I SA/Ol 253/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Wiesława Pierechod Sędziowie Sędzia WSA Jolanta Strumiłło (sprawozdawca) Sędzia WSA Przemysław Krzykowski po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 30 sierpnia 2016 r. w Olsztynie na posiedzeniu niejawnym sprawy ze skargi Spółki A na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia "[...]", nr "[...]" w przedmiocie zarzutów w sprawie postępowania egzekucyjnego oddala skargę. I.Sp. z o.o. w O. (dalej powoływana jako "strona", "skarżąca", "zobowiązana spółka") wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie skargę na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej (dalej powoływany m.in. jako "DIS") z dnia "[...]" r. , utrzymujące w mocy postanowienie Dyrektora Izby Celnej z dnia "[...]"r. w przedmiocie uznania za nieuzasadnione zarzutów w sprawie postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułu wykonawczego z dnia "[...]". wystawionego przez wierzyciela – Dyrektora Izby Celnej, na podstawie decyzji Naczelnika Urzędu Celnego z dnia "[...]"nakładającą na zobowiązaną spółkę karę pieniężną w wysokości 12 000zł. z tytułu urządzania gier hazardowych na automacie do gier poza kasynem gry. Uzasadniając swoje rozstrzygniecie Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że merytoryczne przesłanki wniesienia zarzutów na prowadzone postępowanie egzekucyjne określa przepis art. 33 ustawy z dnia 17.06. 1966r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2014r., poz. 1619 ze zm.; zwanej dalej: u.p.e.a.). Procedurę rozpatrzenia zarzutów reguluje natomiast przepis art. 34 § 1 u.p.e.a. stwierdzając iż organ egzekucyjny winien w przypadku wniesienia przez zobowiązanego zarzutu z art. 33 § 1 pkt 3 u.p.e.a., tj. podniesienia okoliczności określenia egzekwowanego obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z decyzji stanowiącej podstawę prawną jego dochodzenia oraz zarzutu z art. 33 § 1 pkt 9 u.p.e.a., tj. prowadzenia egzekucji przez niewłaściwy organ, wystąpić do wierzyciela o stanowisko w tym zakresie, przy czym wypowiedź wierzyciela ma dla organu egzekucyjnego charakter wiążący w zakresie zarzutów, o których mowa wart. 33 § 1 pkt 1-5 i 7 u.p.e.a. Ponadto, stosownie do brzmienia przepisu art. 34 § 4 u.p.e.a. organ egzekucyjny, po otrzymaniu ostatecznego postanowienia w sprawie stanowiska wierzyciela lub postanowienia o niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu, wydaje postanowienie w sprawie zgłoszonych zarzutów, a jeżeli zarzuty są uzasadnione - o umorzeniu postępowania egzekucyjnego (w przypadku uznania za zasadne zarzutów, zgłoszonych m. in. na podstawie przepisu art. 33 § 1 pkt 3 i pkt 9 u.p.e.a.). Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej postępowanie organu egzekucyjnego w sprawie zgłoszonych zarzutów na prowadzone postępowanie egzekucyjne zostało przeprowadzone prawidłowo i zgodnie z trybem określonym w art. 34 u.p.e.a. Dyrektor Izby Skarbowej wskazał również, iż stosownie do brzmienia przepisu art. 29 § 1 u.p.e.a., organ egzekucyjny bada z urzędu dopuszczalność egzekucji administracyjnej; organ ten nie jest natomiast uprawniony do badania zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym. Biorąc pod uwagę ww. przepis oraz fakt, iż ww. tytuł wykonawczy został wystawiony przez wierzyciela innego niż Dyrektor Izby Celnej (nie zachodzi sytuacja tożsamości wierzyciela i organu egzekucyjnego), pismem z dnia "[...]"., organ egzekucyjny wystąpił do wierzyciela - Dyrektora Izby Celnej o zajęcie stanowiska w sprawie wniesionych zarzutów, działając na podstawie przepisu art. 34 § 1 u.p.e.a. Ponadto organ odwoławczy wskazał, że postanowieniem z dnia "[...]"