II OSK 2551/17

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: sędzia NSA Jerzy Stelmasiak (spr.) Sędziowie sędzia NSA Roman Ciąglewicz sędzia del. WSA Bogusław Cieśla Protokolant starszy asystent sędziego Tomasz Godlewski po rozpoznaniu w dniu 19 września 2019 r. na rozprawie w Izbie Ogólnoadministracyjnej sprawy ze skargi kasacyjnej Głównego Inspektora Ochrony Środowiska od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 31 marca 2017 r. sygn. akt IV SA/Wa 3146/16 w sprawie ze skargi Z.K. na decyzję Głównego Inspektora Ochrony Środowiska z dnia [...] września 2016 r. nr [...] w przedmiocie nałożenia kary pieniężnej 1. uchyla zaskarżony wyrok i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie, 2. odstępuje od zasądzenia zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego w całości. Wyrokiem z 31 marca 2017 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, po rozpoznaniu skargi Z.K. (dalej: skarżący) uchylił zaskarżoną decyzję Głównego Inspektora Ochrony Środowiska z [...] września 2016 r. w przedmiocie nałożenie kary pieniężnej. W uzasadnieniu Sąd I instancji wskazał, że decyzją z [...] czerwca 2016 r. Wielkopolski Wojewódzki Inspektor Ochrony Środowiska nałożył na skarżącego karę pieniężną w wysokości 50.000 zł, jako na odbiorcę odpadu w postaci pojazdu marki Seat Leon, przywiezionego do kraju nielegalnie, bez dokonania zgłoszenia wymaganego przepisami art. 4 rozporządzenia (WE) nr 1013/2006 Parlamentu Europejskiego i Rady z 14 czerwca 2006 r. w sprawie przemieszczania odpadów (Dz. Urz. WE L 190 z 12.07.2006 ze zm.). Skarżący wniósł odwołanie od tej decyzji. Decyzją z [...] września 2016 r. Główny Inspektor Ochrony Środowiska utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Organ odwoławczy wskazał między innymi, że dopuszczalność przedawnienia kary pieniężnej musi wynikać wprost z treści ustawy statuującej określony rodzaj kary pieniężnej lub wynikać z ustawy, do stosowania której odsyła ustawa statuująca określony rodzaj kary pieniężnej. Ustawa z 29 czerwca 2007 r. o międzynarodowym przemieszczaniu odpadów (Dz.U. z 2015 r., poz. 1048 ze zm.) nie zawiera żadnych przepisów regulujących przedawnienie kary pieniężnej. Brak jest również odesłania do stosowania przepisów innych ustaw w tym zakresie, w tym do ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.). Skargę na powyższą decyzję wniósł skarżący. Uwzględniając skargę Sąd I instancji wskazał, że organy nieprawidłowo zastosowały art. 32 ustawy o międzynarodowym przemieszczaniu odpadów. Sąd I instancji wskazał, że zachodziła negatywna przesłanka zastosowania tego przepisu wynikająca z przedawnienia możliwości ustalenia przez organ kary administracyjnej. Było to wynikiem nieprawidłowej wykładni art. 68 Ordynacji podatkowej w związku z art. 60 i 67 ustawy z 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz.U. z 2013 r. poz. 885 ze zm.) oraz art. 402 ust. 2 ustawy z 27 kwietnia 2001 r. Prawo ochrony środowiska (Dz.U. z 2013 r., poz. 1232 ze zm. – dalej: p.o.ś.). Sąd I instancji wskazał, że poza sporem jest sprowadzenie przez skarżącego na terytorium Polski w 2008 r., bez dokonania zgłoszenia, uszkodzonego i nienadającego się do pierwotnego użytku pojazdu Seat Leon. Pojazdy ten stanowił odpad w dacie jego międzynarodowego przemieszczenia. W ocenie Sądu I instancji, analiza obowiązujących przepisów prowadzi do wniosku, że istnieje podstawa prawna do odpowiedniego zastosowania przepisów ustawy Ordynacja podatkowa, w tym art. 68 tej ustawy. Sąd I instancji wyjaśnił, że kary pieniężne są przychodami Narodowego Funduszu jako jednostki sektora finansów publicznych, a więc są dochodami publicznymi w rozumieniu art. 5 ust. 2 pkt 2 ustawy o finansach publicznych. Przychody te w 20% stanowią bezpośrednio dochód budżetu państwa, a w pozostałej części stanowią dochód Narodowego Funduszu jako jednostki sektora finansów publicznych. Pierwsza część tego przychodu stanowi niepodatkową należność budżetową, a druga część stanowi niepodatkową należność