II GSK 3337/17

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Janusz Drachal Sędzia NSA Małgorzata Rysz (spr.) Sędzia del. WSA Marek Sachajko Protokolant Marta Woźniak po rozpoznaniu w dniu 29 maja 2018 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Kielcach od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z dnia 1 czerwca 2017 r. sygn. akt II SA/Ke 154/17 w sprawie ze skargi M.D. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w Kielcach z dnia [...] stycznia 2017 r. nr [...] w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji w przedmiocie kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem gry 1. oddala skargę kasacyjną; 2. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Kielcach na rzecz M.D. 240 (dwieście czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Wyrokiem z 1 czerwca 2017 r. (sygn. akt II SA/Ke 154/17) Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach (dalej: WSA) uwzględnił skargę M. D. (dalej: skarżący), uchylając zaskarżone postanowienie Dyrektora Izby Celnej w Kielcach (dalej: Dyrektor IC) z [...] stycznia 2017 r. (nr [...]) w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. Ponadto WSA zasądził od organu na rzecz skarżącego 580 zł tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. WSA orzekał w następującym stanie sprawy. Decyzją z [...] października 2016 r. Naczelnik Urzędu Celnego w Kielcach (dalej: Naczelnik UC) wymierzył skarżącemu karę pieniężną za urządzanie gry na automatach poza kasynem gry. Decyzja ta została doręczona pełnomocnikowi skarżącego w trybie art. 152a § 3 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.; dalej: Op) za pomocą środków komunikacji elektronicznej - to jest z wykorzystaniem adresu wskazanego w pełnomocnictwie: [...].doreczenia@[...].pl. Skarżący wniósł o przywrócenie terminu do złożenia odwołania od decyzji z [...] października 2016 r. Stwierdził w szczególności, że decyzja objęta odwołaniem nie została doręczona w taki sposób, aby możliwe był zapoznanie się z jej treścią. Skarżący stwierdził, że nie mógł wiedzieć o wydaniu decyzji, ponieważ w pełnomocnictwie na formularzu PPS-1 w rubryce nr 44 został podany niepełny i nieistniejący w rzeczywistości adres skrzynki elektronicznej pełnomocnika ([...].doreczenia@[...].pl). Wskazano, że prawidłowym adresem do doręczeń dla pełnomocnika jest adres [...].doreczenia.podatki@[...].pl, na który pełnomocnik mógłby otrzymać informację, że na koncie e-PUAP (/[...]/domyslna) wpłynęła przesyłka. Natomiast w tej sprawie pełnomocnik zapoznał się z decyzją w siedzibie Urzędu Celnego dopiero w dniu 30 listopada 2016 r. Postanowieniem z [...] stycznia 2017 r. Dyrektor IC, na podstawie art. 162 § 1 i 2 oraz art. 163 § 2 Op, odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. Organ stwierdził w szczególności, że podniesione okoliczności, dotyczące błędnego, niepełnego wskazania adresu elektronicznego na druku pełnomocnictwa, nie świadczą o uprawdopodobnieniu braku winy w uchybieniu terminowi, lecz wynikają z braku należytej staranności pełnomocnika w dbaniu o interesy reprezentowanej strony. WSA uwzględniając skargę wskazał, że przesłanki przywrócenia terminu w postępowaniu podatkowym przewiduje art. 162 § 2 Op, przy czym podstawą do zastosowania tego przepisu musi być niewątpliwe ustalenie, że termin do dokonania czynności procesowej - w tym przypadku do wniesienia odwołania - został uchybiony. Dla dokonania tego ustalenia konieczne jest natomiast uprzednie przyjęcie, że doręczenie decyzji I instancji nastąpiło zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa. Przywrócić można bowiem tylko termin, któremu strona uchybiła, czyli taki, który rozpoczął i zakończył swój bieg licząc jego upływ od daty skutecznego doręczenia pisma, z którym ustawa wiąże prawo do dokonania określonej czynności procesowej (w tym przypadku do wniesienia odwołania). W ocenie WSA, istota sporu w rozpatrywanej sprawie sprowadza