I SA/Rz 730/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Grzegorz Panek Sędziowie WSA Tomasz Smoleń WSA Jarosław Szaro / spr./ Protokolant ref. staż. Joanna Kulasa po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 15 listopada 2016 r. spraw ze skarg S. P. na decyzje Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] lipca 2016 r. - nr [...] w przedmiocie opłaty targowej za 2014 rok, - nr [...] w przedmiocie opłaty targowej za 2015 rok, oddala skargi. I SA/Rz 730/16 UZASADNIENIE Zaskarżonymi decyzjami z dnia [...] lipca 2016r. nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze [...], po rozpatrzeniu odwołania S. P. utrzymało w mocy decyzje Prezydenta Miasta [...] z dnia [...] i [...] marca 2016 r. nr [...] w sprawie opłaty targowej za 2014 i 2015 rok. Postanowieniami z dnia 1 lutego 2016r. Prezydent Miasta [...] wszczął postępowania w sprawie określenia wysokości zobowiązania z tytułu opłaty targowej za dokonywanie sprzedaży na targowisku [...] w 2014 i 2015r. Postępowania zostały zakończone wydaniem decyzji z dnia [...] marca 2016r., w których organ I instancji określił wysokość opłaty targowej za 2014r. w wysokości 1.510zł oraz z dnia [...] marca 2016r. w przedmiocie określenia opłaty targowej za 2015r. w wysokości 2.790zł. W uzasadnieniu decyzji organ I instancji wskazał, że w latach 2014 i 2015 S. P. dokonywała sprzedaży w punkcie handlowym nr 13 posadowionym na terenie targowiska "[...]" [...] i zajmowała na handel 20m2 powierzchni targowiska. Z informacji otrzymanych od inkasenta opłaty targowej wynika, że pomimo wezwania inkasenta do zapłaty opłaty targowej w dniu dokonywania handlu Zobowiązana odmówiła uiszczenia opłaty do rąk inkasenta oraz nie dokonała wpłaty z tego tytułu na konto Urzędu Miejskiego [...]. W związku z powyższym naliczono opłatę targową za każdy rozpoczęty m2 bez względu na sprzedawany asortyment, w wysokości 0,50zł. Prezydent Miasta [...] stwierdził, że sama gotowość dokonywania sprzedaży, która przejawia się zajęciem miejsca na targowisku i wyeksponowaniem towaru jest wystarczającą przesłanką do poboru opłaty targowej. Bez znaczenia pozostaje, czy w punkcie handluje właściciel, pracownik czy inna osoba upoważniona. Organ I instancji wskazał również, że na podstawie ewidencji podatników podatku od nieruchomości prowadzonej przez organ podatkowy ustalono, że Zobowiązana nigdy nie była i nie jest podatnikiem podatku od nieruchomości od punktów handlowych położnych na ww. targowisku. Od decyzji organu I instancji odwołała się S. P., która podniosła, że jest podatnikiem podatku od nieruchomości, tj. budowli związanej z prowadzeniem działalności gospodarczej, przedstawiając decyzje z dnia [...].04.2003r., [...].01.2011r. i z dnia [...].01.2011 r. Odwołująca zarzuciła naruszenie art. 16 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz. U z 2014 r. poz. 849 ze zm., dalej: u.p.o.l.), zgodnie z którym zwalania się od opłaty targowej osoby i jednostki wymienione w art. 15 ust. 1, które są podatnikami podatku od nieruchomości w związku z nieruchomościami lub innymi obiektami budowlanymi nie złączonymi trwale z gruntami położonymi na terenie targowiska. Odwołująca powołała się również na pismo Dyrektora Departamentu Podatków Lokalnych i Katastru z dnia 18.03.2003r., z którego wynika, że osoba dokonująca sprzedaży na targowisku jest jednocześnie podatnikiem podatku od nieruchomości od przedmiotów opodatkowania takich jak kioski, boksy znajdujące się na targowisku. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w opisanych na wstępie decyzjach z dnia [...] lipca 2016r. utrzymało zaskarżone rozstrzygnięcia w mocy. W uzasadnieniu Kolegium stwierdziło, że z opisu przedmiotowego obiektu, zawartego w protokole z oględzin z dnia 9 lipca 2015r. wynika, że odpowiada on definicji tymczasowego obiektu budowlanego. Potwierdza to również zebrany w sprawie materiał dowodowy, a w szczególności opinia techniczna dla pawilonu handlowego będącego własnością S. i R. P., usytuowanego na terenie Miejskiego Targowiska "[...]" [...], wykonana przez inżyniera budownictwa lądowego - Z. G. oraz stanowisko Powiatowego Inspektora Budowlanego [...] z dnia 16.12.2015r. Powołując się na poglądy orzecznictwa sądów administracyjnych Kolegium wskazało, że aby dany obiekt był przedmiotem podatku od nieruchomości musi spełniać warunki budowli niezależnie od tego, czy będzie uznany za obiekt tymczasowy z uwagi na jego czasowe przeznaczenie. Z kolei konieczną cechą budowli, zarówno w rozumieniu Prawa budowlanego, jak i w rozumieniu u.p.o.l., jest trwałe połączenie takiego obiektu z gruntem - w przeciwieństwie do tymczasowego obiektu budowlanego, który trwale połączony z gruntem nie jest i za który uważa się, między innymi, przenośne pawilony. Kolegium stwierdziło, że przedmiotowy punkt sprzedaży nie spełnia warunków budowli, tj. nie jest trwale połączony z gruntem i nie może stanowić przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości w związku z czym naliczenie opłaty targowej znajduje uzasadnienie w stanie faktycznym i prawnym niniejszej sprawy. S. P. zaskarżyła powyższe decyzje Kolegium, wnosząc o ich uchylenie wraz z poprzedzającą ją decyzją Prezydenta Miasta [...] oraz o zasądzenie na rzecz Skarżącej kosztów postępowania według norm przepisanych. Zaskarżonym decyzjom Skarżąca zarzuciła naruszenie przepisów prawa materialnego, które miało istotny wpływ na wynik sprawy tj. : art. 16 u.p.o.l., poprzez błędne przyjęcie, że przesłanki konieczne do zwolnienia z opłaty targowej nie zostały spełnione, podczas gdy Skarżąca podlega obowiązkowi podatkowemu od nieruchomości w związku z budowlą położoną na targowisku, jak również w związku z gruntem, którego jest dzierżawcą; art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w zw. z art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994r. Prawo budowlane (tekst jedn. Dz. U. z 2016r., poz. 290 ze zm.), dalej p.b., poprzez błędną wykładnię polegającą na uznaniu, że obiekt budowlany, w którym skarżący dokonuje sprzedaży nie stanowi budowli; art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. poprzez przyjęcie, że obiekt handlowy Skarżącej, jako "tymczasowy obiekt budowlany" nie podlega opodatkowaniu, bowiem nie mieści się w definicji budowli. Skarżąca na podstawie analizy art. 1a pkt 1 i 2, art. 2 ust. 1 pkt 2 i 3 u.p.o.l. wywiodła, że określone w u.p.o.l. obiekty w postaci budynków i budowli mieszczą się w zbiorze - kategorii prawnej obiektów budowlanych. Jednocześnie u.p.o.l. nie definiuje pojęcia obiektów budowlanych, natomiast poprzez sformułowanie: "w rozumieniu przepisów prawa budowlanego" odsyła w tym zakresie do unormowań tego prawa. Z brzmienia art. 3 pkt 1 p.b. wynika, że każdy obiekt budowlany można zaliczyć do którejś z trzech wymienionych kategorii: budynku, budowli, obiektu małej architektury. W tym sensie odrębną kategorią obiektów budowlanych nie są tymczasowe obiekty budowlane. Te ostatnie są odmianą obiektów budowlanych, wyodrębnioną ze względu na pewne specyficzne cechy, wobec czego również w kategoriach budynków, budowli czy