I SA/Rz 401/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Piotr Popek Sędziowie WSA Małgorzata Niedobylska / spr./ WSA Jarosław Szaro Protokolant ref. staż. Joanna Kulasa po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 czerwca 2016 r. sprawy ze skargi spółki "A" w W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] marca 2016 r. nr [...] w przedmiocie określenia kwoty wynikającej z długu celnego 1) uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] grudnia 2015 r. nr [...] w części dotyczącej stwierdzenia powstania obowiązku uiszczenia odsetek (pkt 3), 2) oddala skargę w pozostałym zakresie, 3) nakazuje ściągnąć od Dyrektora Izby Celnej kwotę 500 (pięćset) złotych tytułem brakującej części wpisu należnego od skargi, 4) zasądza od Dyrektora Izby Celnej na rzecz skarżącej spółki "A" w W. kwotę 497 (czterysta dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Przedmiotem skargi "A" S.A. w W. (dalej: importer/Spółka/skarżąca) jest decyzja Dyrektora Izby Celnej (dalej: DIC) z dnia [...] marca 2016r. nr [...], w sprawie określenia kwoty wynikającej z długu celnego. Zaskarżone rozstrzygnięcie zostało oparte o następujące okoliczności faktyczne i prawne: W dniu 4 stycznia 2013 r. "A" S.A. złożyły w Oddziale Celnym w R. zgłoszenie celne uzupełniające o objęcie procedurą dopuszczenia do obrotu towaru wyprowadzonego ze składu celnego (procedura 4071), tj. zgodnie z deklaracją w polu 31 "masy ogniotrwałej Spinel AM67". Sprzedającym towar była chińska firma "B"., LTD., a zakupu towaru dokonano na podstawie faktury z dnia 27 sierpnia 2012r., wg której towar opisany został jako "Fused Spinel AM67". Dokonując klasyfikacji taryfowej towaru importer wskazał na kod CN 3816 00 00 (kod Taric 3816 00 00 00), według którego są taryfikowane cementy, zaprawy, masy betonowe i podobne wyroby, ogniotrwałe, inne niż wyroby objęte pozycją 3801. Z kolei należności celno-podatkowe obliczone zostały z zastosowaniem stawki celnej "erga omnes" w wysokości 2,7 % oraz stawki podatku VAT w wysokości 23%. Złożone zgłoszenie odpowiadało wymogom formalnym określonym w art. 62 Wspólnotowego Kodeksu Celnego (Dz. Urz. WE L 302 z dnia 19 października 1992 r. ze zm.; dalej: WKC) i zostało przyjęte przez organ celny oraz zarejestrowane. Dokonany przez importera w dniu 4 stycznia 2013r. wpis towaru do prowadzonego rejestru, spowodował objęcie towaru wnioskowaną procedurą celną i określenie kwoty wynikającej z długu celnego. Z kolei organ celny przyjmując zgłoszenie celne uzupełniające nie dokonywał jego weryfikacji. Naczelnik Urzędu Celnego (dalej: NUC) przeprowadził w 2015r. kontrolę w siedzibie Spółki, w zakresie m.in. prawidłowości klasyfikacji taryfowej towarów oraz deklarowania ich wartości celnej za okres od 1 stycznia 2012 r. do 31 grudnia 2013 r. Ustalenia dokonane w toku kontroli zawarte zostały w protokole kontroli z dnia 8 czerwca 2015 r. Kontrolujący zakwestionowali m.in. klasyfikację taryfową Spinela AM67. W piśmie z dnia 22 czerwca 2015 r. Spółka wniosła zastrzeżenia do ww. protokołu. Nie zgodziła się z klasyfikacją spinela AM67 wskazaną przez kontrolujących (tj. do kodu CN 3824 90 97). W jej opinii zadeklarowany pierwotnie kod CN 3816 00 00 jest prawidłowy. Spinel AM67 spełnia definicję wyrobów opisaną w Notach wyjaśniających do pozycji 3816, wytwarzany jest bowiem na bazie pokruszonego lub zmielonego korundu, którego mieszanina z magnezją spiekaną jest na etapie obróbki topiona łukiem elektrycznym. Spółka dysponuje wydanym przez Oddział Materiałów Ogniotrwałych Instytutu Ceramiki i Materiałów Budowlanych potwierdzeniem, że jej wiedza o importowanym towarze o nazwie spinel AM67 jest prawidłowa (pismo stanowi załącznik nr 6 do składanych zastrzeżeń). Ponadto stosowane przez Spółkę kody celne zostały potwierdzone, jako aktualnie obowiązujące na obszarze UE, przez długoletniego partnera handlowego firmę "C" z siedzibą w Austrii, która specjalizuje się od