., wierzyciel - Dyrektor Izby Celnej przedstawił swoje stanowisko w sprawie zgłoszonych zarzutów, uznając za nieuzasadnione zarzuty wniesione na podstawie art. 33 § 1 pkt 3 i pkt 9 u.p.e.a. W wyniku rozpatrzenia wniesionego zażalenia na ww. postanowienie w sprawie stanowiska wierzyciela zostało ono utrzymane w mocy postanowieniem Dyrektora Izby Celnej z dnia "[...]"., Powyższe postanowienie, pozostaje ostateczne w administracyjnym toku instancji. Odnosząc się do oceny wniesionych zarzutów na prowadzone postępowanie egzekucyjne, przedstawionych w zaskarżonym postanowieniu organu egzekucyjnego z dnia "[...]"r., Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, iż organ I instancji prawidłowo uznał, będąc związanym ostatecznym stanowiskiem wierzyciela, że wniesione przez zobowiązaną spółkę zarzuty w sprawie postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie ww. tytułu wykonawczego, są bezzasadne. Podkreślono, iż na podstawie przepisów art. 34 § 1 u.p.e.a. stanowisko wierzyciela - w zakresie wniesionych na podstawie przepisów art. 33 § 1 pkt 3 u.p.e.a. zarzutów - jest wiążące dla organów orzekających w sprawie, co oznacza niemożność dokonania odmiennej oceny we wskazanym zakresie przez organ egzekucyjny rozpoznający wniesione zarzuty oraz przez organ odwoławczy rozpoznający zażalenie na postanowienie organu egzekucyjnego w sprawie zarzutów na postępowanie egzekucyjne. DIS podkreślił, że w okolicznościach sprawy, jedyną możliwością zakwestionowania i podważenia merytorycznego stanowiska wierzyciela w zakresie oceny zarzutu z art. 33 § 1 pkt 3 u.p.e.a., mogło być wniesienie do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, skargi na postanowienie wierzyciela z dnia "[...]" r., czego strona nie uczyniła. Dyrektor Izby Skarbowej, mając na względzie argumentację faktyczną i prawną wierzyciela w zakresie wniesionych zarzutów na prowadzone postępowanie egzekucyjne wskazał, iż podniesiony zarzut z art. 33 § 1 pkt 3 u.p.e.a., sformułowany jako brak podstaw prawnych do naliczenia odsetek za zwłokę od orzeczonej kary pieniężnej, jest niezasadny. Organ odwoławczy wskazał, że podstawą prawną tytułu wykonawczego z dnia "[...]" ., jest istniejąca w obrocie prawnym i podlegająca wykonaniu ostateczna decyzja Naczelnika Urzędu Celnego z dnia "[...]"., wskazana w treści ww. tytułu, w polach nr 4 i 5 części E tytułu wykonawczego. W tej samej części tytułu wykonawczego w polu nr 2 jako rodzaj należności wskazano - karę pieniężną, a w części EJ. w polu nr 5 jako okres, którego dotyczy należność pieniężna wskazano – "[...]", natomiast w polu nr 1 jako kwotę należności pieniężnej wskazano - 12.000 zł, co powoduje, że obowiązek określony w tytule wykonawczym nie pozostawia wątpliwości co do tożsamości obowiązku podlegającego egzekucji, jak też nie wprowadza zobowiązanego w błąd, co do zakresu toczącego się postępowania, bowiem został ustalony zgodnie z treścią obowiązku wynikającego z orzeczenia stanowiącego podstawę wystawienia tytułu wykonawczego, tj. decyzji Naczelnika Urzędu Celnego z dnia "[...]"r. Tym samym, zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej, spełnione zostały warunki dla prawidłowego określenia podstawy prawnej należności zgodnie ze wzorem tytułu zawartym w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 16.05.2014r. w sprawie wzorów tytułów wykonawczych stosowanych w egzekucji administracyjnej (Dz.U. z 2014 r., poz. 650). W polu nr 2 części EJ. tytułu wykonawczego wskazano także datę, od której pobiera się odsetki za zwłokę oraz w polu nr 3 wyliczono kwotę odsetek na dzień wystawienia tytułu wykonawczego. Odsetki za zwłokę od zaległości zostały ustalone od ósmego dnia po dniu, w którym decyzja stała się ostateczna. Ponadto organ odwoławczy powołując treść art. 91 ustawy o grach hazardowych podkreślił, że ponieważ termin płatności kary pieniężnej wynika z art. 90 ust. 2 ustawy o grach hazardowych, zgodnie z którym karę pieniężną uiszcza się w terminie 7 dni od dnia, w którym decyzja stała się ostateczna, jego bezskuteczny upływ powoduje powstanie zaległości, co w myśl przepisu art. 53 ustawy z dnia 29.08.1997 r. - Ordynacja podatkowa skutkuje zasadnością dochodzenia odsetek za zwłokę. Dyrektor Izby Skarbowej podzielił pogląd wierzyciela zawarty w postanowieniu Dyrektora Izby Celnej z dnia "[...]"., iż gdyby ustawodawca nie chciał, aby niezapłacona w terminie kara pieniężna była traktowana jak zaległość podatkowa, od której nalicza się odsetki za zwłokę, posłużyłby się precyzyjnym wskazaniem, a nie odsyłał do stosowania w tym zakresie przepisów ustawy Ordynacja podatkowa. Za nieuzasadniony, zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej, należało uznać podniesiony przez zobowiązana spółkę zarzut z art. 33 § 1 pkt 9 u.p.e.a., tj. prowadzenia egzekucji przez niewłaściwy organ egzekucyjny. Podstawą wniesienia zarzutu prowadzenia egzekucji przez niewłaściwy organ egzekucyjny, jest naruszenie każdego rodzaju właściwości, zarówno rzeczowej, jak i miejscowej. Zobowiązana spółka podnosząc ww. zarzut wskazała, że dochodzenie należności z tytułu kar pieniężnych wymierzanych na podstawie ustawy o grach hazardowych, nie mieści się we właściwości rzeczowej organów celnych (w przedmiotowej sprawie - Dyrektora Izby Celnej), wskazując w tym zakresie na właściwość ogólną naczelnika urzędu skarbowego, wynikająca z art. 19 § 1 u.p.e.a. Stanowisko skarżącej miała potwierdzać treść art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 27.08.2009r. o Służbie Celnej. Następnie DIS powołał treść art. 2 ust. 1 pkt 2 lit d, ww. ustawy, zgodnie z którym do zadań Służby Celnej należy realizacja polityki celnej w części dotyczącej przywozu i wywozu towarów oraz wykonywanie innych zadań wynikających z przepisów odrębnych, a w szczególności wymiar i pobór podatku od gier oraz dopłat, o których mowa w ustawie z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych. Natomiast zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy hazardowej, kary pieniężne wymierza, w drodze decyzji, naczelnik urzędu celnego, na którego obszarze urządzana jest gra hazardowa. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej prawidłowość prowadzenia egzekucji administracyjnej przez organ egzekucyjny jakim jest dyrektor izby celnej, potwierdza art. 5 § 1 pkt 4 u.p.e.a., zgodnie z którym uprawnionym do żądania wykonania w drodze egzekucji administracyjnej obowiązków określonych w art. 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji jest, w odniesieniu do obowiązków wynikających z wydanych przez naczelnika urzędu celnego decyzji, postanowień lub mandatów karnych oraz z przyjętych przez naczelnika urzędu celnego zgłoszeń celnych, deklaracji - właściwy dla tego naczelnika dyrektor izby celnej. Powołując również treść art. 1a pkt 7 i art. 19 § 5 u.p.e.a. organ odwoławczy stwierdził, że organem egzekucyjnym uprawnionym do prowadzenia w przedmiotowej sprawie postępowania egzekucyjnego, w oparciu o tytuł wykonawczy z dnia "[...]"r., jest Dyrektor Izby Celnej. Podkreślił także, że z orzecznictwa sądów administracyjnych wynika, że organem egzekucyjnym uprawnionym do dochodzenia kar pieniężnych nałożonych na podstawie ustawy o grach hazardowych jest dyrektor izby celnej (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 19.06.2013r., sygn. akt III SA/Wr 228/13 oraz Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 03.04.2014r., sygn. akt I SA/Po 1049/13). Ponadto Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że