też obiektów małej architektury mogą mieścić się takie, które spełniają te cechy i są tymczasowymi obiektami budowlanymi. Biorąc pod uwagę fakt, że przedmiotowy obiekt nie może zostać zaliczony do kategorii budynków ani też nie jest obiektem małej architektury, stanowi on budowlę. Skarżąca zakwestionowała więc pogląd organu zgodnie z którym, skoro zakwalifikowano obiekt handlowy jako obiekt tymczasowy, to nie jest to budowla w rozumieniu u.p.o.l., a więc nie podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, ale opłacie targowej. Zdaniem Skarżącej spełnia ona warunki do zwolnienia z opłaty targowej na podstawie art. 16 u.p.o.l. również z uwagi na fakt, że jest podatnikiem podatku od nieruchomości od dzierżawionego gruntu gminnego na targowisku. Skarżąca dzierżawi od Gminy Miejskiej teren pod budowlą a więc na tej podstawie jest posiadaczem zależnym nieruchomości. W kontekście art. 3 ust. 1 pkt 4 pkt a u.p.o.l. Skarżąca jako dzierżawca jest podatnikiem podatku od nieruchomości położonej na targowisku. Zatem ze względu na podleganie obowiązkowi podatkowemu od budowli, z której dokonywana jest sprzedaż, jak również ze względu na to, że Skarżąca jest podatnikiem od gruntu dzierżawionego - przysługuje jej ustawowe zwolnienie od opłaty targowej zgodnie z art. 16 u.p.o.l. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze [...] wniosło o jej oddalenie z przyczyn przedstawionych w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje: Skargi nie zasługiwały na uwzględnienie, gdyż organy podatkowe w toku postępowań prawidłowo ustaliły stan faktyczny spraw, stanowiący podstawę do określenia opłaty targowej za 2014 i 2015 rok. Organy prawidłowo zastosowały również przepisy prawa materialnego, decydujące o podstawie i wysokości opłaty targowej. Na aprobatę zasługują ustalenia organu podatkowego, dotyczące określenia powierzchni, na której dokonywana była sprzedaż na targowisku przez Skarżącą. Ustalenia w tym zakresie były konieczne ze względu na sposób określenia dziennej stawki opłaty targowej w § 2 uchwały. Organ w tym celu przeprowadził bezpośredni dowód w postaci oględzin przedmiotowego punktu handlowego, a także dowód z dokumentu umowy dzierżawy, co spełnia dyspozycję art. 122, art. 181, art. 187 § 1, art. 190, art. 191, art. 198 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2015r., poz. 613 ze zm.), dalej o.p. Kwestią sporną pomiędzy organami podatkowymi a Skarżącym była kwalifikacja punktu handlowego do jednej z kategorii wymienionych w art. 3 pkt 1-5 p.b. Organy podatkowe przyjęły, że punkt handlowy jest tymczasowym obiektem budowlanym w myśl art. 3 pkt 5 p.b. i z tego względu podlega opłacie targowej. Skarżąca wywodziła natomiast, że punkt handlowy jest budowlą określoną w art. 3 pkt 3 p.b. a zatem powinien podlegać opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, co tym samym zwalniałoby Skarżącą z obowiązku uiszczenia opłaty targowej na podstawie art. 16 u.p.o.l. Zakres opodatkowania opłatą targową został wyznaczony przez art. 15 u.p.o.l. Zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.o.l. opłatę targową pobiera się od osób fizycznych, osób prawnych oraz jednostek organizacyjnych nieposiadających osobowości prawnej, dokonujących sprzedaży na targowiskach, z zastrzeżeniem ust. 2b. W myśl ust. 2 art. 15 tej ustawy, targowiskami, o których mowa w ust. 1, są wszelkie miejsca, w których jest prowadzona sprzedaż. Jak stanowi art. 15 ust. 2b u.p.o.l., opłacie targowej nie podlega sprzedaż dokonywana w budynkach lub w ich częściach, jednakże