V SA/Wa 4254/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Michał Sowiński, Sędzia WSA - Beata Krajewska, Sędzia WSA - Tomasz Zawiślak (spr.), Protokolant specjalista - Justyna Macewicz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 czerwca 2016 r. sprawy ze skargi S. Sp. z o. o. w L. na decyzję Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia [...] sierpnia 2015 r. nr [...] w przedmiocie zwrotu środków przekazanych tytułem dofinansowania do wynagrodzeń pracowników niepełnosprawnych oddala skargę Przedmiotem skargi S. Sp. z o. o. w L. (dalej: skarżąca, spółka lub strona) jest decyzja Ministra Pracy i Polityki Społecznej (dalej: Minister, organ odwoławczy lub II instancji) z [...] sierpnia 2015 r. nr [...] utrzymująca w mocy decyzję Prezesa Zarządu Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych (dalej: Prezes Zarządu PFRON lub organ I instancji) z [...] maja 2015 r., znak: [...], Ldz. [...] nakazująca stronie zwrot środków PFRON przekazanych tytułem dofinansowania do wynagrodzeń pracowników niepełnosprawnych za miesiące: grudzień 2012r. oraz od stycznia do maja 2013r. Decyzja została podjęta w następującym stanie faktycznym i prawnym. Decyzją z [...] maja 2015 r. Prezes Zarządu PFRON nakazał skarżącej zwrot środków Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych przekazanych tytułem dofinansowania do wynagrodzeń pracowników niepełnosprawnych: za okres grudzień 2012r. oraz od stycznia do maja 2013 r. w łącznej kwocie 1.299.908,84 zł wraz z odsetkami w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych. W uzasadnieniu organ wyjaśnił, że w formularzach informacji przedstawianych przy ubieganiu się o pomoc inną niż pomoc w rolnictwie i rybołówstwie, pomoc de minimis lub pomoc de minimis w rolnictwie lub rybołówstwie (dalej: "formularz Inf-oPP"), dołączonych do wniosków Wn-D za ww. miesiące strona na pytanie "czy w przypadku spółki akcyjnej, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki komandytowo-akcyjnej wartość niepokrytych strat spółki przewyższa 50% wysokości kapitału zarejestrowanego, w tym wysokość straty w ciągu ostatnich 12 miesięcy nie przewyższa 25% wysokości tego kapitału" udzieliła odpowiedzi "nie". Ponadto oświadczyła, że nie spełnia kryteriów kwalifikujących do objęcia postępowaniem upadłościowym i naprawczym. Jednakże z przedstawionego sprawozdania finansowego za rok 2012 wynikało, że wartość niepokrytych strat spółki przewyższyła 50% wysokości kapitału zarejestrowanego, w tym wysokość straty w ciągu ostatniego roku obrotowego 2012 przewyższyła 25% wysokości tego kapitału. Ponadto analiza dokumentacji przedstawionej przez stronę w toku prowadzonych przez organ postępowań administracyjnych dotyczących złożonych wniosków Wn-D za miesiące od czerwca 2013 r. do sierpnia 2014 r. wykazała, że na dzień złożenia wniosków Wn-D za ww. miesiące spółka spełniła przesłanki przedsiębiorstwa zagrożonego określone w pkt 10 lit. a) wytycznych wspólnotowych dotyczących pomocy państwa w celu ratowania i restrukturyzacji zagrożonych przedsiębiorstw (Dz. U. UE. C z 2004r., Nr 244, str.2, dalej: Wytyczne wspólnotowe). Od powyższej decyzji skarżąca złożyła odwołanie, wnosząc o jej uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ I instancji. Skarżąca zarzuciła, że organ I instancji utożsamił rezerwy z utratą kapitału, podczas gdy rezerwy tworzone są na przyszłe prawdopodobne zobowiązania i są faktycznie zatrzymaniem kapitału w spółce a nie jego utratą. Utworzenie rezerwy nie oznacza utraty kapitału. Skarżąca utworzyła rezerwę - oszacowaną jako wartość przyszłych kosztów najmu związanych z dalszym funkcjonowaniem sklepów w określonym formacie, a zakończenie umów najmu przypadać ma na lata 2017-2021 i właśnie w tym okresie podlegałaby ewentualnie wydatkowaniu. Po rozpatrzeniu odwołania Minister Pracy decyzja z [...] sierpnia 2015 r. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu podniósł, iż pomoc ze środków Funduszu nie może zostać udzielona lub wypłacona pracodawcy wykonującemu działalność gospodarczą i znajdującemu się w trudnej sytuacji ekonomicznej według kryteriów określonych w przepisach prawa Unii Europejskiej dotyczących udzielania pomocy publicznej. Wynika to z treści art. 48a ust. 3 pkt 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r., Nr 127, poz. 721 ze zm., dalej: "ustawa o rehabilitacji zawodowej"). Z kolei kryteriów niezbędnych dla ustalenia, czy pracodawca znajduje się w trudnej sytuacji ekonomicznej należy szukać w rozporządzeniu Komisji (WE) nr 800/2008 z dnia 6 sierpnia 2008 r. uznającego niektóre rodzaje pomocy za zgodne ze wspólnym rynkiem w zastosowaniu art. 87 i 88 Traktatu (ogólnego rozporządzenia w sprawie wyłączeń blokowych) – Dz. Urz.WE L 214 z 9.08.2008, str. 3, dalej: "rozporządzenie nr 800/2008") oraz Wytycznych wspólnotowych. Dalej podniesiono, że z załączonej do sprawy dokumentacji wynika, że skarżąca jest dużym przedsiębiorstwem, gdyż nie spełnia żadnej przesłanki z definicji zawartej w art. 2 ust. 1 załącznika 1 do rozporządzenia nr 800/2008 tj. m. in. zatrudnia więcej niż 250 pracowników. Wobec powyższego, ze względu na wyżej wskazaną wielkość wnioskodawcy, przy ocenie jego sytuacji finansowej zastosowanie będzie miała definicja przedsiębiorstwa zagrożonego określona w Wytycznych wspólnotowych. Organ odwoławczy zauważył, że zasadnicze znaczenie w sprawie ma fakt, iż organ rozpatrujący sprawę bada sytuację ekonomiczną strony na dzień złożenia przez nią wniosku o udzielenie pomocy (art. 37 ust. 5 ustawy z dnia 30 kwietnia 2004 r. o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej (Dz. U. z 2007 r. Nr 59, poz. 404, ze zm., dalej: "ustawa z 30 kwietnia 2004r."). Organ II instancji powołując się na orzecznictwo sądowoadministracyjne stwierdził, że ewentualna poprawa sytuacji ekonomicznej w późniejszym okresie następującym po złożeniu wniosku nie może mieć wpływu na dokonane rozstrzygnięcie. Wyjaśnił, że zgodnie z pkt 10 lit. a Wytycznych wspólnotowych w szczególności za zagrożone przedsiębiorstwo uznaje się m.in. przedsiębiorstwo znajdujące się w następujących okolicznościach - w przypadku spółki z ograniczoną odpowiedzialnością - jeżeli ponad połowa jej zarejestrowanego kapitału została utracona, w tym ponad jedna czwarta tego kapitału w okresie poprzedzających 12 miesięcy. W ocenie organu skarżąca spełniła te kryteria, gdyż wbrew twierdzeniom strony zawartym w części B pkt 1 formularza Inf-o-PP załączonego do wniosków Wn-D za miesiące od grudnia 2012 r. do maja 2013 r. spełniła ona ww. przesłankę z pkt 10 lit. a Wytycznych wspólnotowych. Minister podkreślił, że analiza zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, w tym sprawozdania finansowego za 2012 r., wykazała, iż wartość zarejestrowanego kapitału spółki na dzień złożenia wniosków Wn-D za miesiące od grudnia 2012r. do maja 2013r. wynosiła 91.799.151,15 zł. Wartość niepokrytych strat spółki na koniec 2012 r. wynosiła 50.163.197,53 zł (suma straty z lat ubiegłych + straty za 2012 r.), co stanowi o utracie 54,64% kapitału spółki. Wartość straty odnotowanej w okresie 12 miesięcy poprzedzających dzień złożenia wniosków kształtowała się następująco: poprzedzających wniosek za grudzień 2012 r. – 43.571.817,06 zł; poprzedzających wniosek za styczeń 2013 r. – 40.372.348,64 zł; poprzedzających wniosek za luty 2013 r. – 40.068.648,14 zł, poprzedzających za marzec 2013 r. – 41.376.911,33 zł; poprzedzających wniosek za kwiecień 2013 r. – 42.678.564,89 zł; poprzedzających wniosek za maj 2013 r. – 46.321.020,91 zł. W związku z tym organ II instancji stwierdził, że w okresie 12 miesięcy poprzedzających dzień złożenia ww. wniosków strona utraciła odpowiednio 47,46% kapitału (wniosek za grudzień 2012 r.), 43,97% kapitału (styczeń 2013 r.), 43,64% kapitału (luty 2013 r.), 45,07% kapitału (marzec 2013 r.), 46,49% kapitału (kwiecień 2013 r.) oraz 50,45% kapitału (maj 2013 r.). Organ wyjaśnił również, że wbrew twierdzeniom strony decyzja nie została wydana w oparciu jedynie o sprawozdanie finansowe spółki za 2012 r. Przeczy temu zgromadzony materiał dowodowy jak i treść uzasadnienia decyzji I instancji. Prezes Zarządu PFRON oparł się również na innych dowodach przedstawionych przez stronę, m.in. zestawienia zmian w kapitale własnym za poszczególne miesiące oraz rachunków zysków i strat za poszczególne okresy. W związku z powyższym w ocenie Ministra organ pierwszej instancji w sposób prawidłowy ustalił, że strona spełniła przesłanki z pkt 10 lit. a Wytycznych wspólnotowych i tym samym zgodnie z art. 48a ust. 3 pkt 1 ustawy o rehabilitacji zawodowej znajdowała się na dzień złożenia ww. wniosków w trudnej sytuacji ekonomicznej. Stwierdził zatem, że dofinansowanie do wynagrodzeń pracowników niepełnosprawnych za ww. miesiące zostało pobrane nienależnie, a strona zobowiązania jest dokonać jego zwrotu na konto bankowe Funduszu. Odnosząc się do argumentów spółki wskazujących, że utrata kapitału w spółce nie jest tożsama z poniesieniem straty stwierdził, że wartość utraty kapitału wyrażona w procentach jest wynikiem analizy finansowej, gdzie pod uwagę wzięto takie wartości zawarte w dokumentach finansowych jak: kapitał podstawowy, kapitał rezerwowy, kapitał zapasowy, straty z lat ubiegłych oraz wartość strat w poszczególnych okresach. Natomiast utworzenie rezerw ma wpływ na bieżący wynik finansowy. Wyjaśnił, że rezerwy na zobowiązania są tworzone na ściśle określony okres, po upływie którego powinny zostać wykorzystane lub rozwiązane. Są to rozwiązania alternatywne, co oznacza, że jeżeli rezerwa nie została wykorzystana to musi zostać, po upływie określonego czasu, rozwiązana. Według art. 35d pkt 2 ustawy o rachunkowości tworzone rezerwy zalicza się, zależnie od okoliczności, z którymi przyszłe zobowiązania się wiążą, do pozostałych kosztów operacyjnych, kosztów finansowych lub strat nadzwyczajnych. W momencie powstania zobowiązania, na które rezerwa została utworzona, następuje zmniejszenie rezerwy (art. 35d pkt 3 ustawy o rachunkowości). Natomiast rozwiązanie rezerwy ma miejsce, gdy utworzona rezerwa stanie się bezprzedmiotowa, ponieważ nie wystąpiły przewidywane operacje gospodarcze lub wysokość rezerwy przekracza ich rzeczywistą wartość. Rozwiązanie rezerwy zwiększa zgodnie z art. 35d pkt 4 ustawy o rachunkowości pozostałe przychody operacyjne, przychody finansowe lub zyski nadzwyczajne. W sprawie organ stwierdził, że rezerwa nie została rozwiązana. Podkreślił, że przedstawione przez stronę argumenty nie zasługują na uwzględnienie, gdyż organ oparł się na dokumentach finansowych m.in. wynikach finansowych spółki, które muszą uwzględniać również utworzone przez nią rezerwy, a utworzenie tych rezerw wpłynęło na wyniki finansowe strony, a więc na jej sytuację ekonomiczną. Organ II instancji wskazał, że rozstrzygnięcie decyzji jest spójne z uzasadnieniem i przywołaną podstawą prawną art. 49e ustawy o rehabilitacji zawodowej. Natomiast złożenie korekty wniosków Wn-D jest kwestią dodatkową, o której strona została dodatkowo pouczona. W skardze na powyższą decyzję skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i decyzji ją poprzedzającej oraz o zasądzenie kosztów postępowania sądowego. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 26a ust. 11 w związku z art. 48a ust. 3 pkt 1 ustawy o rehabilitacji zawodowej w związku z pkt 10 lit. a Wytycznych wspólnotowych poprzez błędną wykładnię powołanych przepisów i uznanie, że skarżąca znajdowała się w rudnej sytuacji ekonomicznej według kryteriów określonych w przepisach Unii Europejskiej dotyczących udzielania pomocy publicznej, w wyniku nieuprawnionego zrównania pojęcia "utraty kapitału", którym posługują się regulacje prawa wspólnotowego z poniesieniem przez spółkę straty wynikającej z utworzenia w 2012r. rezerwy, podczas gdy rezerwa ta została utworzona na przyszłe prawdopodobne zobowiązania i faktycznie była zatrzymaniem kapitału w spółce a nie jego utratą, a tym samym, że strona spełnia przesłanki przedsiębiorstwa zagrożonego określonego w pkt 10 lit. a Wytycznych wspólnotowych. Zdaniem strony utrata kapitału w spółce nie jest tożsama z poniesieniem straty, a w szczególności gdy strata ta wynika z utworzenia rezerw. Zatem utworzona w 2012 r. rezerwa (na przyszłe koszty związane z prowadzoną działalnością w sklepach detalicznych formatu D.) nie oznacza utraty kapitału. Rezerwy tworzone są na zobowiązania, których termin wymagalności lub kwota nie są pewne. Ten warunek niepewności co do terminu poniesienia lub kwoty nakładów przyszłych zobowiązań odróżnia rezerwy od innych zobowiązań (np. handlowych). Rezerwa w szerokim znaczeniu tego słowa oznacza odpowiednik zatrzymanej w przedsiębiorstwie części wygospodarowanego przyrostu środków na pokrycie przewidywanych kosztów lub strat. Można je także zdefiniować jako narzędzie zabezpieczenia się przedsiębiorstwa przed ryzykiem, czyli oczekiwanymi w przyszłości prawdopodobnymi obciążeniami. Z istoty rezerwy wynika, że odnosi się ona do przyszłych zobowiązań, a ponadto jest tworzona w związku z potencjalnym ryzykiem, wobec czego nie ma charakteru ostatecznego i bezwzględnego, w sytuacji kiedy przesłanki utworzenia rezerwy ustąpiłyby, rezerwa ulega rozwiązaniu, powiększając tym samym wynik finansowy przedsiębiorstwa. Podkreśliła, że utworzenie rezerwy zbliżone jest do utworzenia kapitału rezerwowego powstałego z przeznaczenia na ten cel części lub całości zysku spółki. Skutkiem obu tych zdarzeń jest zatrzymanie wypracowanego zysku w spółce, a nie utrata tego kapitału. Zauważyła, że w sprawie straty ponoszone przez spółkę wynikające ze sprawozdania finansowego za 2012 r. wynikały głównie z utworzonej w II połowie 2012 roku rezerwy w związku z potencjalnym ryzykiem, które ewentualnie mogłoby w przyszłości rodzić dodatkowe koszty i obciążenia. Natomiast istotne jest, że utworzona rezerwa w żaden sposób nie wpłynęła na kondycję finansową spółki, na jej płynność czy też terminowość regulowania przez nią zobowiązań, co nie było przedmiotem badania w niniejszej sprawie. Kwota rezerw oszacowana została jako wartość przyszłych kosztów najmu związanych z funkcjonowaniem sklepów w określonym formacie, a zakończenie umów najmu przypadać ma na lata 2017-2021 i właśnie w tym okresie podlegałyby ewentualnie wydatkowaniu. Dodała, że samo wystąpienie straty w przedsiębiorstwie nie przesądza o tym, że można uznać je za przedsiębiorstwo zagrożone. Konieczne jest wówczas całościowe badanie sytuacji ekonomicznej pracodawcy, uwzględniające różne aspekty jego działalności, co pozwoli stwierdzić, czy znajduje się on w trudnej sytuacji ekonomicznej. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Dokonując oceny zaskarżonej decyzji w granicach kompetencji przysługujących sądowi administracyjnemu Sąd stwierdził, że skarga nie jest zasadna. Podstawą prawną rozstrzygnięcia Ministra Pracy i Polityki Społecznej orzekającego jako organ II instancji w sprawie zwrotu środków PFRON przekazanych tytułem dofinansowania do wynagrodzeń pracowników niepełnosprawnych za miesiące od grudnia 2012r. do maja 2013r. były przepisy ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych, przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 marca 2010 r. w sprawie zakresu informacji przedstawianych przez podmiot ubiegający się o pomoc inną niż pomoc de minimis w rolnictwie lub rybołówstwie (Dz.U. Nr 53, poz.312, dalej: "rozporządzenie RM"), przepis art. 37ust. 5 ustawy z dnia 30 kwietnia 2004 r. o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej, przepisy rozporządzenia Komisji(WE) nr 800/2008 z dnia 6 sierpnia 2008 r. uznającego niektóre rodzaje pomocy za zgodne ze wspólnym rynkiem w zastosowaniu art. 87 i 88 Traktatu (ogólne