I SA/Po 239/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Katarzyna Wolna-Kubicka Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Nikodem (spr.) Asesor sądowy WSA Maria Grzymisławska-Cybulska Protokolant: ref. staż. Karolina Samolczyk po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 grudnia 2017 r. sprawy ze skargi MS na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w [...] z dnia [...] r., nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2011 r. oddala skargę Decyzją z dnia [...] maja 2016 r. Prezydent Miasta P. ustalił M. S. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2011 r. w kwocie [...]zł. W. zobowiązania podatkowego została ustalona od wynajętej przez podatnika nieruchomości położonej przy ul. [...]. [...] w P. o powierzchni 320,80 m˛. W uzasadnieniu decyzji wskazano, że w trakcie prowadzonych czynności sprawdzających organ podatkowy zwrócił się pismem z dnia [...] października 2012r. do Zarządu Komunalnych Zasobów Lokalowych (dalej ZKZL) o udzielenie informacji dotyczących lokali użytkowych położonych w P. przy ul. [...], które na podstawie umów najmu z od dnia [...] sierpnia 2009r. wynajmowała M. S.. W odpowiedzi ZKZL poinformował, że M. S. jest najemcą ww. lokalu, którego powierzchnia wynosi łącznie 320,80 m˛, przy czym powierzchnia jednego z lokali użytkowych wynosi 138,00 m˛, powierzchnia piwnicy to 45,40 m˛, natomiast powierzchnia drugiego z lokali użytkowych wynosi 137,40 m˛. Ponadto organ podkreślił, że w podpisanych do umowy aneksach (nr [...] z dnia [...] października 2010r , nr [...] z dnia [...] kwietnia 2011r, nr [...] z dnia [...] maja 2012r.) nie ma zmian dotyczących § 1. Zapisy dotyczyły głównie miesięcznego czynszu z tytułu najmu. Zapis o treści "bez piwnicy" miał zastosowanie do zróżnicowania stawek miesięcznego czynszu, co nie oznacza, że strona z piwnicy nie korzysta. W związku z faktem, iż strona, pomimo istniejącego obowiązku, nie zastosowała się do art. 6 ust. 6 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2006r., nr 121 poz. 844 ze zm. dalej u.p.o.l.) organ podatkowy, działając z urzędu, wszczął postępowanie podatkowe w sprawie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego od nieruchomości. Dnia [...] grudnia 2012r. organ podatkowy wydał decyzje ustalające wymiar podatku od nieruchomości za lata 2009-2012, od których to decyzji strona złożyła odwołania do Samorządowego Kolegium Odwoławczego, który decyzjami z dnia [...] sierpnia 2014r. utrzymał w mocy rozstrzygnięcia organu I instancji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu wyrokami: sygn. akt I SA/Po 122/15, sygn. akt I SA/Po 123/15, sygn. akt I SA/Po 124/15, sygn. akt l SA/Po 125/15 z dnia 23 lipca 2015r. uchylił zaskarżone decyzje i poprzedzające je decyzje Prezydenta Miasta Poznania w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości za lata 2009-2012. W uzasadnieniu wyroku Sąd zwrócił przede wszystkim uwagę, że zebrane w sprawie informację dotyczące lokalu użytkowego przedstawiono organowi podatkowemu przed wszczęciem postępowania podatkowego. Żadna z przedłożonych informacji ani żaden z dokumentów (kopii) nie został dopuszczony jako dowód we wszczętym postępowaniu. W związku z powyższym Sąd uznał, że wobec braku materiału dowodowego zebranego w toku postępowania nie można w omawianej sprawie znaleźć jakichkolwiek ustaleń faktycznych i z tego względu należy stwierdzić, że organy zarówno I jak II instancji dopuściły się naruszenia przepisów postępowania w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy. Ponadto z zebranych w aktach sprawy dokumentów (niestanowiących, dowodów w sprawie) nie można było ustalić, czy przedmiot najmu określony umową z dnia [...] sierpnia 2009 r. został najemczyni w całości wydany, a zatem czy weszła ona w jego posiadanie. Mając powyższe na uwadze Sąd stwierdził, że SKO nie podjęło w toku postępowania wszelkich niezbędnych działań mających na celu dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego oraz załatwienie sprawy w postępowaniu podatkowym, nie wyjaśniło skarżącej zasadności wszystkich