I SA/Lu 912/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Danuta Małysz (sprawozdawca) Sędziowie WSA Halina Chitrosz-Roicka WSA Monika Kazubińska-Kręcisz Protokolant Referent stażysta Paweł Kobylarz po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 15 lutego 2017 r. sprawy ze skargi T. w L. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] sierpnia 2016 r. nr [...] w przedmiocie odmowy uwzględnienia zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej oddala skargę. Zaskarżonym postanowieniem z [...] r., po rozpatrzeniu zażalenia T. spółki z o.o. z siedzibą w L., Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w L. z [...] r. odmawiające uwzględnienia zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym. W uzasadnieniu powyższego postanowienia przedstawiony został następujący stan sprawy: Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w L. (organ egzekucyjny) prowadzi wobec T. spółki z o.o. z siedzibą w L. (spółka, skarżąca) postępowanie egzekucyjne na podstawie tytułów wykonawczych, którymi objęto należności z tytułu podatku od towarów i usług wynikające z decyzji organu kontroli skarbowej z [...] r. wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami egzekucyjnymi. W celu realizacji przedmiotowych tytułów wykonawczych, zawiadomieniami z 7.04.2016 r. organ egzekucyjny podjął próby zajęcia rachunków bankowych w kilku bankach. Odpisy tych zawiadomień wraz z odpisami tytułów wykonawczych doręczono spółce 25.04.2016 r. Spółka wniosła zarzuty w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej na podstawie tytułów wykonawczych, o których mowa wyżej. Jako podstawę zarzutów wskazała art.33 § 1 pkt 1 i 6 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2016 r. poz.599), zwanej dalej "u.p.e.a.", zarzuciła również naruszenie art.29 u.p.e.a. W uzasadnieniu podniosła, że decyzji, która stała się podstawą wystawienia tytułów wykonawczych, nie nadano rygoru natychmiastowej wykonalności, przy czym od decyzji tej strona wniosła odwołanie, zatem dochodzone należności nie są wymagalne. Spółka podniosła ponadto, że nie uchyla się od wykonania obowiązku, ani nie podejmuje działań zmierzających do udaremnienia egzekucji, a organ egzekucyjny, mimo braku zasadności i wymagalności egzekucji, wszczął postępowanie, przez co naruszył art.29 § 1 u.p.e.a. Postanowieniem z [...] r. organ egzekucyjny odmówił uwzględnienia zarzutów. We zażaleniu spółka zarzuciła naruszenie art.33 § 1 pkt 1 i 6 u.p.e.a. przez uznanie, że w sprawie nie zachodzi przesłanka niedopuszczalności egzekucji lub zastosowanego środka egzekucyjnego oraz przez wszczęcie i prowadzenie egzekucji pomimo braku wymagalności wskazanego w tytule wykonawczym zobowiązania podatkowego. W uzasadnieniu, podobnie jak w piśmie zawierającym zarzuty, stwierdziła, że decyzji stanowiącej podstawę wystawienia tytułów wykonawczych nie nadano rygoru natychmiastowej wykonalności oraz podkreśliła, że nie uchylała się od wykonania obowiązku, ani nie podejmowała działań zmierzających do udaremnienia egzekucji. Ponadto zauważyła, że podjęcia i prowadzenie egzekucji nie powinno prowadzić do likwidacji przedsiębiorstwa. Jej zdaniem, w przedmiotowej sprawie brak jest zasadności i wymagalności prowadzenia egzekucji, przez co doszło do naruszenia art.29 § 1 u.p.e.a. Przedstawiając motywy podjętego rozstrzygnięcia o utrzymaniu w mocy postanowienia organu I instancji, organ II instancji w pierwszej kolejności odwołał się do regulacji art.27 § 1 pkt 9 w związku z art.32 u.p.e.a. oraz wymienił, co – zgodnie z treścią art.33 § 1 u.p.e.a. – może być podstawą zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej obowiązku o charakterze pieniężnym. Wskazał dalej, że stosownie do art.34 § 1 u.p.e.a. zarzuty zgłoszone na podstawie art.33 § 1 pkt 1-7, 9 i 10 u.p.e.a. organ egzekucyjny rozpatruje po uzyskaniu stanowiska wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów, z tym że w zakresie zarzutów, o których mowa w art.33 § 1 pkt 1-5 i 7, wypowiedź wierzyciela jest dla organu egzekucyjnego wiążąca. Jednocześnie organ wyjaśnił, że potrzeba uzyskania stanowiska wierzyciela