kilkudziesięciu lat w obrocie surowcami - szczególnie dla przemysłowych materiałów ogniotrwałych służących do produkcji wyrobów, potocznie zwanych cegłami ogniotrwałymi i żarobetonów. Zgłoszone zastrzeżenia nie zostały przez kontrolujących uwzględnione. Postanowieniem z dnia [...] listopada 2015r. NUC wszczął z urzędu postępowanie w sprawie prawidłowego określenia elementów kalkulacyjnych mających wpływ na wysokość kwoty długu celnego obliczonego i wykazanego przez importera w zgłoszeniu celnym z dnia 4 stycznia 2013r., a następnie decyzją z dnia [...] grudnia 2015 r. nr [...] organ I instancji: 1) określił prawnie należną kwotę wynikającą z długu celnego, powstałego w wyniku dopuszczenia do obrotu towaru objętego zgłoszeniem celnym pozycja OGL/402010/000232 z dnia 4 stycznia 2013 r. w wysokości 13 699 zł; 2) zaksięgował retrospektywnie kwotę stanowiącą różnicę pomiędzy kwotą cła prawnie należną, a kwotą wykazaną w zgłoszeniu celnym; 3) stwierdził powstanie obowiązku uiszczenia odsetek, o których mowa w art. 65 ust. 5 Prawa celnego, należną od zaksięgowanej retrospektywnie kwoty długu celnego. NUC zaklasyfikował spinel AM67 do kodu CN 3824 90 97 (kod TARIC 3824 90 97 99), do którego przypisana jest stawka celna "erga omnes" w wysokości 6,5 % oraz stawka podatku VAT w wysokości 23%. W odwołaniu od tej decyzji Spółka wniosła o jej uchylenie w całości i umorzenie postępowania w sprawie. Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie: 1) rozporządzenia Komisji (WE) nr 927/2012 z dnia 9 października 2012r. zmieniające załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. UE L 304 z dnia 31 października 2012 r., dalej: Taryfa celna) przez błędne zastosowanie w sprawie polegające na nieprawidłowym przyjęciu kodu CN Taryfy celnej dla spornego towaru, w szczególności naruszenie reguł 1, 3a i 6 Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej (dalej: ORINS) oraz brzmienia pozycji 3816 i 3834 Taryfy celnej, 2) art. 124, art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 Ordynacji podatkowej, w związku z art. 73 ust. 1 i art. 65 Prawa celnego. Decyzją z dnia [...] marca 2016 r. nr [...], DIC utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu podał, że istotę sporu w niniejszej sprawie stanowi kwestia klasyfikacji taryfowej masy ogniotrwałej Spinel AM67. Z wyjaśnień złożonych przez "A" S.A. (tj. pisma z dnia: 14, 22 i 27 maja 2015 r.) wynika, że Spinel AM67 otrzymywany jest przez topienie łukiem elektrycznym mieszaniny magnezji spiekanej i tlenku glinu w celu otrzymania spinelu magnezjowo-glinowego. Spinel ten jest następnie rozdrabniany na frakcje ziarnowe 0-1 mm i 1-3 mm. Głównym składnikiem ww. spinela jest Al203 (ok.67%) i peryklaz (ok. 30%), zaś pozostałe składniki to: Si02, CaO i Fe203. Nie jest to związek chemiczny odrębnie zdefiniowany. Spinel AM67 jest surowcem z grupy spineli magnezjowo-glinowych topionych o gęstości pozornej min. 3,0 g/cm3. Jeżeli chodzi o dalsze jego wykorzystanie, to Spinel AM67 używany jest do produkcji cegieł ogniotrwałych niewypalanych z grupy magnezjowo-spinelowo-węglowych i wypalanych magnezjowo-spinelowych do zastosowania w procesach wysokotemperaturowych w produkcji przemysłowej. Do produkcji materiałów ogniotrwałych magnezjowo-spinelowo-węglowych oraz magnezjowo-spinelowych używane są również inne surowce. W obu ww. grupach wyrobów stosowane są magnezyty DBM naturalne lub syntetyczne oraz inne surowce zgodnie z wymaganiami technologii. Organ odwoławczy podzielił stanowisko organu I instancji w zakresie klasyfikacji taryfowej spornego towaru uznając za właściwy dla przedmiotowego towaru kod CN 3824 90 97, według którego klasyfikowane są pozostałe produkty chemiczne i preparaty przemysłu chemicznego lub przemysłów pokrewnych (włączając te składające się z mieszanin produktów naturalnych), gdzie indziej niewymienione, ani niewłączone. Skoro przedmiotowy spinel nie stanowi sam w sobie gotowego