rozporządzenie w sprawie wyłączeń blokowych) oraz przepisy zawarte w Komunikacie Komisji zawierającym Wytyczne wspólnotowe dotyczące pomocy państwa w celu ratowania i restrukturyzacji zagrożonych przedsiębiorstw. Art. 26a ust. 11 pkt 1 ustawy o rehabilitacji zawodowej stanowi, że w przypadku stwierdzenia nieprawidłowości w wyniku kontroli albo analizy dokumentów zgromadzonych przez Fundusz lub danych, o których mowa w art. 49c, Prezes Zarządu Funduszu wydaje decyzję nakazującą zwrot wypłaconego dofinansowania w zakresie stwierdzonych nieprawidłowości. Zgodnie z art. 49e ust. 1 ustawy o rehabilitacji zawodowej środki Funduszu podlegają zwrotowi w kwocie wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem, pobranej w nadmiernej wysokości lub ustalonej w wyniku kontroli w zakresie stwierdzonych nieprawidłowości, określonej w drodze decyzji nakazującej zwrot wypłaconych środków wraz z odsetkami naliczonymi od tej kwoty, od dnia jej otrzymania, w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych. Zwrotu, o którym mowa w ust. 1, dokonuje się w terminie 3 miesięcy od dnia otrzymania wezwania do zapłaty lub ujawnienia okoliczności powodujących obowiązek zwrotu (art. 49e ust. 2 ustawy o rehabilitacji zawodowej). Prezes Zarządu PFRON zażądał od skarżącej zwrotu środków PFRON przekazanych tytułem dofinansowania do wynagrodzeń pracowników niepełnosprawnych za miesiące od grudnia 2012r. do maja 2013r. w łącznej kwocie 1.299.908,84 zł wraz z odsetkami w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych. Podkreślenia wymaga, co nie jest sporne między stronami, że wypłacanie podmiotom gospodarczym dofinansowania do wynagrodzeń pracowników niepełnosprawnych stanowi pomoc publiczną. Pomoc publiczna co do zasady jest niedozwolona. Niemniej niektóre rodzaje pomocy publicznej zostały uznane za zgodne ze wspólnym rynkiem i jako takie dozwolone. Są to rodzaje pomocy, do których zastosowanie ma rozporządzenie nr 800/2008. Kategorie dozwolonej pomocy publicznej zostały określone w art. 1 rozporządzenia nr 800/2008, gdzie w ust.1 lit. i) wskazano, że rozporządzenie ma zastosowanie do pomocy dla pracowników znajdujących się w szczególnie niekorzystnej sytuacji lub niepełnosprawnych. W rozporządzeniu wskazane zostały sytuacje, w których nie ma ono zastosowania, pomimo że dana kategoria pomocy została nim objęta. W przypadku zaistnienia takiej sytuacji pomoc jako pomoc publiczna niezgodna ze wspólnym rynkiem nie może być udzielona. Stosownie do przepisów art. 48a ust. 2 i ust. 3 pkt 1 ustawy o rehabilitacji zawodowej, które stanowią, że środki Funduszu, przyznane pracodawcy wykonującemu działalność gospodarczą na podstawie art. 26, art. 26a (dofinansowanie do wynagrodzeń osób niepełnosprawnych), art. 26d i art. 32 ust. 1 pkt 2 stanowią pomoc na zatrudnienie pracowników niepełnosprawnych w rozumieniu rozporządzenia Komisji (WE) nr 800/2008, pomoc ze środków Funduszu nie może zostać udzielona lub wypłacona pracodawcy wykonującemu działalność gospodarczą i znajdującemu się w trudnej sytuacji ekonomicznej według kryteriów określonych w przepisach prawa Unii Europejskiej dotyczących udzielania pomocy publicznej. Zgodnie z motywem 15 preambuły rozporządzenia nr 800/2008, pomoc przyznawana przedsiębiorstwom zagrożonym w rozumieniu Wytycznych wspólnotowych dotyczących pomocy państwa w celu ratowania i restrukturyzacji zagrożonych przedsiębiorstw powinna być oceniana na podstawie tych Wytycznych, aby uniknąć ich obchodzenia. Pomoc na rzecz tych przedsiębiorstw należy zatem wyłączyć z zakresu obowiązywania rozporządzenia. Państwa członkowskie przyznając pomoc dla małych i średnich przedsiębiorstw, do której stosuje się rozporządzenie, powinny zastosować uproszczoną definicję zagrożonego przedsiębiorstwa. Natomiast do dużych przedsiębiorstw jako przedsiębiorstw zagrożonych stosuje się pełną definicję zawartą w Wytycznych wspólnotowych dotyczących pomocy