przesłanek, którymi kierowało się przy załatwianiu sprawy, ani też nie zgromadziło i nie rozpatrzyło w sposób wyczerpujący materiału dowodowego, co skutkowało tym, że jego ocena nie pozwala na przyjęcie, że w sprawie udowodniono wszystkie jej okoliczności. Sąd wskazał, że przy ponownym rozpoznaniu sprawy podstawowym zadaniem organu podatkowego będzie prawidłowe przeprowadzenie postępowania dowodowego w sprawie. Po zgromadzeniu materiału dowodowego organ będzie zobowiązany do dokonania jego oceny i ustalenia, czy istnieją podstawy materialnoprawne do wymiaru podatku od nieruchomości. W toku dalszego postępowania, organ podatkowy uwzględniając wyroki WSA w Poznaniu z dnia 23 lipca 2015 r. zwrócił się do Zakładu Komunalnych Zasobów Lokalowych z prośbą o udzielenie informacji, czy istnieje dokument (np. protokół zdawczo-odbiorczy) wskazujący powierzchnię wynajmowanej nieruchomości. W odpowiedzi przesłana została kopia protokołu zdawczo-odbiorczego z dnia [...] czerwca 2013r. (protokół, na podstawie którego strona zdała dzierżawiony lokal) Z dokumentu wynika, że podatniczka zdaje lokal składający się z 10 pomieszczeń o łącznej powierzchni 320,80 m ˛, w tym powierzchnia piwnicy 45,40 m˛. Organ podatkowy przyjął zatem, że skoro strona protokolarnie zdała lokal o łącznej powierzchni 320,80 m˛, to z takiej też powierzchni korzystała i taką powierzchnią władała. Organ podatkowy postanowieniem z dnia [...] października 2015r. umorzył postępowanie w sprawie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego od nieruchomości za rok 2009. Postanowieniem z dnia [...] października 2015r. organ podatkowy wezwał stronę do złożenia wyjaśnień poprzez: wskazanie danych zawartych w załączonym wzorze informacji o nieruchomościach i obiektach budowlanych, gruntach rolnych i lasach, będącej przedmiotem opodatkowania, a w szczególności powierzchni użytkowej wynajmowanego lokalu usytuowanego w budynku położonym w P. przy ul. [...]. Następnie postanowieniem z dnia [...] listopada 2015r. oraz z dnia [...] kwietnia 2016r. organ podatkowy wyznaczył stronie siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w zakresie zebranego materiału dowodowego w przedmiotowej sprawie. Strona nie złożyła żadnych wyjaśnień ani informacji. Organ podatkowy powołując się na treść art. 3 ust.1 pkt 4 lit. a i b u.p.o.l. wskazał, że podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne będące posiadaczami nieruchomości lub ich części stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego jeżeli posiadanie wynika z umowy zawartej z właścicielem lub jest bez tytułu prawnego. Organ podniósł, że art. 3 Zarządzenia nr [...] Prezydenta Miasta P. z dnia [...] października 2003r. wskazuje, że wyrażenie "Zarząd Komunalnych Zasobów lokalowych" określa "samodzielną, wydzieloną jednostkę organizacyjną - zakład budżetowy, rozliczający się z budżetem Miasta i podlegający Prezydentowi Miasta P.". Z treści przytoczonych wyżej przepisów wynika zatem, iż obowiązek w podatku od nieruchomości ciąży na posiadaczu, jeżeli jego posiadanie wynika z umowy zawartej z właścicielem. Z zapisów w umowie najmu wynika, iż właścicielem przedmiotowej nieruchomości jest M. P., a więc jednostka samorządu. W związku z powyższym podatnikiem podatku od nieruchomości jest najemca. Strona wniosła odwołanie od wskazanej na wstępie decyzji Prezydenta Miasta P. do Samorządowego Kolegium Odwoławczego. Zaskarżonej decyzji zarzucono rażące naruszenie prawa, w szczególności przepisu art. 3 ustawy z dnia [...] stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych oraz przepisów postępowania podatkowego zwartych w ordynacji podatkowej. Decyzją z dnia [...] grudnia 2016 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy wskazał, że lokal użytkowy został oddany M. S. w najem na podstawie umowy zawartej w dniu [...] sierpnia 2009r. z M. P. reprezentowanym przez Dyrektora Zarządu Komunalnych Zasobów Lokalowych z siedzibą w P.. Nieruchomość ta nie została przy tym oddana uprzednio Zarządowi w trwały zarząd w rozumieniu ustawy o gospodarce nieruchomościami, co uzasadniałoby tezę skarżącej się