonalnych do czasu trwania obowiązku podatkowego, w terminie do dnia 15 każdego miesiąca. Z powyższego wynika, że zobowiązanie podatkowe z tytułu podatku od nieruchomości za rok 2009 przedawnia się, co do zasady z końcem roku 2014 r., tymczasem zaskarżona decyzja została wydana w dniu 23 grudnia 2015 r. W rozpoznawanej sprawie Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Ł. podniosło, że termin przedawnienia tego zobowiązania uległ zawieszeniu na podstawie art. 70 § 6 pkt 3 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu, z dniem wniesienia żądania ustalenia przez sąd powszechny istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa. Organ podatkowy wskazał, że z żądaniem, o którym mowa w cytowanym przepisie, wystąpiło do Sądu Okręgowego w W. czterech Prezydentów Miast: W., G., I. i W. W ocenie Sądu okoliczność, że inne organy podatkowe wystąpiły z żądaniem ustalenia stosunku prawnego wynikającego z umowy sprzedaży i leasingu zwrotnego z dnia 31 stycznia 2009 r., zawartej przez skarżącą Spółkę z C, nie ma wpływu na bieg terminu przedawnienia zobowiązania należącego do przedmiotu omawianej sprawy. Wyroki zapadłe w procesie opartym o powództwo przeciwko Spółce, wytoczone na podstawie art. 1891 K.p.c. nie będą korzystały z rozszerzonej prawomocności i nie będą wiążące dla organów podatkowych rozstrzygających w niniejszej sprawie. Wyrok wydany w oparciu o dyspozycję art. 1891 K.p.c. będzie wywierał skutki i kształtował stan prawny wyłącznie pomiędzy stronami procesu (inter partes), nie będzie go cechowała tzw. "prawomocność rozszerzona" (erga omnes) - por. wyrok Sądu Okręgowego w Lublinie z dnia 12 stycznia 2015 r. sygn. akt I C 992/14. Tak też wyrok Sądu Okręgowego Warszawa-Praga z 22 maja 2013 r. sygn. akt II C 620/12, wyrok Sądu Apelacyjnego w W. z dnia 31 stycznia 2014 r. sygn. akt I ACa 1034/13, (dostępne na Portalu Orzeczeń Sądów Powszechnych). Rozpatrując zakres związania organu podatkowego prawomocnym wyrokami, jakie zapadną przed Sądem Okręgowym w W. należy odwołać się do przepisów art. 365 § 1 i art. 366 K.p.c. Zgodnie z art. 365 § 1 orzeczenie prawomocne wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy oraz inne organy państwowe i organy administracji publicznej, a w wypadkach w ustawie przewidzianych także inne osoby. Z kolei art. 366 stanowi, że wyrok prawomocny ma powagę rzeczy osądzonej tylko co do tego, co w związku z podstawą sporu stanowiło przedmiot rozstrzygnięcia, a ponadto tylko między tymi samymi stronami. Zagadnienie prawomocności materialnej wyroku wydanego przez sąd w innej sprawie odnosi się do faktu jego istnienia, a przejawia się w mocy wiążącej, ocenianej od strony podmiotowej i przedmiotowej. Granice podmiotowe wyznaczone są składem uczestników postępowania prawomocnie zakończonego, chyba że ustawa wyraźnie wskazuje na związanie także innych osób (art. 365 § 1 in fine K.p.c.), przykładowo: art. 435, 452, 458 K.p.c. Jeśli nie zachodzi tożsamość podmiotowa, to rozstrzygnięcie określonego zagadnienia prawnego w jednej sprawie nie wyłącza dopuszczalności jego badania i oceny w innej sprawie. Oznacza to, że osoby, które nie były stronami i których nie obejmuje rozszerzona prawomocność materialna wcześniejszego wyroku, nie są pozbawione możliwości realizowania swego prawa we własnej sprawie, także wtedy, gdy łączy się to z kwestionowaniem oceny, wyrażonej w innej sprawie, w zakresie przesłanek orzekania. Wiąże się to z koniecznością zapewnienia stronie prawa do sądu umożliwiającego właściwą ochronę jej praw (wyrok SN z dnia 19 września 2013 r. sygn. akt I CSK 727/12, LEX nr 1523363). Z kolei w uzasadnieniu wyroku z dnia 27 stycznia 2011 r. (I UK 191/10, LEX nr 896481) Sąd Najwyższy wskazał, iż powszechnie przyjmuje się, że moc wiążąca prawomocnego orzeczenia sądu charakteryzuje się dwoma aspektami. Pierwszy aspekt (prawomocność w sensie pozytywnym) oznacza, że dana kwestia prawna kształtuje się tak, jak to przyjęto we wcześniejszym prawomocnym wyroku, co gwarantuje poszanowanie dla orzeczenia sądu ustalającego lub regulującego stosunek prawny stanowiący przedmiot rozstrzygnięcia. Określone w art. 365 § 1 K.p.c. związanie stron, sądów