I SA/Ol 436/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Wiesława Pierechod (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Ryszard Maliszewski, sędzia WSA Wojciech Czajkowski,, Protokolant specjalista Paweł Guziur, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 czerwca 2016r. sprawy ze skargi M. S. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia "[...]" nr "[...]" w przedmiocie zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za miesiące od stycznia do października 2010 r. i za grudzień 2010 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję; II. zasądza od Dyrektora Izby Celnej na rzecz skarżącego kwotę 1000 ( tysiąc ) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Naczelnik Urzędu Celnego decyzją z dnia 26 marca 2014r. wydaną w stosunku do M. S. ( dalej: strona, podatnik, odwołujący się, skarżący) określił: 1. zobowiązanie w podatku akcyzowym za: styczeń 2010r. w kwocie 11.056 zł, luty 2010r. w kwocie 6.654 zł, marzec 2010r. w kwocie 6.978 zł, kwiecień 2010r. w kwocie 2.571 zł, maj 2010r. w kwocie 5.594 zł, czerwiec 2010r. w kwocie 5.521 zł, lipiec 2010r. w kwocie 2.052 zł, sierpień 2010r. w kwocie 2.349 zł, wrzesień 2010r. w kwocie 1.139 zł, październik 2010r. w kwocie 4.133 zł, grudzień 2010r. w kwocie 2.469 zł, 2. umorzył postępowanie za listopad 2010r. Organ podatkowy wskazał, że w toku kontroli podatkowej ustalono, że podatnik nie dopełnił formalności związanych z gromadzeniem oświadczeń od nabywców oleju opałowego. Ustalono m.in., że w jego dokumentacji księgowej znajdują się faktury sprzedaży VAT oleju opałowego, do których nie zostały wystawione oświadczenia o przeznaczeniu oleju opałowego. Brak oświadczeń dotyczył pięciu transakcji sprzedaży na rzecz osób prowadzących działalność gospodarczą, łącznie dotyczyło to 3.001 l oleju opalowego. Po przeprowadzeniu weryfikacji u nabywców stwierdzono, że nie wszystkie podmioty potwierdziły nabycie oleju opałowego. Nie został potwierdzony przez "A" A. S., zakup 200 litrów oleju wg faktury nr "[...]" z dnia 28 października 2010r. W trakcie kontroli weryfikowano również prawidłowość danych osób nie prowadzących działalności gospodarczej, nabywających olej opałowy. W okresie od stycznia do października 2010r. w 19 transakcjach sprzedaży na oświadczeniach widnieją dane nieistniejących/fikcyjnych osób. Łącznie brak właściwego udokumentowania dotyczy sprzedaży 1.315 l oleju opałowego. Sprawdzeniu poddano dane następujących osób: S. S., T. C., W. M. (zakupił łącznie 300 l), K. F. (110 l), F. M. (90l), Z. J. (102 l), Z. L. (210 l) Uzyskane odpowiedzi potwierdziły dane dotyczące jedynie dwóch odbiorców, tj.: S. S., T. C. Ponadto jako dowody w sprawie włączono kserokopie dokumentów: wniosek o udostępnienie danych z ewidencji ludności i ze zbioru PESEL M. K., odpowiedź Urzędu Gminy, ZPO oraz wniosek o udostępnienie danych z ewidencji ludności i ze zbioru PESEL J. K., odpowiedź Wójta Gminy z postępowania podatkowego "[...]" i z wcześniej przeprowadzonej kontroli nr "[...]". Dalej organ wskazał, że sprzedający naruszył przepisy art. 89 ust. 14 i ust. 15 ustawy z dnia 6 grudnia 2008r. o podatku akcyzowym, w myśl których sprzedawca wyrobów akcyzowych określonych w ust. 1 pkt 9, 10 i 15, sporządza i przekazuje do właściwego naczelnika urzędu celnego, w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano sprzedaży, miesięczne zestawienia oświadczeń. Podatnik złożył zestawienia oświadczeń: za miesiące od stycznia do września 2010 roku osobiście, dopiero w dniu 15.11.2010r.; natomiast za październik 2010r. bez wszystkich wymaganych danych - zestawienie nie zawiera wymienionego w podpunkcie g) art. 89 ust. 15 pkt 1 u.p.a. imienia i nazwiska, adresu, numeru NIP, PESEL albo REGON składającego oświadczenie. Organ pierwszej instancji stwierdził tym samym, że wystąpiły nieprawidłowości skutkujące powstaniem zobowiązania podatkowego w związku z: - brakiem oświadczeń od nabywców oleju opałowego, - niepotwierdzeniem faktu nabycia oleju opałowego przez nabywców, - sprzedaży oleju opałowego osobom fikcyjnym, - nieprzekazanie w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano sprzedaży, miesięcznych zestawień oświadczeń, - przekazaniem niekompletnego zestawienia oświadczeń, - posiadania i sprzedaży oleju opałowego nieznanego pochodzenia Organ wskazał na stronie 4 decyzji ilość sprzedanego oleju opałowego w miesiącach od stycznia do października, ogółem 26 369, 2 l, która podlega opodatkowaniu z uwagi na niezłożenie zestawień oświadczeń. Natomiast na str. 8,9 przedstawił ogólną ilość oleju opałowego podlegająca opodatkowaniu, tj. doliczył do tej ilości część sprzedaży z grudnia 2010r. w ilości 1355 l, z czego 520l z uwagi na brak oświadczeń nabywców o przeznaczeniu na cele opałowe, a 835 l wynikającą z różnicy remanentowej ( sprzedaży większej od zakupu). Dokonał obliczenia zobowiązań w akcyzie za poszczególne miesiące, przy zastosowaniu stawki 1822zł/1000 l , łącznie od 27.724, 2 l oleju opałowego. W odwołaniu podatnik zarzucił decyzji Naczelnika Urzędu Celnego - naruszenie art. 121 § 1 i art. 122 Ordynacji podatkowej poprzez przyjęcie, po .przeprowadzeniu postępowania dowodowego, że niektórych nabywców oleju opałowego nie można ustalić mimo złożonych przez nich oświadczeń zgodnie z § 4 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 87, poz. 825 ze zm.), - naruszenie art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej polegające na niedopełnieniu obowiązku zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia materiału dowodowego zebranego w sprawie. Decyzją z dnia 3 lipca 2014r. Dyrektor Izby Celnej utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji, podzielając ustalenia i wnioski w niej wywiedzione. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ odwoławczy przytoczył ogólne pojęcia obowiązku podatkowego i zobowiązania podatkowego, a następnie wskazał na treść przepisów ustawy z dnia 6 grudnia 2008r. o podatku akcyzowym (Dz. U z 2009r. Nr 3 poz. 11 ze zm.) zwanej dalej w skrócie u.p.a. , regulującej obowiązek podatkowy w akcyzie i zasady jego wykonywania. Następnie wskazał na obowiązek sprzedawcy wyrobów akcyzowych wynikający z art. 89 ust. 5 pkt 1 i 2,dotyczący uzyskania oświadczeń od nabywców oleju opałowego. Sposób składania i zawartość oświadczeń składanych przez osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą określa art. 89 ust. 6 i 7 u.p.a. Z kolei przepis art. 89 ust. 8 u.p.a. stanowi o zawartości oświadczeń składanych przez nabywcę oleju opałowego będącego osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej. Według art. 89 ust. 14 u.p.a. sprzedawca wyrobów akcyzowych określonych w ust. 1 pkt 9, 10 i 15 sporządza i przekazuje do właściwego naczelnika urzędu celnego, w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano sprzedaży, miesięczne zestawienie oświadczeń, o których mowa w ust. 5; oryginały oświadczeń powinny być przechowywane przez sprzedawcę przez okres 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym zostały sporządzone, i udostępniane w celu kontroli. Organ przytoczył także treść art. 89 ust. 15 u.p.a. określającego wymogi jakie powinno zawierać miesięczne zestawienie oświadczeń. Dalej organ odwoławczy stwierdził, że w przypadku niespełnienia warunków określonych w ust. 5-15 stosuje się stawkę akcyzy określoną w ust. 4 pkt 1, co wprost wynika z art. 89 ust. 16 w zw. z art. 89 ust. 4 pkt 1 u.p.a. W jego ocenie treść tego przepisu jest jednoznaczna i nie budzi wątpliwości interpretacyjnych. W szczególności, jeżeli sprzedawca wyrobów akcyzowych określonych w ust. 1 pkt 9, 10 i 15 nie sporządzi i nie przekaże do właściwego naczelnika urzędu celnego, w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano sprzedaży, miesięcznego zestawienia oświadczeń, o których mowa w ust. 5 stosuje się stawkę akcyzy określoną w ust. 4 pkt 1, czyli 1.822 zł/1.000 litrów. Na poparcie swojego stanowiska organ odwołał się do wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 11 lutego 2014r., sygn. akt P 24/12, w którym Trybunał stwierdził, że art. 89 ust. 16 u.p.a. w zakresie, w jakim nakazuje stosować stawkę akcyzy określoną w art. 89 ust. 4 pkt 1 tej ustawy w przypadku niespełnienia przez sprzedawcę oleju opałowego obowiązku, wyrażonego w art. 89 ust. 14 u.p.a, sporządzenia i przekazania do właściwego naczelnika urzędu celnego, w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano sprzedaży, miesięcznego zestawienia oświadczeń nabywców tego wyrobu akcyzowego o jego przeznaczeniu do celów opałowych, jest zgodny z wywodzonym z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej zakazem nadmiernej ingerencji ustawodawcy. Po przytoczeniu obszernego fragmentu uzasadnienia wyroku Trybunału Dyrektor Izby Celnej stwierdził, że dokonana przez Trybunał Konstytucyjny ocena zgodności art. 89 ust. 16 u.p.a. z wywodzoną z art. 2 Konstytucji zasadą proporcjonalności, w szczególności z zakazem nadmiernej ingerencji ustawodawcy, uniemożliwia w istocie skuteczne kwestionowanie tej regulacji z punktu widzenia tej samej zasady, ale stosowanej w oparciu o pkt 37 preambuły Dyrektywy Rady z dnia 16 grudnia 2008r. 2008/118/WE, a wynikającej z art. 5 TWE. Dalej organ odwoławczy stwierdził, że nie budzą wątpliwości ustalenia organu podatkowego I instancji, że strona nie składała do właściwego naczelnika urzędu celnego miesięcznych zestawień oświadczeń nabywców o wykorzystaniu oleju do celów opałowych. Odnosząc się do twierdzeń zawartych w odwołaniu, że zestawienia oświadczeń składano terminowo organ odwoławczy wskazał, że zestawienia oświadczeń za miesiące od stycznia do października 2010r. zostały złożone osobiście przez stronę w kancelarii urzędu w dniu 15.11.2010r. i zarejestrowane w "Kancelarii" w dniu 16.11.2010r. i jak ustalono, były to pierwsze zestawienia oświadczeń złożone przez stronę w Urzędzie Celnym. Zestawienia za wrzesień i październik 2010r. zawierały braki wynikające z nowych regulacji obowiązujących od 1 września 2010r. W dniu 23.11.2010r. strona złożyła w Urzędzie Celnym dokumenty: zaświadczenie o wpisie do ewidencji gospodarczej, -zaświadczenie o nadaniu REGON, zaświadczenie o nadaniu NIP, kopię decyzji URE o udzielenie koncesji na obrót paliwami, które funkcjonariusz potwierdził za zgodność z oryginałem, a fakt ich złożenia zarejestrował w ewidencji "Kancelaria". Informacje o ww. zdarzeniach zostały przekazane przez Sekcję Oceny Ryzyka Referatu Kontroli Przedsiębiorców, niezwłocznie po ich skompletowaniu, do Referatu Akcyzy i Gier. Tym samym powyższe ustalenia wskazują, że pierwsze zestawienia oświadczeń za poszczególne