pozabudżetową. Część administracyjnej kary pieniężnej, mającej charakter należności publicznoprawnej, przekazywana przez wojewódzkiego inspektora ochrony środowiska, który nie jest organem podatkowym, jako dochód do budżetu państwa, stanowi niepodatkową należność budżetową, o której mowa w art. 60 ustawy o finansach publicznych. Zgodnie z art. 67 ustawy o finansach publicznych, do spraw dotyczących należności, o których mowa w art. 60 tej ustawy, nieuregulowanych tą ustawą, należy stosować przepisy kodeksu postępowania administracyjnego i odpowiednio przepisy działu III Ordynacji podatkowej. W ocenie Sądu I instancji, z uwagi na to, że co najmniej część administracyjnej kary pieniężnej stanowi niepodatkową należność budżetową, organ zobowiązany jest do zastosowania przepisów Ordynacji podatkowej, w tym art. 68 dotyczącego przedawnienia. Jeżeli w pewnym zakresie dotyczącym kary pieniężnej obowiązuje zasada prawna względniejsza dla obciążanego podmiotu, powinna ona znaleźć zastosowanie do całej kary. Brak więc wyraźnej regulacji uniemożliwiającej zastosowanie zasady względniejszej w odniesieniu do tej części kary, która stanowi należność pozabudżetową, powoduje konieczność jej zastosowania w odniesieniu do całej kary pieniężnej. Stanowi ona bowiem jednolitą całość z punktu widzenia nakładanej na podmiot dolegliwości. Instytucja przedawnienia związana jest z wyłączeniem możliwości ustalenia przez organ kary pieniężnej w drodze decyzji, a więc całości kary. W ocenie Sądu I instancji, także wykładnia systemowa uzasadnia zastosowanie w tej sprawie przepisów ustawy Ordynacja podatkowa. Kara pieniężna za nielegalne przemieszczanie odpadów jest jedną z administracyjnych kar pieniężnych będących instrumentem ochrony środowiska przed odpadami. Ustawa o międzynarodowym przemieszczaniu odpadów jest ustawą szczególną i określa postępowanie oraz organy właściwe do wykonania zadań z zakresu międzynarodowego przemieszczania odpadów wynikających z rozporządzenia (WE) nr 1013/2006 Parlamentu Europejskiego i Rady z 14 czerwca 2006 r. w sprawie przemieszczania odpadów (Dz. Urz. UE L 190 z 12.07.2006, str. 1) oraz kary pieniężne za naruszanie obowiązków w zakresie międzynarodowego przemieszczania odpadów. Przepisy tej ustawy nie naruszają przepisów ustawy p.o.ś. oraz ustawy z 14 grudnia 2012 r. o odpadach (Dz.U. z 2013 r., poz. 21 ze zm.). Z kolei ustawa o odpadach, stanowiąca regulację ogólną wobec ustawy o międzynarodowym przemieszczaniu odpadów, w art. 2 nie zawiera wyłączenia stosowania przepisów ustawy o odpadach w odniesieniu międzynarodowego przemieszczania odpadów. Oznacza to, że administracyjne kary pieniężne wymierzane na podstawie ustawy o międzynarodowym przemieszczaniu odpadów w ujęciu systemowym stanowią instytucję odpowiedzialności administracyjnej w gospodarce odpadami i znajdują swoje źródło w ustawie o odpadach. Administracyjnym karom pieniężnym poświęcony jest rozdział 2 ustawy o odpadach. W zakresie tej regulacji mieści się art. 202 stanowiący, że w sprawach dotyczących administracyjnych kar pieniężnych stosuje się odpowiednio przepisy działu III ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa, z tym że uprawnienia organu podatkowego przysługują wojewódzkiemu inspektorowi ochrony środowiska. Regulacje ustawy będącej podstawą nałożenia na skarżącego omawianej kary pieniężnej dotyczą odpadów i w systemie gospodarki odpadami stanowią regulację szczególną względem regulacji ogólnej wynikającej z ustawy o odpadach, to do międzynarodowego przemieszczania odpadów znajdują zastosowanie nie tylko zasady ogólne wynikające z ustawy o odpadach (jak np. definicja odpadu), ale i zasady dotyczące systemu administracyjnych kar pieniężnych, w tym uregulowanie art. 202 ustawy o odpadach dotyczące stosowania przepisów o zobowiązaniach podatkowych do administracyjnych kar pieniężnych, czyli odpowiednio działu III ustawy Ordynacja podatkowa. Skargę kasacyjną od powyższego wyroku wniósł organ. Organ zarzucił naruszenie przepisów prawa materialnego. Po pierwsze, niewłaściwe zastosowanie art. 68 Ordynacji podatkowej w związku z art. 2 § 2 i art. 3 pkt 8 Ordynacji podatkowej, art. 60 i 67 ustawy o finansach publicznych oraz art. 402 ust. 2 p.o.