przepis ten w niniejszej sprawie nie ma istotnego znaczenia, ponieważ nie budziło wątpliwości, że przedmiotowy obiekt nie jest budynkiem. Należy natomiast zwrócić uwagę na treść art. 16 u.p.o.l., który stanowi, że zwalnia się od opłaty targowej osoby i jednostki wymienione w art. 15 ust. 1, które są podatnikami podatku od nieruchomości w związku z przedmiotami opodatkowania położonymi na targowiskach. Przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości są, zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1-3 u.p.o.l., grunty, budynki lub ich części, budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Stosownie do art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., budynek to obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach. Z kolei budowla w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. to obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. Zatem w celu zdefiniowania pojęcia budynku i budowli ustawodawca odsyła do legalnych definicji tych pojęć zawartych w ustawie Prawo budowlane. Zgodnie z art. 3 pkt 3 p.b., pod pojęciem budowli należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową. Jak stanowi natomiast art. 3 pkt 5 u.p.o.l., przez tymczasowy obiekt budowlany należy rozumieć obiekt budowlany przeznaczony do czasowego użytkowania w okresie krótszym od jego trwałości technicznej, przewidziany do przeniesienia w inne miejsce lub rozbiórki, a także obiekt budowlany niepołączony trwale z gruntem, jak: strzelnice, kioski uliczne, pawilony sprzedaży ulicznej i wystawowe, przekrycia namiotowe i powłoki pneumatyczne, urządzenia rozrywkowe, barakowozy, obiekty kontenerowe. Kategorie budowli oraz tymczasowego obiektu budowlanego nie mają rozłącznego charakteru. Tymczasowy obiekt budowlany nie stanowi odrębnej kategorii obiektów budowlanych. Z treści art. 3 pkt 1 p.b. wynika, że istnieją trzy kategorie obiektów budowlanych, tj. budynek, budowla bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych. W kategoriach "budynków", "budowli" czy też "obiektów małej architektury" mogą mieścić się takie obiekty, które spełniają cechy tymczasowego obiektu budowlanego, określone w art. 3 pkt 5 p.b. (zob. Prawo budowlane. Komentarz, praca zbiorowa pod red. Z. Niewiadomskiego, Wydawnictwo C. H. BECK, Warszawa 2007 r., str. 40 i 53). Zatem obiekt budowlany w rozumieniu art. 3 pkt 5 p.b., nie może zostać wykluczony z kategorii budowli w rozumieniu art. 3 pkt 3 p.b. Obiekt budowlany może być bowiem zaliczony do jednej z trzech kategorii obiektów budowlanych (budynków, budowli, obiektów małej architektury). Dokonując wykładni przytoczonych wyżej przepisów należy pamiętać, że w sprawie dotyczącej określenia zobowiązania podatkowego należy kierować się zasadą szczególnej określoności regulacji daninowych, która sprowadza się do wymogu, aby wszystkie elementy stosunku podatkowego, w tym dotyczące przedmiotu opodatkowania, został określone w akcie rangi ustawowej w sposób dostatecznie precyzyjny i jasny (zob. wyrok Trybunału Konstytucyjnego z [...] lipca 2013 r., sygn. akt SK 18/09, Dz. U. poz. 985; OTK ZU nr 6/A/2013, poz. 80). Mając na względzie powyższe Sąd rozpoznający niniejszą sprawę jest zobowiązany uwzględnić w pełni pogląd wyrażony w uchwale 7-miu sędziów NSA z dnia 3 lutego 2014r., sygn. akt II FPS 11/13 (ONSAiWSA 2014/4/58), zgodnie z którym, tymczasowy obiekt budowlany, o którym mowa w art. 3 pkt 5 u.p.b. może być budowlą w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. jeżeli jest budowlą wprost wymienioną w