okresy rozliczeniowe roku 2010 zostały złożone w dniu 15.11.2010r., a uzupełnienie brakujących dokumentów w dniu 23.11.2010r., tym samym wyjaśnienia strony nie znajdują odzwierciedlenia w posiadanym przez organ materiale dowodowym. W opinii Dyrektora Izby Celnej materiały zgromadzone w postępowaniu kontrolnym i podatkowym w sposób wystarczający uzasadniają rozstrzygnięcie wydane przez organ I instancji, nie doszło zatem do naruszenia art. 121 § 1 i art. 122 Ordynacji podatkowej przez organ. Odnosząc się do twierdzenia podatnika, iż ustawa o ochronie danych osobowych nie pozwalała mu na sprawdzenie danych osobowych, organ odwoławczy wskazał, że przepisy prawa dawały sprzedawcy oleju opałowego skuteczne narzędzie do wyegzekwowania prawidłowości i kompletności oświadczeń pobieranych od nabywców oleju, pozwalały na to przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. o ochronie danych osobowych (Dz. U. z 2002r., Nr 101, poz. 926, ze zm.), w szczególności art. 3 ust. 2 pkt 2, art. 23 ust. 1 pkt 1, 2 i 5 tej ustawy. Uwzględniając te przepisy, strona miała prawo żądać od nabywców okazania stosownych dokumentów tożsamości, bowiem usprawiedliwione było to obowiązkami wynikającymi z przepisów prawa podatkowego. Zgodnie z brzmieniem art. 89 ust 10 u.p.a. sprzedawca olejów napędowych przeznaczonych do celów opałowych, zabarwionych na czerwono i oznaczonych znacznikiem, zgodnie z przepisami szczególnymi, jest obowiązany zastosować stawkę akcyzy określoną w art. 89 ust. 4 pkt 1 albo odmówić sprzedaży tych wyrobów w przypadku, gdy osoba nabywająca te wyroby odmawia okazania dokumentu, o którym mowa w ust. 8 pkt 1 lub dane zawarte w oświadczeniu są niekompletne, nieczytelne lub nie zgadzają się z danymi wynikającymi z dokumentu, o którym mowa w ust. 8 pkt 1. Dyrektor Izby Celnej stwierdził, iż dokonując weryfikacji kontrahentów podatnika organ ustalił prawdziwość danych zawartych w oświadczeniach. Wystąpiono o udostępnienie z Centralnego Rejestru Podmiotów Krajowej Ewidencji Podatników danych pięciu losowo wybranych osób, zawartych w oświadczeniach na zakup oleju opałowego, oraz danych osób, od których korespondencja wróciła z adnotacją "adresat nieznany". Sprawdzeniu poddano dane następujących osób: S. S., T. C., W. M. (zakupił łącznie 3001), K. F. (1101), F. M. (901), Z. J. (1021), Z. L. (2101) - łącznie 8121. Uzyskane odpowiedzi potwierdziły dane dotyczące jedynie dwóch odbiorców, tj.: S. S., T. C. W toku kontroli włączono także w charakterze dowodu kserokopie dokumentów: wniosek o udostępnienie danych z ewidencji ludności i ze zbioru PESEL M. K., odpowiedź Urzędu Gminy, ZPO oraz wniosek o udostępnienie danych z ewidencji ludności i ze zbioru PESEL J. K., odpowiedź Wójta Gminy i z wcześniej przeprowadzonej przez Naczelnika Urzędu Celnego kontroli nr "[...]". Ponadto sprzedający naruszył przepisy art. 89 ust. 14 i ust. 15. Organ odwoławczy, odnosząc się do zanegowanych w uzasadnieniu odwołania poszczególnych pozycji z tabeli nr 1 wskazał, iż rzeczywiście organ podatkowy I instancji błędnie umieścił w tabeli nr 1 odnoszącej się do braku oświadczeń o przeznaczeniu oleju opałowego na cele opałowe w poz. 2 i 3 tabeli faktur nr "[...]" i "[...]". Z zebranego materiału dowodowego wynika, iż zakupy udokumentowane tymi fakturami nie zostały potwierdzone przez odbiorcę, powyższe nie wpływa jednak na fakt, iż co do tej sprzedaży strona nie była uprawniona do zastosowania obniżonej stawki podatku. Odnosząc się do wskazanych przez podatnika uwag dotyczących weryfikacji prawidłowości danych osób nabywających olej opałowy Dyrektor Izby Celnej wskazał, iż organ podatkowy próbował dotrzeć do kontrahentów podatnika zarówno poprzez Pocztę Polską, jak i stosowne urzędy miast i gmin. Jednakże podjęte czynności zakończyły się wynikiem negatywnym. Tym samym podatnik nie dochował należytej staranności dokonując sprzedaży oleju opałowego z zastosowaniem obniżonej stawki akcyzy. Czego przykładem jest fakt, iż jak sam przyznawał podatnik, dochodziło do zakupów oleju opałowego przez osoby posługujące się cudzym imieniem i nazwiskiem, co w świetle obowiązujących przepisów podatkowych nie powinno mieć miejsca. W sytuacji zatem, kiedy podatnik w dacie sprzedaży nie uzyskał oświadczenia, miał obowiązek odmówić sprzedaży wyrobu z zastosowaniem stawki preferencyjnej. Skoro ustawodawca uzależnił zastosowanie preferencyjnej stawki podatkowej od złożonego przez nabywcę oleju opałowego odpowiedniej treści oświadczenia, zawierającego deklarację o przeznaczeniu oleju na cele opałowe, a ryzyko nierzetelności kontrahenta, wadliwości czy też fikcyjności oświadczeń obciąża skarżącego, podatnik chcąc skorzystać z preferencyjnej stawki, winien podjąć wszelkie działania w celu uzyskania oświadczenia. Podkreślono przy tym, że fakt uzyskania przez dokonującego sprzedaży oleju prawidłowo sporządzonego oświadczenia nabywcy o przeznaczeniu oleju na cele grzewcze, zwalnia go jednocześnie od ewentualnej odpowiedzialności za późniejszy, niezgodny z treścią złożonego oświadczenia, sposób wykorzystania sprzedanego wyrobu przez nabywcę. Ustawodawca uzależnił zastosowanie przez podatnika preferencyjnej stawki podatkowej od złożonego przez nabywcę odpowiedniego pod względem formalnym i materialnym oświadczenia. Tylko poprawne pod względem formalnym i materialnym oświadczenie, którym podatnik dysponuje w momencie powstania obowiązku podatkowego, uprawnia go do skorzystania z preferencyjnej stawki akcyzy przy sprzedaży oleju opałowego. Zdaniem organu odwoławczego skarżący, jako sprzedawca, który dokonał sprzedaży bez zachowania warunków uprawniających do zastosowania tej stawki akcyzy (art. 8 ust. 2 pkt 3 u.p.a.) stał się podatnikiem podatku akcyzowego. Imperatywny charakter przepisu art. 89 ust. 16 u.p.a. nie pozwala organom podatkowym na możliwość zastosowania odmiennej stawki w razie stwierdzenia niespełnienia warunków określonych w ust. 5-15, ani też na możliwość odstąpienia od zastosowania stawki 1822 zł/100 litrów. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego M. S. wniósł o uchylenie decyzji Dyrektora Izby Celnej oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji. Zaskarżonej decyzji zarzucił: 1. naruszenie art. 121 § 1 i art. 122 Ordynacji podatkowej przez przyjęcie po przeprowadzeniu postępowania dowodowego, że niektórych nabywców oleju opałowego nie można ustalić mimo złożonych przez nich oświadczeń zgodnie z § 4 ust. 1 pkt.2 i § 4 ust.2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004r. - w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego, 2. naruszenie art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej polegającej na niedopełnieniu obowiązku zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia materiału dowodowego zebranego w postępowaniu, 3. naruszenie art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez przeprowadzenie nielogicznej i dowolnej oceny zebranych w postępowaniu dowodów - przez co niezasadnie zastosowano art. 65 ust. 1a pkt 1 u.p.a. W uzasadnieniu skarżący zarzucił, że w trakcie trwania postępowania kontrolnego Urząd Celny nie uwzględniał składanych wniosków dowodowych w sprawie zakupu oleju opałowego przez osoby podające nieprawdziwe dane. Dotyczyło to między innymi osób, które udało mu się ustalić we własnym zakresie, po zakończeniu postępowania podatkowego, mianowicie chodziło o osobę B. i Z. Te osoby przez urząd celny zostały określone jako osoby fikcyjne. Zawiadomił organ, że te osoby w oświadczeniach podawały nieprawdziwe dane osobowe. Po otrzymaniu protokołu pokontrolnego dotyczącego sprzedaży oleju opałowego dowiedział się o osobach fikcyjnych i rozpoczął prowadzenie we własnym zakresie wyjaśniania osób z zakwestionowanych oświadczeniach. W stosunku do F. K. Urząd Celny opierając się na informacji Urzędu Miasta, i ewidencji stwierdził, że taka osoba nie figuruje. Tymczasem on złożył oświadczenie córki F. K., A. L., że jest to jej ojciec, który wraz z bratem zamieszkiwał pod tym adresem. Urząd Celny nie przeprowadził postępowania wyjaśniającego. Skarżący wyjaśnił, że oświadczenia wypisywane przy zakupie oleju opałowego były wypisywane własnoręcznie przez kupującego o czym świadczą różne charaktery pism, czytelne bądź mniej czytelne. Jego pracownicy przy sprzedaży oleju opałowego nie mieli możliwości weryfikacji danych osobowych. Pomyłka w odczytaniu peselu mogła skutkować przyjęciu innej osoby. Często źle odczytywano miejscowość np.: O. zamiast O., J. zamiast J., J., J. Zawiadomił również urząd celny, że osoba podająca się za J. K. to B. Odnośnie drugiej osoby L. Z. podawała się za nią inna osoba, której nie udało mu się ustalić, podał jednak informację o nr rejestracji jego auta. Wszelkie uwagi skarżący przekazywał organowi w celu wyjaśnienia danych w zakwestionowanych oświadczeniach na zakup oleju opałowego, organ nie starał się przeprowadzić wyjaśnień lub przesłuchać świadków na tą okoliczność. Widząc, że organ celny nie jest za rzetelnym wyjaśnieniem sprzedaży oleju opałowego, zwrócił się o pomoc do prokuratury w celu ustalenia danych osobowych składając doniesienie o zamiarze popełnienia przestępstwa przez Pana B. i L. Z. Śledztwo w tej sprawie prowadzi komenda Policji w "[...]", o fakcie poinformował urząd celny z myślą, że wstrzyma wydanie decyzji do chwili rozstrzygnięcia sprawy przez Prokuraturę. Skarżący podniósł, że składając odwołanie od decyzji wskazał, że organ I instancji błędnie umieścił w tabeli odnoszącej się do braku oświadczeń o przeznaczeniu oleju opałowego na cele opałowe (Tabela nr 1 w poz. 2 i 3 dot. faktur "[...]" i "[...]"stwierdzająca brak potwierdzenia zakupu przez kupującego).Dyrektor nie zwrócił decyzji do poprawienia mimo, iż organ I instancji popełnił błąd przy wydaniu decyzji. Odwołując się od decyzji wyjaśnił również stawiany mu zarzut składania po terminie zestawień dotyczących sprzedaży oleju opałowego. Zestawienia składał do każdego 25 dnia następnego miesiąca, w chwili zmiany przepisów na wezwanie telefoniczne stawił się w urzędzie celnym w celu poprawienia wzoru zestawień. Ustalono, że zestawienia będzie poprawiać w ramach możliwości, a od listopada ustalono wzór zestawień na następne miesiące. Zestawienia poprawiał w domu kiedy zostały poprawione i zaakceptowane przez urzędniczkę, zostawiał w kancelarii. Na wszystkich oświadczeniach jest data składania i data poprawek, którą urząd celny przyjął jako datę złożenia zestawienia, czyli datę poprawienia. Skarżący wskazał, że organ I instancji wyliczając nadwyżkę sprzedaży oleju opałowego nie przeprowadził postępowania wyjaśniającego przesłuchując księgową