II FSK 2704/17

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Bogusław Dauter, Sędzia NSA Antoni Hanusz (sprawozdawca), Sędzia WSA (del.) Cezary Koziński, po rozpoznaniu w dniu 8 maja 2018 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej O[...] spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w L. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 20 kwietnia 2017 r., sygn. akt I SA/Kr 1171/16 w sprawie ze skargi O[...] spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w L. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Krakowie z dnia 27 lipca 2016 r., nr [...] w przedmiocie uznania zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym za nieuzasadnione 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od O[...] spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w L. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie kwotę 360,00 (słownie: trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. NSA/wyr. 1 - wyrok 1. Wyrokiem z 20 kwietnia 2017 r., I SA/Kr 1171/16, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie oddalił skargę O[...] spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w L. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Krakowie z 27 lipca 2016 r. w przedmiocie uznania zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym za nieuzasadnione. 2. W skardze kasacyjnej pełnomocnik skarżącej spółki wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania sądowi pierwszej instancji oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. W oparciu o art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2016 r. poz. 718 ze zm., dalej: "p.p.s.a"), autor skargi kasacyjnej zarzucił naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik postępowania, a mianowicie: 1) art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2002 r. Nr 153, poz. 1269 ze zm., dalej: "p.u.s.a.") w zw. z art. 3 § 1 p.p.s.a. poprzez nienależyte wykonanie obowiązku kontroli, co doprowadziło do utrzymania w obrocie prawnym postanowienia nieodpowiadającego prawu; 2) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 7 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz. U. z 2000 r. nr 98, poz. 1071 ze zm., dalej: "k.p.a.") poprzez oddalenie skargi oraz nieuchylenie postanowienia organu odwoławczego pomimo nieuwzględnienia przez ten organ słusznego interesu społecznego i słusznego interesu obywateli poprzez ograniczenie wyjaśnienia faktów do interpretacji organu pierwszej instancji; 3) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 29 § 1 i 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 599 ze zm., dalej: "u.p.e.a."), poprzez oddalenie skargi oraz nieuchylenie postanowienia organu drugiej instancji pomimo faktu, iż podjął on czynności egzekucyjne bez zbadania czy tytuły wykonawcze znajdują podstawę w odpowiednim akcie prawnym oraz mimo że tytuły wykonawcze nie spełniają wymogów formalnych określonych w art. 27 u.p.e.a.; 4) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 77 § 1 k.p.a. w zw. z art. 107 § 3 k.p.a. w zw. z art. 106 § 3 p.p.s.a. poprzez oddalenie skargi i nieuchylenie postanowienia organu odwoławczego, pomimo że postanowienie to zostało wydane bez zebrania i rozważenia pełnego materiału dowodowego oraz poprzez nieprzeprowadzenie z urzędu dowodu z dokumentu obejmującego tytuł wykonawczy na okoliczność poprawności jego wystawienia; 5) art. 3 § 1 p.p.s.a. w zw. z art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez brak ustosunkowania się w uzasadnieniu do wszystkich zarzutów skargi, co nie pozwala na pełną ocenę zasadności zapadłego wyroku w zakresie powołanych podstaw zaskarżenia. Natomiast organ podatkowy w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniósł o jej oddalenie i zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. 