wyrobu w rodzaju, o którym mowa w pozycji 3816, tj. produktu będącego de facto mieszaniną różnych celowych składników, to tym samym nie może być klasyfikowany w jej obrębie. Sama cecha, że Spinel AM67 jest materiałem ogniotrwałym jest niewystarczająca. DIC uznał za błędne stanowisko Spółki, że przedmiotowy towar wymieniony został w brzmieniu pozycji 3816, bądź że jego klasyfikacja do tej pozycji znajduje oparcie w Notach wyjaśniających. W ocenie DIC Spinel AM67 stanowi swego rodzaju kruszywo ogniotrwałe, które po zaimportowaniu przez Spółkę jest wykorzystywane jako jeden z surowców do produkcji cegieł ogniotrwałych. Wobec ustalonego stanu faktycznego zastosowanie pozycji taryfowej 3824 dla przedmiotowego towaru DIC ocenił jako prawidłowe. Za taką klasyfikacją przemawia zarówno sposób otrzymywania Spinela AM67, jego skład, jak i fakt, iż nie jest to związek chemiczny odrębnie zdefiniowany - na cechy te wskazał również organ I instancji w wydanej decyzji. Dokonując oceny zakresu danej pozycji taryfowej DIC wskazał, że nie można pomijać wskazówek klasyfikacyjnych zawartych w Notach wyjaśniających. W praktyce niemożliwym jest bowiem wymienienie z nazwy wszystkich towarów w brzmieniu pozycji taryfowych. Skoro klasyfikacja taryfowa spornego towaru jest możliwa w oparciu o regułę nr 1 ORINS, tym samym nie zachodzi potrzeba korzystania z reguł. Wobec powyższego DIC uznał, że zarzut strony dotyczący naruszenia przepisów materialno-prawnych w zakresie klasyfikacji taryfowej (m.in. reguły 1 i 3a ORINS) jest bezpodstawny. Z powodów wykazanych powyżej przedmiotowy towar nie spełnia wymogów pozycji taryfowej 3816. Nie będąc z kolei odrębnie zdefiniowanym związkiem chemicznym i stanowiąc produkt powstały w wyniku topienia łukiem elektrycznym mieszaniny magnezji spiekanej i tlenku glinu, powinien być zaklasyfikowany do pozycji taryfowej 3824. Odnosząc się do powoływanych przez Spółkę decyzji WIT, organ odwoławczy wskazał, że w myśl art. 12 ust. 2 i 4 WKC, wiążąca informacja taryfowa zobowiązuje organy celne jedynie wobec osoby oraz towaru, na które została wystawiona oraz wyłącznie w ciągu 6 lat i w zakresie formalności celnych dokonanych po dniu, w którym informacja została przez te organy wydana. Nie można przy tym zapominać, że dopiero dotarcie do dokumentów źródłowych dołączonych do wniosku o wydanie wiążącej informacji taryfowej oraz ich analiza pozwoliłaby na uznanie, czy dany towar jest tożsamym z towarem weryfikowanym w konkretnej sprawie. Decyzje WIT mogą więc jedynie wskazywać - w pewnym stopniu - tendencje klasyfikacji taryfowej określonego produktu, jednakże towary porównywane z towarami określonymi w decyzjach tego typu muszą być tożsame, a nie tylko podobne. Zatem informacja wydana na rzecz jednego podmiotu nie tworzy prawa do powoływania się na nią przez inny podmiot, co potwierdził ETS w wyroku w sprawie C- 495/0315 z dnia 15 września 2005 r. "A" S.A. nie wykazały, że są w posiadaniu takiej decyzji wydanej w odniesieniu do spinela AM67. Odnosząc się do zarzutu orzeczenia o obowiązku uiszczenia odsetek, organ odwoławczy wyjaśnił, że w myśl art. 65 ust. 5 Prawa celnego, organ celny pobiera odsetki w przypadku, gdy kwota wynikająca z długu celnego została zaksięgowana na podstawie nieprawidłowych lub niekompletnych danych, podanych przez zgłaszającego w zgłoszeniu celnym, chyba że dłużnik udowodni, że podanie nieprawidłowych lub niekompletnych danych było spowodowane okolicznościami niewynikającymi z jego zaniedbania lub świadomego działania. Odsetki pobierane są od niezaksięgowanej i niepobranej na podstawie zgłoszenia celnego kwoty należności wynikającej z długu celnego, od dnia następującego po dniu powstania długu celnego do dnia powiadomienia o tej kwocie. Strona nie przedstawiła żadnych dowodów dotyczących spornego towaru, w oparciu o które można byłoby przyjąć, że zadeklarowany przez nią kod taryfowy jest prawidłowy. Nie wykazała, że nie było to