I SA/Bd 859/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Halina Adamczewska-Wasilewicz Sędziowie: Sędzia WSA Mirella Łent Sędzia WSA Urszula Wiśniewska (spr.) Protokolant: Starszy asystent sędziego Waldemar Dąbrowski po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 15 lutego 2017r. sprawy ze skargi J.K. i M. D. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w T. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie zmiany decyzji ostatecznej. 1. uchyla zaskarżoną decyzję 2. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w T. na rzecz J. K. i M. D. kwotę 293,80 (dwieście dziewięćdziesiąt trzy 80/100) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania Decyzją z dnia [...] stycznia 2015 r. Prezydent G. ustalił skarżącym wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości na rok 2015 za nieruchomość położoną w G. przy ul. [...] w kwocie [...]zł. W dniu [...] listopada 2015 r. podatnicy złożyli w organie podatkowym informację w sprawie podatku od nieruchomości w związku z nabyciem w dniu [...] września 2015 r. nieruchomości położonej w G. przy ul. [...] I 5, w której do opodatkowania wykazali od dnia [...] października 2015r.: - budynki lub ich części pozostałe o pow. użytkowej 1.135 m2, - grunty pozostałe, w tym zajęte na prowadzenie odpłatnej statutowej działalności pożytku publicznego o pow. 3.579 m2. W związku z powyższym, postanowieniem z dnia [...] listopada 2015r. Prezydent G. wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie zmiany wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości na 2015 rok i następnie decyzją z dnia [...] stycznia 2016 r. dokonał zmiany decyzji ostatecznej ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości na rok 2015 z kwoty [...]zł na kwotę [...]zł. W odwołaniu od powyższej decyzji skarżący wnieśli o jej uchylenie w całości i ustalenie wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości na 2015 rok z uwzględnieniem preferencyjnej stawki od budynku przy ul. [...] I 5, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. d ustawy z dnia [...] stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz. U. z 2014r., poz. 849 ze zm.), dalej u.p.o.l. Zaskarżonej decyzji zarzucili naruszenie art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. d u.p.o.l. w zw. z § 1 pkt 2 lit. d uchwały nr [...] Rady Miejskiej G. z dnia [...] października 2014 r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości (Dz. Urz. Woj. Kuj-Pom., poz. 3071) poprzez jej niezastosowanie, choć spełnione zostały przesłanki dla możliwości zastosowania preferencyjnej stawki podatku od nieruchomości od budynku i w konsekwencji błędne zastosowanie art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b ww. ustawy. Po zapoznaniu się z aktami sprawy M. D. oświadczył, że wniosek o pozwolenie na przebudowę istniejącego budynku usług medycznych został złożony w dniu [...] marca 2016r., a następnie rozpatrzony pozytywnie w dniu [...] czerwca 2016 r. przez Prezydenta G.. Decyzją z dnia [...] września 2016r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w T. utrzymało w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu podało, że z wypisu z rejestru gruntów i budynków dla nieruchomości położonej w G. przy ul. [...] I 5 wynika, iż jej właścicielem są J. K.-D. i M. D., którzy nabyli nieruchomość na podstawie aktu notarialnego z dnia [...] września 2015 r. W ewidencji funkcje budynku oznaczono jako: budynki szpitali i inne budynki opieki zdrowotnej. W toku prowadzonego postępowania organ podatkowy ustalił, czego strony nie kwestionują (wskazując, iż dopiero po dokonaniu modernizacji budynku możliwy będzie wpis do rejestru podmiotów świadczących usługi zdrowotne, której wymaga ustawa o działalności leczniczej), iż w przedmiotowym budynku nie były w 2015 r. udzielane świadczenia zdrowotne. Skarżący, po zapoznaniu się z całością zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego w Kolegium oświadczył, iż wniosek o pozwolenie na przebudowę istniejącego budynku usług medycznych został złożony w dniu [...] marca 2016r., a następnie rozpatrzony pozytywnie w dniu [...] czerwca 2016 r. przez Prezydenta G.. W ocenie Kolegium dla opodatkowania budynków lub ich części stawką z art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. d u.p.o.l. niezbędnym jest