się nie tyle do oceny zaistnienia przesłanki uprawdopodobnienia braku winy w uchybieniu terminu, co do prawidłowości poczynionego przez organ ustalenia, że decyzja Naczelnika Urzędu Celnego doręczona została pełnomocnikowi strony w dniu 25 października 2016 r. w trybie art. 152a § 3 Op za pomocą środków komunikacji elektronicznej na adres wskazany w pełnomocnictwie. Kluczowa dla rozstrzygnięcia sprawy jest więc odpowiedź na pytanie, czy sposób doręczenia tej decyzji odpowiadał przepisom Ordynacji podatkowej i czy doszło do skutecznego jej doręczenia. WSA wskazał, że warunkiem uznania za skuteczne doręczenia w trybie art. 152a § 3 Op jest przyjęcie, że obu zawiadomień, o których mowa w § 1 tego artykułu dokonano na prawidłowy i faktycznie istniejący adres poczty elektronicznej. Konfiguracja znaków użytych w adresie elektronicznym wykorzystanym przez organ podatkowy może sugerować, że nie jest to adres elektroniczny w systemie teleinformatycznym wykorzystywanym przez ten organ, a więc umiejscowionym na platformie ePUAP. Zdaniem WSA, okoliczność ta powinna wzbudzić wątpliwości organu co do prawidłowości adresu na druku pełnomocnictwa, które mogły być wyjaśnione w trybie art. 155 § 1 Op albo przez skierowanie korespondencji do drugiego pełnomocnika. Sąd zauważył ponadto, że w świetle art. 144 § 3 Op w przypadku wystąpienia "problemów technicznych" uniemożliwiających organowi doręczenia pism za pomocą środków komunikacji elektronicznej, do jakich zaliczyć można wskazanie nieistniejącego adresu elektronicznego, pisma doręcza się w sposób określony w art. 144 § 1 pkt 1 Op. Mając na uwadze powyższe, WSA uznał, że Dyrektor IC co najmniej przedwcześnie przyjął, iż doręczenie decyzji na adres elektroniczny wskazany przez adwokata [...] w druku PPS-1 nastąpiło prawidłowo w trybie art. 152a § 3 Op. Organ naruszył art. 152a § 3 i 5 Op w sposób mogący mieć istotny wpływ na wynik sprawy, co skutkowało uchyleniem zaskarżonego postanowienia na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2017 r. poz. 1349 ze zm.; dalej: ppsa). WSA nakazał organowi (obecnie Dyrektorowi Izby Administracji Skarbowej w Kielcach; dalej: Dyrektor IAS), aby przy ponownym rozpatrywaniu sprawy ustalił, czy doręczenie decyzji z [...] października 2016 r. było skuteczne i zgodne z obowiązującymi w tym zakresie przepisami Ordynacji podatkowej. W szczególności organ został zobowiązany do wyjaśnienia, czy wskazany w pełnomocnictwie adres elektroniczny, na który dokonano doręczenia, był adresem istniejącym i czy technicznie możliwe było odebranie z niego przez adresata zawiadomienia dokonanego w trybie art. 152a § 1 Op. Dopiero po dokonaniu tego ustalenia organ oceni, czy strona uchybiła terminowi (a jeśli tak, aktualna będzie analiza przyczyn tego uchybienia z punktu widzenia art. 162 § 1 Op) czy też nie, gdyż w ogóle nie rozpoczął on biegu z uwagi na brak skutecznego doręczenia decyzji. Dyrektor IAS złożył skargę kasacyjną od wyroku WSA, zaskarżając to orzeczenie w całości. Wniósł o rozpoznanie sprawy na rozprawie, uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA (lub o uchylenie wyroku w całości i oddalenie skargi), a także o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Dyrektor IAS zarzucił zaskarżonemu wyrokowi naruszenie przepisów postępowania w stopniu, który mógł mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a mianowicie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ppsa, polegające na uchyleniu zaskarżonego postanowienia przez niemający usprawiedliwionych podstaw zarzut naruszenia w postępowaniu podatkowym: 1) art. 152a § 3 Op, to jest bezpodstawne uznanie WSA, że w przedmiotowej sprawie nie można mówić o doręczeniu zastępczym korespondencji skierowanej na nieprawidłowy adres elektroniczny pełnomocnika, które to uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy; 2) art. 162 § 1 w zw. z art. 187 § 1 Op, to jest przez uznanie, że wskazanie nieprawidłowego