I SA/Rz 84/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Tomasz Smoleń / spr./ Sędziowie WSA Grzegorz Panek WSA Kazimierz Włoch Protokolant sekr. sąd. Eliza Kaplita-Wójcik po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 18 marca 2014r. spraw ze skarg "A" S.A. z siedzibą w S. W. na postanowienia Ministra Finansów z dnia [...] listopada 2013r. - nr [...] w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia wezwania do usunięcia naruszenia prawa, - nr [...] w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia wezwania do usunięcia naruszenia prawa, - nr [...] w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia wezwania do usunięcia naruszenia prawa, - nr [...] w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia wezwania do usunięcia naruszenia prawa 1) uchyla zaskarżone postanowienia oraz postanowienia Ministra Finansów z dnia [...] października 2013r. nrnr [...],[...],[...],[...], 2) określa, że postanowienia wymienione w pkt. 1) nie podlegają wykonaniu do chwili uprawomocnienia się wyroku, 3) zasądza od Ministra Finansów na rzecz strony skarżącej "A" S.A. z siedzibą w S. W. kwotę 1.428 ( słownie: jeden tysiąc czterysta dwadzieścia osiem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. I SA/Rz 84/14 UZASADNIENIE W dniu 20 maja 2010r. wpłynął wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczący podatku dochodowego od osób prawnych. Wnioskodawca [...] (zwany dalej Spółką lub Skarżącą) we wniosku przedstawił stan faktyczny i zadał pytania: 1. Czy w świetle przedstawionego opisu stanu faktycznego płatności otrzymane przez Wnioskodawcę (Skarżącą) od Zamawiającego dokonywane w etapach określonych w harmonogramie do momentu odbioru przez zamawiającego przedmiotu kontraktu mogą zostać uznane za należności pobrane na poczet dostaw towarów i usług (zaliczki), które zostaną wykonane w następujących okresach sprawozdawczych i nie stanowiące przychodów podatkowych stosownie do art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy CIT? 2. W przypadku odpowiedzi negatywnej na pytanie nr 1, Wnioskodawca (Skarżąca) wnosi o odpowiedz na pytanie, czy w świetle przedstawionego opisu stanu faktycznego płatności otrzymane przez Wnioskodawcę (Skarżącą) dotyczące tych etapów Kontraktu, które nie są związane z wykonaniem jakichkolwiek robót budowlanych, dostawą urządzeń czy też świadczeniem usług na przez Zamawiającego przez Wnioskodawcę (Skarżącą) i nie wiążą się z poniesieniem przez Wnioskodawcę (Skarżącą) bezpośrednich kosztów dotyczących realizacji tych etapów, gdyż dotyczą zakresu prac, których wykonanie i zakończenie nastąpi w ramach realizacji kolejnych etapów harmonogramu (dotyczy to etapów 2, 3, 4, 5, 7 i 8), mogą zostać uznane za należności pobrane na poczet dostaw towarów i usług (zaliczki), które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych i nie stanowiące przychodów podatkowych stosownie do art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy CIT? Pismem z dnia 17 lipca 2013r. Dyrektor Izby Skarbowej działający imieniem Ministra Finansów wezwał do uzupełnienia wniosku poprzez odpowiedz na pytanie, czy zadane pytania dotyczą stanu faktycznego /stanów faktycznych, czy zdarzenia przyszłego (zdarzeń przyszłych). Wezwanie zostało wysłane na adres Skarżącej w Polsce to jest ul. [...], G., a odebrane przez T. T. Kancelaria E. G. . Po uzupełnieniu braków formalnych Dyrektor Izby Skarbowej w dniu [...] sierpnia 2013r. wydał interpretacje indywidualne o numerach [...], [...], [...] oraz [...] w których stanowisko Spółki uznane zostały za nieprawidłowe. Zostały one doręczone na adres Oddziału w Polsce wyżej podany i odebrane przez T. T. Kancelaria E. G. w dniu 21 sierpnia 2013r. Wezwania do usunięcia naruszenia prawa Skarżąca nadała w placówce pocztowej w S. W. w dniu 9 września 2013r. Postanowieniami z dnia [...] października 2013r. nr [...], [...], [...] i [...] Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że wezwania do usunięcia naruszenia prawa zawarte w pismach Skarżącej z 19 sierpnia 2013r. zostały wniesione z uchybieniem terminu przewidzianego do ich wniesienia w art. 52 § 3 ppsa, w związku z powyższym wezwania te pozostawia się bez rozpatrzenia. W uzasadnieniach organ wskazał, że termin 14 dni do wniesienia wezwania do usunięcia naruszenia prawa upłynął w dniu 4 września 2013r., natomiast ww. wezwania Skarżąca wysłała za pośrednictwem poczty w dniu 9 września 2013r. Jednocześnie wskazano, że Spółka nie wniosła podania o przywrócenie terminu do wniesienia ww. wezwań. Powyższe postanowienia doręczono na adres ul. [...], G. a odebrane zostało przez T. T. w dniu 16 października 2013r. Pismami w dniu 23 października 2013r. Spółka wniosła o przywrócenie terminu do wniesienia wezwań do usunięcia naruszeń prawa. W uzasadnieniach wskazano, że Spółka dopiero z treści postanowień Organu z dnia [...] października 2013r. o pozostawieniu wezwania Spółki bez rozpoznania, doręczonych jej w dniu 16 października 2013r., powzięła wiadomość o doręczeniu Interpretacji za pośrednictwem poczty w dniu 21 sierpnia 2013r. Spółka ustaliła, że odbioru i potwierdzenia odbioru przesyłki zawierającej interpretacje dokonał pracownik E. nieposiadający upoważnienia do odbioru pism w imieniu Spółki. Do dnia 16 października 2013r. Spółka nie wiedziała o tej okoliczności i była przekonana, że dokonała wniesienia wezwań do usunięcia naruszeń prawa w terminie. Z uwagi na powyższe, w opinii Spółki, uchybienie przez nią terminu do wniesienia wezwań do usunięcia naruszeń prawa, nastąpiło bez jego winy. Dyrektor Izby Skarbowej postanowieniami z dnia [...] listopada 2013r. nr [...], [...], [...] i [...] odmówił przywrócenia terminu do wniesienia wezwań do usunięcia naruszeń prawa. W uzasadnieniach wskazał, że podanie o przywrócenie terminu należy wnieść w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminu (art. 162 § 2 Ordynacji podatkowej). Skoro wezwanie do usunięcia naruszenia prawa zostało wysłane za pośrednictwem poczty w dniu 9 września 2013r. to zasadne jest przyjęcie, że najpóźniej w tym dniu ustała przyczyna uchybienia terminu a zatem siedmiodniowy termin do wniesienia wniosku o przywrócenie terminu upłynął 16 września 2013r. Wnioski o przywrócenie terminu zostały przez Spółkę wysłane za pośrednictwem poczty 23 października 2013r., co potwierdza datownik na kopercie. Powyższe oznacza, że wnioski zostały wniesione po upływie ustawowego terminu, w związku z czym zasadną jest odmowa przywrócenia terminu do złożenia wezwania do usunięcia naruszenia prawa. Spółka złożyła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie cztery jednobrzmiące skargi na postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] listopada 2013r. o wyżej podanych numerach, zaskarżając je w całości, zarzucając Dyrektorowi Izby Skarbowej naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 162 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej poprzez odmowę przywrócenia terminu do wniesienia wezwania do usunięcia naruszenia prawa dotyczącego interpretacji z powodu uznania, że przyczyna uchybienia tego terminu ustała w dniu 9 września 2013r. Wobec powyższego, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 oraz art. 200 ppsa wniosła o: 1. uchylenie zaskarżonych postanowień w całości; 2. zasądzenie kosztów postępowania według norm prawa przepisanych. W uzasadnieniach skarg