o konieczności uznania ZKZL za wyłącznego podatnika w podatku od nieruchomości. SKO wskazało również, że zgodnie z § 1 i § 4 ust. 1 i ust. 2 uchwały nr [...] Rady Miasta P. z [...] lipca 1999 r. w sprawie utworzenia zakładu budżetowego pod nazwą Zarząd Komunalnych Zasobów Lokalowych oraz reorganizacji Urzędu Miasta P. przedmiotem działalności ZKZL - jako komunalnego zakładu budżetowego - jest wyłącznie gospodarowanie komunalnym zasobem lokalowym, złożonym z lokali mieszkaniowych i lokali o innym przeznaczeniu będących własnością lub współwłasnością gminy. Gospodarowanie komunalnym zasobem lokalowym polega na wykonywaniu wobec niego określonych funkcji właścicielskich, w tym m. in. na wynajmowaniu lokali oraz zawieraniu innych umów cywilnoprawnych dotyczących korzystania z nieruchomości. Gospodarowanie tym zasobem nie obejmuje natomiast, zgodnie z § 4 ust. 3 uchwały możliwości zbywania lokali, czyli rozporządzania nimi jak właściciel. W ocenie organu odwołąwczego z powyższych regulacji prawnych wynika, że sporna nieruchomość stanowi bezpośrednio własność Miasta P., a jedynie określone funkcje właścicielskie sprawuje wobec niej ZKZL jako zakład budżetowy, a nie samodzielnie właściciel. Zaznaczono przy tym, że sporna nieruchomość nie została oddana ZKZL w trwały zarząd, co uzasadniałoby konieczność uznania go za podatnika w podatku od nieruchomości. Kolegium stwierdziło, że organ podatkowy I instancji zasadnie stwierdził, iż w niniejszej sprawie to skarżąca winna być uznana - na podstawie art. 3 ust. 1 pkt. 4 lit. a) u.p.o.l.- za podatnika jako posiadacza zależnego przedmiotowego lokalu, którego posiadanie wynika z umowy najmu zawartej bezpośrednio z właścicielem nieruchomości, czyli M. P.. Odnosząc się do zarzutów dotyczących niewłaściwie ustalonego stanu faktycznego Kolegium wskazało, że stan faktyczny sprawy był znany organowi podatkowemu I instancji w oparciu o umowę najmu spornego lokalu, z której wynika, iż powierzchnia użytkowa objęta najmem wynosi 320,80 m˛ (§ 1 umowy), nie można zatem w ocenie SKO postawić zasadnego zarzutu o niewyjaśnieniu wszystkich okoliczności faktycznych sprawy mających wpływ na prawidłowe ustalenie wysokości zobowiązania pieniężnego w podatku od nieruchomości. Organ odwoławczy podkreślił, że wszelkie dokumenty zgromadzone w sprawie przez organ podatkowy pierwszej instancji i mające wpływ na wymiar podatku były w posiadaniu podatnika, jeszcze przed wszczęciem postępowania podatkowego, gdyż dotyczą stosunku prawnego, którego odwołująca się była stroną. Zarówno umowa najmu jak i aneksy do tej umowy, a także protokół zdawczo-odbiorczy potwierdzający posiadanie lokalu przez odwołującą sygnowane są jej podpisem, co nie było przez stronę kwestionowane. Zebrane w sprawie dokumenty dotyczące lokalu użytkowego będącego przedmiotem najmu zostały zgodnie z art. 180 §1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (Dz.U.2015 poz.613 ze zm. dalej O.p) dopuszczone jako dowód w sprawie. W związku z powyższym w ocenie Kolegium postępowanie poprzedzające wydanie zaskarżonej decyzji prowadzone było przez organ pierwszej instancji prawidłowo. Podatnikowi została zapewniona możliwość czynnego udziału w postępowaniu, został wyznaczony termin do zapoznania się z całością materiału dowodowego, a dokumenty zgromadzone w toku czynności sprawdzających zostały włączone do postępowania w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości. W skardze skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji, a także o zasądzenie na jej rzecz zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa adwokackiego według norm przepisanych. Zaskarżonej decyzji zarzucono: - błędną ocenę stanu faktycznego poprzez założenie, że podatnik zawarł umowę nie z zarządcą nieruchomości, - naruszenie prawa materialnego (art. 3 ustawy o podatkach lokalnych) poprzez uznanie, że skarżąca jest zobowiązana do opłacania podatku od nieruchomości, - naruszenie przepisów postępowania, które miało wpływ na treść orzeczenia, w szczególności art. 7, 10 § 1, 40 § 2 i 77 kodeksu postępowania administracyjnego. W uzasadnieniu