I FSK 1381/17

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Sędzia NSA Krystyna Chustecka, po rozpoznaniu w dniu 7 listopada 2017 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w K. od postanowienia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 24 kwietnia 2017 r. sygn. akt III SA/Gl 1499/16 odrzucającego skargę oraz wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia skargi w sprawie ze skargi A.S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 25 sierpnia 2016 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe 2009 r. postanawia: oddalić skargę kasacyjną. Postanowieniem z dnia 24 kwietnia 2017 r. o sygn. akt III SA/Gl 1499/16 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w sprawie ze skargi A.S. (dalej jako: skarżąca) na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 25 sierpnia 2016 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług orzekając na podstawie art. 58 § 1 pkt 6 oraz art. 88 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz. U. z 2017 r. poz. 1369 ze zm.; dalej w skrócie: P.p.s.a.) w pkt 1. odrzucił skargę, a w pkt 2. odrzucił wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia skargi. Wyjaśniając motywy podjętych rozstrzygnięć Sąd wskazał, że skarżąca za pośrednictwem pełnomocnika w dniu 26 października 2016 r. wniosła skargę do wojewódzkiego sądu administracyjnego na ww. decyzję wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu do jej wniesienia. W uzasadnieniu tego wniosku wyjaśniono, że decyzja z dnia 25 sierpnia 2016 r. nie weszła do obrotu prawnego, gdyż nie została skutecznie doręczona. Nie rodzi ona skutków prawnych i nie przysługuje stronie prawo do jej zaskarżenia. Pełnomocnik skarżącej wskazał, że Dyrektor Izby Skarbowej zamierzał doręczyć stronie niniejszą decyzję w formie elektronicznej, jednak nie otrzymał takiego zawiadomienia o możliwości odbioru pisma w formie dokumentu elektronicznego. Z informacji uzyskanych od pracowników administrujących platformą ePUAP2 wynika, że konto pełnomocnika skarżącej w tym systemie (na które organ usiłował doręczyć decyzję) zostało czasowo wyłączone na skutek przebudowy systemu. Przedstawiciele platformy ePUAP2 prowadzili postępowanie wyjaśniające, mające na celu szczegółowe ustalenie przyczyn wystąpienia awarii. Zdaniem pełnomocnika, okoliczności te jednoznacznie wskazują na fakt, że strona nie odebrała decyzji bez swojej winy, a zatem decyzja ta nie została jej doręczona w dniu wskazanym przez organ podatkowy (2 września 2016 r.) i strona nie dochowała terminu do wniesienia skargi bez swojej winy. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że zaskarżona decyzja z dnia 25 sierpnia 2016 r. została doręczona za pośrednictwem platformy ePUAP (fikcja doręczenia). Termin do złożenia skargi do WSA w Gliwicach upłynął zatem w dniu 10 października 2016 r. (poniedziałek). Co za tym idzie, nadanie niniejszej skargi do organu administracji publicznej w dniu 2 listopada 2016 r. nastąpiło z uchybieniem ustawowego terminu. Ponadto organ stwierdził, że wysłał pełnomocnikowi skarżącej decyzję na jego adres elektroniczny (data utworzenia pierwszego poświadczenia – 25 sierpnia 2016 r., data utworzenia powtórnego poświadczenia – 2 września 2016 r.). Pełnomocnik nie odebrał tej decyzji na platformie ePUAP. Tymczasem w przypadku doręczeń na adres elektroniczny adresata nieodebrane pismo uważa się za doręczone po upływie 14 dni, licząc od dnia przesłanie pierwszego zawiadomienia. Na koniec Dyrektor zaznaczył, że dysponuje dokumentami z których wynika, że stosowne zawiadomienia o możliwości odbioru przesyłki elektronicznej wystosowano dwukrotnie na wskazany adres elektroniczny pełnomocnika skarżącej. W tym kontekście nie zasługuje na uwzględnienie argumentacja pełnomocnika o braku skutecznego doręczenia decyzji. Argumentacja ta koncertuje się bowiem na przypuszczeniach, że z uwagi na błędnie działający system ePUAP (czasowe wyłączenie konta użytkownik z uwagi na przebudowę systemu), zaskarżonej decyzji nie można uznać za