wskazano, że w dniu 21 sierpnia 2013r. przesyłkę listową od Dyrektora Izby Skarbowej zawierającą interpretację doręczono do rąk pracownika E. nieposiadającego upoważnienia do odbioru pism w imieniu Skarżącej, który potwierdził jej odbiór. Doręczenie to nastąpiło w budynku znajdującym się pod adresem: ul. [...], G., będącym własnością E. gdzie Skarżący wynajmował jedynie kilka pomieszczeń biurowych pod siedzibę swego oddziału w Polsce od E., który również miał w tym budynku swoją siedzibę. Doręczenie za pomocą poczty przesyłki listowej zawierającej Interpretacje w dniu 21 sierpnia 2013r. zostało dokonane na recepcji budynku położonego pod wyżej wskazanym adresem, która była wykorzystywana jedynie przez E., a nie przez Skarżącego. Osoby pracujące na recepcji były pracownikami E. i reprezentowały ten podmiot, a nie Skarżącą. Wynika z tego, że doręczający przedmiotową przesyłkę listonosz nie dotarł do wynajmowanych przez Skarżącą w tym budynku lokali, w których znajdowała się jej siedziba. W dniu 26 sierpnia 2013r. pracownik E. przekazał Skarżącej przesyłkę listową od Dyrektora Izby Skarbowej zawierającą Interpretację. Skarżąca przyjęła, że stosownie do treści art. 52 § 3 ppsa jest uprawniony do wniesienia wezwania do usunięcia naruszenia prawa spowodowanego wydaniem przez Dyrektora Izby Skarbowej Interpretacji w terminie czternastu dni od dnia, w którym dowiedział się o wydaniu Interpretacji (co nastąpiło w dniu 26 sierpnia 2013r.). W związku z tym w dniu 9 września 2013r. (czyli w ostatnim dniu 14-dniowego terminu liczonego od dnia 26 sierpnia 2013r.) Skarżąca nadała w placówce Poczty Polskiej wezwanie do usunięcia naruszenia prawa dotyczące Interpretacji. W opinii Skarżącej, uchybienie przez nią terminu do wniesienia wezwania do usunięcia naruszenia prawa, do jakiego doszło zdaniem Dyrektora, nastąpiło bez jego winy. Dokonując nadania wezwania na poczcie w dniu 9 września 2013r. działała w subiektywnym i usprawiedliwionym przeświadczeniu, że obowiązujący go termin procesowy na wniesienie wezwania do usunięcia naruszenia prawa jeszcze nie minął. W odpowiedziach na skargi Dyrektor Izby Skarbowej działając w imieniu Ministra Finansów wniósł o ich oddalenie podtrzymując swoje stanowisko zawarte w zaskarżonych postanowieniach. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył co następuje: Złożone skargi są zasadne ale z innych przyczyn niż podniesionych przez Spółkę. Zgodnie z art. 151 Ordynacji podatkowej osobom prawnym oraz jednostkom organizacyjnym niemających osobowości prawnej pisma doręcza się w lokalu lub w miejscu prowadzenia działalności – osobie uprawnionej do odbioru korespondencji. Zatem, z wolą ustawodawcy, aby uznać doręczenie za prawidłowe muszą zostać spełnione łącznie dwie przesłanki tj. właściwe miejsce doręczenia przesyłki oraz doręczenie jej do rąk osoby uprawionej. Pierwsza z przesłanek przesądzających, tj. siedziba podmiotu oraz miejsce prowadzonej działalności traktowane są równorzędnie co do skutków doręczenia, ze względu na występującą między nimi alternatywę łączną. Co zaś się tyczy osoby uprawnionej do odbioru korespondencji to należy wskazać, że w orzecznictwie administracyjnym ugruntowane jest stanowisko, że pracownik dysponujący pieczątką danego podmiotu, czynny w lokalu przeznaczonym do obsługi interesantów, potwierdzający odbiór korespondencji od doręczyciela jest osobą upoważnioną do odbioru pism. W rozpoznawanych sprawach Skarżąca wskazuje, że żadna z wyżej wskazanych przesłanek nie została spełniona. Jak wynika z akt administracyjnych wszelkie pisma począwszy od wezwania do uzupełnienia braków formalnych wniosku do postanowień Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] października 