ś. do kary pieniężnej nałożonej na podstawie art. 32 ustawy o międzynarodowym przemieszczaniu odpadów. Po drugie, błędną wykładnię art. 1 ust. 2, art. 32 i 35 ustawy o międzynarodowym przemieszczaniu odpadów oraz art. 2 i 202 ustawy o odpadach, polegającą na przyjęciu, że do kary pieniężnej wymierzonej na podstawie art. 32 ust. 1 i 35 ustawy o międzynarodowym przemieszczaniu odpadów, zastosowanie ma art. 202 ustawy o odpadach dotyczący stosowania przepisów o zobowiązaniach podatkowych do kar pieniężnych tj. odpowiednio działu III Ordynacja podatkowa. Organ wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i "wydanie orzeczenia reformatoryjnego" na podstawie art. 188 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2017 r., poz. 1369 – dalej: p.p.s.a.). Ponadto organ wniósł o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje: W świetle art. 174 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: 1) naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie, 2) naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Podkreślić przy tym trzeba, że Naczelny Sąd Administracyjny jest związany podstawami skargi kasacyjnej, ponieważ w świetle art. 183 § 1 p.p.s.a. rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc z urzędu pod rozwagę jedynie nieważność postępowania. Jeżeli zatem nie wystąpiły przesłanki nieważności postępowania wymienione w art. 183 § 2 p.p.s.a. (a w rozpoznawanej sprawie przesłanek tych brak), to Sąd związany jest granicami skargi kasacyjnej. Oznacza to, że Sąd nie jest uprawniony do samodzielnego dokonywania konkretyzacji zarzutów skargi kasacyjnej, a upoważniony jest do oceny zaskarżonego orzeczenia wyłącznie w granicach przedstawionych we wniesionej skardze kasacyjnej. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego interpretacja przepisów ustawy o międzynarodowym przemieszczeniu odpadów, ustawy o finansach publicznych oraz Ordynacji podatkowej, jakiej dokonał Sąd I instancji nie dawała podstaw do przyjęcia, że administracyjna kara pieniężne nałożona na skarżącego na podstawie art. 32 ust. 1 ustawy o międzynarodowym przemieszczaniu odpadów, podlegała przedawnieniu w trybie przepisów Ordynacji podatkowej. Po pierwsze, nie ulega wątpliwości, że ustawa o międzynarodowym przemieszczaniu odpadów, jako akt prawny regulujący postępowanie i określający organy właściwe do wykonywania zadań z zakresu wynikającego z rozporządzenia (WE) nr 1013/2006 Parlamentu Europejskiego i Rady z 14 czerwca 2006 r. w sprawie przemieszczania odpadów (Dz.Urz. UE 2006.190.1), nie zawiera w odniesieniu do kar pieniężnych za naruszenie obowiązków międzynarodowego przemieszczania odpadów, regulacji dotyczących przedawnienia. Po drugie, z przepisów ustawy p.o.ś. odnoszących się do kar nakładanych na podstawie art. 32 i 33 ustawy o międzynarodowym przemieszczaniu odpadów wynika, że kary te zaliczane są do przychodów Narodowego Funduszu. Ustawa p.o.ś. określa także termin ich przekazywania przez wojewódzkich inspektorów ochrony środowiska na rachunek bankowy Funduszu (art. 401 i 402 ustawy). W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, przepisy te, wbrew stanowisku Sądu I instancji, nie pozwalają na utożsamianie kary pieniężnej z niepodatkową należnością publicznoprawną. Przepisy Działu III Ordynacji podatkowej mają zastosowanie do opłat i innych niepodatkowych należności budżetu państwa, do których ustalenia uprawnione są organy inne niż organy podatkowe chyba że odrębne przepisy stanowią inaczej (art. 2 § 2 Ordynacji podatkowej). Przez niepodatkowe należności budżetowe rozumie się niebędące podatkami i opłatami, należności stanowiące dochód budżetu państwa lub budżetu jednostki samorządu terytorialnego, wynikające ze stosunków publiczno-prawnych (art. 3 pkt 8 Ordynacji podatkowej). Tego rodzaju należnością jest przykładowo