III SA/Gl 1294/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Barbara Brandys-Kmiecik, Sędziowie Sędzia WSA Barbara Orzepowska-Kyć, Sędzia WSA Marzanna Sałuda (spr.), Protokolant st. sekr. sąd. Agnieszka Wita-Łyskawa, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 19 listopada 2013 r. przy udziale – sprawy ze skargi "A" Sp. z o.o. w D. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego oddala skargę. Decyzją z dnia [...] r. nr [...] Dyrektor Izby Celnej w K. , powołując się na art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm, dalej zwana O.p.) oraz art.2 ust.1, art.8 ust.2 pkt 4, art. 10 ust. 10, art. 13 ust. 1 pkt 1, art. 21, art. 86 ust. 1 pkt 2, art.89 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2011 r. Nr 108, poz. 626 z późn. zm.) utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w K. z dnia [...] r., nr [...] , którą określono dla "A" Spółki z o.o. z siedzibą w D. kwotę zobowiązania podatkowego i kwotę zaległości podatkowej w podatku akcyzowym za miesiąc marzec 2009r. w wysokości [...] zł "A" Spółka z o.o. z siedzibą w D. (zwane dalej "A" , Spółka lub Skarżąca) prowadziło działalność obejmującą między innymi sprzedaż hurtową paliw i produktów pochodnych, posiadało koncesję na obrót paliwami ciekłymi na okres do dnia 31 maja 2014 r. W styczniu 2011 r. w opisanej spółce funkcjonariusze Referatu Kontroli Przedsiębiorców Urzędu Celnego w K. przeprowadzili kontrolę podatkową mającą na celu sprawdzenie czy Skarżąca wykonywała obowiązki wynikające z ustawy z dnia 23 stycznia 2004r. o podatku akcyzowym oraz ustawy z dnia 6 grudnia 2008r. (Dz. U. z 2009r. Nr 3, poz. 11) wraz z aktami wykonawczymi w zakresie obrotu produktami rafinacji ropy naftowej za okres od 1 stycznia 2009 r. do 31 grudnia 2009 r. Kontrola została zakończona protokołem doręczonym Spółce w dniu [...] r., która pismem z dnia [...] r. wniosła do niego zastrzeżenia. Strona wnosząca zastrzeżenia został poinformowana, że charakter podnoszonych w piśmie kwestii nie wypełnia przesłanek art. 291 § 1 pkt 7 O.p. Naczelnik Urzędu Celnego w K. opierając się na ustaleniach opisanej kontroli przeprowadzonej w przedmiotowej Spółce, w ramach której sprawdzono dokumentację finansowo- księgową, konta analityczne prowadzone dla dostawców i odbiorców wyrobów rafinacji ropy naftowej wraz z dokumentami źródłowymi, wyciągi bankowe, dowody kasowe dotyczące płatności wydał w dniu [...] r. decyzję nr [...] , którą określono dla "A" Spółki z o.o. z siedzibą w D. kwotę zobowiązania podatkowego i kwotę zaległości podatkowej w podatku akcyzowym za miesiąc marzec 2009r. w wysokości [...] zł. Organ pierwszej instancji stwierdził, iż przeprowadzona w Spółce kontrola wykazała, iż w okresie objętym kontrolą Skarżąca dokonywała zakupu oleju napędowego, a następnie dokonywała jego dalszej odsprzedaży osobom prawnym oraz osobom fizycznym prowadzącym działalność gospodarczą. Organ podkreśłił, iż w okresie od stycznia do grudnia 2009r. spółka zakupiła [...] litrów oleju napędowego, a dokonane ustalenia nie potwierdziły, aby od zakupionego oleju napedowego od następujących podmiotów: "B" z siedzibą w S. , "C" Sp. z o.o. z siedzibą w K. , "D" Sp. z o.o. z siedzibą w K. , P.P.H.U. ""E" " Sp. z o.o. z siedzibą w S. , "F" Sp. z o.o. z siedzibą w C. , "G" Sp. z o.o. z siedzibą w C. , "H" Sp. z o.o. z siedzibą w C. , PUH "I" Sp. z o.o. z siedzibą w P. , “J" z siedzibą w W. oraz "K" Sp. z o.o. z siedzibą w K. została zapłacona akcyza. Naczelnik Urzędu Celnego w K. stwierdził, iż zebrany w czasie kontroli Spółki materiał dowodowy, wskazuje na to, że