3. Skarga kasacyjna nie ma uzasadnionych podstaw. Zgodnie z art. 176 § 1 pkt 2 p.p.s.a. skarga kasacyjna powinna zawierać przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie. Jest to wymóg materialny, który nie podlega usunięciu na stosowne wezwanie przewodniczącego. Niniejsza skarga kasacyjna czyniąc cały szereg zarzutów w istocie ich nie uzasadnia. Jakkolwiek formalnie zawiera ona uzasadnienie, lecz w zdecydowanej większości odbiega ono od treści formułowanych zarzutów. Zastrzeżenia budzi również sama treść formułowanych zarzutów. Zgodnie z art. 174 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: (1) naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie; (2) naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Naczelny Sąd Administracyjny w związku z treścią art. 183 § 1 p.p.s.a. rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc z urzędu pod uwagę jedynie nieważność postępowania. Związanie Sądu podstawami skargi kasacyjnej wymaga prawidłowego ich określenia w samej skardze. Oznacza to konieczność powołania konkretnych przepisów prawa, którym uchybił sąd, uzasadnienia zarzutu ich naruszenia, a w razie zgłoszenia zarzutu naruszenia prawa procesowego, wykazania dodatkowo, że to uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W odniesieniu do prawa materialnego należy wykazać, na czym polegała dokonana przez sąd pierwszej instancji błędna wykładnia lub niewłaściwe zastosowanie oraz jaka powinna być wykładnia prawidłowa lub, jakie powinno być właściwe zastosowanie przepisu prawa materialnego. Podobnie przy naruszeniu prawa procesowego należy wskazać przepisy tego prawa naruszone przez sąd, na czym polegało uchybienie tym przepisom i dlaczego uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W tym ostatnim przypadku nie wystarcza przytoczenie treści art. 174 pkt 2 p.p.s.a., niezbędne jest wykazanie w każdym ze stawianych zarzutów procesowych, że jego naruszenie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W orzecznictwie, jak i w piśmiennictwie wskazuje się, że zwrot normatywny "mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy", należy wiązać z hipotetycznymi następstwami uchybień przepisom postępowania. Oznacza to po stronie skarżącego obowiązek uzasadnienia, że następstwa stwierdzonych uchybień były na tyle istotne, iż kształtowały lub współkształtowały treść kwestionowanego orzeczenia (por. wyrok SN z 21marca 2007 r., I CSK 459/06, niepubl.; wyrok SN z 21 marca 2006 r., I CSK 63/05, niepubl.; T. Wiśniewski, Apelacja i kasacja. Nowe środki odwoławcze w postępowaniu cywilnym, Warszawa 1996, str. 167; B. Dauter, Metodyka pracy sędziego sądu administracyjnego, Warszawa 2009, str. 508). Z najdalej posuniętej ostrożności Naczelny Sąd Administracyjny mając na uwadze treść uchwały pełnego składu NSA z 26 października 2009 r. (I OPS 10/09, ONSAiWSA 2010, nr 1, poz. 1), zgodnie z którą przytoczenie podstaw kasacyjnych, rozumiane jako wskazanie przepisów, które - zdaniem wnoszącego skargę kasacyjną - zostały naruszone przez wojewódzki sąd administracyjny, nakłada na Naczelny Sąd Administracyjny, stosownie do art. 174 pkt 1 i 2 oraz art. 183 § 1 p.p.s.a., obowiązek odniesienia się do wszystkich zarzutów przytoczonych w podstawach kasacyjnych, ten postulat spełni, ale tylko w takim zakresie w jakim da się wyinterpretować, że stawiany zarzut ma swoje uzasadnienie. Odnośnie do zarzutu naruszenia art. 1 § 1 i 2 p.u.s.a. w zw. z art. 3 § 1 p.p.s.a. w zakresie nienależytego wykonania przez sąd administracyjny pierwszej instancji obowiązku kontroli, który w ocenie skarżącej spółki doprowadził do utrzymania w obrocie prawnym postanowienia nieodpowiadającego prawu, należy wskazać, że po pierwsze, przepisy art. 1 § 1 i § 2 p.u.s.a w zw. z art. 3 § 1 p.p.s.a mają charakter przepisów ustrojowych. Do ich naruszenia mogłoby dojść, gdyby sąd pierwszej instancji odmówił rozpoznania skargi, mimo wniesienia jej z zachowaniem przepisów prawa, nie przeprowadził kontroli zaskarżonego aktu administracyjnego lub dokonał tej kontroli według kryteriów innych niż zgodność z prawem lub zastosował środek nieprzewidziany w ustawie. Żadna z tych sytuacji nie wystąpiła w rozpoznanej sprawie. Ewentualne naruszenie przez sąd przy rozstrzygnięciu sprawy prawa materialnego czy procesowego nie oznacza, że sąd ten uchybił wynikającemu z art. 1 p.u.s.a. lub art. 3 p.p.s.a. zakresowi kontroli działalności administracji publicznej. Wadliwe