art. 3 pkt 3 p.b. lub w innych przepisach tej ustawy oraz załączniku do niej, stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami w rozumieniu art. 3 pkt 1 lit. b u.p.b.. Spełniający wskazane kryteria tymczasowy obiekt budowlany, o ile jest związany z prowadzeniem działalności gospodarczej, podlega opodatkowaniu na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. W niniejszej sprawie nie ulega wątpliwości, że kiosk handlowy, stanowiący tymczasowy obiekt budowlany w rozumieniu art. 3 pkt 5 p.b., niepołączony trwale z gruntem, nie został expressis verbis wymieniony w art. 3 pkt 3 p.b., ani też w innych przepisach ustawowych uzupełniających czy precyzujących prawo budowlane. W konsekwencji, kiosku - punktu handlowego - będącego przedmiotem opodatkowania w zaskarżonych decyzjach nie można zaliczyć do budowli w rozumieniu art. 3 pkt 3 u.p.b., a tym samym do budowli w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., co wyklucza jego opodatkowanie podatkiem od nieruchomości. Przedmiotowy punkt handlowy spełnia jedynie cechy tymczasowego obiektu budowlanego. Należy bowiem zauważyć, że art. 3 pkt 5 p.b. przewiduje dwie sytuacje, w których obiekt budowlany ma charakter tymczasowy. Pierwsza sytuacja zachodzi, gdy obiekt budowlany przeznaczony jest do czasowego użytkowania w okresie krótszym od jego trwałości technicznej, przewidziany do przeniesienia w inne miejsce lub rozbiórki. Druga sytuacja wymieniona w tym przepisie to ta, która zaistniała w niniejszej sprawie. Punkt handlowy jest bowiem obiektem budowlanym niepołączonym trwale z gruntem, takim jak kioski uliczne, czy pawilony sprzedaży ulicznej i wystawowe. Jak wynikało bowiem z opinii biegłego Z. G., obiekt jest ustawiony na płytach chodnikowych położonych na cokole ogrodzenia. Oceny powyższej nie może zmienić ustalenie zawarte w ww. opinii biegłego co do tego, że przedmiotowy pawilon nr 13 jest budowlą. Wprawdzie organy podatkowe nie wyjaśniły, ani w decyzji I, ani też w II instancji powodów, dla których nie uwzględniły wyrażonej przez biegłego oceny co do zakwalifikowania spornego obiektu do kategorii budowli, co stanowi o naruszeniu art. 210 § 4 o.p. W ocenie Sądu uchybienie to nie miało jednak istotnego wpływu na wynik sprawy, a tylko stwierdzenie takiego związku przyczynowego pomiędzy stwierdzonym naruszeniem a ostatecznym wynikiem sprawy stanowi podstawę do uchylenia zaskarżonej decyzji, zgodnie z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. Należy bowiem wskazać, że w opinii biegłego wskazano, że pawilon jest ustawiony na płytach chodnikowych, co oznacza, że obiekt ten nie jest trwale z gruntem związany, a tym samym, że posiada cechy tymczasowego obiektu budowlanego wymienione w art. 3 pkt 5 u.p.o.l. Ustalenia biegłego co do tego, że pawilon jest budowlą nie mogły mieć wpływu na wynik sprawy również z tego powodu, że zgodnie z przytoczoną wyżej uchwałą NSA z dnia 3 lutego 2014r., II FPS 11/13, aby uznać dany obiekt za budowlę dla celów wymiaru podatku od nieruchomości, konieczne jest bezpośrednie wymienienie danego obiektu budowlanego w art. 3 pkt 3 p.b. lub też w innych przepisach ustawy Prawo budowlane lub załączniku do niej. W niniejszej sprawie, jak już wyżej wskazano, pawilon, czy też kiosk handlowy nie został wymieniony w tego rodzaju przepisach. Mając na względzie powyższe należało uznać, że organy podatkowe słusznie przyjęły, że Skarżąca jest zobowiązana do uiszczenia opłaty targowej od punktu handlowego nr 13 wraz z terenem zajętym na handel przed tym punktem, jako od