adresu elektronicznego stanowi przesłankę uprawdopodabniającą, że uchybienie terminowi nastąpiło bez winy wnoszącego odwołanie, czego Dyrektor IC nie wziął pod uwagę, które to uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy; 3) art. 138c § 1 w zw. z art. 169 § 1 i art. 155 § 1 Op przez uznanie, że pomimo iż art. 138c Op zawiera wymogi formalne jakim musi odpowiadać pełnomocnictwo złożone przez profesjonalnego pełnomocnika, jego uzupełnienie nie podlega uzupełnieniu w trybie art. 169 Op, lecz art. 155 § 1 Op; wskazane uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy; 4) art. 144 § 3 Op przez nieprawidłowe uznanie, że pod pojęciem "problemów technicznych" rozumie się również nieposiadanie przez profesjonalnego pełnomocnika adresu elektronicznego lub podanie przez profesjonalnego pełnomocnika adresu nieprawidłowego, które to uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy; 5) art. 145 § 3 Op przez uznanie przez WSA, że w przypadku wątpliwości co do prawidłowości adresu wskazanego przez pełnomocnika, organ powinien wyjaśnić je w trybie art. 155 § 1 Op lub skierować korespondencję do drugiego pełnomocnika, które to uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W uzasadnieniu Dyrektor IAS przedstawił argumenty, mające wskazywać na trafność zarzutów sformułowanych w petitum skargi kasacyjnej. Na rozprawie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym pełnomocnik Dyrektora IAS wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku i oddalenie skargi, a także o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Natomiast pełnomocnik skarżącego (radca prawny działający z substytucji adwokata) wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej i zasądzenie kosztów postępowania. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna nie zawiera usprawiedliwionych podstaw i w związku z tym nie zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z art. 183 § 1 ppsa Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, a zatem w zakresie wyznaczonym w podstawach kasacyjnych przez stronę wnoszącą omawiany środek odwoławczy, z urzędu biorąc pod rozwagę tylko nieważność postępowania, której przesłanki w sposób enumeratywny wymienione zostały w art. 183 § 2 tej ustawy, a które w niniejszej sprawie nie występują. Związanie podstawami skargi kasacyjnej polega na tym, że wskazanie przez stronę wnoszącą skargę kasacyjną naruszenia konkretnego przepisu prawa materialnego, czy też procesowego, określa zakres kontroli Naczelnego Sądu Administracyjnego. W rozpatrywanej sprawie organ zarzucił WSA naruszenie przepisów postępowania. Stosownie do art. 174 pkt 2 ppsa zarzuty o charakterze procesowym mogły okazać się skuteczne wyłącznie w przypadku wykazania, że doszło do takiego naruszenia powołanych przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Zarzuty sformułowane w skardze kasacyjnej zmierzają w istocie do zakwestionowania stanowiska WSA dotyczącego zastosowania przez organ fikcji prawnej doręczenia decyzji na podstawie art. 152a § 3 Op. Przypomnienia w związku z tym wymaga, że w obecnie rozpatrywanej sprawie przedmiotem sądowej kontroli jest postanowienie o odmowie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania wydane na podstawie art. 162 § 1 i 2 oraz art. 163 § 2 Op. Należy zgodzić się z wyrażonym w orzecznictwie poglądem, że zasady logiki i ekonomiki procesowej nakazują przyjąć, że rozpatrzenie sprawy z wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania w trybie art. 162 Op jest etapem następującym po wydaniu postanowienia stwierdzającego uchybienie temu terminowi na podstawie art. 228 § 1 pkt 2 Op, niezależnie od tego, kiedy ów wniosek został złożony (po wniesieniu odwołania czy jednocześnie z nim). Przepisy art. 162 § 1 i 2 Op nie pozostawiają wątpliwości co do tego, że aby rozstrzygać w przedmiocie przywrócenia terminu, termin musi być uchybiony. Instytucja przywrócenia terminu została