opłata patentowa pobierana na podstawie art. 222 ust. 1 ustawy z 30 czerwca 2000 r. – Prawo własności przemysłowej (Dz.U. Nr 2017, poz. 776). W zakresie pojęcia należności budżetowych nie mieszczą się jednak administracyjne kary pieniężne nakładane w związku z deliktem administracyjnym. Wpływy z administracyjnych kar pieniężnych są dochodem budżetu państwa (w tym wypadku w części obejmującej 20%), jednak charakter kar administracyjnych nie pozwala utożsamiać ich z należnościami wynikającymi ze stosunków publicznoprawnych nakazujących określonym podmiotom świadczenia pieniężne na rzecz Państwa, o których stanowi art. 3 pkt 8 Ordynacji podatkowej (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 23 października 2018 r., I GSK 1945/18). Do kategorii niepodatkowych należności budżetowych można zaliczyć jedynie tego rodzaju świadczenia, które zawierają w swych konstrukcjach elementy prawne danin publicznych, jak w szczególności wpłaty z zysku dokonywane przez NBP, czy też wpłaty z zysku jednoosobowych spółek Skarbu Państwa. Są to bowiem zgodnie z definicją legalną niepodatkowych należności budżetowych, zawartą w art. 3 pkt 8 Ordynacji podatkowej, niebędące podatkami i opłatami należności stanowiące dochód budżetu państwa, wynikające ze stosunków publicznoprawnych. Wszelkiego rodzaju kary pieniężne wynikają natomiast, nie ze stosunków publicznoprawnych, nakazujących określonym podmiotom świadczenie publiczne na rzecz budżetu państwa (budżetu jednostek samorządu terytorialnego), lecz z zabronionych pod groźbą sankcji ich zachowań. Przedmiotowe administracyjne kary pieniężne są następstwem stwierdzenia przez organ deliktu administracyjnego, stanowiąc instrument prawa administracyjnego, ale o określonym charakterze sankcyjnym. Są one rodzajem sankcji za nieprzestrzeganie przepisów prawa publicznego. Z pojęcia niepodatkowych należności publicznoprawnych wyklucza się wobec tego dochody budżetowe, których źródłem są wszelkiego rodzaju kary pieniężne, grzywny czy mandaty. Z art. 3 pkt 8 Ordynacji podatkowej wynika zatem, że warunkiem zastosowania przepisów tej ustawy do określonej należności budżetowej jest to, aby wynikała ona ze stosunków publicznoprawnych, przez które należy rozumieć istnienie pewnych relacji między co najmniej dwoma podmiotami, pewnych uprawnień i obowiązków wynikających z określonych norm prawnych. Oznacza to, że do tych należności powinno się zaliczyć należności, których obowiązek ponoszenia stanowi realizację przepisów prawa, a nie jest wynikiem naruszenia tych przepisów (por. M. Popławski, Komentarz do art. 3 Ordynacji podatkowej, L. Etel (red.), Ordynacja podatkowa. Komentarz Aktualizowany, Lex/el 2019 oraz wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 14 listopada 2014 r. II GSK 1693/13, a także B. Adamiak i in., Ordynacja podatkowa. Komentarz, Wrocław 2004, s. 41-43). Przedmiotowa administracyjna kara pieniężna nie ma zatem charakteru niepodatkowej należności budżetowej wynikającej ze stosunków publicznoprawnych. Oznacza to, że Sąd I instancji nieprawidłowo dopuścił zastosowanie w tej sprawie art. 60 i art. 67 ustawy o finansach publicznych oraz art. 3 pkt 8 Ordynacji podatkowej. Po trzecie, w tej sprawie nie doszło również do naruszenia art. 1 ust. 2, art. 32 i 35 ustawy o międzynarodowym przemieszczaniu odpadów oraz art. 2 i 202 ustawy o odpadach. Sąd I instancji błędnie przyjął, że do administracyjnej kary pieniężnej wymierzonej na podstawie art. 32 ust. 1 i 35 ustawy o międzynarodowym przemieszczaniu odpadów, zastosowanie ma art. 202 ustawy o odpadach dotyczący stosowania przepisów o zobowiązaniach podatkowych do kar pieniężnych tj. odpowiednio działu III Ordynacja podatkowa. Norma z art. 202 ustawy o odpadach znajduje się w Dziale X (Przepisy karne i administracyjne kary pieniężne) oraz Rozdziale 2 (Administracyjne kary pieniężne). W art. 194 i następnych cytowanej ustawy, wymienione zostały przesłanki wymierzenia administracyjnej kary pieniężnej na gruncie ustawy o odpadach, przy czym żadna z