na okoliczność jaka metoda była stosowana przy rejestracji sprzedaży. Sprzedaż każdego surowca jest zaewidencjonowana na kasie fiskalnej. Czy to jest sprzedaż na fakturę czy dla osoby prywatnej, zawsze jest wybity paragon, który uprawnia w ciągu 7 dni do wystawienia faktury. Z tego powodu w rozliczeniu mogła wystąpić podwójna sprzedaż rozliczając sprzedaż z paragonu i faktury. Sprzedaż oleju opałowego rozliczana była na podstawie oświadczeń, które były wystawiane przy każdej sprzedaży. Jeśli klient zakupił olej opałowy, złożył oświadczenie o przeznaczeniu na cele grzewcze otrzymał paragon i z tym paragonem w ciągu 7 dni zgłaszał się o fakturę. Nie można uznać, że została dokonana sprzedaż bez oświadczenia , oświadczenie pozostało przy faktycznej sprzedaży. Jeśli rozliczymy olej opałowy na podstawie oświadczeń i do tego dodamy sprzedaż na fakturę to ilość sprzedanego oleju zostanie podwojona. Na ten temat powinna wypowiedzieć się księgowa. Zdaniem skarżącego nieterminowe składanie zestawień nie jest warunkiem zastosowania niższej stawki akcyzy. Warunkiem naliczenia niższej stawki akcyzy na olej opałowy jest złożone oświadczenie o jego przeznaczeniu na cele grzewcze. Takie stanowisko zaprezentował WSA w Olsztynie (wyrok z 11 maja 2011, I SA/Ol 201/11). Dodatkowo skarżący wskazał, że WSA we Wrocławiu zwrócił się do TSU z pytaniem w sprawie stwierdzenia zgodności z Dyrektywą energetyczną przepisów krajowych przewidujących zastosowanie wyższej stawki podatku akcyzowego od oleju opałowego w sytuacji niedopełnienia warunku formalnego polegającym na terminowym złożeniu zestawienia oświadczeń. WSA we Wrocławiu zawiesił postępowanie w tej sprawie. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Celnej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji. Postanowieniem z dnia 14 stycznia 2015r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie zawiesił postępowanie sądowe z urzędu, z uwagi na skierowanie przez WSA we Wrocławiu postanowieniem z dnia 4 czerwca 2014r. w sprawie o sygn. akt I SA/Wr 562/14 pytania prejudycjalnego do TSUE dotyczącego wykładni przepisów prawa unijnego, które będzie miało zasadnicze znaczenie dla oceny spornego zagadnienia występującego w niniejszej sprawie. Na podstawie art. 128 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, postanowieniem z dna 6 czerwca 2016r. WSA w Olsztynie podjął zawieszone postępowanie, z uwagi na ustanie przyczyny zawieszenia. Na rozprawie w dniu 23 czerwca 2016r. pełnomocnik skarżącego wniósł o zasądzenie kosztów postępowania sądowego, oraz, na potwierdzenie nieprawidłowości działania organu podatkowego, przedłożył jako załącznik do protokołu pismo dotyczące kwestii wstrzymania egzekucji dotyczącej podatku akcyzowego za 2010 i 2011r. Pełnomocnik organu wniósł zaś o oddalenie skargi oraz w przypadku uwzględnienia skargi, na zasadzie art. 206 p.p.s.a. o miarkowanie kosztów postępowania. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U 2014r. poz.1647) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Zasady i tryb orzekania reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz.U z 2016 r. poz.718) zwana dalej w skrócie p.p.s.a. Wojewódzki sąd administracyjny w zakresie swojej właściwości ocenia zaskarżone akty administracyjne z punktu widzenia ich zgodności z prawem materialnym i przepisami procesowymi, według stanu faktycznego i prawnego obowiązującego w dacie wydania tych aktów. W zakresie prawa podatkowego sąd jak i organy podatkowe są obowiązane dokonywać prowspólnotowej wykładni przepisów prawa krajowego oraz respektować wykładnię prawa unijnego dokonaną w wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, gdy dana materia podatkowa jest regulowana zarówno przez unijne jak i krajowe prawo podatkowe. Taka sytuacja zachodzi w odniesieniu do podatków zharmonizowanych. Sąd jest obowiązany brać pod uwagę wykładnię prawa unijnego dokonaną w wyroku prejudycjalnym TSUE. Wyroki TS ustalające wykładnię przepisów wspólnotowych są skuteczne ex tunc, a zatem sądy krajowe są obowiązane stosować te przepisy w znaczeniu ustalonym przez Trybunał także do stosunków powstałych przed ogłoszeniem orzeczenia. Po dokonaniu analizy stanu sprawy Sąd stwierdza, że skarga zasługuje na uwzględnienie, ale nie wszystkie zarzuty są uzasadnione. Przede wszystkim należy podkreślić, że zupełnie nietrafny jest zarzut naruszenia przepisów prawa materialnego, które w sprawie nie miały zastosowania tj. powołanie, jako naruszonego art.65ust.1a pkt 1 ustawy z 23.01. 