ustalenie, że przedmioty te są związane (pozostają w związku) z prowadzeniem działalności leczniczej i są zajęte (faktycznie lub prawnie) przez podmiot udzielający świadczeń zdrowotnych. Należy bowiem zauważyć, że zwrot "zajętych" odnosi się do podmiotów udzielających świadczeń zdrowotnych, a więc powierzchni przez nich posiadanych, którymi władają w zakresie wynikającym z udzielanych przez nich świadczeń na rzecz (wobec) określonego podmiotu jakim jest pacjent. Dlatego też zawarte pojęcie "zajętych" przez podmioty udzielające świadczeń zdrowotnych, należy wiązać z każdym miejscem, z którego korzystają te podmioty celem udzielania takich świadczeń. Niezbędne jest zatem faktyczne wykorzystywanie budynku na działalność leczniczą, co w niniejszej sprawie nie ma jeszcze miejsca, albowiem strony są dopiero na etapie modernizacji zakupionego budynku. Organ zauważył, że strony same w odwołaniu podkreślają również, iż wpis w rejestrze podmiotów leczniczych (konkretnego adresu ich świadczenia) możliwy dopiero będzie dopiero po dokonaniu modernizacji budynku, której wymaga ustawa o działalności leczniczej. Kolegium wskazało, że zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia [...] kwietnia 2011r. o działalności leczniczej (t.j. Dz. U. z 2015r., poz. 618 ze zm.) świadczeniami zdrowotnymi są działania służące zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia oraz inne działania medyczne wynikające z procesu leczenia lub przepisów odrębnych regulujących zasady ich wykonywania. Stosownie do treści art. 3 ust. 1 ww. ustawy działalność lecznicza polega na udzielaniu świadczeń zdrowotnych. Świadczenia zdrowotne mogą być realizowane przez różne kategorie podmiotów leczniczych, z których część nie musi posiadać statusu przedsiębiorcy (art. 4 ust. 1 ustawy). Wszystkie one muszą jednak być wpisane do rejestru podmiotów wykonujących działalność leczniczą prowadzonego przez wojewodę właściwego dla siedziby albo miejsca zamieszkania podmiotu leczniczego (art. 100 ust. 1 i 106 ust. 1 pkt 1 ustawy). Wpis do rejestru podmiotów leczniczych stanowi warunek sine qua non prowadzenia działalności leczniczej i ma na celu zagwarantowanie pacjentom bezpieczeństwa i pewności, że podmiot leczniczy, z którego usług korzystają spełnia podstawowe standardy uznane przez ustawodawcę za niezbędne dla tego rodzaju działalności. Organ wskazał, że jak wynika ze zgromadzonego sprawie materiału dowodowego M. D. figuruje w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej Rzeczypospolitej [...] jako przedsiębiorca prowadzący działalność gospodarczą pod nazwą: O. - D. N. Z. O. Z. O. s.c. M. D.. Ponadto ustalono, że M. D. uzyskał wpis do rejestru podmiotów wykonujących działalność leczniczą prowadzonego przez W. w dniu [...] maja 2013r. Miejscem udzielania ambulatoryjnych świadczeń zdrowotnych jest T. L., ul. [...]. Wskazanie adresu miejsca udzielania świadczeń zdrowotnych jest niezbędne, aby takie świadczenia mogły być realizowane. W związku z powyższym organ stwierdził, że M. D. jest podmiotem leczniczym w rozumieniu ustawy o działalności leczniczej. Wykonuje działalność leczniczą w T. L. realizowaną przez przedsiębiorstwo pn. Poradnia Specjalistyczna, w skład którego wchodzą komórki organizacyjne pn. P. O. i G. Z.. Kolegium zauważyło, że nieruchomość położona w G. przy ul. [...] I 5 jest zatem w posiadaniu przedsiębiorcy, tj. O. - D. N. Z. O. Z. O. s.c. M. D.. Nie jest natomiast związana z prowadzeniem działalności gospodarczej w zakresie udzielania świadczeń zdrowotnych i nie jest zajęta przez podmiot udzielający tych świadczeń (brak informacji w księdze rejestrowej). Organ wyjaśnił, że z uwagi na treść art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. d u.p.o.l., stosowanie korzystnej dla podatników stawki podatku wymaga spełnienia łącznie dwóch warunków: budynek lub jego część muszą być związane z prowadzeniem działalności gospodarczej w zakresie udzielania świadczeń zdrowotnych oraz budynek powinien być zajęty przez podmiot udzielający tych świadczeń i funkcjonalnie związany z udzielaniem świadczeń zdrowotnych. Z aktu notarialnego z dnia [...] września 2015 r. wynika, iż przedmiotowy budynek jest budynkiem poszpitalnym, użytkowanym do września 2013r. jako oddział szpitalny. W ocenie SKO, sklasyfikowanie przedmiotowego budynku w