II FSK 969/15

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Maciej Jaśniewicz, Sędzia NSA Antoni Hanusz (sprawozdawca), Sędzia WSA del. Alicja Polańska, Protokolant Joanna Bańbura, po rozpoznaniu w dniu 9 maja 2017 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej J. S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 28 października 2014 r. sygn. akt I SA/Gd 1114/14 w sprawie ze skargi J. S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Słupsku z dnia 29 maja 2014 r. nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia nakazu płatniczego na łączne zobowiązanie pieniężne za 2012 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od J. S. na rzecz Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Słupsku kwotę 180 (słownie: sto osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. 1. Zaskarżonym wyrokiem z dnia 28 października 2014 r., sygn. akt I SA/Gd 1142/14 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku oddalił skargę J. S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Słupsku z dnia 29 maja 2014 r. w przedmiocie odmowy uchylenia nakazu płatniczego na łączne zobowiązanie pieniężne na 2012 r. Z uzasadnienia wyroku Sądu pierwszej instancji wynika, że Wójt Gminy W., działając na wniosek skarżącego z dnia 21 stycznia 2014 r., postanowieniem z dnia 10 lutego 2014 r. wznowił postępowanie podatkowe w sprawie ustalenia wysokości łącznego zobowiązania pieniężnego za 2012 r. Następnie, decyzją z dnia 17 marca 2014 r. organ ten odmówił uchylenia własnej decyzji (nakazu płatniczego) z dnia 6 lutego 2012 r. ustalającej skarżącemu wysokość łącznego zobowiązania pieniężnego za 2012 r. W ocenie organu, z treści wniosku wynika, że skarżący pośrednio powołał się na art. 240 § 1 pkt 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., dalej "Ordynacja podatkowa"). Zdaniem organu nie wystąpiła jednak żadna z przesłanek wznowieniowych, a na prawidłowość wymiaru podatku wskazuje wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 18 marca 2012 r., sygn. akt I SA/Gd 93/10. W wyniku rozpatrzenia odwołania, Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Słupsku wskazaną na wstępie decyzją utrzymało w mocy decyzję organu podatkowego pierwszej instancji. Według organu odwoławczego, z akt sprawy wynika, że organ pierwszej instancji dokonał prawidłowej oceny istnienia przesłanek wznowienia i stwierdził, że nie występują one w sprawie. Organ wyjaśnił, że wznowienie postępowania jest postępowaniem nadzwyczajnym, które ma na celu stworzenie prawnej możliwości ponownego postępowania wyjaśniającego i podjęcia ponownego rozstrzygnięcia sprawy zakończonej ostateczną decyzją podatkową. Dotyczy ono tylko oceny czy zachodzą przesłanki określone w art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej. Pomiędzy postępowaniem wznowieniowym, a postępowaniem wymiarowym musi zachodzić ścisły związek, mimo samodzielnego charakteru obydwu postępowań i ich odrębności procesowej. Tymczasem, w sprawie działanie skarżącego zmierza w istocie do ponownej oceny prawidłowości ostatecznej decyzji wymiarowej, co jest niedopuszczalne w przypadku nadzwyczajnego postępowania podatkowego, jakim jest wznowienie postępowania. Skarżący nie wskazał przy tym przesłanki, która mogłaby być podstawą uchylenia decyzji ostatecznej. 2. W skardze do Wojewódzkiego Sadu Administracyjnego w Gdańsku skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji. Zaskarżonemu rozstrzygnięciu skarżący zarzucił naruszenie art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej przez uznanie, że w sprawie brak było podstaw do wznowienia postępowania w zakresie podatku od nieruchomości za 2012 r. 3. W uzasadnieniu wyroku Sąd pierwszej instancji podkreślił, że postępowanie wznowieniowe jest postępowaniem nadzwyczajnym. W przypadku, gdy strona jako podstawę wznowienia wskazuje art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej i dąży de facto do zmiany wydanego uprzednio ostatecznego rozstrzygnięcia, musi wykazać, że brak wiedzy organu podatkowego o okoliczności potwierdzanej nowo przedkładanym mu dowodem miał wpływ na to rozstrzygnięcie. Instytucja wznowienia postępowania, jako środek nadzwyczajny, służy jedynie umożliwieniu podatnikowi przeprowadzenia ponownej analizy sprawy, w sytuacji gdy ujawniona zostanie w ramach nowego dowodu (istniejącego w dniu wydania decyzji ostatecznej) istotna dla sprawy okoliczność, która nie była wcześniej znana organowi. Przy czym, wcześniejsza błędna ocena okoliczności faktycznej, dokonana już przez organ w ramach decyzji ostatecznej, mającej podlegać wznowieniu, nie jest tym samym, co brak wiedzy o tej okoliczności. Ponadto, Sąd pierwszej instancji wskazał, że w chwili wydawania decyzji wymiarowej organowi pierwszej instancji i skarżącemu były znane okoliczności powoływane we wniosku o wznowienie postępowania, a zatem nie są one "nowe" i "nieznane organowi" w dniu wydawania decyzji wymiarowej, w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. 