2004r. Podstawą prawną decyzji są przepisy ustawy z dnia 6 grudnia 2008r. o podatku akcyzowym, a kwestią sporną wykładnia przepisów art.89, regulujących zasady opodatkowania paliw przeznaczonych na cele opałowe. Zasadnicze znaczenie dla oceny prawidłowości zaskarżonej decyzji ma wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 2 czerwca 2016r. sygn. akt C-418/14. W wyroku tym TSUE orzekł, że Dyrektywę Rady 2003/96/WE z dnia 27 października 2003 r. w sprawie restrukturyzacji wspólnotowych przepisów ramowych dotyczących opodatkowania produktów energetycznych i energii elektrycznej, zmienioną dyrektywą Rady 2004/75/WE z dnia 29 kwietnia 2004 r., oraz zasadę proporcjonalności należy interpretować w ten sposób, że: - nie sprzeciwiają się one przepisom krajowym, na podstawie których sprzedawcy paliw są zobowiązani do złożenia w wyznaczonym terminie miesięcznego zestawienia oświadczeń nabywców, według których nabywane wyroby są przeznaczone do celów opałowych, oraz - sprzeciwiają się one przepisom krajowym, na mocy których w braku złożenia takiego zestawienia w wyznaczonym terminie, do sprzedanego paliwa stosowana jest stawka podatku akcyzowego przewidziana dla paliw silnikowych, podczas gdy zostało stwierdzone, że przeznaczenie tego produktu do celów opałowych nie budzi wątpliwości. W motywach wyroku TSUE stwierdził, że regulacja krajowa, która ma na celu transponowanie do wewnętrznego porządku prawnego danego państwa członkowskiego przepisów dyrektywy 2003/96 musi przestrzegać zasady proporcjonalności, jako ogólnej zasady porządku prawnego Unii. Dokonał, w kontekście uregulowań zawartych w art.89 ust.14,ust.15 i ust.16 ustawy z dnia 6 grudnia 2008r. o podatku akcyzowym, oceny zachowania przez ustawodawcę polskiego zasady proporcjonalności oraz zgodności tych uregulowań z systematyką i ogólnym celem dyrektywy 2003/96, opierających się na zasadzie opodatkowania produktów energetycznych zgodnie z ich faktycznym wykorzystaniem. Uznał, że "fakt zastosowania do paliw spornych (...) stawki podatku akcyzowego przewidzianej dla paliw silnikowych ze względu na naruszenie nałożonego przez prawo krajowe obowiązku złożenia zestawienia oświadczeń nabywców w wyznaczonym terminie, jeżeli stwierdzono, iż nie ma wątpliwości co do przeznaczenia tych produktów do celów opałowych, wykracza poza to, co jest niezbędne w celu zapobiegania unikaniu opodatkowania i oszustwom podatkowym ( zob. analogicznie wyrok z dnia 27 września 2007r. Collee C- 146/05, EU:C: 2007:546,pkt29)" Trybunał stwierdził, że "nic nie stoi na przeszkodzie temu, aby państwo członkowskie ustanowiło sankcję za naruszenie obowiązku takiego jak polegający na złożeniu właściwym organom zestawienia oświadczeń nabywców sprzedanego paliwa. Kompetencja, jaką dysponuje państwo członkowskie do nałożenia takiej sankcji, powinna być wykonywana z poszanowaniem prawa Unii i jego zasad ogólnych, w tym zasady proporcjonalności. W celu dokonania oceny, czy owa sankcja jest zgodna z tą zasadą, sądy krajowe powinny brać pod uwagę w szczególności charakter i wagę naruszenia, którego ukaraniu służy ta sankcja, oraz sposób ustalania jej kwoty (zob. analogicznie wyrok z dnia 19 lipca 2012 r., Rēdlihs, C-263/11, EU:C:2012:497, pkt 44–47)". Zatem z treści orzeczenia prejudycjalnego wynika wprost, że nie jest dopuszczalne stosowanie stawki podatku akcyzowego przewidzianego dla paliw silnikowych, gdy zostało stwierdzone, że przeznaczenie tego produktu do celów opałowych nie budzi wątpliwości. W istocie więc TSUE potwierdził prawidłowość stanowiska prezentowanego już w orzecznictwie tutejszego WSA, (jak chociażby w powołanym przez skarżącego wyroku z dnia 11 maja 2011r. , sygn. akt I SA/Ol 201/11, z dnia 14 listopada 2012r. , sygn.. akt I SA/OI 516/12, i w innych). W rozpoznawanej sprawie organy podatkowe powołując się m.in na treść art. 89 ust. 14, ust.15 i ust.16 u.p.a., zastosowały stawkę 1822zł/1000l do całości sprzedaży oleju opałowego dokonanej w okresie od stycznia do października 2010 wobec nie sporządzania i nie przekazywania do właściwego naczelnika urzędu celnego miesięcznego zestawienia oświadczeń, w terminie do 25 dnia miesiąca następującego. W tym zakresie z akt podatkowych bezsprzecznie wynika, że zestawienia oświadczeń za miesiące od stycznia do października 2010r. zostały złożone osobiście przez skarżącego w kancelarii Urzędu Celnego w dniu 15.11.2010r. i zarejestrowane w "Kancelarii" w dniu 16.11.2010r. Wprawdzie z kserokopii zestawień oświadczeń, znajdujących się w aktach wynika, że być może sporządzane one były w terminach do 25 dnia miesiąca za miesiąc poprzedni, o czym zdają się świadczyć zamieszczone na końcu każdego zestawienia miesięcznego daty, tym niemniej brak jest dowodu na to, że zestawienia były przekazywane organowi podatkowemu we właściwych terminach. Tego rodzaju nieprawidłowość, tj niezłożenie zestawień oświadczeń za każdy miesiąc w terminie do dnia 25 miesiąca za miesiąc poprzedni nie może skutkować jednak, w świetle powołanego wyroku TSUE zastosowaniem stawki wskazanej w art.89 ust.4 pkt 1 u.p.a. do całości sprzedaży. Sąd zwraca uwagę na to, że w rozpoznawanej sprawie nastąpiła w pewnym zakresie "kumulacja" stanów faktycznych do tej samej podstawy prawnej. Albowiem ust.16 art.89 u.p.a nakazuje stosowanie stawki określonej w art.89 ust.4 pkt.1 u.p.a. do wszystkich warunków określonych w art.89 ust.5-15. Po przyjęciu, że ust.16 art.89 u.p.a nie może mieć zastosowania do nieprawidłowości wynikających z niespełnienia wymogów wskazanych ust.14 i ust.15 istotne jest dokonanie oceny prawidłowości ustaleń w odniesieniu do innych nieprawidłowości stwierdzonych w postępowaniu podatkowym, a mianowicie braku oświadczeń oraz oświadczeń nie potwierdzających rzeczywistych zdarzeń i oświadczeń złożonych przez osoby, których tożsamości nie można było ustalić. W tym zakresie zasadnie Dyrektor Izby Celnej wskazał, że według art.8 ust.2 pkt.3. u.p.a. przedmiotem opodatkowania akcyzą jest sprzedaż wyrobów akcyzowych znajdujących się poza procedurą zawieszenia, objętych określoną stawką akcyzy związaną z ich