tych kar nie odnosi się do międzynarodowego przemieszczenia odpadów, ponieważ kwestia ta została uregulowania na gruncie ustawy o międzynarodowym przemieszczeniu odpadów. Natomiast z art. 202 ustawy o odpadach, będącego ostatnim przepisem rozdziału "Administracyjne kary pieniężne", wynika, że w sprawach dotyczących administracyjnych kar pieniężnych stosuje się odpowiednio przepisy działu III ustawy Ordynacja podatkowa, z tym że uprawnienia organu podatkowego przysługują wojewódzkiemu inspektorowi ochrony środowiska. Oznacza to, że art. 202 ustawy o odpadach odnosi się wyłącznie administracyjnych kar pieniężnych uregulowanych na gruncie tej ustawy i tylko do tych kar zastosowanie znajdą przepisy działu III Ordynacji podatkowej. Ustawa o międzynarodowym przemieszczaniu odpadów nie zawiera odesłania do przepisów ustawy odpadach w zakresie administracyjnych kar pieniężnych w niej uregulowanych, brak jest bowiem normy prawnej o takiej treści. Bez znaczenia jest ponadto, że z art. 1 ust. 2 ustawy o międzynarodowym przemieszczaniu odpadów wynika, że przepisy tej ustawy nie naruszają przepisów ustawy - Prawo ochrony środowiska oraz ustawy o odpadach. Tego rodzaju norma nie stanowi odesłania do odpowiedniego stosowania tych ustaw w zakresie regulacji dotyczącej wykonywania przez polskie organy zadań w obszarze międzynarodowego przemieszczania odpadów wynikających z rozporządzenia 1013/2006, czy też w zakresie dotyczącym kar pieniężnych za naruszanie obowiązków związanych z międzynarodowym przemieszczaniem odpadów. Odesłanie jest środkiem techniki legislacyjnej zapewniającym spójność tekstu prawnego. Zgodnie z § 156 § 1 załącznika do rozporządzenia Prezesa Rady Ministrów z 20 czerwca 2002 r. w sprawie "Zasad techniki prawodawczej" (Dz.U. z 2016 r. poz. 283 ze zm.), jeżeli zachodzi potrzeba osiągnięcia skrótowości tekstu lub zapewnienia spójności regulowanych instytucji prawnych, w akcie normatywnym można posłużyć się odesłaniami. Przykład tego rodzaju odesłania stanowi cytowany wyżej art. 202 ustawy o odpadach. Natomiast norma z art. 1 ust. 2 ustawy o międzynarodowym przemieszczeniu odpadów jest normą kolizyjną, regulującą relacje między bezpośrednio stosowanym rozporządzeniem 1013/2006, a przepisami ustawy Prawo ochrony środowiska i ustawy o odpadach. Nie może ona natomiast stanowić podstawy do zastosowania art. 202 ustawy o odpadach do administracyjnej kary pieniężnej wymierzonej na podstawie art. 32 ustawy o międzynarodowym przemieszczaniu odpadów. Po czwarte, na marginesie zauważyć należy, że Trybunał Konstytucyjny, wielokrotnie wskazywał, że wprowadzenie do systemu prawnego instytucji przedawnienia zobowiązań, z uwagi na brak konstytucyjnej regulacji tej problematyki, jak również nadanie jej konkretnego kształtu, w tym określenia terminu przedawnienia, pozostaje w sferze uznania ustawodawcy (por. wyrok z 23 maja 2005 r., sygn. akt SK 44/04, OTK ZU nr 5/A/2005, poz. 52; postanowienie z 7 września 2009 r., sygn. akt Ts 389/08, OTK-B 2009/5/431; wyrok z 17 lipca 2012 r., sygn. akt P 30/11, OTK-A 2012/7/81, Dz. U. 2012/848). W demokratycznym państwie nie powinno dochodzić do sytuacji, w których niektóre zobowiązania, z uwagi na brak regulacji prawnych, nie ulegają przedawnieniu, jednak w obecnym stanie prawnym stanowisko to może mieć jedynie charakter postulatywny (de lege ferenda). Przy ponownym rozpoznaniu sprawy Sąd I instancji uwzględni przedstawioną wyżej ocenę prawną w zakresie braku możliwości zastosowania przepisów dotyczących przedawnienia do administracyjnej kary pieniężnej wymierzonej na podstawie art. 32 ustawy o międzynarodowym przemieszczeniu odpadów oraz dokona pełnej kontroli legalności zaskarżonej decyzji. Z tych względów i na podstawie art. 185 § 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji wyroku. O odstąpieniu od zasądzenia zwrotu kosztów postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 207 § 2 p.p.s.a. uznając, że w tej sprawię zachodzi szczególnie uzasadniony przypadek, o którym stanowi ten przepis.