4. W skardze kasacyjnej wywiedzionej od ww. wyroku, skarżący reprezentowany przez radcę prawnego, wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji, a także o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego. Zaskarżonemu orzeczeniu, na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., dalej "p.p.s.a."), autor skargi kasacyjnej zarzucił naruszenie przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy przez oddalenie skargi, z powodu niedostrzeżenia przez Sąd pierwszej instancji, iż organ podatkowy powinien w sprawie zastosować art. 240 § 1 pkt 1 w zw. z art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, tj. wznowić postępowanie podatkowe i uchylić nakaz płatniczy. W odpowiedzi na skargę kasacyjną, organ reprezentowany przez radcę prawnego, wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego. 5. Rozpoznając niniejszą skargę kasacyjną Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że nie ma ona uzasadnionych podstaw wobec czego podlega oddaleniu. Stosownie do brzmienia art. 174 p.p.s.a., skargę kasacyjną można oprzeć na naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (pkt 1) albo naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 2). Dopełnienie wymogu wskazania podstaw skargi kasacyjnej zakreślonych w powołanym przepisie art. 174 p.p.s.a. jest konieczne, ponieważ wyznacza granice skargi kasacyjnej, którymi jest związany Naczelny Sąd Administracyjny (art. 183 § 1 p.p.s.a.). Wyjątkiem są przesłanki nieważności postępowania, które sąd bierze pod rozwagę z urzędu. Przed przystąpieniem do oceny zarzutów skargi kasacyjnej zbadano, czy nie zaistniała którakolwiek z przesłanek nieważności określonych w art. 183 § 2 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że w sprawie nie wystąpiła żadna z przyczyn nieważności, wskazywana w przywoływanym unormowaniu. Zarzut skargi został postawiony na podstawie określonej w art. 174 pkt 2 p.p.s.a. W ocenie skarżącego kasacyjnie, Sąd pierwszej instancji naruszył przepisy prawa procesowego w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy przez oddalenie skargi wskutek niedostrzeżenia, że organ podatkowy winien w sprawie zastosować przepisy określone w art. 240 § 1 pkt 1 w zw. z art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, tj. wznowić postępowanie podatkowe i uchylić nakaz płatniczy za łączne zobowiązanie podatkowe za 2012 r. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego powyższy zarzut został wadliwie skonstruowany, gdyż nie został powiązany z jakimikolwiek przepisami regulującymi postępowanie przed sądami administracyjnymi określonymi w p.p.s.a. Ponadto wbrew temu zarzutowi, organ pierwszej instancji w swojej decyzji powołał w podstawie prawnej i w uzasadnieniu przepis art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej, który także obejmuje pkt 1 (zawiera punkty od 1 do 11) i jednocześnie go w sprawie zastosował, gdyż wznowił postępowanie, a przepis ten reguluje podstawy wznowienia postępowania zakończonego ostateczną decyzją administracyjną. Natomiast odmowa uchylenia nakazu płatniczego nastąpiła na podstawie art. 245 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, przywołanego także w podstawie prawnej i w uzasadnieniu decyzji tego organu, którego to jednak przepisu w skardze kasacyjnej nie wskazano. Także organ odwoławczy, utrzymując w mocy decyzję organu pierwszej instancji, w uzasadnieniu swojej decyzji przywołał, m.in. przepis art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej. Organy obu instancji przepis ten zatem zastosowały w sprawie. Pomimo tego, że skarga kasacyjna została wadliwie skonstruowana, trzeba mieć na uwadze uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 października 2009 r., sygn. akt I OPS 10/09. Z uchwały tej wynika, że jeżeli w orzeczeniu sądu pierwszej instancji zostało sformułowane określone stanowisko i tego stanowiska dotyczy zarzut skargi kasacyjnej, to Naczelny Sąd Administracyjny ma obowiązek rozpoznać zasadność tego zarzutu. We wniosku z dnia 21 stycznia 2014 r. skarżący wniósł o wznowienie postępowania podatkowego i zwrot nadpłaconego podatku za lata 2006- 2013. Wskazał, że grunty za które naliczono podatek, tj. działki o numerach 17/11 i 17/12 położone w miejscowości Z., przeszły na własność Gminy W. w dniu 12 czerwca 2006 r., tj. z dniem uprawomocnienia się decyzji podziałowej. Organ podatkowy pierwszej instancji zakwalifikował tę okoliczności jako podstawę wznowienia postępowania określoną w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej i wznowił postępowanie w sprawie wymiaru podatku rolnego oraz od nieruchomości za 2012 r. Po przeprowadzeniu postępowania w kierunku zaistnienia tej podstawy wznowienia w sprawie, odmówił uchylenia decyzji wymiarowej, uznając że podstawa ta nie jest nową oraz nieznaną organowi w dniu wydania ostatecznej decyzji wymiarowej. Według organu, okoliczność wskazana przez podatnika była mu znana w dniu wydania decyzji wymiarowej, albowiem decyzja