zgodnie z art. 22 § 2 u.p.e.a., właściwość miejscową organu egzekucyjnego w egzekucji należności pieniężnych z praw majątkowych lub ruchomości ustala się według miejsca zamieszkania lub siedziby zobowiązanego, z zastrzeżeniem § 3, który stanowi, że jeżeli znany przed wszczęciem egzekucji majątek zobowiązanego lub większa jego część nie znajduje się na terenie działania organu egzekucyjnego ustalonego zgodnie z § 2, właściwość miejscową ustala się według miejsca położenia składników tego majątku. Przepisy o właściwości miejscowej organu egzekucyjnego mają bezwzględny charakter. Natomiast, zgodnie z art. 41 Kodeksu cywilnego (ustawa z dnia 23.04.1964r., Dz.U z 2014r., poz. 121 ze zm.), jeżeli ustawa lub oparty na niej statut nie stanowi inaczej, siedzibą osoby prawnej jest miejscowość, w której znajduje się siedziba jej organu zarządzającego. Siedziba osoby prawnej podlegającej wpisowi do rejestru musi znaleźć się w tym rejestrze. Wskazano, że jak wynika z akt sprawy (KRS nr "[...]"), zobowiązana spółka ma siedzibę w O, które to miasto znajduje się w zasięgu terytorialnym działania Dyrektora Izby Celnej. Organ ten więc, jako organ egzekucyjny, jest w pełni uprawniony do wszczęcia i prowadzenia egzekucji w przedmiotowej sprawie w oparciu o tytuł wykonawczy z dnia "[...]"r., obejmujący należność z tytułu nałożonej kary pieniężnej. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie strona skarżąca wniosła o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego je postanowienia organu I instancji, oraz zasądzenia kosztów postępowania według norm przepisanych. Zaskarżonemu postanowieniu zarzuciła naruszenie: - art. 33 § 1 pkt 3 u.p.e.a. poprzez przyjęcie, że określenie egzekwowanego obowiązku nastąpiło zgodnie z treścią obowiązku wynikającego z decyzji Naczelnika Urzędu Celnego z dnia "[...]" ., stanowiącej podstawę do wystawienia tytułu z dnia "[...]" r., - art. 33 § 1 pkt 9 u.p.e.a. poprzez uznanie, że podjęcie i prowadzenie postępowania egzekucyjnego nastąpiło przez właściwy organ egzekucyjny. W uzasadnieniu skarżąca podniosła, że mając na uwadze treść przepisu art. 52 § 1 O.p., nie można mieć wątpliwości co do tego, że kara pieniężna, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 1 z dnia 19.11.2009r. o grach hazardowych (Dz.U z 2015r., poz. 612 ze zm.), nie mieści się w katalogu zaległości podatkowych, a zatem nie mogą być od niej naliczane odsetki za zwłokę, jak od zaległości podatkowych. Powołując orzeczenia sądów administracyjnych, spółka podtrzymała twierdzenie, iż kara pieniężna ma charakter prawny sankcji administracyjnej, której podstawową funkcją jest wyrządzenie dolegliwości z wyraźnym zamiarem ukarania. Spółka wskazała, że objęcie tytułem wykonawczym obowiązku uregulowania odsetek od zaległości liczonych od kary pieniężnej jej wymierzonej i dokonanie w tym zakresie czynności egzekucyjnych, a także uwzględnienie kwoty odsetek w podstawie naliczenia kosztów egzekucyjnych jest nieprawidłowe. Podnosząc zarzut prowadzenia egzekucji przez niewłaściwy organ egzekucyjny (art. 33 § 1 pkt 9 u.p.e.a.) skarżąca wskazała, iż przewidziane w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 27.08.2009r. o Służbie Celnej (Dz.U z 2015r., poz. 990 ze zm.), uprawnienie do wymiaru i poboru należności publicznoprawnych w szczególności wymienionych w lit. a) - f), jako zapisane po zwrocie "w szczególności" nie może być wykładane jako katalog otwarty. Skoro ustawodawca przewidując katalog uprawnień Służby Celnej na zasadzie katalogu otwartego, jednocześnie precyzyjnie wymienia w ramach tego katalogu uprawnienie w zakresie "wymiaru i poboru" należności publicznoprawnych wskazanych w art. 2 ust. 1 pkt 2 lit. a) - f) ustawy o Służbie Celnej, to zdaniem spółki, nie można mieć wątpliwości co do tego, że w ramach kompetencji przyznanych Służbie Celnej nie mieści się uprawnienie do wymiaru i poboru należności innych niż określone w powyżej wskazanym przepisie. Zdaniem spółki, postępowanie egzekucyjne prowadzone przez Dyrektora Izby Celnej. zostało podjęte wadliwie i jest prowadzone z naruszeniem przepisu art. 19 § 1 u.p.e.a., co uzasadnia zgłoszony na podstawie art. 33 § 1 pkt 9 u.p.e.a., zarzut. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie, zważył co następuje: Na wstępie rozważań sądu stwierdzić należy, że stosownie do art. 1 ustawy z 25 lipca 2002 roku Prawo o ustroju sądów administracyjnych(t. j. Dz. U. z 2016r.poz. 1066) oraz art. 3 §1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( tekst jed. Dz.U. z 14.03.2016r.,poz.718,cyt. dalej jako p.p.s.a. ), sąd administracyjny sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, stosując środki przewidziane w ustawie. Natomiast zgodnie z art. 134 §1p.p.s.a.sąd rozstrzyga w granicach sprawy, nie będąc związanym zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą skargi. W ramach tej kognicji Sąd bada, czy przy wydaniu zaskarżonego aktu administracyjnego nie naruszono przepisów prawa materialnego i przepisów postepowania. Zdaniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego skarga nie zasługiwała na uwzględnienie ponieważ zaskarżone postanowienie jest zgodne z prawem. Nie budzi w ocenie Sądu wątpliwości fakt, że orzeczona wobec strony kara pieniężna nie jest podatkiem. Podkreślić jednak należy z całą stanowczością, że przepisy ustawy o grach hazardowych, a w szczególności art. 91 zamieszczony w rozdziale 10 –kary pieniężne, stanowi, że do kar pieniężnych stosuje się odpowiednio przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa. Kluczowym więc w tej sytuacji jest sposób rozumienia pojęcia "odpowiednio". Reguły techniki legislacyjnej dopuszczają posłużenie się odesłaniem, a więc zamieszczeniem w akcie prawnym przepisu stanowiącego, że właściwa norma znajduje się w tekście innego przepisu. Jeśli przepis, do którego odsyła się, normuje inną instytucję prawną, to w przepisie odsyłającym używa się zwykle sformułowania o odpowiednim stosowaniu. W tym właśnie, tj. w posłużeniu się przepisem z obszaru normowania odmiennej instytucji prawnej, wyraża się najbardziej podstawowe znaczenie "odpowiedniego" stosowania przepisu prawa. Użycie przez ustawodawcę odesłania "odpowiednio" oznacza więc, że przy wykładni przepisów prawa należy dokonać zmian adekwatnych do charakteru sprawy, a co więcej daną normę prawną należy zastosować mimo różnic instytucji w niej opisanych, a tych instytucji co do których winna być ona zastosowana. Oznacza to, że mimo, iż kara pieniężna w rozumieniu ustawy o grach hazardowych nie jest podatkiem ani zaległością podatkową to zastosowanie do niej mają przepisy ordynacji podatkowej, a więc także art. 53 §1 O.p. ponieważ, należy uwzględnić konsekwencje tego, że przepis, który ma być odpowiednio stosowany, jest źródłem normy kierowanej do zupełnie innej instytucji prawnej. Nie oznacza to wcale, że kara pieniężna zmienia swój charakter prawny tylko dlatego, że stosuje się do niej przepisy ordynacji podatkowej, z tego też powodu nie staje się podatkiem ani zaległością podatkową, jedynie w zakresie odesłania stosuje się do niej przepisy ordynacji podatkowej. W ocenie Sądu nie znajduje także potwierdzenia zgłoszony przez skarżącą Spółkę zarzut prowadzenia egzekucji przez niewłaściwy organ egzekucyjny. O tym, które organy pełnią funkcje organów egzekucyjnych stanowią przepisy ustawy postępowanie egzekucyjne w administracji (u.p.e.a.) oraz przepisy