ewidencji gruntów i budynków jako budynku szpitali i innych budynków opieki zdrowotnej nie ma jednak decydującego znaczenia dla opodatkowania stawką podatku od nieruchomości przewidzianą we wskazanym powyżej przepisie. Istotny jest bowiem ustalony stan faktyczny sprawy. Ponadto, organ zauważył, że skarżący jako osoba fizyczna posiadał status przedsiębiorcy w dacie nabycia nieruchomości. Dodatkowo w piśmie z dnia [...] grudnia 2015 r. podatnik wyjaśnił, że koszty związane z energią elektryczną, amortyzacją budynku etc. oraz w trakcie trwania remontu (nakłady remontowe i modernizacyjne) i także po jego zakończeniu w całości zaliczane są do kosztów uzyskania przychodu z działalności gospodarczej prowadzonej przez niego firmy i opłacane są z firmowego rachunku bankowego. Reasumując organ odwoławczy stwierdził, że dla budynku położonego w G. przy ul. [...] I 5 zasadnie zastosowano stawkę podatku przewidzianą w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b u.p.o.l. w zw. z § 1 pkt 2 lit. b uchwały Nr [...] Rady Miejskiej G. z dnia [...] października 2015 r. W skardze do Sądu skarżący wnieśli o uchylenie decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego oraz poprzedzającej ją decyzji Prezydenta G.. Skarżonym decyzjom zarzucili naruszenie: - art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. d u.p.o.l. w związku z § 1 pkt 2 lit. d uchwały nr [...] Rady Miejskiej G. z dnia [...] października 2014 r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości poprzez ich niezastosowanie, podczas gdy zostały spełnione przesłanki do zastosowania ww. preferencyjnej stawki podatku, - art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b u.p.o.l. w związku z § 1 pkt 2 lit. b uchwały nr [...] Rady Miejskiej G. z dnia [...] października 2014 r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od poprzez ich niewłaściwe zastosowanie, - art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art., art. 187 § 1 i 3, art. 191, art. 194 § 1 ustawy z dnia [...] sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (j.t. Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.), dalej O.p., przez ich niezastosowanie. W uzasadnieniu podnieśli, że wbrew twierdzeniu organu, z samej okoliczności, iż koszty remontu zaliczane sąd do kosztów uzyskania przychodu nie wynika, że budynek należy opodatkować wg wyższej stawki, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b u.p.o.l., bowiem ustawodawca uzależnił w przepisach u.p.o.l. wysokość stawek podatku od nieruchomości od sposobu wykorzystywania przedmiotu opodatkowania. Skarżący zauważyli, że preferencyjna stawka opodatkowania podatkiem od nieruchomości dotyczy wielu różnych budynków (np. szpitali) i nie zmienia się z tego powodu, że przejściowo wykonywany jest remont tych budynków. Przyjęcie odmiennego poglądu musiałoby oznaczać, że rozpoczęcie każdego remontu (trwającego dłużej niż 1 miesiąc) w budynku opodatkowanym podatkiem od nieruchomości wg stawki preferencyjnej powodowałoby konieczność dokonania zmiany uprzednio wydanej decyzji organu podatkowego w tym zakresie, a po zakończeniu remontu kolejnej zmiany decyzji w przedmiocie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości, co w rzeczywistości nie ma miejsca. W ocenie stron, stanowisko organów podatkowych, że samo posiadanie nieruchomości niemieszkalnej i nieobjętej wyłączeniem ze względów technicznych jest wystarczające dla opodatkowania jej najwyższą stawką jak za budynki i grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, spotkało się z uzasadnioną krytyką w piśmiennictwie, a następnie ulegało ewolucji w późniejszym orzecznictwie. Ponadto, zdaniem skarżących, powyższe stanowisko organów podatkowych nie wytrzymuje krytyki, gdy zważy się na kwestie absolutnie fundamentalne w tej materii - nie budzi wątpliwości, że ustawodawca uzależnił w przepisach u.p.o.l. wysokość stawek podatku od nieruchomości od sposobu wykorzystywania przedmiotu opodatkowania. W ocenie skarżących błędne jest również stanowisko organu II instancji, że sklasyfikowanie przedmiotowego budynku w ewidencji gruntów i budynków jako budynku szpitali i innych budynków opieki zdrowotnej nie ma decydującego znaczenia dla opodatkowania stawką podatku od nieruchomości. Podatnicy podkreślili, że w orzecznictwie sądów administracyjnych powszechnie przyjmowany jest pogląd, w świetle którego, organ podatkowy nie może samodzielnie dokonywać klasyfikacji funkcji nieruchomości, lecz powinien odwołać się do odpowiednich zapisów ewidencji gruntów i budynków. Oznacza to, że co do zasady o sposobie kwalifikacji gruntu (budynku), dla celów podatkowych w podatku od nieruchomości, nie tyle decyduje sposób rzeczywistego wykorzystania nieruchomości, ile jej funkcje (przeznaczenie) wskazane w ewidencji gruntów i budynków. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga jest zasadna. Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2016 r. poz. 1066) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Stwierdzenie, iż zaskarżona decyzja lub postanowienie zostały wydane z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, obliguje Sąd do uchylenia zaskarżonego orzeczenia stosownie do art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) – c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016r. , poz. 718 , dalej jako "p.p.s.a."). Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji – według kryteriów określonych cytowanymi wyżej przepisami – Sąd stwierdził, że została ona wydana z naruszeniem prawa materoalnego. Istota sporu w sprawie dotyczyła możliwości zastosowania preferencyjnej stawki podatku od nieruchomości wynikającej z art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. d) u.p.o.l. do budynku w którym aktualnie prowadzony był remont. Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 2 lit d) u.p.o.l., rada gminy, w drodze uchwały, określa wysokość stawek podatku od nieruchomości, z tym że stawki nie mogą przekroczyć rocznie od budynków lub ich części związanych z udzielaniem świadczeń zdrowotnych w rozumieniu przepisów o działalności leczniczej, zajętych przez podmioty udzielające tych świadczeń - [...] zł od 1 m2 powierzchni użytkowej w 2015 r. Analizowany przepis uległ zmianie od dnia 01 stycznia 2011 r., kiedy to preferencyjną stawką podatku objęto budynki lub ich części związane z udzielaniem świadczeń zdrowotnych. W poprzednich latach podatkowych stawką tą objęte były bowiem jedynie budynki i ich części zajęte na udzielanie świadczeń zdrowotnych. Ponadto od 01 lipca 2011 r. na mocy ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz. U. z 2013 r. poz. 217) weszła w życie kolejna zmiana art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. d) u.p.o.l., która możliwość zastosowania preferencyjnej stawki podatku odniosła do powierzchni budynków lub ich części związanych z udzielaniem świadczeń zdrowotnych w rozumieniu przepisów o działalności leczniczej, zajętych przez podmioty udzielające tych świadczeń. Tym samym prawodawca odstąpił od warunku, by opodatkowane preferencyjnie budynki lub ich części były "zajęte" na prowadzenie działalności w zakresie udzielania świadczeń zdrowotnych, zastępując go warunkiem ich "związania" z udzielaniem świadczeń zdrowotnych i "zajęcia" przez podmioty udzielające tych świadczeń w rozumieniu przepisów ustawy o działalności leczniczej. Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o działalności leczniczej, działalność lecznicza polega na udzielaniu świadczeń zdrowotnych, natomiast stosownie do treści art. 4 ust. 1 pkt 1 podmiotami leczniczymi są przedsiębiorcy w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 02 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2010 r. Nr 220, poz. 1447, ze zm.) we wszelkich formach przewidzianych dla wykonywania działalności gospodarczej, jeżeli ustawa nie stanowi inaczej. Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 10 ustawy, świadczenie zdrowotne oznacza działania służące zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia oraz inne działania medyczne wynikające z procesu leczenia lub przepisów odrębnych regulujących zasady ich wykonywania. Zauważyć należy, że przepis art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. d) u.p.o.l. podlegał kontroli Trybunału Konstytucyjnego, który w wyroku z dnia 26 września 2013 r., sygn. akt K 22/12, orzekł o jego konstytucyjności, stwierdzając jednocześnie, że wskazana wyżej nowelizacja potwierdziła wolę ustawodawcy do dokonania zmiany merytorycznej, poszerzającej zakres sytuacji, w których stosowana jest preferencyjna stawka podatku. W ocenie Trybunału, przepis