jej świadome działanie. Strona w dniu składania zgłoszenia uzupełniającego, jako podmiot specjalizujący się w produkcji wyrobów ogniotrwałych, posiadała pełną wiedzę o towarze (m.in. o jego składzie, czy sposobie otrzymywania) umożliwiającą jego prawidłowe zaklasyfikowanie. W niniejszej kwestii istotny jest fakt, że Spółka jako profesjonalny podmiot dokonujący obrotu towarowego z zagranicą, zna przepisy i procedury celne. Fakt, że Spółka wykazuje w sposób odmienny od organu celnego zakres poszczególnych pozycji taryfowych, nie może stanowić wyłącznej podstawy do odstąpienia od poboru odsetek. Z tych względów DIC nie podzielił także zarzutu Spółki o naruszeniu przez organ I instancji art. 65 ust. 5 Prawa celnego. "A" S.A. w W. skierowała do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie skargę na decyzję DIC z dnia [...] marca 2016 r. wnosząc o uchylenie w całości decyzji obu instancji i zasądzenie zwrotu kosztów postępowania. Zaskarżonej decyzji oraz decyzji ją poprzedzającej zarzucono naruszenie: 1) rozporządzenia komisji (WE) nr 927/2012 z dnia 9 października 2012 r. zmieniającego załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. U. UE L3 04 z dnia 31 października 2012 r.) przez błędne zastosowanie w sprawie polegające na nieprawidłowym zastosowaniu kodu Taryfy celnej dla spornego towaru, w szczególności reguł 1, 3a oraz 6 Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej, oraz brzmienia pozycji 3816 i 3824 Taryfy celnej. 2) art. 122, 124, 187 oraz art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 Ordynacji podatkowej w związku z art. 73 ust. 1 i art. 65 - Prawo celne przez niewłaściwe zastosowanie w sprawie oraz bezzasadne naliczenie odsetek od długu celnego. W uzasadnieniu Spółka podtrzymała swoje stanowisko podniesione w odwołaniu, że sporny towar stanowi wyrób podobny do tych wymienionych w brzmieniu pozycji 3816 Taryfy celnej (cementy, zaprawy, masy betonowe i podobne wyroby, ogniotrwałe). Spinel AM67 nosi bowiem podstawowe cechy charakterystyczne takich wyrobów. Spółka stoi na stanowisku, iż poza pozycją 3816 Taryfy celnej, sporny towar nie został wprost wymieniony w treści innych pozycji Taryfy celnej. W ocenie Spółki, żadna z pozostałych pozycji Taryfy celnej (włączając w to pozycję 3824) nie określa również spornego towaru w sposób bardziej szczegółowy. W konsekwencji, w oparciu o brzmienie wyżej powołanych reguł klasyfikacyjnych, właściwym kodem dla spornego towaru jest kod przez nią wskazany. Jej zdaniem, kod CN 3816 00 00 odnosi się wprost do spornego towaru, gdyż ten obejmuje "(...) masy betonowe i podobne wyroby, ogniotrwałe, inne niż wyroby objęte pozycją 3801". Fakt, że pozycja 3816 Taryfy celnej obejmuje podobne wyroby, potwierdzają dodatkowo Wiążące Informacje Taryfowe klasyfikujące towary do tej pozycji. W szczególności, wydawane do tej pory decyzje WIT obejmowały masy ognioodporne, np. ognioodporna mieszanina (ceramiczna masa) w postaci proszku charakteryzującego się różnej wielkości kryształami, o ostrych krawędziach. Oczywiście te decyzje WIT zostały wydane dla innych podmiotów i dotyczą podobnych produktów, niemniej jednak stanowią istotną wskazówkę interpretacyjną, która powinna być pomocna dla organów obu instancji w procesie klasyfikacji spornego towaru. Mając na uwadze powyższe argumenty, Spółka nie zgodziła się ze stwierdzeniem DIC, iż klasyfikacja do pozycji 3824 znajduje swoje oparcie w regule I ORINS. W ocenie Spółki ww. towar spełnia definicję wyrobów wskazaną w notach wyjaśniających do pozycji 3816. Spinel AM67 wytwarzany jest bowiem na bazie pokruszonego lub zmielonego korundu lub innych, podobnych materiałów ogniotrwałych, zawierających tlenek glinu, a więc materiałów wprost wskazanych w nocie wyjaśniającej do pozycji 3816. Sporny towar niewątpliwie stanowi mieszaninę celowych składników tj. surowców zawierających tlenek glinu oraz tlenek magnezu, a także inne tlenki, które mają