państwa w celu ratowania i restrukturyzacji zagrożonych przedsiębiorstw. Nie jest sporne między stronami, że skarżąca jest dużym przedsiębiorstwem, gdyż nie spełnia żadnej przesłanki z definicji zawartej w art. 2 ust. 1 załącznika I do rozporządzenia nr 800/2008, m. in. zatrudnia więcej niż 250 pracowników. Wobec powyższego, ze względu na wyżej wskazaną wielkość spółki, przy ocenie jej sytuacji finansowej zastosowanie będzie miała definicja przedsiębiorstwa zagrożonego określona w Wytycznych wspólnotowych. Zgodnie z pkt 10 Wytycznych wspólnotowych dla celów niniejszych wytycznych, z zasady i niezależnie od wielkości przedsiębiorstwa, jest ono w szczególności uznane za zagrożone w następujących okolicznościach: a) w przypadku spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, jeżeli ponad połowa jej zarejestrowanego kapitału została utracona, w tym ponad jedna czwarta tego kapitału w okresie poprzedzających 12 miesięcy, lub b) w przypadku spółki, której przynajmniej niektórzy członkowie są w sposób nieograniczony odpowiedzialni za długi spółki, jeżeli ponad połowa jej kapitału według sprawozdania finansowego została utracona, w tym ponad jedna czwarta w okresie poprzedzających 12 miesięcy, lub c) niezależnie od rodzaju spółki, jeżeli spełnia ona kryteria w prawie krajowym w zakresie podlegania zbiorowej procedurze upadłościowej. W tym miejscu należy wskazać, że sąd podziela stanowisko organów wskzujące, że jeśli zachodzi którakolwiek z powyższych przesłanek, organ ma prawo uznać, że przedsiębiorstwo jest przedsiębiorstwem zagrożonym w rozumieniu przepisów Wytycznych. W przedmiotowej sprawie podstawą prawną zaskarżonej decyzji był pkt 10 lit. a Wytycznych wspólnotowych, gdyż w toku prowadzonego przez Fundusz postępowania okazało się, że strona spełniła przesłankę z pkt 10 lit. a, tj. ponad połowa jej zarejestrowanego kapitału została utracona, w tym ponad jedna czwarta tego kapitału w okresie poprzedzających 12 miesięcy. Organ ustalił, iż wartość zarejestrowanego kapitału spółki na dzień złożenia wniosków Wn-D za miesiące od grudnia 2012 r. do maja 2013 r. wynosiła 91.799.151,15 zł, natomiast wartość niepokrytych strat spółki na koniec 2012 r. wynosiła 50.163.197,53 zł (suma straty z lat ubiegłych + straty za 2012 r.), co stanowi o utracie 54,64% kapitału spółki. Organ odwoławczy podał także, że wartość straty odnotowanej w okresie 12 miesięcy poprzedzających dzień złożenia wniosków kształtowała się następująco: poprzedzających wniosek za grudzień 2012 r. – 43.571.817,06 zł; poprzedzających wniosek za styczeń 2013 r. – 40.372.348,64 zł; poprzedzających wniosek za luty 2013 r. – 40.068.648,14 zł, poprzedzających za marzec 2013 r. – 41.376.911,33 zł; poprzedzających wniosek za kwiecień 2013 r. – 42.678.564,89 zł; poprzedzających wniosek za maj 2013 r. – 46.321.020,91 zł. W związku z powyższym zasadnie stwierdził, że w okresie 12 miesięcy poprzedzających dzień złożenia ww. wniosków strona utraciła w zależności od miesiąca od 43,64% kapitału (wniosek za luty 2013 r.) do 50,45% kapitału (wniosek za maj 2013 r.). Do niepokrytych strat słusznie organy wliczyły kwotę rezerwy - oszacowaną jako wartość przyszłych kosztów najmu związanych z dalszym funkcjonowaniem sklepów w formacie D. (okresy zakończenia umów najmu przypadają na lata 2017-2021). Organ I instancji dokonał powyższych ustaleń na podstawie zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, w szczególności dokumentów nadesłanych przez spółkę takich jak: sprawozdania finansowego za 2012 r. (nadesłanego do organu w dniu 29 kwietnia 2013r.) oraz zestawienia zmian w kapitale własnym za poszczególne miesiące i rachunków zysków i strat za poszczególne okresy przedstawionych przez stronę przy piśmie z [...] marca 2015 r. Sąd wyjaśnia, że organy w sposób prawidłowy dokonały szczegółowej analizy sytuacji finansowej spółki i doszły do prawidłowej konstatacji, że na dzień wystąpienia