zachodzi wysokie prawdopodobieństwo, ze kontrahenci spółki "A" tj. "H" Sp. z o. o. z siedzibą w C. oraz PPHiU "E" Sp. z o.o. z siedzibą w S. faktycznie nie prowadzili działalności gospodarczej, a ich funkcjonowanie w obrocie gospodarczym w sektorze paliwowym służy jedynie do nielegalnego przekwalifikowania paliw. Podkreślił, że czynności sprawdzające, nie potwierdziły, że akcyza od nabytego przez Spółkę "A" oleju napędowego została zapłacona na wcześniejszym etapie. W toku prowadzonego postępowania podatkowego w celu określenia prawidłowej wysokości zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za miesiąc luty 2009r. organ pierwszej instancji ustalił, iż opisane podmioty posiadały koncesje na obrót paliwami ciekłymi, jednakże koncesja spółki "H" została cofnięta w dniu [...] r., natomiast koncesja na obrót paliwami ciekłymi PPHiU "E" została cofnięta w dniu [...][ Nadto organ ustalił, iż przedmiotowe przedsiębiorstwa nie zwiesiły działalności gospodarczej, jednakże zgromadzony w trakcie postępowania materiał dowodowy wskazywał, że transakcje sprzedaży oleju napędowego, dokonane przez spółkę "H" oraz "E" miały charakter transakcji pozornych na co zdaniem organu wskazuje fakt, iż opisane spółki nie składały we właściwych urzędach skarbowych deklaracji dla podatku od towarów i usług co potwierdza, że nie prowadziły działalności w zakresie obrotu jakimikolwiek wyrobami, w tym również nie mogły dokonywać legalnej sprzedaży oleju napędowego, nie prowadzą działalności pod wskazanymi adresami, organ podatkowy pomimo przedsięwziętych kroków nie był w stanie przeprowadzić kontroli u kontrahentów podatnika. Naczelnik Urzędu Celnego w K. podkreślił, że brak prawdziwych danych dostawcy paliw ciekłych uniemożliwia stwierdzenie czy na wcześniejszym etapie obrotu podatek akcyzowy został od nich zapłacony w należnej wysokości. Wyjaśnił, że z punktu widzenia prawa podatkowego podmiotem istniejącym jest podmiot dający się zidentyfikować, tj. taki, którego dane są zgodne ze stanem rzeczywistym. Organ pierwszej instancji stwierdził, że prowadząc działalność gospodarczą w określonym zakresie, przedsiębiorca winien dochować należytej staranności w doborze kontrahentów, w przypadku obrotu paliwami ciekłymi jednym z warunków koncesyjnych, który wiąże koncesjonariusza, jest to, iż nie będzie on zawierał umów sprzedaży, w których jedna ze stron nie posiada aktualnej koncesji wydanej przez Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki. Zaakcentował, że w tym wypadku spółka "A" nie spełniła powyższego warunku i zawarła umowę sprzedaży ze spółką "E" , która utraciła prawa do dokonywania obrotu paliwami ciekłymi w dniu [...] r. Organ pierwszej instancji odnosząc się do zastrzeżeń wniesionych do protokołu pokontrolnego przez Spółkę wyjaśnił, że zgromadzony na etapie zarówno postępowania podatkowego jak i kontrolnego materiał dowodowy potwierdza, że kontrahenci "A" spółka "H" oraz "E" nie prowadzili działalności pod wskazanymi w KRS adresami, a dokonywane czynności miały charakter pozorny. Podkreślił, że Spółka "A" nie posiada żadnej dokumentacji umożliwiającej organowi ustalenie środków transportu, którymi przewożono zakupiony olej napędowy, a brak dokumentów w postaci Raportów wagowy, WZ, certyfikatów jakości paliw i innych, na których widniałyby m.in. imiona i nazwiska kierowców, numery rejestracyjne środków przewozowych oraz faktycznie wydane ilości oleju, a co za tym idzie brak możliwości przeprowadzenia dowodów w sprawie z przesłuchań kierowców w celu ustalenia faktycznego dostawcy oleju napędowego. Nadto zaakcentował, że