przewidziana dla takich sytuacji, w których już doszło do uchybienia terminu. Właśnie bowiem to uchybienie daje możliwość zawnioskowania o przywrócenie terminu. Jeśli zatem na tak powszechnie postrzeganą w orzecznictwie instytucję prawną nałoży się obowiązek orzekania w sprawie stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania (art. 228 § 1 pkt 2 Op), to nie powinno budzić większych i uzasadnionych wątpliwości, która ze spraw powinna obejmować badanie kwestii prawidłowości doręczenia, ustalenia daty początku biegu i końca terminu odwoławczego oraz ustalenia daty wniesienia odwołania, a następnie przełożenia tych ustaleń na odpowiedni do nich skutek procesowy. Wyniki takiego badania stanowią o dochowaniu lub przekroczeniu terminu, co w tym ostatnim przypadku skutkować powinno stwierdzeniem uchybienia terminowi do wniesienia odwołania. Natomiast inną sprawą jest, aczkolwiek także mającą rację bytu i związek z tą pierwszą, dalsze procedowanie nad wnioskiem o przywrócenie terminu w płaszczyźnie dla niego kluczowej, a mianowicie z punktu widzenia oceny braku zawinienia w zakresie uchybienia terminu, którego wniosek dotyczy, przy spełnieniu wymogów formalnych oraz co do właściwego czasu jego złożenia. Te właśnie zagadnienia są istotne dla przywrócenia terminu do dokonania czynności procesowej z punktu widzenia art. 162 § 1 i § 2 w zw. z § 3 Op. Ocena skuteczności doręczenia jest więc elementem oceny dochowania terminu, nie zaś elementem oceny "braku winy w uchybieniu terminowi". Z omówionych względów, za trafne uznać należy stanowisko wyrażone w zaskarżonym wyroku, że podstawą do zastosowania art. 162 § 2 Op określającego przesłanki przywrócenia terminu jest ustalenie, że termin do dokonania czynności procesowej - w tym przypadku do wniesienia odwołania - został uchybiony. W rozpatrywanej sprawie postanowieniem z [...] stycznia 2017 r. (nr [...]) Dyrektor IC stwierdził uchybienie terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w Kielcach z [...] października 2016 r. WSA wyrokiem z 1 czerwca 2017 r. (sygn. akt II SA/Ke 151/17) uchylił to postanowienie, następnie Naczelny Sąd Adminsitracyjny wyrokiem z 29 maja 2018 r. (sygn. akt II GSK 3338/17) oddalił skargę kasacyjną od tego orzeczenia. NSA zgodził się ze stanowiskiem WSA, że w rozpatrywanej sprawie doszło do naruszenia art. 152a §3 Op, wobec nieprawidłowości doręczenia decyzji z [....] października 2016 r. za pomocą środków komunikacji elektronicznej nie było bowiem podstaw do przyjęcia fikcji doręczenia tej decyzji w dniu 25 października 2016 r. Na skutek uchylenia postanowienia o uchybieniu terminu do wniesienia odwołania organ ponownie przystąpi do badania okoliczności istotnych dla ustalenia daty doręczenia decyzji, określi kiedy upłynął termin do wniesienia odwołania, a następnie stwierdzi, czy odwołanie zostało wniesione z zachowaniem tego terminu. W przypadku ustalenia, że termin został naruszony wniosek o jego przywrócenie podlegał będzie rozpatrzeniu z uwzględnieniem przesłanek określonych w art. 162 Op. W razie natomiast stwierdzenia, że nie doszło do naruszenia teriminu do wniesienia odwołania, wniosek o jego przywrócenie okaże się bezprzedmiotowy. Podkreślenia wymaga, że okoliczność odniesienia się przez WSA w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku także do kwestii istotnych z punktu widzenia oceny skuteczności doręczenia decyzji - w kontekście granic rozpatrywanej sprawy - nie była przedmiotem zarzutu skargi kasacyjnej. Nie była zatem przedmiotem badania w ramach kontroli instancyjnej. Z uwagi na powyższe Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 ppsa oddalił skargę kasacyjną. O zwrocie kosztów postępowania Naczelny Sąd Administracyjny orzekł stosownie do art. 204 pkt 2 ppsa i art. 205 § 2 ppsa w zw. z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. c) w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie (Dz. U. z 2015 r., poz. 1800 ze zm.).