przed rozpoznaniem przez organ egzekucyjny zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji nie występuje w sytuacji, gdy egzekucja została wszczęta z urzędu przez organ egzekucyjny będący jednocześnie wierzycielem, na podstawie wystawionego przez ten organ tytułu wykonawczego, jak to ma miejsce w sprawie. Organ wyjaśnił, że w tytułach wykonawczych, w oparciu o które prowadzone jest postępowanie egzekucyjne, jako podstawę prawną dochodzonego obowiązku wskazano decyzję organu kontroli skarbowej z [...] r. Decyzją tą określono spółce kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy podatnika za I kwartał 2012 r. i zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za II kwartał 2012 r. Decyzji tej, postanowieniem z [...] r., Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w L. nadał rygor natychmiastowej wykonalności i postanowienie to doręczone zostało spółce 4.04.2016 r. Zarówno od decyzji wymiarowej, jak i postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności spółka wniosła środki odwoławcze, przy czym postanowienie o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności zostało utrzymane w mocy przez Dyrektora Izby Skarbowej postanowieniem z [...] r., zaś sprawa odwołania od decyzji jest w toku. Mając powyższe na uwadze, organ II instancji stwierdził, że decyzja nakładająca na spółkę obowiązek zapłaty podatku, pomimo jej zaskarżenia, stosownie do art.239a ustawy z dnia [...] sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r. poz.613 ze zm.), zwanej dalej "o.p.", podlega wykonaniu. Jednocześnie, wystawienie na jej podstawie [...] r. tytułów wykonawczych uznać należy za dopuszczalne i zasadne. Organ II instancji wskazał, że okoliczność złożenia przez spółkę odwołania od decyzji wymiarowej nie świadczy o braku wymagalności egzekwowanego obowiązku i nie przesądza o niedopuszczalności prowadzonego postępowania egzekucyjnego, a to z uwagi na treść art.239a oraz art.239b § 4 o.p. Niezasadna jest też, w jego ocenie, argumentacja, iż postępowanie egzekucyjne na podstawie przedmiotowych tytułów wykonawczych nie powinno być wszczynane i prowadzone. Decyzja wymiarowa określająca spółce kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym oraz kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług istnieje w obrocie prawnym i mocą postanowienia o nadaniu jej rygoru natychmiastowej wykonalności podlega wykonaniu. W toku postępowania egzekucyjnego organ egzekucyjny nie dokonuje natomiast oceny, czy postanowienie w sprawie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności oraz decyzja wymiarowa są słuszne i zgodne z przepisami prawa, gdyż kwestia ta wykracza poza ramy przedmiotowe tego postępowania. Tym samym jako nieuzasadnione organ ocenił zarzuty naruszenia art.33 § 1 pkt 1 i 6 u.p.e.a. Organ nie podzielił też argumentacji spółki w zakresie naruszenia art.29 § 1 u.p.e.a., zgodnie z którym organ egzekucyjny bada z urzędu dopuszczalność egzekucji administracyjnej, przy czym organ ten nie jest uprawniony do badania zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym. W świetle tego przepisu przeprowadzone przez organ egzekucyjny z urzędu badanie dopuszczalności egzekucji administracyjnej powinno obejmować ustalenie, czy egzekucja oznaczonego obowiązku jest dopuszczalna, czy tytuł wykonawczy jest prawidłowo wystawiony i czy doręczone zostało upomnienie. W stanie sprawy, organ egzekucyjny ustalił, że ciążące na spółce zobowiązanie podatkowe podlega egzekucji administracyjnej na podstawie art.2 § 1 pkt 1 u.p.e.a. i wynika z decyzji organu kontroli skarbowej wymienionej w tytułach wykonawczych, natomiast obowiązek doręczenia upomnienia go nie obciążał, zgodnie z § 2 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 30 października 2014 r. w sprawie określenia należności pieniężnych, których egzekucja może być wszczęta bez uprzedniego doręczenia upomnienia (Dz.U. z 2015 r. poz.2289). W ocenie organu II instancji, wobec braku dobrowolnego uregulowania dochodzonych należności, wierzyciel był uprawniony do wystawienia tytułów wykonawczych i skierowania ich do egzekucyjnej realizacji. Nawiązując