na uwagę zasługuje także sposób zapłaty za nabyty olej napędowy, który dokonywany był w różnych miejscach często poza siedzibą firmy, zawsze w formie gotówki pomimo wysokich kwot transakcji. Naczelnik Urzędu Celnego w K. stwierdził, że zgodnie z art.8 ust. 2 pkt 4 ustawy z dnia 6 grudnia 2008r. o podatku akcyzowym opodatkowaniu akcyzą podlega nabycie lub posiadanie przez podatnika wyrobów akcyzowych jeżeli od tych wyrobów nie została zapłacona akcyza w należnej wysokości, przy czym na podstawie art. 10 ust. 10 tej ustawy obowiązek podatkowy powstaje z tytułu nabycia lub posiadania wyrobów akcyzowych o których mowa w art. 8 ust. 2 pkt 4 z nabycia lub wejścia w posiadanie tych wyrobów. Wyjaśnił, iż do wyrobów energetycznych w rozumieniu ustawy zgodnie z art. 86 ust. 1 pkt 2 zalicza się wyroby objęte pozycjami CN 2701,2702,oraz od 2704-do 2715 . Zgodnie z art. 88 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym podstawą opodatkowania wyrobów energetycznych jest ich ilość, wyrażona, w zależności od rodzaju wyrobów, w litrach gotowego wyrobu w temperaturze 15°C lub w kilogramach gotowego wyrobu, albo wartość energetyczna brutto, wyrażona w gigadżulach (GJ). Stawki akcyzy określone na mocy art. 89 ust.1 pkt 6 ustawy wynoszą dla olejów napędowych o kodzie CN 2710 19 41 - 1.048,00 zł/1.000 litrów; Organ pierwszej instancji podniósł, iż w związku z faktem, iż spółka "A" nie posiadała żadnych certyfikatów jakości, analiz chemicznych ani dokumentów transportowych wystawionych na zakupiony olej napędowy uznano, iż wskazana na fakturach ilość litrów oleju została określona w temperaturze 15° C. Ponadto z uwagi na ustalenia poczynione przez kontrolujących w trakcie dokonanych przesłuchań w charakterze świadka osób zatrudnionych w Spółce przyjęto, że data faktury jest datą powstania obowiązku podatkowego, gdyż zapisy na odwrocie faktur dotyczące ich sprawdzenia przez pracownika spółki "A" pod względem merytorycznym, formalnym i rachunkowym zaopatrzone były tą samą datą co faktura. Datę powstania obowiązku podatkowego określono na zasadzie art. 10 ust. 10 ustawy o podatku akcyzowym. Nadto organ wyjaśnił, że podatnicy zgodnie z art. 21 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym są obowiązani składać w urzędzie celnym deklaracje dla podatku akcyzowego, za okresy miesięczne w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy. Są też obowiązani do obliczenia i zapłaty akcyzy za okresy miesięczne w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy, na rachunek właściwej izby celnej, chyba że z przepisów ustawy wynika inny termin płatności. Naczelnik Urzędu Celnego w K. wskazał, że kwota podatku akcyzowego za miesiąc marzec 2009r. z tytuł nabycia wyrobów akcyzowych w postaci [...] litrów oleju napędowego, od którego nie została zapłacona akcyza w należnej wysokości, została obliczona w następujący sposób: Stawka podatku akcyzowego : 1.048,00 zł/1000 l Ilość wyrobów w tysiącach litrów: [...] litrów x 1.048,00 zł/1000 l = [...] zł Kwota podatku akcyzowego: [...] zł. Organ wyjaśnił, iż zgodnie z art. 21 § 1 pkt 1 O. p., zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania, przy czym na mocy art. 21 § 3 O. p., jeżeli w postępowaniu podatkowym organ podatkowy stwierdzi, że podatnik, mimo ciążącego na nim obowiązku, nie zapłacił w całości lub w części podatku, nie złożył deklaracji albo że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wykazana w deklaracji, organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa wysokość zobowiązania podatkowego. Po zawiadomieniu Spółki o możliwości