istotny wpływ na charakter i właściwości gotowej masy ogniotrwałej Spinel AM67. Skarżąca stoi na stanowisku, iż wbrew stanowisku DIC, biorąc pod uwagę obiektywne kryteria, sporny towar może stanowić gotowy wyrób, o którym mowa w pozycji 3816, będący mieszaniną różnych celowych składników. Wskazała przy tym, że Spinel AM67 może mieć zastosowanie jako gotowy wyrób tj. masa lub zasypka ogniotrwała m.in. w przemyśle stalowym. Odnosząc się do klasyfikacji dokonanej przez organy celne Spółka zaznaczyła, że noty wyjaśniające do pozycji 3824 Taryfy celnej wymieniają 49 typów towarów objętych tą pozycją, lecz żaden z nich nie odpowiada spornemu towarowi. Wprost przeciwnie; podane przykłady sugerują, że pozycja ta przeznaczona jest dla innego typu wyrobów (np. nieogniotrwałych). Nadto nie znajduje odzwierciedlenia w Taryfie celnej wskazany przez DIC argument, jakoby na konieczność klasyfikacji towaru do pozycji 3824 wskazywał fakt, iż nie jest odrębnie zdefiniowanym związkiem chemicznym. Podsumowując Spółka podała, że zarówno Reguły ORINS jak i brzmienie Not wyjaśniających do pozycji 3816 wskazują, iż omawiany towar stanowiący masę ogniotrwałą otrzymywaną zasadniczo na bazie pokruszonego lub zmielonego korundu powinien być klasyfikowany do kodu 3816 00 00 Taryfy Celnej obejmującego "Cementy, zaprawy, masy betonowe i podobne wyroby, ogniotrwałe, inne niż wyroby objęte pozycją 3801". Spółka zaznaczyła, iż sporny towar posiada strukturę krystaliczną spinelu. W związku z tym, gdyby uznać, iż kryterium przytoczone przez NUC powinno wpływać na klasyfikację taryfową ww. towaru, to stanowiłoby ono tylko dodatkowy argument za jego klasyfikacją do pozycji 3816 Taryfy celnej. Brak uzasadnienia w zakresie uznania kodu stosowanego przez Spółkę za nieprawidłowy, a także pominięcie opinii eksperckiej odnośnie stosowania towaru jako produktu finalnego, stanowi, zdaniem skarżącej, rażące naruszenie art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 oraz art. 122 i 187 Ordynacji podatkowej. Dla potrzeb klasyfikacji taryfowej spornego towaru mniejsze znaczenie ma, w jaki sposób Spółka w istocie wykorzystuje importowany spinel (jako surowiec) już po jego odprawie celnej, ale jak ze względu na cechy obiektywne w chwili importu mógłby zostać zastosowany spinel AM67 (np. jako produkt finalny w aplikacjach w przemyśle stalowym). Właśnie tą okoliczność wymagała, zdaniem Skarżącej, wiedzy eksperckiej i przeprowadzenia odrębnego dowodu (np. zasięgnięcia opinii biegłego). W ocenie Spółki bezpodstawnym jest nałożenie na nią obowiązku zapłaty odsetek, skoro z uwagi na dokonanie klasyfikacji taryfowej wprost w oparciu o brzmienie pozycji 3816 Taryfy celnej nie może być mowy o zaniedbaniu Spółki lub świadomym wprowadzeniu w błąd organu celnego (nawet gdyby brzmienie pozycji 3816 Taryfy celnej okazało się ostatecznie nieprzesądzającym o klasyfikacji taryfowej spornego towaru). W odpowiedzi na skargę DIC wniósł o jej oddalenie, z przyczyn wskazanych w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. nr 153, poz. 1269) oraz art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012r., poz. 270, dalej: P.p.s.a.), sąd administracyjny sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, stosując środki przewidziane w ustawie. Natomiast zgodnie z art. 134 § 1 P.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi. Istotę sporu w rozpoznawanej sprawie stanowi klasyfikacja taryfowa towaru określonego jako masa ogniotrwała Spinel AM67. Z uwagi na to, że klasyfikacja taryfowa powinna uwzględniać stan towaru istniejący w chwili dokonania zgłoszenia celnego, ustalenie tego stanu towaru jest kluczowe dla rozstrzygnięcia powyższego sporu. Niekwestionowane jest, że przedmiotowy towar otrzymywany jest przez topienie łukiem elektrycznym mieszaniny magnezji spiekanej i tlenku glinu w celu otrzymania spinelu magnezjowo-glinowego. Spinel ten jest następnie rozdrabniany na frakcje ziarnowe 0-1 mm