miejsca, w którym dokonywana była sprzedaż zgodnie z art. 15 ust. 1 i ust. 2 u.p.o.l. Na podstawie akt sprawy, w szczególności protokołu oględzin z dnia 9 lipca 2015r. oraz pism Skarżącej nie ulega wątpliwości, że Strona prowadziła sprzedaż na targowisku w miejscu i terminie wskazanym w zaskarżonej decyzji. W ocenie Sądu w niniejszej sprawie nie zaistniały również przesłanki zwolnienia z opłaty targowej, określone w art. 16 u.p.o.l. Na podstawie tego przepisu zwalnia się od opłaty targowej osoby i jednostki wymienione w art. 15 ust. 1, które są podatnikami podatku od nieruchomości w związku z przedmiotami opodatkowania położonymi na targowiskach. Z treści tego przepisu należy wyprowadzić wniosek, że o zastosowaniu zwolnienia z art. 16 u.p.o.l. decyduje okoliczność opłacania podatku od nieruchomości od przedmiotu położonego na targowisku. Jeżeli więc osoby (podmioty) dokonujące sprzedaży na targowisku są jednocześnie podatnikami podatku od nieruchomości, od przedmiotów opodatkowania takich jak m.in. hale używane do targów, aukcji, wystaw, boksów handlowych (lokali) znajdujących się na targowisku, nie pobiera się od nich opłaty targowej od dokonywanej tam sprzedaży (zob. G. Dudar, Komentarz do ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, (w:) Podatki i opłaty lokalne. Podatek rolny. Podatek leśny. Komentarz, ABC 2008, SIP Lex/el., komentarz do art. 16, pkt 1). Osoba zobowiązana do uiszczenia opłaty targowej za miejsce na targowisku musi być jednocześnie podatnikiem podatku od nieruchomości za to samo miejsce. Tylko w takim przypadku, gdy opłata i podatek dotyczą tego samego przedmiotu podatku można zastosować zwolnienie z art. 16 ustawy. Ustawa o podatkach i opłatach lokalnych w art. 2 ust.1 wprowadza trzy kategorie podmiotów podlegających opodatkowaniu: budynki, budowle i grunty. Dla każdej z tych kategorii określa właściwą podstawę opodatkowania i stawkę podatku. Wysokość podatku dla każdej z tych grup ustala się (określa się) odrębnie i dopiero tak obliczona wysokość podatku łączy się z podatkami od pozostałych kategorii (jeżeli występują). Tylko więc w przypadku, gdy podatek ten dotyczy tego przedmiotu opodatkowania, z którego odbywa się handel zaistnieją podstawy do zastosowania omawianego zwolnienia. Przedmiot i wysokość stawki opłaty targowej od poszczególnych miejsc prowadzenia handlu na targowiskach określa uchwała nr [...] Rady Miejskiej [...] z dnia [...] września 2005r. w sprawie ustalenia stawek dziennych opłaty targowej, sposobu jej poboru, określenia inkasentów i wysokości wynagrodzenia za inkaso. Określa ona wysokość stawek za poszczególne sposoby sprzedaży jak np.: z ręki, z samochodu, ze stolika rozkładanego i.t.p. Jednocześnie odrębnie określa wysokość stawki (§ 1 pkt 5) dla sprzedaży towaru z obiektu budowlanego nie złączonego trwale z gruntem bez względu na sprzedawany asortyment. Stawka ta wynosi 0,50 zł za metr zajętej powierzchni. Stawka ta odnosi się więc do sprzedaży w pawilonie, kiosku i tego typu obiekcie, niepołączonym trwale z gruntem i jest uprzywilejowana w odniesieniu do stawki za sprzedaż "z ziemi". Zwolnienie od opłaty targowej w tej sytuacji zaistnieje dopiero wtedy, gdy ten właśnie obiekt jest przedmiotem podatku od nieruchomości i na osobie podlegającej tej opłacie ciąży również obowiązek jej zapłaty za sprzedaż w obiekcie będącym przedmiotem podatku od nieruchomości. Tylko więc w przypadku, gdyby na skarżącej ciążył obowiązek podatkowy od przedmiotowego kiosku, w którym odbywa się sprzedaż podlegająca opłacie targowej