wypowiedzenia się w sprawie zgromadzonego materiału w sprawie dotyczącej zobowiązania za marzec 2009r., pełnomocnik Spółki "A" wniósł w piśmie z dnia [...] r. stwierdził, że zebrany w sprawie materiał nie spełnia podstawowych kryteriów, aby uznać go za pełny, wystarczający lub co najmniej dostateczny do wydania jakiejkolwiek decyzji. Wskazał także, że zebrane przez organ dowody były niepełne oraz ograniczone w swojej treści. Naczelnik Urzędu Celnego w K. odnosząc się do tego pisma pełnomocnika Strony podtrzymał reprezentowane stanowisko wskazując, że dowody potwierdziły, że kontrahenci Podatnika nie prowadzą działalności pod wskazanymi adresami, nie zgłosiły likwidacji działalności gospodarczej, dokonywały obrotu paliwami ciekłymi bez wymaganych dokumentów, w przypadku spółki "E" obrót olejem napędowym dokonywany był bez wymaganej koncesji. W miesiącu marcu 2009r. spółka "H" dokonała sprzedaży na rzecz spółki "A" oleju napędowego na łączną kwotę [...] zł, a spółka "E" na kwotę [...] zł nie składając przy tym do właściwych urzędów skarbowych deklaracji dla podatku VAT. Materiał dowodowy zdaniem organu nie może być bardziej precyzyjny gdyż mówi jedynie o faktach i jest w swej treści wyczerpujący. Nadto organ uznał za niezrozumiałe żądanie pełnomocnika Spółki o powtórzenie wszystkich czynności dokonanych wobec osób trzecich zapewniając Uczestnikowi pełny i rzetelny w nich udział z prawem składania na bieżąco wniosków, gdyż zdaniem organu Strona na całym etapie postępowania miała prawo do czynnego w nim udziału, z prawa tego skorzystała dopiero po zawiadomieniu jej w trybie art. 200 O. p ., nie składała żadnych wniosków w toku postępowania ani zastrzeżeń, wbrew stwierdzeniu Pełnomocnika w piśmie z dnia [...] r. Strona nie zgadzając się z opisaną decyzją organu pierwszej instancji reprezentowana wniosła odwołanie od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w K. , żądając jej uchylenia i umorzenia postępowania w sprawie. Uzasadniać swoje stanowisko wskazała, że podstawą umorzenie postępowania winien być trzyletni termin przedawnienia do wydania zaskarżonego orzeczenia oraz wydania decyzji bez podstawy prawnej, gdyż w aktualnym stanie prawnym nie istnieje art. 11 ust.1 ust. 1 o treści podanej w spornym orzeczeniu. Decyzją z dnia [...] r. nr [...] Dyrektor Izby Celnej w K. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji, która określono "A" kwotę zobowiązania podatkowego i kwotę zaległości podatkowej w podatku akcyzowym za miesiąc marzec 2009r. w wysokości [...] zł. Organ drugiej instancji w ślad za Naczelnikiem Urzędu Celnego w K. przedstawił przepisy majace zastosowanie w przedmiotowej sprawie oraz dotychczasowy przebieg postępowania. Natomiast odnosząc się do zarzutów Strony zawartych w odwołaniu Dyrektor Izby Celnej w K. wskazał, że opierając się na ustalonym w sprawie stanie faktyczny, który co organ podkreślił Spółka "A" nie kwestionuje, stanowisko organu pierwszej isntancji jest prawidłowe w całości, albowiem zdaniem organu przedmiotowa Spółka nabywając w w/w okresie rozliczeniowym 2009 r. wyroby akcyzowe, od których nie została zapłacona akcyza w należnej wysokości, stała się zgodnie z art. 13 ust. 1 pkt 1 obowiązującej w przedmiotowej sprawie ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym podatnikiem akcyzy. Dyrektora Izby Celnej w K. uznał, że organ pierwszej instancji w prawidłowy sposób ustalił podstawę opodatkowania jako ilość faktycznie nabytego oleju napędowego, a następnie od tak ustalonej podstawy opodatkowania zastosował stawkę podatku akcyzowego określoną w ustawie i prawidłowo