z wnioskami Wn-D o wypłatę dofinansowania za poszczególne miesiące od grudnia 2012r. do maja 2013r. strona spełniała przesłanki przedsiębiorstwa zagrożonego określone w pkt 10 lit. a Wytycznych wspólnotowych. Sąd wskazuje także, że ewentualna poprawa sytuacji ekonomicznej w późniejszym okresie następującym po dacie złożenia wniosku nie może mieć wpływu na dokonane rozstrzygnięcie. Tym samym zgodnie z art. 48a ust. 3 pkt 1 ustawy o rehabilitacji zawodowej spółka znajdowała się na dzień złożenia ww. wniosków w trudnej sytuacji ekonomicznej. Dlatego też słusznie organy uznały, że dofinansowanie do wynagrodzeń pracowników niepełnosprawnych za ww. miesiące zostało pobrane nienależnie, a strona zobowiązania jest dokonać jego zwrotu. Strona bowiem w sposób nieprawidłowy oświadczyła w formularzu Inf-oPP, że wartość niepokrytych strat spółki nie przewyższa 50% wysokości kapitału zarejestrowanego, w tym wysokość straty w ciągu ostatnich 12 miesięcy nie przewyższa 25% wysokości tego kapitału. Co jest niezgodne z rzeczywistością ocenianą na dzień złożenia wniosku. Skarżąca nie zgadzając się z ustaleniami, przede wszystkim kwestionuje przyjęcie przez organy orzekające, iż utworzenie rezerwy na przyszłe prawdopodobne zobowiązania spółki jest tożsame z utratą kapitału. W ocenie sądu stanowisko organu jest prawidłowe. Organ prawidłowo uznał rezerwę utworzoną w II półroczu 2012 r. za utratę kapitału. Zasadnie bowiem wywiódł, że utworzona rezerwa ma bezpośredni wpływ na jej bieżący wynik finansowy. Tworzenie rezerw jest ściśle związane z prowadzoną działalnością gospodarczą spółki i jest wynikiem świadomych decyzji podjętych przez Zarząd Spółki. Zgodnie z art. 35d ust 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (tekst jednolity Dz.U.z 2013r., poz. 330 ze zm.,, dalej: "ustawa o rachunkowości") rezerwy tworzy się na pewne lub o dużym stopniu prawdopodobieństwa przyszłe zobowiązania, których kwotę można w sposób wiarygodny oszacować, a w szczególności na straty z transakcji gospodarczych w toku, w tym z tytułu udzielonych gwarancji, poręczeń, operacji kredytowych, skutków toczącego się postępowania sądowego. Z kolei zgodnie z ust. 2 tego przepisu, rezerwy zalicza się odpowiednio do pozostałych kosztów operacyjnych, kosztów finansowych lub strat nadzwyczajnych, zależnie od okoliczności, z którymi przyszłe zobowiązania się wiążą. Tak więc utworzenie rezerwy powoduje określony skutek finansowy i tym skutkiem finansowym jest przede wszystkim koszt bieżącego okresu. Utworzenie rezerw wpłynęło na wyniki finansowe spółki, a więc na jej sytuację finansową. Obowiązek tworzenia rezerw wynika z art. 7 ust. 1 pkt 5 ustawy o rachunkowości. Zgodnie z tym przepisem w wyniku finansowym należy uwzględnić rezerwy na znane jednostce ryzyko, grożące straty oraz skutki innych zdarzeń. Ustawa o rachunkowości jednoznacznie określiła rezerwę jako zobowiązanie, o wartości oszacowanej, którego kwota musi wynikać z określonego obowiązku wykonania świadczeń w przyszłości – zastępuje ona przejściowo pozycję zobowiązania, aż do momentu, w którym jednostka uzyskuje pewność co do terminu i/lub kwoty bieżącego zobowiązania. Uzyskanie tej pewności jest możliwe dopiero w momencie realizacji świadczenia. Rezerwa powinna zatem spełniać wszystkie warunki definicji zobowiązań, a więc na dzień bilansowy musi istnieć obowiązek wykonania świadczeń w przyszłości, ich wartość musi być określona wiarygodnie, a jedyną przesłanką do utworzenia rezerwy, a nie zobowiązania, powinna być niepewność co do kwoty świadczenia lub terminu wymagalności. Przyczyną niepewności co do kwoty mogą być zmieniające się warunki otoczenia zewnętrznego lub wewnętrznego, czyli zmieniająca się rzeczywistość gospodarcza. To ona powoduje, że zmieniać się może kwota czy termin wymagalności (patrz Agnieszka Wencel Komentarz do art. 35(d) ustawy o rachunkowości Lex 2013). Rezerwy na zobowiązania są tworzone na ściśle