art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. d) u.p.o.l. należy interpretować uwzględniając przesłankę podmiotowo – przedmiotową. Budynki lub ich części muszą jednocześnie pozostawać w związku z działalnością leczniczą oraz być zajęte przez podmioty wykonujące działalność leczniczą. Dla zastosowania preferencyjnej stawki podatku od nieruchomości konieczne jest łączne spełnienie obu przesłanek statuowanych omawianym przepisem. Będą to zatem sytuacje, w których z jednej strony budynek lub lokal są związane z działalnością w zakresie udzielania świadczeń zdrowotnych, z drugiej strony musi je zajmować podmiot udzielający tych świadczeń. Reasumując powyższe rozważania, uznać należy, że dla możliwości zastosowania stawki podatku od nieruchomości przewidzianej w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. d) u.p.o.l., niezbędne jest ustalenie, że przedmioty opodatkowania pozostają w związku z udzielaniem świadczeń zdrowotnych w rozumieniu przepisów o działalności leczniczej i są zajęte (faktycznie lub prawnie) przez podmioty udzielające świadczeń zdrowotnych. Co istotne, użyty w analizowanym przepisie zwrot "zajętych" odnosi się wyłącznie do podmiotów udzielających świadczeń zdrowotnych, a budynki lub ich części muszą jedynie pozostawać w związku z działalnością leczniczą. Przy czym adresatem przepisu, w obydwu jego częściach, jest ten sam podmiot. Dlatego też należy przyjąć że pomieszczenia związane z działalnością leczniczą nie mogą być wykorzystywane na inne cele niż udzielanie świadczeń zdrowotnych np. cele działalności komercyjnej czy też cele osobiste podatnika. Rozważając wymogi ustanowione przez ustawodawcę w zakresie przesłanki przedmiotowej stawki podatku od nieruchomości z art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. d) u.p.o.l., należy wziąć pod uwagę, że budynki i lokale, w których są udzielane świadczenia zdrowotne, składają się z pomieszczeń, w których wykonywane są bezpośrednio takie świadczenia (gabinet lekarski, zabiegowy, sala operacyjna, sala rejestracji, itp.), jak i z pomieszczeń niewykazujących bezpośredniego związku z tymi świadczeniami, jednakże niezbędnych do funkcjonowania placówki leczniczej (pomieszczenie sanitarne, magazyn, zaplecze gastronomiczne, administracyjne, korytarz, itp.). Jeżeli uchwała rady gminy przewiduje odrębne stawki dla budynków lub ich części związanych z prowadzeniem zwykłej działalności gospodarczej oraz zajętych na działalność w zakresie udzielania świadczeń zdrowotnych, to potencjalnie do analizowanego budynku lub lokalu, w którym udzielane są świadczenia zdrowotne, mogłyby znaleźć zastosowanie obydwie stawki podatku od nieruchomości. Na sprzeczność tego toku rozumowania wskazuje jednak choćby wspomniana nowelizacja u.p.o.l., którą ustawodawca wyraźnie zaakcentował znaczenie związku przedmiotów opodatkowania z udzielaniem świadczeń zdrowotnych w kontekście poprzedniego stanu prawnego, w którym decydujący był wymóg zajęcia przedmiotów na potrzeby działalności. Przepis art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. d) u.p.o.l. nie zawiera przy tym ograniczenia stosowania preferencyjnej stawki podatkowej do powierzchni budynków lub ich części związanych wyłącznie bezpośrednio z prowadzeniem działalności leczniczej. Niewątpliwie na tle analizowanego przepisu może powstać szereg problematycznych kwestii w sytuacji, gdy podatnik będący podmiotem leczniczym w rozumieniu ustawy o działalności leczniczej niezależnie od działalności leczniczej prowadzi również działalność gospodarczą w innym zakresie z wykorzystaniem tych samych pomieszczeń, w których udzielane są świadczenia zdrowotne. W przypadku jednak, gdy podatnik prowadzi działalność gospodarczą wyłącznie w zakresie działalności leczniczej, a przy tym nie wykorzystuje pomieszczeń na swoje cele osobiste, nie można mówić o wykorzystywaniu pomieszczeń na potrzeby kilku rodzajów aktywności, których wykonywanie prowadziłoby do zastosowania różnych stawek podatku od nieruchomości przewidzianych w uchwale rady gminy. Podzielając stanowisko przedstawione w wyroku WSA w Krakowie z dnia 22 kwietnia 2016r., sygn. akt I SA/Kr 268/16 (opubl.: http://orzeczenia.nsa.gov.pl), Sąd w obecnym składzie stwierdził, że w art. 5 ust. 2 u.p.o.l. ustawodawca przewidział pięć stawek podatkowych uzależnionych od charakteru