określił wysokość zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za ww. okres. Nadto organ odwoławczy za chybiony uznał zarzut Strony o wydaniu decyzji bez podstawy prawnej, (brak art. 11 (...) o treści jak podanej w spornej decyzji stwierdzając, że od dnia 1 marca 2009 r. obowiązuje ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (tekst jednolity: Dz. U. z 2011r. Nr 108, poz. 626 z późn. zm.), która zastąpiła ustawę z dnia 23 stycznia 2004r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2004 r. Nr 29, poz. 257 z późn. zm.). W tej ustawie pojęcie podatnika zostało zawarte w art. 13 ust. 1 na który powołał się organ I instancji. Zatem zdaniem organu odwoławczego niezasadne jest stwierdzeniem Strony jakoby decyzja Naczelnika Urzędu Celnego w K. wydana została bez podstawy prawnej. Dyrektor Izby Celnej w K. zakwestionował kolejny zarzut Strony dotyczącego przedawnienia, co zdaniem Strony uzasadnia uchylenie decyzji i umorzenie postępowania. Organ odwoławczy zaakcentował, że jedną z podstaw prawnych do wydania decyzji jest wspomniany na wstępie art. 21 § 1 pkt 1 O. p. stanowiący, że zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania, co oznacza, że w przedmiotowej sprawie zobowiązanie podatkowe powstało w miesiącu marcu 2009r. Nadto organ drugiej instancji podniósł, że zgodnie z art. 70 § 1 O. p. zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku, a w związku z w art. 19 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym z którego wynika, że podatnicy są obowiązani do obliczenia i zapłaty akcyzy za okresy miesięczne w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy, co oznacza, że w rozpatrywanej sprawie termin płatności podatku upłynął dnia 25 kwietnia 2009 r. i co ostatecznie oznacza, że podniesiony jak wyżej zarzut jest bezzasadny. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego strona postawiła zarzut organom naruszenia art. 145 § 1 i 2 O. p. w związku z art. 40 § 1 k.p.a., stwierdzając, że zaskarżona decyzja został doręczona skarżącej niezgodnie z powołanymi wyżej przepisami z jednoczesnym pominięciem i zignorowaniem pełnomocnika. Ponadto Spółka podtrzymała w całości wszystkie zarzuty zgłoszone w toku postępowania przez jej pełnomocnika. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w K. podtrzymał swoje stanowisko przyjęte w sprawie i wniósł o oddalenie skargi. Nadto organ odwoławczy stwierdził, iż zarzut doręczenia zaskarżonej decyzji niezgodnie z art. 145 § 1 i § 2 O. p. ( na gruncie ustawy - Kodeks postępowania administracyjnego odpowiednio z art. 40 § 1 ) jest bezpodstawny. Wyjaśnił, że w postępowaniu toczącym się przez Naczelnikiem Urzędu Celnego w K. o numerze sprawy [...] pełnomocnikiem Strony skarżącej był radca prawny S. S. A. i decyzja z dnia [...] r. kończąca te postępowanie została doręczona temu pełnomocnikowi w dniu 12 listopada 2012 r. Jednakże odwołanie od tej decyzji, złożone zostało przez Spółkę z o.o. "A" pismem z dnia [...] r., przy czym skarżąca Spółka została wezwana do usunięcia braku formalnego odwołania poprzez złożenie podpisu na odwołaniu i powyższy brak został przez Skarżącego usunięty, co pozwoliło organowi na merytoryczne rozpatrzenie sprawy i wydanie zaskarżonego rozstrzygnięcia. Organ odwoławczy stwierdził, iż przedstawiony przebieg postępowania dowodzi, że w postępowaniu odwoławczym Strona skarżąca nie była reprezentowana przez pełnomocnika i prawidłowo została doręczona jej zaskarżona decyzja. Dyrektor Izby Celnej w K. nadmienił również, iż skarżąca Spółka w skardze powołała się bezpodstawnie na naruszenie art. 40 § 1 k.p.a., gdyż wprawdzie ten przepis ma swój odpowiednik w art. 145 § 1 O. p., jednakże nie ma zastosowania w rozpatrywanej sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Natomiast według art. 3 § 1 i 2 pkt. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270, dalej powoływana jako p.p.s.a.) sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Kontrola działalności administracji publicznej obejmuje, między innymi orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. Tylko zatem stwierdzenie, iż zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, z naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub z innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy, może skutkować uchyleniem przez Sąd zaskarżonej decyzji (art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a, b, c tej ustawy). Skarga jest bezzasadna, gdyż zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Zgodnie z art. 8 ust.2 pkt 4 ustawy z dnia z dnia 6 grudnia 2008r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2011r Nr 108 poz. 626 ze zm.) –dalej ustawy - przedmiotem opodatkowania akcyzą jest nabycie lub posiadanie wyrobów akcyzowych znajdujących się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, jeżeli od tych wyrobów nie została zapłacona akcyza w należnej wysokości, a w wyniku kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego albo postępowania podatkowego nie ustalono, że podatek został zapłacony. W myśl art. 8 ust.6 ustawy jeżeli w stosunku do wyrobu akcyzowego powstał obowiązek podatkowy w związku z wykonaniem jednej z czynności, o których mowa w ust. 1, to nie powstaje obowiązek podatkowy na podstawie innej czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą, jeżeli kwota akcyzy została, po zakończeniu procedury zawieszenia poboru akcyzy, określona lub zadeklarowana w należnej wysokości, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej. W art. 2 ust. pkt 1 zdefiniowano pojęcie wyrobów akcyzowych stanowiąc iż są to wyroby energetyczne, energię elektryczną, napoje alkoholowe oraz wyroby tytoniowe, określone w załączniku nr 1 do ustawy. W pozycji 27 tegoż załącznika ujęto następujące wyroby akcyzowe objęte kodem CN 2710: olej ropy naftowej i oleje otrzymywane z minerałów bitumicznych , inne niż surowe , preparaty gdzie indziej nie wymienione ani nie włączone, zawierające 70% masy lub więcej olejów ropy naftowej lub olejów otrzymywanych z minerałów bitumicznych, których te oleje stanowią składniki zasadnicze preparatów , olej odpadowe. Zgodne zaś z art. 10 ust. 10 ustawy obowiązek podatkowy z tytułu nabycia lub posiadania wyrobów akcyzowych, o których mowa w art. 8 ust. 2 pkt 4, powstaje z dniem nabycia lub wejścia w posiadanie tych wyrobów, z zastrzeżeniem ust. 11 , który w sprawie nie ma zastosowania . W myśl art. 13. ust.1 pkt 1 ustawy podatnikiem akcyzy jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą, w tym podmiot: nabywający lub posiadający wyroby akcyzowe znajdujące się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, jeżeli od wyrobów tych nie została zapłacona akcyza w należnej wysokości a w wyniku kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego albo postępowania podatkowego nie ustalono, że podatek został zapłacony. Istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do oceny czy zasadnie organy podatkowe obciążyły stronę skarżącą podatkiem akcyzowym od nabytego w miesiącu marcu 2009r. oleju napędowego od podmiotów : Sp. z o.o. "H" z siedzibą w C. i Sp. z o.o. "E" który następnie sprzedały przyjmując, iż skoro na poprzednim etapie obrotu