i 1-3 mm. Głównym składnikiem spinela jest Al203 (ok.67%) i peryklaz (ok. 30%), zaś pozostałe składniki to: Si02, CaO i Fe203. Nie jest to związek chemiczny odrębnie zdefiniowany. Spinel AM67 jest surowcem z grupy spineli magnezjowo-glinowych topionych o gęstości pozornej min. 3,0 g/cm3. Używany jest do produkcji cegieł ogniotrwałych niewypalanych magnezjowo-spinelowo-węglowych i wypalanych magnezjowo-spinelowych do zastosowania w procesach wysokotemperaturowych w produkcji przemysłowej. Zdaniem Spółki, towar ujęty w zgłoszeniu celnym deklarowany jako "masa ogniotrwała spinel AM67", powinien być zaklasyfikowany do kodu CN 3816 00 00, według którego klasyfikowane są cementy, zaprawy, masy betonowe i podobne wyroby, ogniotrwałe, inne niż wyroby objęte pozycją 3801 (tj. inne niż grafit sztuczny; grafit koloidalny lub półkoloidalny; preparaty na bazie grafitu lub pozostałych odmian węgla, w postaci past, bloków, płyt lub pozostałych półproduktów). Ten kod bowiem w sposób najbardziej szczegółowy określa sporny towar. W ocenie Sądu organy celne zasadnie zakwestionowały powyższą klasyfikację uznając, że przedmiotowy towar powinien być taryfikowany do kodu CN 3824 90 97 (kod Taric 3824 90 97 99), wg którego klasyfikowane są pozostałe produkty chemiczne i preparaty przemysłu chemicznego lub przemysłów pokrewnych (włączając te składające się z mieszanin produktów naturalnych), gdzie indziej niewymienione, ani niewłączone. Powyższa klasyfikacja uzasadniona jest w świetle postanowień taryfy celnej – tj. brzmienia pozycji, a także not wyjaśniających do Systemu Zharmonizowanego i not wyjaśniających do Nomenklatury Scalonej. Zgodnie z brzmieniem pozycji 3824 obejmuje ona gotowe spoiwa do form odlewniczych lub rdzeni; produkty chemiczne i preparaty przemysłu chemicznego lub przemysłów pokrewnych (włączając te składające się z mieszanin produktów naturalnych), gdzie indziej niewymienione, ani niewłączone. Wg not wyjaśniających do Systemu Zharmonizowanego pozycja taryfowa 3824 swym zakresem obejmuje: (A) Gotowe spoiwa do form odlewniczych lub rdzeni; (B) Produkty chemiczne i preparaty chemiczne lub inne. Pozycja ta (za wyjątkiem pkt 7, 19 i 31) nie dotyczy odrębnych pierwiastków chemicznych lub odrębnych, chemicznie zdefiniowanych związków. Dlatego produkty chemiczne klasyfikowane do tej pozycji są produktami, których skład chemiczny nie jest zdefiniowany bez względu na to, czy są otrzymywane jako produkty uboczne w produkcji innych substancji (stosuje się to np. do kwasów naftenowych), czy też są przygotowywane bezpośrednio. Preparaty chemiczne lub inne są albo mieszaninami (których emulsje lub dyspersje mają szczególną postać), albo niekiedy roztworami. Preparaty klasyfikowane do niniejszej pozycji, mogą się składać całkowicie lub częściowo z produktów chemicznych (co jest przypadkiem najczęstszym) lub całkowicie ze składników naturalnych. W pozycji 3824, oprócz gotowych spoiw do form odlewniczych lub rdzeni, wyróżniono liczne podpozycie taryfowe, a przykładowe produkty w/w pozycji wymienione zostały w Notach wyjaśniających do HS, jak i w Notach wyjaśniających do CN. Ponadto zgodnie z opiniami klasyfikacyjnymi podjętymi na forum Komitetu Systemu Zharmonizowanego do pozycji taryfowej 3824 zaklasyfikowane zostały m.in. mieszaniny dwóch tlenków nieorganicznych, otrzymywanych w opatentowanym procesie, w którym następuje wymieszanie tlenku itru i niewielkiej ilości innego tlenku nieorganicznego (innego niż metali ziem rzadkich lub skandu) w ściśle określonych proporcjach, brykietowaniu lub granulkowaniu, spiekaniu, mieleniu, a następnie przesiewaniu mieszaniny w celu otrzymania sproszkowanego produktu końcowego o pożądanych właściwościach fizycznych (pole powierzchni, rozmiar cząstek, gęstość i temperatura topnienia), który szczególnie nadaje się do specyficznych zastosowań. Wymieniono również inne przykładowe mieszaniny naturalnych składników, które powinny być