budynków lub ich części. Stawki te są przez prawodawcę traktowane jako równorzędne, dlatego nie ma podstaw do wywodzenia, że opodatkowanie preferencyjne stanowi wyjątek od reguły, iż budynki lub ich części podlegają opodatkowaniu według stawek związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Ustawodawca nie przewidział ponadto żadnych norm kolizyjnych pomiędzy poszczególnymi rodzajami działalności i przyporządkowanymi do nich stawkami podatku, a zatem decydujące znaczenie o przyporządkowaniu konkretnych w danej sprawie aktywności podatnika do poszczególnych rodzajów działalności mają okoliczności faktyczne. W rozpoznawanej sprawie bezsporne było istnienie przesłanki podmiotowej dla możliwości zastosowania preferencyjnej stawki podatku od nieruchomości z art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. d) u.p.o.l. Niekwestionowane było bowiem, że strona (M. D.) jest podmiotem leczniczym w rozumieniu ustawy o działalności leczniczej i świadczy działalność leczniczą. Nie mniej w ocenie organu sporna nieruchomość z uwagi na prowadzony remont, nie jest związana z prowadzeniem działalności gospodarczej w zakresie udzielania świadczeń zdrowotnych co uzasadnia jej opodatkowania stawką określoną w art. 5 ust. 1 pk. 2 lit. b) u.p.o.l., tj. stawką właściwą dla budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Nabyta aktem notarialnym z dnia [...] września 2015r. nieruchomość położona przy ul. [...] I w G. funkcjonowała uprzednio jako oddział szpitalny (par. 2 lit. e aktu notarialnego) sklasyfikowana jest w ewidencji gruntów i budynków jako budynki szpitali i inne budynki opieki zdrowotnej (k-4 akt admin.). Według wyjaśnień strony zawartych w piśmie z dnia [...] listopada 2015r. (k-12 akt admin.) "z uwagi na konieczność modernizacji w tym- termomodernizacji budynku obecnie prowadzone są prace remontowe. W okresie trwania remontu, jak również po jego zakończeniu, koszty związane z energią amortyzacją budynku, etc. w całości zaliczają się do kosztów uzyskania przychodu z działalności gospodarczej firmy. Opłacane są z firmowego rachunku bankowego". Podkreślić w tym miejscu należy, że strona prowadzi działalność gospodarczą wyłącznie w zakresie działalności leczniczej, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. d) u.p.o.l. Nie prowadzi zatem działalności gospodarczej w innym zakresie, który mógłby zostać objęty dyspozycją przepisów 5 ust. 1 pkt 2 lit. b), c) i e) u.p.o.l. Brak jest zatem jakiegokolwiek uzasadnienia dla zastosowania stawki wynikającej ze wskazanego przepisu. W ocenie Sądu nieprawidłowe jest również stanowisko organu w zakresie braku przesłanki "związania" nieruchomości z działalnością leczniczą. Nie jest sporne w sprawie, że nabyte przez stronę budynki miały charakter szpitalny i charakter ten nie ulegnie zmianie po zakończeniu prac remontowych. Zatem przejściowe nie wykonywanie tam świadczeń zdrowotnych, zdaniem Sądu, nie pozbawia nieruchomości charakteru "związania" z prowadzeniem działalności leczniczej. Inna interpretacja przepisu art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. d) u.p.o.l. oznaczałaby, że każda przerwa w wykonywaniu w danym budynku działalności leczniczej związana z np. awarią, pracami remontowymi, modernizacyjnymi oznaczałaby konieczność zmiany stawki podatkowej. Taka interpretacja przepisu jest nie do zaakceptowania. Reasumując, podzielić należy stanowisko strony, że skoro prowadzi ona działalność gospodarczą wyłącznie w zakresie działalności leczniczej a w spornym budynku taka działalność była wcześniej i będzie dalej prowadzona to nie można uznać, że na czas remontu budynek nie jest związany z udzielaniem świadczeń zdrowotnych. W tym stanie rzeczy, wobec naruszenia przez organ odwoławczy przepisów prawa materialnego, które rzutowało w sposób bezpośredni na ciążące na skarżących obowiązki, zachodziły podstawy do uchylenia zaskarżonej decyzji. Ponownie rozpoznając sprawy, organ odwoławczy uwzględni zaprezentowaną wyżej wykładnię przepisu art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. d) u.p.o.l.. Mając na uwadze powyższe rozważania, Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. orzekł jak w sentencji. O kosztach postępowania sądowego orzeczono zaś zgodnie z art. 200 tej ustawy. M. Łent H. Adamczewska – Wasilewicz U. Wiśniewska