oraz innych organów i osób treścią prawomocnego orzeczenia wyraża nakaz przyjmowania przez nie, że w objętej nim sytuacji stan prawny przedstawiał się tak, jak to wynika z sentencji wyroku. Natomiast negatywna strona prawomocności materialnej polega na wykluczeniu możliwości ponownego rozpoznania sprawy między tymi samymi stronami co do tego samego przedmiotu. Jest to negatywna przesłanka procesowa, określana jako powaga rzeczy osądzonej, czyli res iudicata, która została uregulowana w art. 366 k.p.c. (zob. wyroki Sądu Najwyższego: z 15 listopada 2007 r., II CSK 347/07, LEX nr 345525 oraz z 23 czerwca 2009 r., II PK 302/08, LEX nr 513001). Stwierdzenie, że art. 365 § 1 K.p.c. przypisuje prawomocnemu orzeczeniu sądu moc wiążącą nie tylko wobec stron i sądu, który je wydał, lecz również innych sądów, organów państwowych oraz organów administracji publicznej, a w wypadkach prawem przewidzianych także innych osób, oznacza jedynie tyle, że żaden z wymienionych podmiotów nie może negować faktu istnienia prawomocnego orzeczenia i jego treści, niezależnie od tego, czy był, czy nie był stroną tego postępowania. Jednakże mocy wiążącej prawomocnego wyroku w rozumieniu art. 365 § 1 K.p.c. nie można rozpatrywać w oderwaniu od art. 366 K.p.c., który przymiot powagi rzeczy osądzonej odnosi tylko "do tego, co w związku z podstawą sporu stanowiło przedmiot rozstrzygnięcia, a ponadto tylko między tymi samymi stronami." Granice przedmiotowe powagi rzeczy osądzonej określa przedmiot rozstrzygnięcia i jego podstawa faktyczna, natomiast jej granice podmiotowe obejmują tożsamość obydwu stron procesu, a więc powoda i pozwanego, a także ich następców prawnych. Zatem związanie sądu prawomocnym orzeczeniem, zapadłym w innej sprawie, na podstawie art. 365 § 1 K.p.c. (rozumiane jako rozstrzygnięcie kwestii prejudycjalnej) występuje w zasadzie przy tożsamości nie tylko przedmiotowej, ale i podmiotowej obu tych spraw (por. wyrok Sądu Apelacyjnego w Katowicach z dnia 14 sierpnia 2013 r. sygn. akt III AUa 1935/12, opubl. LEX nr 13626930). W konsekwencji Sąd uznał, że nie doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia, a zobowiązanie podatkowe za rok 2009 wygasło przez przedawnienie. Ponieważ termin przedawnienia upłynął po wydaniu decyzji przez organ pierwszej instancji, a przed wydaniem decyzji przez organ odwoławczy, to ostatni z wymienionych organów podatkowych zobowiązany był uchylić decyzję organu pierwszej instancji i umorzyć postępowanie w sprawie. Wynika to jednoznacznie z treści art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) w związku z art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) organ odwoławczy wydaje decyzję, w której uchyla decyzję organu pierwszej instancji w całości lub w części - i w tym zakresie orzeka co do istoty sprawy lub uchylając tę decyzję - umarza postępowanie w sprawie. Drugi z powołanych przepisów nakazuje umorzenie postępowania, gdy postępowanie z jakiejkolwiek przyczyny stało się bezprzedmiotowe, a w szczególności w razie przedawnienia zobowiązania podatkowego. Wobec uwzględnienia zarzutów skargi dotyczących przedawnienia zobowiązania podatkowego, Sąd odstąpił od oceny pozostałych zarzutów. Zgodnie z art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, powoływanej dalej jako "P.p.s.a." (j.t. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.) Sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie: 1) uchyla decyzję lub postanowienie w całości albo w części, jeżeli stwierdzi: a) naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, b) naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, c) inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Stosownie do § 3 w przypadku, o którym mowa w § 1 pkt 1 i 2, sąd stwierdzając podstawę do umorzenia postępowania administracyjnego, umarza jednocześnie to postępowanie. Ponieważ w niniejszej sprawie WSA w Łodzi stwierdził podstawę do umorzenia postępowania administracyjnego, należało zatem zastosować się do treści art. 145 § 3 P.p.s.a. Z tych względów na podstawie art. 145 § 3 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) oraz art. 200 i 205 P.p.s.a. Sąd orzekł jak w sentencji. ms