taryfikowane do tej pozycji (w zaskarżonej decyzji DIC przytacza szczegółowe opisy). W świetle powołanych unormowań zasadna jest klasyfikacja przedmiotowego towaru do pozycji taryfowej 3824. Słusznie organ odwoławczy uznał, że za taką klasyfikacją przemawia zarówno sposób otrzymywania Spinela AM67, jego skład, jak i fakt, iż nie jest to związek chemiczny odrębnie zdefiniowany. W ocenie Sądu, słusznie przyjęły organy, że przedmiotowy towar nie spełnia wymogów pozycji taryfowej 3816. Pozycja ta nie obejmuje bowiem kruszyw ogniotrwałych występujących samodzielnie, lecz w kompozycji z innymi dodatkami celowymi, dzięki czemu powstają produkty objęte tą pozycją jak np. kompozycje ogniotrwałe czy ogniotrwałe masy betonowe składające się z mieszanin żaroodpornych cementów hydraulicznych i kruszyw ogniotrwałych. Natomiast do zaklasyfikowania przedmiotowego towaru do pozycji 3816 nie wystarczy, że jest materiałem ogniotrwałym, gdyż nie tylko w tej pozycji mieszczą się produkty posiadające tę cechę. Ponadto potencjalna możliwość wykorzystania spinela AM 67 zarówno jako surowca do produkcji, jak też jako produktu finalnego (m.in. w przemyśle stalowym) nie jest cechą przesądzającą z punktu widzenia niniejszej taryfikacji i w istocie nie była kwestionowana w postępowaniu. Należy przy tym dodać, że klasyfikacja towaru została dokonana w oparciu o reguły 1 i 6 ORINS, zgodnie z którymi do celów prawnych klasyfikację towarów należy ustalać zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów oraz, o ile nie są one sprzeczne z treścią powyższych pozycji i uwag, zgodnie z pozostałymi regularni, natomiast w obrębie pozycji klasyfikacja towarów do podpozycji tej samej pozycji powinna być przeprowadzona zgodnie z ich treścią i uwagami do nich, z uwzględnieniem ewentualnych zmian wynikających z powyższych reguł, stosując zasadę, że tylko podpozycje na tym samym poziomie mogą być porównywane. Odpowiednie uwagi do sekcji i działów mają zastosowanie również do tej reguły, jeżeli treść tych uwag nie stanowi inaczej. Brak było w związku z tym podstaw do korzystania z kolejnych reguł ORINS, w tym z reguły 3a. Potwierdzeniem prawidłowości klasyfikacji dokonanej przez organy celne jest Rozporządzenie Wykonawcze Komisji (UE) 2015/1723 z dnia 22 września 2015r. dotyczące klasyfikacji niektórych towarów według Nomenklatury scalonej (Dz. U. UE L z dnia 29 września 2015r.), dotyczące niemalże identycznych produktów. Zgodnie z tym rozporządzeniem produkt o składzie niestechiometrycznym o zawartości magnezu, w przeliczeniu na tlenek magnezu, w przybliżeniu 20-35 % masy oraz zawartości glinu, w przeliczeniu na tlenek glinu, w przybliżeniu 58- 78 % masy, posiadający krystaliczną strukturę spinelu, w postaci nieregularnych granulek, bryłek lub proszku, otrzymywany w wyniku reakcji chemicznej między tlenkiem magnezu i tlenkiem glinu przez stapianie w piecu obrotowym został zaklasyfikowany do kodu 38249096. Tak samo zataryfikowany został produkt nazwany "topionym tlenkiem chromu magnezu", który posiada krystaliczną strukturę spinelu i występuje w postaci granulek, fragmentów lub proszku o ziarnach różnej wielkości, o składzie niestechiometrycznym obejmującym tlenek magnezu i tlenek chromu. Wymienione produkty są stosowane do wytwarzania cegieł i płyt ogniotrwałych stosowanych w przemyśle stalowym. Wprawdzie pierwszy z produktów otrzymuje się w wyniku reakcji chemicznej, a w skład drugiego oprócz tlenku magnezu wchodzi tlenek chromu, a zatem występują pewne różnice w stosunku do przedmiotowego Spinela AM67, jednakże nie mają one charakteru zasadniczego i w świetle uzasadnienia do nadanej klasyfikacji pozwalają przyjąć, że taryfikacja do pozycji 3824, w odniesieniu do towaru będącego przedmiotem zgłoszenia celnego w rozpoznawanej sprawie, jest właściwa. Należy przy tym zauważyć, że powyższe rozporządzenie weszło w życie dopiero z dniem 19 października 2015r., zatem nie mogło być uwzględnione