określony okres, po upływie którego powinny zostać wykorzystane lub rozwiązane. Są to rozwiązania alternatywne, co oznacza, że jeżeli rezerwa nie została wykorzystana to musi zostać, po upływie określonego czasu, rozwiązana. Zgodnie z treścią art. 35d pkt 3 ustawy o rachunkowości, w momencie powstania zobowiązania, na które rezerwa została utworzona, następuje zmniejszenie rezerwy. Natomiast rozwiązanie rezerwy ma miejsce, gdy utworzona rezerwa stanie się bezprzedmiotowa, ponieważ nie wystąpiły przewidywane operacje gospodarcze lub wysokość rezerwy przekracza ich rzeczywistą wartość. Rozwiązanie rezerwy zwiększa zgodnie z art. 35d ust 1 pkt 4 ustawy o rachunkowości pozostałe przychody operacyjne, przychody finansowe lub zyski nadzwyczajne. W przedmiotowej sprawie rezerwa nie została rozwiązana. W dalszym ciągu istnieje rezerwa, utworzona na przyszłe zobowiązanie spółki i ma ona wpływ na bieżący wynik finansowy spółki. Nie ma więc racji skarżąca twierdząc, iż rezerwy tworzone na przyszłe prawdopodobne zobowiązania są zatrzymaniem kapitału w spółce, a nie jego utratą. Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami ustawy o rachunkowości rezerwy tworzy się na pewne lub o dużym stopniu prawdopodobieństwa przyszłe zobowiązania. Zalicza się je do kosztów. Zasady rozliczania rezerwy zostały określone w przepisach ustawy. Co do zasady rezerwa powinna być wykorzystana wyłącznie zgodnie z jej pierwotnym przeznaczeniem. Rezerwę zmniejsza się, jeśli powstało zobowiązanie, na które utworzono rezerwę; jeśli rezerwa nie została wykorzystana wobec zmniejszenia lub ustania ryzyka uzasadniającego ich utworzenie, zwiększy przychody operacyjne, przychody finansowe lub zyski nadzwyczajne. To oznacza, że utworzona rezerwa może być wykorzystana lub rozwiązana w ściśle określonych okolicznościach, spółka nie ma w tym zakresie dowolności. Nie może rozwiązać rezerwy bez wykazania, że przestała istnieć podstawa, dla której rezerwa została utworzona. Ponieważ rezerwę tworzy się na pewne lub prawdopodobne przyszłe zobowiązania, zakłada się, że na te zobowiązania zostanie ona wykorzystana. Nie można więc mówić o zatrzymaniu kapitału w spółce, skoro spółka nie może tym kapitałem dowolnie dysponować. W ocenie sądu przepisy ustawy o rachunkowości są zgodne z przepisami Międzynarodowego Standardu rachunkowości 37 "Rezerwy, zobowiązania warunkowe i aktywa warunkowe" - rozporządzenie Komisji (WE) Nr 1126/2008 z 3 listopada 2008 r. przyjmujące określone międzynarodowe standardy rachunkowości zgodnie z rozporządzeniem (WE) nr 1606/2002 Parlamentu Europejskiego i Rady. Sąd podziela także stanowisko organu wyrażone w decyzji organu I instancji, że przynależność do grupy kapitałowej nie ma znaczenia dla oceny sytuacji ekonomicznej przedsiębiorcy. Przynależność przedsiębiorcy do grupy kapitałowej, oznacza, że zgodnie z pkt 13 Wytycznych wspólnotowych co do zasady nie może on ubiegać się o pomoc na ratowanie lub restrukturyzację. Nie oznacza natomiast, iż przedsiębiorca ten nie może być uznany za przedsiębiorcę zagrożonego jeśli spełnione są przesłanki z pkt 9-11 Wytycznych wspólnotowych. Mając powyższe na względzie organy orzekające w sprawie dokonały szczegółowej analizy materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie. W ocenie sądu, w toku kontrolowanego postępowania nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego, jak również przepisów i zasad ogólnych postępowania administracyjnego, w szczególności tych zasad, które nakazują organom administracji publicznej przeprowadzić postępowanie dowodowe w sprawie po zebraniu materiału dowodowego oraz przeprowadzeniu jego oceny, a jego wyniki odzwierciedlić w treści wydanego orzeczenia. Z powyższych względów Wojewódzki Sąd Administracyjny, uznając, że zaskarżona decyzja jest zgodna z prawem, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2016r., poz. 718 ze zm.), orzekł jak w sentencji wyroku.