zastosowanie takich przepisów nosi znamiona naruszenia zupełnie innych norm określonych w p.p.s.a. Ponadto należy zauważyć, iż sam fakt przyjęcia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie odmiennego od skarżącej stanowiska w zakresie nieuznania zasadności zgłoszonych w postępowaniu egzekucyjnym zarzutów nie stanowi podstawy do twierdzenia, iż zostało ono wydane bez należytej staranności, bez wnikliwego przeanalizowania okoliczności prawnych sprawy oraz zgodności z przepisami postępowania działań podejmowanych przez organy władzy publicznej. W sprawie niniejszej zgłoszone zarzuty dotyczyły błędnego oznaczenia osoby zobowiązanej (nieprawidłowa nazwa i adres) oraz niespełnienia w tytule wykonawczym wymogów określonych w art. 27 u.p.e.a. (brak odpowiedniego podpisu osoby na wystawionym tytule, wzmianki o upoważnieniu i adnotacji o odpisie tytułu oraz braki powodujące niemożności ustalenia terminu wszczęcia egzekucji). W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego ww. zarzuty nie znajdują uzasadnienia w zebranym materiale dowodowym. Jak wynika z akt sprawy dane adresowe wskazane na tytułach wykonawczych są zgodne z tymi, które spółka podała w deklaracjach zgłoszenia składek. Natomiast ich zmiany w Krajowym Rejestrze Sądowym spółka dokonała dopiero 29 kwietnia 2016 r., a więc już po wszczęciu przedmiotowej egzekucji. Ponadto należy podkreślić, że zmiana adresu wskazana przez spółkę miała jedynie charakter kosmetyczny i nie powodowała fizycznego przemieszczenia siedziby spółki. Sąd pierwszej instancji słusznie zwrócił uwagę, że do wskazywanego przez skarżącą spółkę błędu, co do osoby zobowiązanej określonej w tytule nie doszło, bowiem z jego treści wskazującej nazwę spółki, adres, numer NIP oraz Regon i identyfikację podstawy prawnej wynika bez żadnych wątpliwości, iż egzekucja ma dotyczyć strony skarżącej. W takiej sytuacji nie można twierdzić, że egzekucja została wszczęta wobec podmiotu nie będącego zobowiązanym. Nie sposób także podzielić stanowiska spółki w przedmiocie naruszenie wymogów w zakresie podpisu osoby wystawiającej tytuły wykonawcze, jak również wzmianki o upoważnieniu i adnotacji o odpisie tytułu, czy niemożności ustalenia terminu wszczęcia egzekucji. Tytuły zawierają bowiem oznaczenie osoby upoważnionej do ich wystawienia, stosowną pieczęć i podpis. Przepisy ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji nie nakładają obowiązku złożenia na formularzu tytułu wykonawczego podpisu czytelnego. Złożony podpis uzupełniony pieczątką z imieniem i nazwiskiem oraz stanowiskiem służbowym pozwala na pełne zidentyfikowanie osoby podpisującej i powiązanie jej z treścią dokumentu, a w konsekwencji skutkuje spełnieniem standardów wynikających z art. 27 § 1 pkt 7 u.p.e.a. Wobec powyższego zarzut drugi skargi kasacyjnej należało uznać za bezzasadny. Odnosząc się zaś do zarzutu naruszenia przepisu art. 145 § 1 pkt. 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 7 k.p.a. należy wskazać, że w sprawie niniejszej organy w sposób jednoznaczny wyjaśniły wszelkie kwestie związane z przedmiotowym postępowaniem odpowiadając na zarzuty strony przeciwnej. Prowadzone przez organy podatkowe postępowanie było prawidłowe, zgodne z zasadami legalizmu, pogłębiania zaufania obywateli do władzy publicznej oraz zasady informowania stron o okolicznościach faktycznych i prawnych. Wobec tego sąd administracyjny podzielając argumentację organów nie znalazł podstaw do uznania - wskazanych przez skarżącą spółkę w skardze - zarzutów naruszenia ww. zasad postępowania. Ponadto analiza akt poddanych kontroli przez sąd administracyjny nie wykazała nieprawidłowości w prowadzonym postępowaniu również w zakresie wszechstronności i kompletności zebranego w sprawie materiału dowodowego, który był podstawą wydania zaskarżonego postanowienia. Nie było zatem żadnych podstaw do przeprowadzenia z urzędu dowodu z dokumentu obejmującego tytuł wykonawczy na okoliczność poprawności jego wystawienia, stosownie do art. 106 § 3 p.p.s.a. Mając na uwadze powyższe w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego zarzut wskazany w punkcie czwartym skargi kasacyjnej nie zasługuje na uwzględnienie. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, sąd pierwszej instancji oparł swoje rozstrzygnięcie na prawidłowo ustalonym przez organy stanie faktycznym i kompletnym materiale dowodowym. Zarzuty skargi kasacyjnej w tym zakresie nie zasługiwały na uwzględnienie, ponieważ WSA w Krakowie nie dopuścił się naruszenia wskazanych w jej podstawach przepisów postępowania, i to w stopniu, który mógł mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Z art. 141 § 4 p.p.s.a. (regulacji, której naruszenie zarzucono w skardze kasacyjnej) wynika, że uzasadnienie wyroku stanowi integralną część rozstrzygnięcia sądowego, realizując istotne, przypisane mu funkcje, a mianowicie funkcję perswazyjną oraz funkcję kontroli trafności wydanego rozstrzygnięcia. Wadliwość uzasadnienia wyroku może stanowić przedmiot skutecznego zarzutu kasacyjnego z art. 141 § 4 p.p.s.a. w sytuacji, gdy sporządzone jest ono w taki sposób, że niemożliwa jest kontrola instancyjna zaskarżonego wyroku. Funkcja uzasadnienia wyroku wyraża się bowiem i w tym, że jego adresatem, oprócz stron, jest także Naczelny Sąd Administracyjny. Tworzy to więc po stronie wojewódzkiego sądu administracyjnego obowiązek wyjaśnienia motywów podjętego rozstrzygnięcia w taki sposób, który umożliwi przeprowadzenie kontroli instancyjnej zaskarżonego orzeczenia w sytuacji, gdy strona postępowania zażąda, poprzez wniesienie skargi kasacyjnej, jego kontroli (vide wyrok NSA z 12 października 2010 r., II OSK 1620/10, LEX nr 746689). Uzasadnienie wyroku powinno być tak sporządzone, aby wynikało z niego, dlaczego sąd uznał zaskarżone orzeczenie za zgodne lub niezgodne z prawem, a zarzut uchybienia temu wymogowi jest uzasadniony w sytuacji, gdy sąd pierwszej instancji nie wyjaśni w sposób adekwatny do celu, jaki wynika z przepisu art. 141 § 4 p.p.s.a., dlaczego nie stwierdził w rozpatrywanej sprawie naruszenia przez organy administracji przepisów prawa materialnego, ani przepisów procedury w stopniu, który mógłby mieć wpływ na treść rozstrzygnięcia (wyrok NSA z 4 stycznia 2011r., II OSK 1985/09, LEX nr 952993). Konfrontując treść art. 141 § 4 p.p.s.a. oraz wskazany kierunek jego wykładni i konsekwencje jego obowiązywania z treścią uzasadnienia zaskarżonego wyroku sądu pierwszej instancji, stwierdzić należy, że uzasadnienie to spełnia, określone przywołanym przepisem, warunki uznania go za prawidłowe. Uzasadnienie zaskarżonego wyroku zawiera przedstawienie stanu faktycznego sprawy. Sąd administracyjny precyzyjnie przedstawił istotę sporu oraz dokonał interpretacji mających zastosowanie w sprawie przepisów odnosząc je do sytuacji skarżącej spółki. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, strona skarżąca upatruje naruszenia art. 3 § 1 w zw. z art. 141 § 4 p.p.s.a. w zaniechaniu przez sąd pierwszej instancji ustosunkowania się do zarzutów odpowiadających drugiemu i trzeciemu zarzutowi skargi. Skarżąca stoi bowiem na stanowisku, iż zarzut naruszenia przepisu art. 29 § 1 u.p.e.a. jest w sprawie kluczowym, gdyż zmierza on do wykazania, że egzekucja nie powinna zostać wszczęta przez organ. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego stanowisko to nie zasługuje na uwzględnienie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w sposób szczegółowy uzasadnił swoje stanowisko w sprawie. Odniósł się bowiem do zasadności i prawidłowości postępowania egzekucyjnego oraz prawidłowości tytułów wykonawczych będących podstawą podjętych czynności egzekucyjnych. Skoro zatem sąd nie dopatrzył się naruszeń w tym zakresie brak było podstaw do uznania niedopuszczalności egzekucji. W tym stanie rzeczy Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że żaden z zarzutów kasacyjnych nie okazał się trafny. Wobec czego skargę kasacyjną należało uznać za pozbawioną usprawiedliwionych podstaw i podlegającą oddaleniu na podstawie art. 184 p.p.s.a. O kosztach postępowania kasacyjnego Sąd orzekł na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c) i pkt 2 lit. b) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz.U. z 2015 r. poz. 1804).