skutecznie doręczoną. W istocie jednak poza swoim oświadczeniem nie wskazał żadnych dowodów, z których by wynikało, że faktycznie do takich błędów doszło. Zarazem wyjaśnił, że doręczenie korespondencji w postępowaniu podatkowym przez platformę ePUAP mają charakter zautomatyzowany, a organ odwoławczy, tak jak i pozostałe organy podatkowe jest użytkownikiem tego systemu pozbawionym możliwości ingerencji w zautomatyzowany proces doręczenia, w tym również w treść zawiadomień generowanych przez system. Odrzucając skargę skarżącej WSA w Gliwicach stwierdził, że decyzja została doręczona z naruszeniem przepisów postępowania. Sąd pierwszej instancji wskazał, że organ dokonując doręczenia decyzji powinien zwrócić uwagę, że brak jest daty jej odbioru oraz nie zostało wystosowane zawiadomienie do pełnomocnika o wysyłce decyzji i w takim przypadku organ powinien na podstawie art. 144 § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm., dalej: "O. p."), doręczyć decyzję za pośrednictwem operatora pocztowego. Zdaniem Sądu trudno przyjąć, że zaskarżona decyzja została doręczona zgodnie z przepisami ordynacji podatkowej i mogła wywołać skutki wobec skarżącej, powyższe obligowało Sąd do odrzucenia skargi oraz wniosku skarżącej o przywrócenie terminu do jej wniesienia jako niedopuszczalnego. Skargę kasacyjną od powyższego postanowienia wniósł pełnomocnik organu, zarzucając mu naruszenie przepisów postępowania: 1. art. 58 § 1 pkt 2 P.p.s.a. poprzez jej niezastosowanie w sytuacji, gdy w rozpoznawanej sprawie skarga została wniesiona z uchybieniem terminu do jej wniesienia; 2. art. 58 § 1 pkt 6 P.p.s.a. poprzez stwierdzenie, że w rozpatrywanej sprawie nie istnieje przedmiot zaskarżenia, co powoduje niedopuszczalność skargi jako przedwczesnej; 3. art. 133 § 1 P.p.s.a. i art. 141 § 4 P.p.s.a. poprzez wydanie postanowienia wbrew zgromadzonemu materiałowi zawartemu w aktach sprawy i w związku z tym nieprawidłowe przedstawienie stanu sprawy i podstawy prawnej rozstrzygnięcia w uzasadnieniu postanowienia poprzez przyjęcie, że zaskarżona decyzja została doręczona z naruszeniem przepisów postępowania, tj. niezgodnie z przepisami ordynacji podatkowej i nie mogła wywołać skutków prawnych wobec skarżącego. Postanowienie zaskarżono w całości, wniesiono o jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji ewentualnie o uchylenie i odrzucenie skargi wraz ze zmianą oceny prawnej zawartej w uzasadnieniu postanowienia oraz o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. W odpowiedzi na skargę kasacyjną pełnomocnik skatrżącej wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. W rozpoznawanej sprawie istota problemu sprowadza się do kwestii prawidłowego i skutecznego doręczenia zaskarżonej decyzji. Na wstępie należy zauważyć, że zgodnie z art. 144 § 5 O.p. doręczanie pism pełnomocnikowi będącemu adwokatem, radcą prawnym lub doradcą podatkowym oraz organom administracji publicznej następuje za pomocą środków komunikacji elektronicznej albo w siedzibie organu podatkowego. Zgodnie zaś z art. 152a § 1 O.p., w celu doręczenia pisma w formie dokumentu elektronicznego organ podatkowy przesyła na adres elektroniczny adresata zawiadomienie zawierające: 1) informację, że adresat może odebrać pismo w formie dokumentu elektronicznego; 2) wskazanie adresu elektronicznego, z którego adresat może pobrać pismo i pod którym powinien dokonać potwierdzenia doręczenia pisma, 3) pouczenie dotyczące sposobu odbioru pisma, a w szczególności sposobu identyfikacji pod wskazanym adresem elektronicznym w systemie teleinformatycznym organu podatkowego, oraz informację o wymogu podpisania urzędowego poświadczenia odbioru w sposób, o którym mowa w art. 20a ustawy z dnia 17 lutego 2005 r. o informatyzacji działalności podmiotów realizujących zadania publiczne (Dz. U. z 2017 r. poz. 570). Według art. 152a § 2 O.p., w przypadku nieodebrania pisma w formie dokumentu elektronicznego w sposób określony w § 1 pkt 3, organ podatkowy po upływie 7 dni, licząc od dnia wysłania zawiadomienia, przesyła