2013r. doręczone były pod adres ul. [...], G. gdzie znajduje się budynek będący własnością E. G., w którym ma swoją siedzibę. Skarżąca wynajmowała jedynie kilka pomieszczeń biurowych pod siedzibę swojego oddziału w Polsce od E. w tym samym budynku. Doręczane przez pocztę przesyłki listowe kierowane do Spółki (w tym także Interpretacja) odbierane były na recepcji budynku położonego pod wyżej wskazanym adresem, który wykorzystywany był jedynie przez E. a nie przez Skarżącą. Taki sposób doręczeń nie spełnia wymogu prawidłowego doręczenia w lokalu osoby prawnej czy też jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej lub miejscu prowadzenia działalności o jakim mowa w art. 151 Ordynacji podatkowej. Ponadto należy wskazać, że przesyłki listowe odbierała T. T. na zwrotnym potwierdzeniu odbioru nabijając pieczątkę Kancelaria E. SA G., świadczy to, że osoba ta dokonywała odbioru korespondencji z upoważnienia E. G., a nie z upoważnienia Skarżącej. Dyrektor Izby Skarbowej podjął próbę ustalenia czy wyżej opisany sposób doręczenia przesyłek kierowanych do Skarżącej spełnia wymogi art. 151 Ordynacji podatkowej o czym świadczy jego pismo z dnia 2 września 2013r. Jednak nie doprowadziło to do uniknięcia przez niego naruszenia art. 151 Ordynacji podatkowej poprzez jego błędną wykładnie o czym świadczy uznanie, że interpretacja doręczona do rąk osoby niebędącej adresatem w sprawie została skutecznie doręczona Spółce. Art. 151 Ordynacji podatkowej nie pozostawiła organowi podatkowemu możliwości doręczenia pism w innym miejscu, ani też nie pozwala na ich doręczenie osobom nieupoważnionym do odbioru korespondencji, które podjęły się oddania pisma adresatowi w trybie wynikającym z art. 149 Ordynacji podatkowej. Pokwitowanie odbioru interpretacji czy też każdego innego pisma przez inny podmiot (jego pracownika), który ma siedzibę lub miejsce prowadzenia działalności w tym samym budynku, nie stanowi skutecznego doręczenia pisma, nawet wówczas gdy adresat później z tym pismem zapoznał się. Uwzględniając powyższe należy stwierdzić, że indywidualne interpretacje z dnia [...] sierpnia 2013r. wydane na wniosek Spółki nie zostały w sposób zgodny z art. 151 Ordynacji podatkowej doręczone Skarżącej, nie weszły do obiegu prawnego. Dlatego nie można przyjąć aby rozpoczęły bieg terminy do wniesienia wezwań do usunięcia naruszenia prawa i nie mogło dojść do uchybienia terminu przewidzianego do jego wniesienia przewidzianego w art. 52 § 3 ppsa, co zostało stwierdzone w postanowieniach Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] października 2013. nr [...],[...],[...],[...]. Skoro nie doszło do uchybienia terminu do wniesienia wezwania do usunięcia naruszenia prawa w sprawach dotyczących indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia [...] sierpnia 2013r. nie można procedować w sprawie przywrócenia terminu do wniesienia tych wezwań. Dlatego też Sąd uznał, że zaskarżone postanowienie a także postanowienie z dnia [...] października 2013r. w których stwierdzono, że wezwania do usunięcia naruszenia prawa zostały wniesione z uchybieniem terminu przewidzianego do ich wniesienia w art. 52 § 3 ppsa, w związku z powyższym wezwania te pozostawiono bez rozpoznania naruszają prawo w stopniu, który powoduje konieczność wyeliminowania ich z obiegu prawnego w oparciu o przepis art. 145 § 1 pkt 1c ppsa oraz art. 135 ppsa. W ponownym postępowaniu organ podatkowy winien dokonać doręczenia indywidualnych interpretacji w sposób z wymogami wynikającymi z art. 151 Ordynacji podatkowej. Rozstrzygnięcie zawarte w pkt II i III wyroku znajduje oparcie w przepisie art. 152 ppsa oraz art. 200 ppsa.