przeznaczeniem, jeżeli ich sprzedaż odbyła się bez zachowania warunków uprawniających do zastosowania tej stawki akcyzy. Natomiast zgodnie z art. 10 ust. 8 u.p.a. obowiązek podatkowy z tytułu sprzedaży, o której mowa w art. 8 ust.2 pkt.3 powstaje z dniem wydania wyrobów nabywcy. Podmioty, które zajmują się sprzedażą wyrobów energetycznych i chcą zastosować przy ich sprzedaży preferencyjne stawki akcyzy, muszą spełniać szereg istotnych warunków określonych przepisami art.89. W przypadku ich niespełnienia, powstaje zobowiązanie podatkowe, zgodnie z dyspozycją art.89 ust.16 w związku z art.8 ust.2 pkt. 3 u.p.a., w wysokości wynikającej z zastosowania, do ilości sprzedanych wyrobów, stawki podatkowej określonej w art.89 ust.4 pkt.1 u.p.a. Stosownie do treści art. 89 ust. 5 u.p.a. sprzedawca wyrobów akcyzowych nieobjętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, określonych w ust. 1 pkt 9, 10 i 15, jest obowiązany w przypadku sprzedaży: 1) osobom prawnym, jednostkom organizacyjnym niemającym osobowości prawnej oraz osobom fizycznym prowadzącym działalność gospodarczą - do uzyskania od nabywcy oświadczenia, że nabywane wyroby są przeznaczone do celów opałowych lub będą sprzedane z przeznaczeniem do celów opałowych, uprawniających do stosowania stawek akcyzy określonych w ust. 1 pkt 9, 10 i 15; 2) osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej – do uzyskiwania od nabywcy oświadczenia, że nabywane wyroby są przeznaczone do celów opałowych, uprawniających do zastosowania stawek akcyzy określonych w art.89 ust.1 pkt 9,10 i 15 ( w przypadku olejów napędowych przeznaczonych do celów opałowych 232 zł/1000l );oświadczenie to powinno być załączone do kopii paragonu lub kopii innego dokumentu sprzedaży wystawionego nabywcy, a w przypadku braku takiej możliwości sprzedawca jest zobowiązany wpisać na oświadczeniu numer i datę wystawienia dokumentu potwierdzającego tę sprzedaż. Art.89 ust. 6 u.p.a. stanowi, że oświadczenie, o którym mowa w ust.5 pkt.1 powinno być dołączone do kopii faktury oraz powinno zawierać: 1) dane dotyczące nabywcy, w tym nazwę oraz adres siedziby lub zamieszkania, a także NIP lub REGON; 2) określenie ilości i rodzaju oraz przeznaczenia nabywanych wyrobów; 3) wskazanie rodzaju, typu oraz liczby posiadanych urządzeń grzewczych oraz miejsca (adresu), gdzie znajdują się te urządzenia; 4) datę i miejsce złożenia oświadczenia; 5) czytelny podpis składającego oświadczenie. Ust.8 art.89 u.p.a. określa niezbędne elementy treści oświadczenia składanego przez nabywające olej opałowy osoby fizyczne, nie prowadzące działalności gospodarczej. Oświadczenie powinno zawierać: 1) imię i nazwisko nabywcy, numer dowodu osobistego lub nazwę i numer innego dokumentu stwierdzającego tożsamość nabywcy; 2) adres zameldowania nabywcy oraz adres zamieszkania, jeżeli jest inny od adresu zameldowania; 3) określenie ilości, rodzaju oraz przeznaczenia nabywanych wyrobów; 4) określenie liczby posiadanych urządzeń grzewczych, w których mogą być wykorzystane te wyroby oraz miejsc (adresów), gdzie znajdują się urządzenia; 5) wskazanie rodzaju i typu urządzeń grzewczych;6) datę i miejsce sporządzenia oświadczenia oraz czytelny podpis składającego oświadczenie. W ust.9 na osobę nabywającą paliwa opałowe nałożono obowiązek okazania sprzedawcy dokumentu tożsamości, natomiast w ust.10 odpowiednio na sprzedawcę obowiązek odmowy sprzedaży wymienionych wyrobów, gdy osoba je nabywająca odmawia okazania dokumentu tożsamości oraz, gdy dane zawarte w oświadczeniu są niekompletne , nieczytelne lub nie zgadzają się z danymi zawartymi w dokumencie tożsamości. Z przytoczonych przepisów jednoznacznie wynika, że to podatnik sprzedający wyrób akcyzowy w postaci oleju opałowego jest obowiązany do uzyskania od nabywcy prawidłowego pod względem formalnym i materialnym oświadczenia o przeznaczeniu nabywanego wyrobu. Aktualne zatem pozostaje orzecznictwo sądów administracyjnych, w tym NSA dotyczące zarówno formalnej jak i materialnej prawdziwości oświadczeń oraz odpowiedzialności podatnika za ich rzetelność. W wyroku z dnia 14.03. 2013r.sygn. akt I GSK 901/11 (lex 1339570) Naczelny Sąd Administracyjny, wskazując na poglądy wyrażane w szeregu wcześniejszych orzeczeniach stwierdził, że: "Skutkiem przyjęcia poglądu, że jedynie oświadczenia poprawne pod względem formalnym i materialnym uprawniają do zastosowania preferencyjnej stawki podatkowej jest to, iż oświadczenia te nie tylko muszą być złożone sprzedawcy w dniu nabycia oleju na cele opałowe, a więc w momencie kształtowania się zobowiązania podatkowego, ale także to, że treść oświadczenia nie może być w późniejszym terminie poprawiona/ uzupełniona np. przez dowód z przesłuchania świadków". Nie budzi przy tym wątpliwości, że w orzecznictwie sądów administracyjnych oraz doktrynie materialnoprawny charakter przypisuje się jedynie oświadczeniom, gdyż pobranie oświadczenia o przeznaczeniu oleju opałowego na cele opałowe musi nastąpić w momencie sprzedaży i warunkuje tę sprzedaż przy zastosowaniu obniżonej stawki akcyzy. Uzależnienie stosowania obniżonej stawki podatku akcyzowego dla olejów opałowych od spełnienia określonych warunków w momencie sprzedaży, wskazujących ( potwierdzających ) przeznaczenie wyrobów, nie stoi w sprzeczności z Dyrektywą Energetyczną ani normami