przez Spółkę przy klasyfikacji towaru objętego zgłoszeniem celnym z dnia 4 stycznia 2013r., jednakże obowiązywało w chwili wydawania decyzji przez organy celne, więc organy miały obowiązek je uwzględnić i potraktować jako potwierdzenie prawidłowości dokonanej klasyfikacji. Zdaniem Sądu, wyżej wskazane okoliczności rozpoznawanej sprawy wskazują na trudności w prawidłowym taryfikowaniu Spinela AM 67, czego potwierdzeniem jest chociażby konieczność wydania rozporządzenia klasyfikacyjnego. Dokonując klasyfikacji towaru w zgłoszeniu celnym w dniu 4 stycznia 2013r. skarżąca nie mogła znać jego treści, a to – zdaniem Sądu – ma wpływ na ocenę zachowania strony w kontekście przepisu art.65 ust. 5 Prawa celnego. Zgodnie z powołanym przepisem organ celny pobiera odsetki, w przypadku gdy kwota wynikająca z długu celnego została zaksięgowana na podstawie nieprawidłowych lub niekompletnych danych, podanych przez zgłaszającego w zgłoszeniu celnym, chyba że dłużnik udowodni, że podanie nieprawidłowych lub niekompletnych danych było spowodowane okolicznościami nie wynikającymi z jego zaniedbania lub świadomego działania. Zatem ciężar wykazania braku przesłanek do obciążania odsetkami za zwłokę od nieuiszczonych w terminie należności celnych spoczywa na zgłaszającym. Organy celne przyjęły, że nie zaistniały przesłanki odstąpienia od poboru odsetek, bo spółka jako profesjonalny podmiot dokonujący obrotu towarowego z zagranicą, powinna znać przepisy i procedury celne, a ponadto nie wykazała, że nieprawidłowa taryfikacja nie była wynikiem jej świadomego działania. Tej oceny Sąd nie podziela. Wprawdzie przed wydaniem decyzji przez organ I instancji skarżąca nie wykazała przesłanek odstąpienia od poboru odsetek, lecz uczyniła to w postępowaniu odwoławczym, kiedy znała już stanowisko organu odnośnie klasyfikacji towaru. Zdaniem spółki skomplikowany charakter spornego towaru oraz potencjalna możliwość zastosowania różnych kodów CN dowodzą, że przepisy w zakresie klasyfikacji taryfowej nie są na tyle precyzyjne, aby umożliwić w sposób jednoznaczny klasyfikację towaru w oparciu o brzmienie pozycji. Nie może być też w niniejszej sprawie mowy o zaniedbaniu spółki lub świadomym wprowadzeniu w błąd organu celnego. Z tym stanowiskiem należy się zgodzić, bo spółka dokonując zgłoszenia celnego kierowała się wszelkimi dostępnymi i obowiązującymi wówczas regulacjami – brzmieniem pozycji taryfy celnej i not wyjaśniających, nie zatajała przed organem żadnych danych, udzielała wyjaśnień na żądanie organu, zasięgała opinii ekspertów. Z akt sprawy wynika, że organy administracji celnej, również w innych krajach Wspólnoty, miały wątpliwości jak prawidłowo zaklasyfikować przedmiotowy towar, a dopiero treść rozporządzenia klasyfikacyjnego z 22 września 2015r. przesądziła o prawidłowości taryfikacji do pozycji 3824. W związku z powyższym Sąd uznał, że zachodziły przesłanki do odstąpienia od poboru odsetek w rozumieniu art.65 ust.5 Prawa celnego, dlatego uchylił decyzje organów obu instancji w części dotyczącej stwierdzenia powstania obowiązku uiszczenia odsetek. W tym też zakresie nakazał ściągnąć brakującą część wpisu od skargi – na podstawie art.200, art.231 P.p.s.a. i § 2 ust.3 pkt 13 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 16 grudnia 2003r. w sprawie wysokości oraz szczegółowych zasad pobierania wpisu w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 221, poz.2193 ze zm.), traktując orzeczenie w przedmiocie odsetek jako odrębne rozstrzygnięcie oraz zasądził na rzecz strony skarżącej koszty postępowania w wysokości 497 zł, na którą to kwotę składają się: wynagrodzenie pełnomocnika w wysokości 480zł (na mocy § 14 ust.1 pkt 1 lit.c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych – Dz. U. z 2015r., poz.1804) oraz opłata skarbowa od pełnomocnictwa udzielona jednemu pełnomocnikowi w wysokości 17zł. W pozostałym zakresie Sąd oddalił skargę na podstawie art.151 P.p.s.a.