do argumentacji zażalenia, organ II instancji wskazał, że za najbardziej dolegliwy środek egzekucyjny uważa się egzekucję z nieruchomości i ruchomości a taki środek nie był wobec spółki stosowany. Samo zaś prowadzenie postępowania egzekucyjnego zawsze nosi w sobie przymiot uciążliwości. Na powyższe postanowienie spółka wniosła skargę, w której zarzuciła naruszenie: - art.29 § 1 u.p.e.a. przez błędną wykładnię i nieprawidłowe zastosowanie polegające na przyjęciu, że w niniejszej sprawie egzekucja jest dopuszczalna, pomimo braku jej zasadności i wymagalności, - art.33 § 1 pkt 1 i 6 u.p.e.a. przez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie oraz uznanie, że w sprawie nie zachodzi przesłanka niedopuszczalności egzekucji lub zastosowanego środka egzekucyjnego oraz przez odmowę uwzględnienia zgłoszonych zarzutów, przez wszczęcie i prowadzenie egzekucji pomimo braku wymagalności wskazanego w tytule wykonawczym zobowiązania podatkowego. W uzasadnieniu skargi, podobnie jak w zażaleniu, skarżąca powołała się na okoliczność wniesienia odwołania od decyzji z [...] r., wskazała, że należności wobec Skarbu Państwa, wymienione w wystawionych tytułach wykonawczych, na tym etapie postępowania nie są wymagalne, podkreśliła, że zobowiązany nie uchyla się od wykonania obowiązku, ani nie podejmuje działań zmierzających do udaremnienia egzekucji. Stwierdziła też, że decyzji będącej podstawą wystawienia przedmiotowych tytułów wykonawczych nie nadano rygoru natychmiastowej wykonalności. Zdaniem skarżącej, w sprawie nie zaistniała sytuacja uprawniająca organ do zastosowania art.6 u.p.e.a., nakazującego organowi podjąć czynności zmierzające do zastosowania środków egzekucyjnych, nie ma podstaw, ani racjonalnych przesłanek, by prowadzić postępowanie egzekucyjne, gdyż spółka nie uchyla się od spełnienia obowiązku, a wiąże się ono z dodatkowymi kosztami dla zobowiązanego. Brak zasadności i wymagalności prowadzenia egzekucji powoduje zaś, że organ wszczynając egzekucję naruszył art.29 § 1 u.p.e.a. Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje: Skarga nie ma usprawiedliwionych podstaw, a zaskarżone postanowienie nie narusza prawa. W kontekście twierdzenia o naruszeniu art.29 § 1 u.p.e.a. wskazać należy, że stosownie do tego przepisu organ egzekucyjny bada z urzędu dopuszczalność egzekucji administracyjnej, nie jest natomiast uprawniony do badania zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym. Prawidłowo wyjaśniono w tym zakresie w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia, że badanie, o którym mowa w art.29 u.p.e.a., obejmuje ustalenie, czy egzekucja administracyjna oznaczonego obowiązku jest dopuszczalna, czy tytuł wykonawczy jest prawidłowo wystawiony i czy, jeżeli było to wymagane, doręczone zostało upomnienie. Badanie to ma charakter formalny (por. np. wyrok NSA z 3.06.2011 r., sygn. akt II OSK 946/10). Warunkiem dopuszczalności egzekucji administracyjnej jest to, aby obowiązek wynikał z decyzji lub postanowień właściwych organów albo bezpośrednio z przepisu prawa (art.3 § 1 u.p.e.a.). Badanie, o którym mowa, nie może przekraczać granic wyznaczonych przez art.29 u.p.e.a. Zatem, jeżeli tytuł wykonawczy został prawidłowo wystawiony i nie zawierał wad, które wykluczałyby od samego początku prowadzenie egzekucji na jego podstawie, obowiązek, którego dotyczy tytuł wykonawczy, podlega egzekucji administracyjnej i – jeżeli jest to wymagane – zobowiązanemu doręczono upomnienie, to oznacza to, że postępowanie egzekucyjne zostało wszczęte bez naruszenia art.29 § 1 u.p.e.a. Jak wynika z akt sprawy, tytuły wykonawcze zostały wystawione [...] r. Podstawą ich wystawienia była nieostateczna decyzja organu kontroli skarbowej z [...] r., której postanowieniem z [...] r. nadany został rygor natychmiastowej wykonalności. Postanowienie, o którym mowa, spółka otrzymała 4.04.2016 r., 15.04.2016 r. zawiadomienia (z 7.04.2016 r.) o zajęciu wierzytelności doręczone zostały bankowi, w którym skarżąca posiadała rachunek bankowy (uwaga: sposób ponumerowania kart w przedstawionych sądowi aktach administracyjnych uniemożliwia