szczególne. Zgodnie z art. 34 § 1 u.p.e.a. zarzuty zgłoszone na podstawie art. 33 pkt 1-7, 9, 10, organ egzekucyjny rozpatruje po uzyskaniu stanowiska wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów. W badanej sprawie organ egzekucyjny zwrócił się do wierzyciela o zajęcie stanowiska wobec zgłoszonych przez stronę skarżącą zarzutów. Z kolei w myśl art. 1a pkt 13 u.p.e.a. wierzycielem jest podmiot uprawniony do żądania wykonania obowiązku lub jego zabezpieczenia w administracyjnym postępowaniu egzekucyjnym lub zabezpieczającym. Natomiast podmioty uprawnione do inicjowania postępowania egzekucyjnego zostały wskazane w art. 5 u.p.e.a. Przepis ten w § 1 pkt 1 wprowadził w odniesieniu do obowiązków wynikających z decyzji lub postanowień organów administracji rządowej i organów jednostek samorządu terytorialnego zasadę, że uprawnionym do żądania wykonania w drodze egzekucji administracyjnej jest zawsze właściwy do orzekania organ I instancji. Wyjątek od tej zasady przewidziano w art. 5 § 1 pkt 4 u.p.e.a., z którego wynika, że w odniesieniu do obowiązków wynikających z wydanych przez naczelnika urzędu celnego decyzji, podmiotem inicjującym postępowanie egzekucyjne jest zawsze właściwy dla tego naczelnika dyrektor izby celnej. Przepisy art. 90 u.g.h. stanowią, że "kary pieniężne wymierza, w drodze decyzji, naczelnik urzędu celnego, na którego obszarze działania jest urządzana gra hazardowa", a więc wprost z przepisów tych wynika, że podmiotem uprawnionym do żądania wykonania w drodze egzekucji administracyjnej obowiązku w przedmiotowej sprawie jest dyrektor izby celnej. Zgodnie z art. 1a pkt 7 u.p.e.a., za organ egzekucyjny uważa się organ uprawniony do stosowania w całości lub w części określonych w ustawie środków służących doprowadzeniu do wykonania przez zobowiązanych ich obowiązków o charakterze pieniężnym lub obowiązków o charakterze niepieniężnym oraz zabezpieczania wykonania tych obowiązków. O tym, które organy pełnią funkcje organów egzekucyjnych przesądzają przepisy u.p.e.a. oraz przepisy szczególne. I tak, z art. 19 § 1 u.p.e.a. wynika, że organem egzekucyjnym uprawnionym do stosowania wszystkich środków egzekucyjnych w egzekucji administracyjnej należności pieniężnych, jest naczelnik urzędu skarbowego, z zastrzeżeniem § 2-8. Art. 19 § 5 u.p.e.a. stanowi, że dyrektor izby celnej jest organem egzekucyjnym uprawnionym do stosowania wszystkich środków egzekucyjnych, z wyjątkiem egzekucji z nieruchomości, w egzekucji administracyjnej należności pieniężnych, do których poboru zobowiązane są organy celne na podstawie odrębnych przepisów. Zgodnie zaś z u.g.h., do poboru należności z tytułu przedmiotowych kar pieniężnych właściwe są organy celne. W świetle powyższych przepisów nie ulega wątpliwości, że organem egzekucyjnym jest dyrektor izby celnej. Należy także zauważyć, że zgodnie z art. 22 § 2 u.p.e.a., właściwość miejscową organu egzekucyjnego w egzekucji należności pieniężnych z praw majątkowych lub ruchomości ustala się według miejsca zamieszkania lub siedziby zobowiązanego, z zastrzeżeniem § 3, który stanowi, że jeżeli znany przed wszczęciem egzekucji majątek zobowiązanego lub większa jego część nie znajduje się na terenie działania organu egzekucyjnego ustalonego zgodnie z § 2, właściwość miejscową ustala się według miejsca położenia składników tego majątku. Jak wynika z akt sprawy, strona skarżąca ma siedzibę w O., które to miasto znajduje się w zasięgu terytorialnym działania Dyrektora Izby Celnej. Organ ten więc, jako organ egzekucyjny, był w pełni uprawniony do wszczęcia i prowadzenia egzekucji w badanej sprawie. W tym stanie rzeczy, Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzekł jak w sentencji wyroku.