konstytucyjnymi. W okolicznościach ustalonych w postępowaniu podatkowym, opodatkowanie akcyzą według stawki 1822zł/1000l mogło nastąpić w odniesieniu do tej ilości sprzedanego przez skarżącego oleju opałowego w poszczególnych miesiącach roku 2010, co do której podatnik nie posiadał prawidłowych pod względem materialnym i formalnym oświadczeń nabywców o przeznaczeniu nabywanego paliwa na cele opałowe. Ponadto do tej ilości, która wynikała z ujemnej różnicy remanentowej, tj. stwierdzenia sprzedaży większej ilości oleju opałowego niż wynikało to z dokumentów zakupu. Na każdym sprzedawcy wyrobów akcyzowych ciążą obowiązki prawidłowego ewidencjonowania zakupu i sprzedaży w księgach rachunkowych, a w odniesieniu do wyrobów sprzedawanych z zastosowaniem preferencyjnej stawki akcyzy ze względu na przeznaczenie ciążą dodatkowe obowiązki tj. pobierania, przechowywania oświadczeń o przeznaczeniu wyrobów uzasadniającym zastosowanie tej stawki i składania informacji właściwemu organowi podatkowemu. W rozpoznawanej sprawie nieprawidłowości w zakresie dokumentowania sprzedaży odpowiednimi oświadczeniami o przeznaczeniu oleju opałowego na cele opałowe jak i ewidencjonowania sprzedaży niewątpliwie wystąpiły. Wskazywana w skardze przyczyna wystąpienia nadwyżki sprzedaży w postaci możliwości podwójnego księgowania ( dane z paragonu a następnie z faktury ) nie została w toku postępowania wykazana przez podatnika. Organy podatkowe nie miały obowiązku przesłuchiwać księgowej, to podatnik powinien przedstawić konkretne dokumenty i odpowiadające im zapisy księgowe. Twierdzenia skarżącego wskazują na nieprawidłowości w zakresie dokumentowania rzeczywistej sprzedaży, a po drugie nie są możliwe do zweryfikowania. Tym samym nie można organom podatkowym zarzucić naruszenia zasady swobodnej oceny dowodów i zasadności wnioskowania, że różnica remanentowa, która wystąpiła na koniec grudnia 2010 oznacza sprzedaż paliwa niewiadomego pochodzenia, którą należało opodatkować. W decyzji organu I instancji przedstawiono zestawienie dowodzące, że w 19 przypadkach oświadczenia okazały się fikcyjne. Z poczynionych ustaleń wynikało, że osoby z tych oświadczeń nie figurowały w ewidencji ludności i pod podanymi adresami nie były znane, bądź adresy wskazane nie istnieją. Tych ustaleń skarżący nie kwestionuje. Jedynie wyjaśnia, że nie zawsze można było prawidłowo odczytać dane z oświadczeń pisanych własnoręcznie przez nabywców oraz, ze w że w przypadku, gdy z jego inicjatywy doszło do zidentyfikowania niektórych klientów, figurujących w dokumentach pod fikcyjnymi danymi, to organy podatkowe powinny te okoliczności wyjaśnić. Powyższa argumentacja nie jest uzasadniona. Jak już wyżej Sąd stwierdził, odwołując się do utrwalonego w orzecznictwie stanowiska, wszelkie nieprawidłowości w zakresie treści oświadczeń jak i ustalenia tożsamości osoby figurującej w oświadczeniu jako nabywca obciążają sprzedawcę. Z art.89 ust.10 w związku z ust.9 jednoznacznie wynika, że w przypadku jakichkolwiek wątpliwości sprzedawca powinien odmówić sprzedaży oleju opałowego( tj. paliwa z obniżoną stawką akcyzy). Dlatego organy podatkowe stwierdzając udokumentowanie sprzedaży oświadczeniami zawierającymi nieprawdziwe dane nie miały obowiązku poszukiwania rzeczywistych nabywców, a także wstrzymania się z wydaniem decyzji do czasu zakończenia postępowania karnego w stosunku do osób, które skarżący sam zidentyfikował po wydaniu decyzji w pierwszej instancji, jako posługujące się fałszywymi danymi Ewentualny wynik postępowania karnego może stanowić podstawę dla skarżącego do domagania się odszkodowania od osób które wprowadziły go w błąd. W ocenie Sądu, organom podatkowym można zarzucić niedostateczne wyjaśnienia kwestii sprzedaży oleju opałowego na rzecz A. S. - na podstawie faktur :nr "[...]" z dnia 30.01.26 i nr "[...]" z 26.02.2010. Organ odwoławczy lakonicznie stwierdził, że wprawdzie organ pierwszej instancji błędnie umieścił w tabeli odnoszącej się do braku oświadczeń powyższe faktury, ale " z zebranego materiału wynika, że zakupy udokumentowane tymi fakturami nie zostały potwierdzone przez odbiorcę". Sąd analizując akta podatkowe uznaje, że brak jest jednoznacznego stanowiska nabywcy w tym zakresie. Natomiast organ nie wyjaśnił, jaki materiał dowodowy wskazuje na to, że zakupy nie zostały potwierdzone. Zatem w tym zakresie można mówić o naruszeniu przepisów postępowania podatkowego. Reasumując , Sąd uwzględnił skargę w zakresie dotyczącym skutków niezłożenia w terminie zestawień oświadczeń. W zakresie skutków podatkowych niedopełnienia obowiązków związanych z oświadczeniami o przeznaczeniu sprzedawanego paliwa na cele opałowe oraz różnicy remanentowej stanowisko organów podatkowych Sąd uznał za zgodne z prawem, przy czym ponownego rozważenia i odpowiedniego uzasadnienia, przy ponownym rozpoznaniu sprawy wymaga kwestia sprzedaży na rzecz podmiotu gospodarczego, udokumentowanej fakturami nr "[...]" i nr "[...]". Mając na uwadze przedstawione okoliczności sprawy Wojewódzki Sąd Administracyjny na podstawie art.145 § 1 pkt1 lit a) i c) p.p.s.a. uchylił zaskarżoną decyzję. Na podstawie art. 200 i art. 206 p.p.s.a Sąd zasądził od organu na rzecz skarżącego zwrot części kosztów postępowania tj. 1000zł z kwoty 1500 uiszczonej tytułem wpisu sądowego od skargi.