z dnia 7 czerwca 2006 r. została wydana przez ten sam organ. Ponadto podatnik podniósł tę okoliczność także w odwołaniu od decyzji wymiarowej za łączne zobowiązanie pieniężne za 2009 r. oraz w oddalonej przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku wyrokiem z dnia 18 marca 2010 r., sygn. akt I SA/Gd 93/10 skardze na tę decyzję wymiarową. W tej sytuacji, zarówno organ odwoławczy w swojej decyzji, jak Sąd pierwszej instancji w zaskarżonym skargą kasacyjną wyroku, prawidłowo oceniły, że nie zaistniała w sprawie podstawa określona w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej tj. wyjście na jaw istotnych dla sprawy nowych okoliczności faktycznych lub nowych dowodów istniejących w dniu wydania decyzji nieznanych organowi, który wydał decyzję. Skoro postępowanie wymiarowe nie było dotknięte ww. wadą kwalifikowaną, to nie było także podstaw do uchylenia ostatecznej decyzji wymiarowej, co skutkować musiało wydaniem decyzji na podstawie art. 245 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Ponadto z akt postępowania podatkowego wynika, że zmiana dotycząca właściciela działek o numerach 17/11 i 17/12 wprowadzona została do ewidencji gruntów i budynków dopiero 18 listopada 2013 r. O zmianie tej organ pierwszej instancji został powiadomiony 25 listopada 2013 r., tj. w dniu wpływu do organu zawiadomienia Starosty Powiatowego w L. o zmianach w danych ewidencji gruntów i budynków. W dacie wydania w sprawie ostatecznej decyzji wymiarowej w ewidencji gruntów i budynków jako właściciel gruntów figurował skarżący, a nie Gmina W.. Podniesiony natomiast dopiero w skardze kasacyjnej zarzut naruszenia przez organy podatkowe obu instancji art. 240 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej poprzez jego niezastosowanie w sprawie, chociaż dowód w postaci ewidencji okazał się fałszywy, oraz przez Sąd pierwszej instancji, przez niedostrzeżenie, iż organy powinny w sprawie ten przepis zastosować, nie jest uprawniony. Wniosek o wznowienie postępowania, sporządzony przez profesjonalnego pełnomocnika, nie wskazywał żadnej podstawy prawnej żądania. Uzasadnienie zaś wniosku zawierało trzy zdania, z których tylko pierwsze określało ogólnikowo, że wnioskodawcy chodzi o wznowienie postępowania z tej przyczyny, że grunty, za które naliczono podatek, tj. działki oznaczone numerami 17/11 i 17/12 położone w miejscowości Z., przeszły na własność Gminy W. w dniu 12 czerwca 2006 r. Prawidłowo zatem organy podatkowe, mając tak lakoniczną informację o żądanej podstawie wznowienia, przyjęły, że jest ona zawarta w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. Organy te nie mogły domniemywać, że wnioskodawcy chodzi nie o podstawę wznowienia określoną w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, lecz o podstawę określoną w art. 240 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej. We wniosku nie zawarto nawet wzmianki, że decyzję ostateczną wydano na podstawie jakiegokolwiek dokumentu sfałszowanego, tym bardziej na podstawie fałszywej ewidencji gruntów i budynków. Dlatego też, również Sąd pierwszej instancji nie mógł kontrolować legalności wydania zaskarżonej decyzji na podstawie art. 240 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, lecz na podstawie art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, co prawidłowo uczynił. Dodatkowo należy wskazać, że wbrew podnoszonej okoliczności, jakoby właścicielem ww. gruntów była Gmina W. już od 12 czerwca 2006 r., tj. od dnia, w którym decyzja Wójta Gminy W. z dnia 7 czerwca 2006 r. zatwierdzająca projekt podziału nieruchomości nr 17/9 położonej w obrębie Z. na 54 działki, stanowiącej własność skarżącego, w tym na działki o numerach 17/11 i 17/12 (rezerwa terenu na cele ulicy dojazdowej), stała się ostateczna, właścicielem tych gruntów był cały czas skarżący. Zostało to wyjaśnione w prawomocnym wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 18 marca 2010 r., sygn. akt I SA/Gd 93/10. W wyroku tym Wojewódzki Sąd Administracyjny wskazał, że nawet wtedy, gdy projekt podziału przewiduje wydzielenie działek pod drogę publiczną (sprawie działki o numerach 17/11 i 17/12 nie zostały wydzielone pod drogi publiczne), nie przechodzi ona na własność Skarbu Państwa czy też jednostek samorządowych. W takiej sytuacji jednostki samorządowe lub Skarb Państwa mogą uzyskać własność tych działek w drodze czynności cywilnoprawnej lub wywłaszczenia. Działki wydzielone pod drogę publiczną w podziale prowadzonym z urzędu nie stają się z mocy prawa własnością jednostek samorządu terytorialnego lub Skarbu Państwa i jeżeli właściciel nieruchomości nie zgodzi się wyzbyć w drodze czynności prawnej (sprzedaży, zamiany itp.), konieczne będzie wywłaszczenie części tej nieruchomości. W tym stanie rzeczy, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 i art. 205 § 2 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 2 pkt 2 lit. b) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. 2013 r. poz. 490 ze zm.).