powtórne zawiadomienie o możliwości odebrania tego pisma. Na mocy zaś art. 152a § 3 O. p., w przypadku nieodebrania pisma doręczenie uważa się za dokonane po upływie 14 dni, licząc od dnia przesłania pierwszego zawiadomienia. Należy podkreślić, że ustawa z dnia 17 lutego 2005 r. o informatyzacji działalności podmiotów realizujących zadania publiczne, określa zasady wymiany informacji drogą elektroniczną, w tym dokumentów, pomiędzy podmiotami publicznymi. Powyższa ustawa wraz z wydanym na jej podstawie rozporządzeniem Prezesa Rady Ministrów w sprawie sporządzania i doręczania dokumentów elektronicznych oraz udostępniania formularzy, wzorów i kopii dokumentów elektronicznych z dnia 14 września 2011 r. (Dz. U. z 2015 r. poz. 971) określa zasady doręczania dokumentów elektronicznych za pośrednictwem ePUAP. Zgodnie z § 11 ust. 1 pkt 1 ww. rozporządzenia doręczenie dokumentu elektronicznego na nośniku informatycznym może być potwierdzone poświadczeniem przedłożenia, które jest przesyłane na adres poczty elektronicznej wskazany przez doręczającego (§ 11 ust. 2 pkt 2 rozporządzenia). W przypadku odebrania dokumentu elektronicznego przez elektroniczną skrzynkę podawczą podmiotu publicznego poświadczenie przedłożenia jest automatycznie tworzone i udostępniane nadawcy tego dokumentu przez system teleinformatyczny służący do obsługi doręczeń (§ 13 ust. 1 rozporządzenia) - automatycznie przez system, bez udziału człowieka - natomiast w § 14, 15 i 16 rozporządzenie reguluje sposób tworzenia poświadczenia doręczenia. Ten drugi proces przebiega inaczej, gdyż doręczenie wymaga świadomego przyjęcia przesyłki przez adresata i dokonania potwierdzenia odbioru przez złożenie podpisu. Podpis elektroniczny, o którym mowa w § 15 rozporządzenia, może być złożony z wykorzystaniem certyfikatu kwalifikowanego lub danych potwierdzonych profilem zaufanym ePUAP. Dopiero zaś po opatrzeniu poświadczenia doręczenia podpisem elektronicznym system teleinformatyczny służący do obsługi doręczeń bezpośrednio po zakończeniu procesu weryfikacji podpisu elektronicznego adresata: udostępnia adresatowi do pobrania doręczany dokument elektroniczny wraz z podpisanym przez niego poświadczeniem doręczenia; udostępnia organowi doręczającemu podpisane poświadczenie doręczenia (§ 16 rozporządzenia). Z powyższego wynika, że doręczanie pisma za pomocą środków komunikacji elektronicznej następuje dwuetapowo. W pierwszym etapie w celu doręczenia pisma w postaci dokumentu elektronicznego organ podatkowy przesyła na adres e-mail strony postępowania informację, że adresowana do niej korespondencja czeka na odebranie i w mailu tym organ podatkowy musi przekazać pouczenie dotyczące sposobu odbioru pisma ze wskazaniem adresu elektronicznego (link), pod którym przesyłkę można pobrać. Natomiast kolejny drugi etap doręczenia pisma to jego pobranie i podpisanie przez adresata urzędowego poświadczenia odbioru pisma. W niniejszej sprawie organ przyjął, że decyzja z dnia 25 sierpnia 2016 r. doręczona została pełnomocnikowi skarżącej w dniu 9 września 2016 r. w trybie art. 152a § 1 O.p. za pomocą środków komunikacji elektronicznej na adres wskazany w nadesłanym pełnomocnictwie (k. 58 akt administracyjnych). W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego doręczając decyzję stronie nie może istnieć jakiekolwiek wątpliwość do uznania, że korespondencja została w sposób prawidłowy doręczona. Niezbędne jest zatem ustalenie, czy sposób doręczenia decyzji w niniejszej sprawie odpowiadał przepisom ordynacji podatkowej i czy doszło do skutecznego jej doręczenia w trybie powołanych ww. przepisów. Ze znajdującego się w aktach urzędowego poświadczenia doręczenia (UPD) wynika, że decyzja pełnomocnikowi skarżącej została doręczona za pośrednictwem platformy ePUAP, data utworzenia pierwszego UPD to 25 sierpnia 2016 r., drugiego to 2 września 2016 r., a jako termin doręczenia wskazano 8 września 2016 r. W UPD znajduje się także informacja o braku daty odbioru (w części dane poświadczenia) oraz adnotacja, że "Dokument nie został odebrany przez Adresata w okresie 14 dni od wysłania pierwszego UPD. Zgodnie z art. 46 par. 6 k.p.a. uznaje się za doręczony." Natomiast z wyjaśnień pełnomocnika skarżącej wynikało, że na skutek występujących problemów technicznych z system ePUAP w związku z przebudową systemu, jego konto zostało czasowo wyłączone. Z nadesłanych na wezwanie Sądu pierwszej instancji przez pełnomocnika skarżącej dokumentów, tj. korespondencji z Zespołem Service Desk Centralnego Ośrodka Informatyzacji, pisma skierowanego Ministerstwa Cyfryzacji wynika, że pełnomocnik zgłaszał problemy z prawidłowym działaniem systemu ePUAP, i aktualnie prowadzone jest postępowanie wyjaśniające, mające ustalenie wystąpienia przyczyny awarii. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, powyższe, jednoznacznie wskazuje, że wadliwość systemu mogła wpłynąć na utrudnienia związane z przepływem dostarczenia korespondencji, tj. brak doręczenia zawiadomienia i tym samym brak skutecznie doręczonej decyzji. Uwzględniając wyżej wskazane okoliczności i argumenty pełnomocnika skarżącej, należy stwierdzić, że skoro z powołanych przepisów wynika, że doręczenie za pomocą środków komunikacji elektronicznej jest skuteczne tylko i wyłącznie, jeżeli adresat potwierdzi odbiór pisma poprzez podpisanie urzędowego poświadczenia odbioru, a w niniejszej sprawie brak jest daty odbioru poświadczenia to zapis ten stanowi, że pełnomocnik nie miał możliwości zapoznania się z decyzją organu w terminie 14 dni od dnia wysłania pierwszego UPD. Naczelny Sąd Administracyjny wskazuje, że stosowanie do art. 144 § 3 O.p. w przypadku wystąpienia problemów technicznych uniemożliwiających organowi podatkowemu doręczenie pism za pomocą środków komunikacji elektronicznej, pisma doręcza się za pokwitowaniem, za pośrednictwem operatora pocztowego w rozumieniu ustawy z dnia 23 listopada 2012 r. – Prawo pocztowe, pracowników urzędu obsługującego ten organ, funkcjonariuszy celnych lub upoważnionych pracowników innego organu podatkowego, lub przez organy lub osoby uprawnione na podstawie odrębnych przepisów. Stosownie do przedstawionych wyżej wymogów, w okolicznościach niniejszej sprawy Sąd pierwszej instancji prawidłowo przyjął, że w tej sytuacji organ powinien doręczyć decyzję za pośrednictwem operatora pocztowego. Ponadto, podkreślić należy, że takiego doręczenia organ dokonał w niniejszej sprawie już wcześniej kierując do pełnomocnika skarżącej korespondencję z dnia 11 maja 2016 r., w której informuje, że "Z uwagi na problemy techniczne z doręczeniem pism za pomocą środków komunikacji elektronicznej (platformy e-PUAP), Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. przesyła – w oparciu o art. 144 § 3 Ordynacji podatkowej – za pośrednictwem operatora pocztowego (...)" (k. 64 akt administracyjnych). W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, podkreślono, że skutki trudności, błędów czy nieprawidłowości w zakresie kształtowania i obsługiwania przez organy administracji publicznej oficjalnych systemów służących do komunikacji z tymi organami (np. poczty elektronicznej, systemu ePUAP) nie mogą być przerzucane na korzystających z tych systemów obywateli (zob. postanowienie NSA z dnia 3 listopada 2015 r., I OSK 1940/15; postanowienie NSA z dnia 10 września 2015 r., I OSK 1968/15, CBOSA). W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, Sąd pierwszej instancji zasadnie przyjął, że wobec powyższego wskazany akt dotknięty był istotną wadą i konsekwencją tego jest, że decyzja nie weszła do obrotu prawnego i nie wywołuje skutków, a tym samym jako niedopuszczalna (przedwczesna) podlegała odrzuceniu. Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 P.p.s.a. orzekł jak w sentencji. Odnosząc się do wniosku w zakresie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego, należy stwierdzić, że brak jest podstaw prawnych do orzekania o zwrocie kosztów postępowania między stronami w innych orzeczeniach kończących postępowanie w danej instancji, niż wymienione w art. 209 P.p.s.a.