dotyczącego sprzedaży wyrobu akcyzowego oleju napędowego wymienione podmioty nie zadeklarowały i nie zapłaciły podatku akcyzowego, to strona skarżąca jako posiadacz tych wyrobów jest obowiązana do zapłaty należnej akcyzy . Jak wyżej wskazano w myśl przepisów ustawy warunkiem nie opodatkowania następujących po sobie transakcji jest ustalenie, że kwota należnej akcyzy została prawidłowo rozliczona (zadeklarowana lub zapłacona) w momencie powstania obowiązku podatkowego z tytułu pierwszej czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą. W niniejszej sprawie w toku postępowania organy podatkowe na podstawie zebranego w sprawie materiału dowodowego zasadnie przyjęły, iż strona skarżąca jako nabywca wyrobu akcyzowego - oleju napędowego stała się podatnikiem podatku akcyzowego z niezapłaconą akcyzą. Całość dowodów zebranych w aktach sprawy na to wskazuje. I tak jak wynika z protokołu kontroli podatkowej organy podjęły próbę przeprowadzenia czynności sprawdzających dotyczących Sp. z o.o. "H" Sp. z o.o. z siedzibą w C. przy ulicy [...]. Jak ustalono pod tym adresem spółka "H" nie prowadzi działalności gospodarczej, administrator poinformował, że umowa najmu ze spółką została rozwiązana we wrześniu 2008r. w związku z faktem, iż spółka "H" nie wywiązywała się ze zobowiązań najemcy. Do czasu zakończenia kontroli ww. adres nadal widniał w KRS jako adres siedziby spółki "H" . Kontrolujący podjęli czynności sprawdzające w podmiocie PPHiU "E" Sp. z o.o., na podstawie których stwierdzono, że pełniący funkcję prezesa zarządu spółki S. W. faktycznie nie prowadził żadnych spraw spółki związanych z jej działalnością gospodarczą, nie stawił się w Urzędzie Celnym w K. pomimo wielokrotnego wezwania oraz wystawionego nakazu o doprowadzenie przez Komendę Miejską Policji w C. . Pod adresem siedziby spółki "E" , wpisanym w KRS tj. S. , ulica [...] brak było oznak prowadzenia działalności gospodarczej. Z pisma z dnia [...] r. Urzędu Regulacji Energetyki Południowego Oddziału Terenowego z siedzibą w K. wynika, iż spółka "H" jako "L" Sp. z o.o. (NIP: [...] ) z siedzibą w B. , przy ulicy [...] posiadała koncesję na obrót paliwami ciekłymi uzyskaną w dniu [...] r. z okresem obowiązywania do [...] r., jednakże koncesja ta została cofnięta [...] r. Natomiast PPHiU "E" (NIP: [...] ) uzyskało koncesję na obrót paliwami ciekłymi w dniu [...] r. z okresem obowiązywania do [...] r. Koncesja ta została cofnięta [...] r. W odpowiedzi na pismo z dnia [...] r., którym zwrócono się do Naczelnika Pierwszego [...] Urzędu Skarbowego w S. o udostępnienie informacji na temat spółki "E" w zakresie ustalenia czy składała deklaracje dla podatku VAT i za jaki okres, czy dokonała aktualizacji adresu siedziby i miejsca wykonywania działalności, czy złożyła zgłoszenie o zakończeniu działalności odpowiedzi udzielił właściwy Urząd Skarbowy w T. . Pismem z [...] r., poinformował, że spółka "E" złożyła deklaracje dla podatku od towarów i usług VAT-7 za okres od maja do września 2007r., nie zgłosiła likwidacji działalności gospodarczej i wskazała adres siedziby oraz prowadzenia działalności gospodarczej jako T. ulica [...] . Wezwaniem z dnia [...]r . skierowanym pod wskazany adres organ I instancji wystąpił do spółki "E" w celu ustalenia czy na wcześniejszym etapie obrotu związanym ze sprzedaż oleju napędowego należny podatek akcyzowy został uiszczony. Wezwanie nie zostało odebrane, a przedmiotowy list zwrócono z adnotacją "Adresat nieobecny“. Pismem z dnia [...] . organy zwróciły się z prośbą do Naczelnika Urzędu Skarbowego w C. o udostępnienie informacji na