jednoznaczne przywołanie numerów kart, na których znajdują się dokumenty obrazujące korespondencję organu egzekucyjnego z bankiem), zaś spółce odpisy tych zawiadomień wraz z odpisami tytułów wykonawczych doręczono 25.04.2016 r. Oceniając legalność tych działań nie sposób doszukać się uchybień, które mogłyby uzasadniać stwierdzenie naruszenia prawa przez bezprawne podjęcie egzekucji administracyjnej. Została ona wszczęta przez uprawniony i właściwy organ egzekucyjny, skierowana została do właściwego podmiotu, zaś poprawność tak formalna, jak i materialna tytułów wykonawczych nie budzi zastrzeżeń. Nie ma przy tym racji skarżąca podnosząc, że decyzji wymiarowej nie nadano rygoru natychmiastowej wykonalności, bowiem postanowienie takie zostało wydane i skarżącej doręczone przed wszczęciem postępowania egzekucyjnego. Jak zaś trafnie wskazano w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia, nadanie rygoru natychmiastowej wykonalności sprawiło, że, stosownie do art.239a in fine o.p., nieostateczna decyzja stała się wykonalna, a wynikająca z niej należność podatkowa - wymagalna. Odnosząc się do zarzutów skargi wskazujących na naruszenie art.6 § 1 u.p.e.a., zgodnie z którym w razie uchylania się zobowiązanego od wykonania obowiązku wierzyciel powinien podjąć czynności zmierzające do zastosowania środków egzekucyjnych, wskazać należy, że z treści tego przepisu wynika przede wszystkim powinność wierzyciela podjęcia czynności zmierzających do wykonania przez zobowiązanego wymaganych prawem obowiązków, w sytuacji gdy uchyla się on od tego. W kontekście zwrotu, "w razie uchylania się zobowiązanego od wykonania obowiązku" stwierdzić należy, że sytuacja taka ma miejsce, gdy po doręczeniu wezwania do zapłaty zobowiązany nie wykonuje ciążącego na nim obowiązku. Wezwaniem, o jakim mowa, może być przy tym upomnienie (gdy jest wymagane), ostateczna decyzja określająca wysokość zobowiązania podatkowego lub decyzja nieostateczna, o ile nadano jej rygor natychmiastowej wykonalności, a dla spełnienia przesłanki "uchylania się zobowiązanego od wykonania obowiązku" wystarczy sama bierność podmiotu w zakresie regulacji zobowiązania. W tej sytuacji wierzyciel powinien, co musi być odczytywane jako obowiązek, podjąć działania zmierzające do przymusowego wykonania takiego zobowiązania. Zatem, skoro w stanie niniejszej sprawy skarżąca, po doręczeniu jej 4.04.2016 r. postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności nieostatecznej decyzji, nie podjęła żadnych działań zmierzających od wykonania nałożonych na nią zobowiązań pieniężnych, organ egzekucyjny prawidłowo zastosował środek egzekucyjny. Nie zasługuje na uwzględnienie także zarzut, z którego można wyprowadzić sugestię skarżącej, iż zastosowany środek egzekucyjny w postaci zajęcia rachunku bankowego miałyby doprowadzić do likwidacji spółki jako przedsiębiorcy. Po pierwsze, sama spółka nie wyjaśnia, w jaki sposób zastosowany środek egzekucyjny miałby wywołać taki skutek. Po drugie, już sama egzekucja, będąca przymuszonym wykonaniem zobowiązań, jest dla dłużnika niedogodnością, co oznacza, że każde działanie uprawnionych organów mogłoby spotkać się z tym zarzutem. Po trzecie zaś, zgodzić się należy z organem II instancji, że zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego zobowiązanego w świetle przepisów u.p.e.a. stanowi jeden z mniej uciążliwych środków egzekucyjnych, bowiem w przypadku prowadzenia takiej egzekucji zobowiązany jest ograniczony w prawie udzielania zleceń rozliczeń pieniężnych i to jedynie do wysokości należności podlegających egzekucji, przy czym rachunek pozostaje otwarty, a strona może swobodnie dysponować nadwyżką ponad zajętą kwotę. Nie można też pominąć, że wybór środka egzekucyjnego jest determinowany zasadą celowości postępowania zmierzającego do zaspokojenia zobowiązań o charakterze pieniężnym, zasadnie więc organ egzekucyjny wybrał środek egzekucyjny, który najprościej prowadził do celu postępowania egzekucyjnego. Mając powyższe na uwadze, na podstawie art.151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2016 r., poz.718 ze zm.), sąd skargę oddalił.