według stawki przewidzianej dla tego typu obiektu, mogłaby ona skorzystać ze zwolnienia o którym mowa w art. 16 u.p.o.l. Do skorzystania z tego zwolnienia konieczne jest zachowanie tożsamości przedmiotu podatku od nieruchomości i miejsca, za handel w którym dana osoba jest zobowiązana zapłacić opłatę targową. Nie będzie spełniało tego kryterium ewentualne podleganie obowiązkowi podatkowemu od powierzchni gruntu, na którym stoi kiosk – dzierżawionej przez skarżącego od gminy. Jak już wyżej wskazano, grunt jest odrębnym od budowli przedmiotem opodatkowania, zaś opłata targowa "za sprzedaż z ziemi" jest odrębnie unormowana w powołanej uchwale Rady Miasta (§ 1 pkt 1 lit. a, § 1 pkt 2 lit. a) i jest wyższa niż za sprzedaż z obiektu budowlanego niepołączonego trwale z gruntem. Są to inne przedmioty w ujęciu zarówno obowiązku podatkowego od nieruchomości, jak także obowiązku zapłaty opłaty targowej. Jak już natomiast wyżej wskazano kiosk – pawilon handlowy będący własnością Skarżącej jako tymczasowy obiekt budowlany, nie spełniający kryteriów art. 3 pkt 3 p.b. nie podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości i w tej sytuacji brak jest podstaw, by od sprzedaży w nim się odbywającej Skarżąca nie musiała opłacać opłaty targowej. Nie zmienia tego stanowiska sądu fakt, że określono również Skarżącej opłatę targową od gruntu przed jej pawilonem – kioskiem. Jak bowiem wynika z umowy dzierżawy (co mogłoby ewentualnie skutkować uzyskaniem przez Skarżącą statusu podatnika od gruntu w myśl art.3 ust.1 pkt 4 u.p.o.l.) Skarżąca zawarła ją na grunt, na którym posadowiony jest kiosk, nie zaś na dalszy plac, na którym prowadzi sprzedaż poza pawilonem. Brak jest zatem podstaw by przyjąć, że w tym zakresie (czyli co do części placu na którym prowadzi sprzedaż poza pawilonem) jest ona podatnikiem podatku od nieruchomości z tytułu zależnego posiadania gruntu. Należy również wskazać, że w świetle akt sprawy wątpliwe jest, aby Skarżąca była podatnikiem podatku od nieruchomości jako posiadacz zależny z tytuły dzierżawy gruntu na targowisku. Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a u.p.o.l., podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, będące posiadaczami nieruchomości lub ich części albo obiektów budowlanych lub ich części, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie wynika z umowy zawartej z właścicielem, Agencją Nieruchomości Rolnych lub z innego tytułu prawnego, z wyjątkiem posiadania przez osoby fizyczne lokali mieszkalnych niestanowiących odrębnych nieruchomości. Z przepisu tego wynika, że posiadacz zależny staje się podatnikiem w podatku od nieruchomości, jeżeli posiadanie dotyczy nieruchomości będącej własnością Skarbu Państwa lub np. gminy jako jednostki samorządu terytorialnego. Po drugie, posiadanie musi wynikać z mowy zawartej bezpośrednio z właścicielem, a więc Skarbem Państwa, lub gminą, lub też Agencją Nieruchomości Rolnych. W niniejszej sprawie, jak wynika z treści umów dzierżawy części nieruchomości, na której znajduje się targowisko "[...]", umowa została zawarta pomiędzy Skarżącą a [...] Gospodarką Komunalną sp. z o.o. Taka spółka nie jest żadnym z podmiotów wymienionych w art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a u.p.o.l. W związku z powyższym nie wydaje się, aby Skarżąca spełniała przesłanki uznania jej za podatnika w podatku od nieruchomości w świetle powyżej wskazanego przepisu. Mając na względzie powyższe Sąd oddalił skargę na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2016r., poz. 718 ze zm.).