temat spółki "H" : czy składała deklaracje dla podatku VAT, za jaki okres, czy dokonała aktualizacji adresu siedziby i miejsca wykonywania działalności, czy złożyła zgłoszenie o zakończeniu działalności. Odpowiedzi jako właściwy udzielił Naczelnik Pierwszego [...] Urzędu Skarbowego w S. pismem z dnia [...]r ., w którym poinformował, że spółka "H" jest podatnikiem ww. urzędu skarbowego, nie złożyła deklaracji dla podatku od towarów i usług VAT-7, nie zgłosiła informacji o zawieszeniu lub likwidacji działalności gospodarczej i wskazała adres siedziby oraz prowadzenia działalności gospodarczej jako C. , ulica [...] . Zgromadzony zatem w sprawie materiał dowodowy potwierdza stanowisko organów, że transakcje sprzedaży oleju napędowego, dokonane przez spółkę "H" oraz "E" nie zostały opodatkowane podatkiem akcyzowym. Podmioty te nie składały we właściwych urzędach skarbowych deklaracji dla celów podatku od towarów i usług w zakresie wykazania obrotu z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej w tym w zakresie obrotu olejem napędowym. Nie mogły dokonywać legalnej sprzedaży oleju napędowego, nie prowadzą działalności pod wskazanymi adresami. Sp. z o.o. "E" w okresie, którego dotyczy sporna decyzja nie posiadała koncesji na obrót paliwami ciekłymi zatem nie była uprawniona do dokonania sprzedaży oleju napędowego. Zebrany w aktach materiał dowodowy wskazuje, że transakcje sprzedaży oleju napędowego, dokonane przez spółkę "H" oraz "E" miały charakter transakcji pozornych, a mechanizm ich działania był typowy dla podmiotów, które dokonują legalizacji paliwa wprowadzanego do obrotu bez uiszczenia podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego. W konsekwencji powyższego w ocenie Sądu wnioski jakie wyciągnęły organy podatkowe ze zgromadzonego przez siebie materiału dowodowego są prawidłowe a przyjęcie, że na wcześniejszym etapie obrotu olejem napędowym podatek akcyzowy nie został zapłacony jest słuszne. Zatem dowiedzenie przez organy podatkowe powyższych okoliczności skutkować musiało obciążeniem skarżącego, jako posiadacza paliwa pochodzącego z niezidentyfikowanego źródła, kwotą podatku akcyzowego -określeniem zobowiązania w podatku akcyzowym za marzec 2009r. w kwocie [...]zł Końcowo odnosząc się do zarzutu doręczenia zaskarżonej decyzji niezgodnie z art. 145 § 1 i § 2 O. p. gdyż doręczono ją stronie pomijając pełnomocnika to zauważyć należy, iż nie jest nietrafny. Zgodnie z tym przepisem pisma doręcza się stronie, a gdy strona działa przez przedstawiciela - temu przedstawicielowi. Jeżeli strona ustanowiła pełnomocnika, pisma doręcza się pełnomocnikowi (§ 2.). Warunkiem zatem doręczenia decyzji organu odwoławczego pełnomocnikowi strony było jego ustanowienia na etapie postępowania toczącego się przed organem odwoławczym – Dyrektorem Izby Celnej w K. . Tymczasem jak wynika z akt sprawy pełnomocnikiem Strony skarżącej był radca prawny S. S. A. jednak pełnomocnictwo obejmowało reprezentowanie Spółki w postępowaniu toczącym się przed organem I instancji, to jest Naczelnikiem Urzędu Celnego w K. w sprawie o numerze [...]i decyzja z dnia [...]r. kończąca postępowanie w tej sprawie została doręczona temu pełnomocnikowi. W tej sytuacji doręczenie zaskarżonej decyzji organu odwoławczego stronie skarżącej było prawidłowe i zgodne z powołaną regulacją art. 145 § 1 O. p. W opisanym stanie sprawy kiedy nie stwierdzono by postępowanie sądowe dało podstawy do postawienia organom podatkowym zarzutu naruszenia prawa według art. 145 § 1 p.p.s.a., skargę zatem stosownie do dyspozycji art. 151 p.p.s.a. należało oddalić.