skargi strona podkreśliła, że organy w niniejszej sprawie nie rozstrzygnęły istoty problemu, ponieważ w jej ocenie jeżeli przekazano nieruchomość w zarząd (co należało zbadać w niniejszej sprawie) płatnikiem podatku jest zarządca, a nie najemca. Skarżąca wskazała, że art. 3 ust. 1 u.p.o.l. kształtuje ogólną zasadę, stosownie do której podatnikami podatku od nieruchomości są właściciele, posiadacze samoistni oraz użytkownicy wieczyści nieruchomości i obiektów budowlanych. Zasada ta doznaje wyjątku w sytuacji, gdy przedmiotem opodatkowania jest nieruchomość lub obiekt budowlany stanowiący własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego. W takim przypadku stosownie do art. 3 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, obowiązek w podatku od nieruchomości ciąży na ich posiadaczach, jeżeli ich posiadanie wynika z umowy zawartej z właścicielem lub Agencją Własności Rolnej Skarbu Państwa, innego tytułu prawnego lub bez niego. Przykładem takiego tytułu jest decyzja o przekazaniu nieruchomości w zarząd jednostce organizacyjnej nieposiadającej osobowości prawnej. W przypadku przekazania nieruchomości w zarząd jednostce organizacyjnej nieposiadającej osobowości prawnej podatnikiem podatku od nieruchomości będzie podmiot, na rzecz którego przedstawiciel Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego ustanowił zarząd nieruchomością. Sytuacja ta nie zmieni się także, gdy zarządca odda nieruchomość posiadaczowi zależnemu na podstawie umowy najmu czy też dzierżawy. Kontrakt ten nie będzie bowiem zawarty z właścicielem nieruchomości, a jedynie z zarządcą znajdującym się w jej posiadaniu. Jeżeli więc umowa dzierżawy lub najmu nieruchomości należącej do Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego nie zostanie zawarta z właścicielem, a na przykład z zarządcą lub najemcą, podatnikiem podatku od tej nieruchomości pozostaje nadal zarządca lub najemca pod warunkiem, że ich tytuł prawny do posiadania pochodzi bezpośrednio od właściciela nieruchomości. Skarżąca podkreśliła również, że zawierała umowę najmu, w której brak było jakiejkolwiek informacji o tym, kto opłaca podatek od nieruchomości. Co prawda obowiązek podatkowy wynika z ustawy i jest realizowany bez względu na informacje o nim, jednak odmienna sytuacja jest z punktem widzenia obywatela, gdy zawiera umowę z organem, który jest jednocześnie "poborcą" podatku. Skarżąca wskazała, że organ nie wzywał do zapłaty podatku w czasie trwania umowy najmu, dokonał tego (przez upływem terminu przedawnienia) po zakończeniu umowy – tym samy w ocenie strony trudno na podstawie takiego działania budować zaufanie obywatela do organów samorządowych. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze podtrzymało swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie, wnosząc o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje: Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie. Przedmiotem kontroli w rozpoznawanej sprawie jest decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego utrzymująca w mocy decyzję Prezydenta Miasta P. ustalająca skarżącej wymiar podatku od nieruchomości za 2011r. wydana po wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 23 lipca 2015 r. sygn. akt I SA/Po 124/15. Organy podatkowe wydając ponownie decyzje w powyższym zakresie były zobligowane do zastosowania przepisu art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2017 r. poz. 1369 ze zm., dalej: p.p.s.a.), zgodnie z którym ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie. Zatem zarówno Sąd orzekający obecnie w niniejszej sprawie jak i organy wydające w rozpoznawanej sprawie rozstrzygnięcia pozostają związane stanowiskiem wyrażonym w orzeczeniu WSA, który zobowiązał organy do prawidłowego przeprowadzenie postępowania dowodowego, a po zgromadzeniu materiału dowodowego do dokonania jego oceny i ustalenia, czy istnieją podstawy materialnoprawne do wymiaru skarżącej podatku od nieruchomości. Jednocześnie Sąd uznał za przedwczesne odnoszenie się do pozostałych zarzutów skargi, ponieważ prawidłowe ustalenie stanu faktycznego stanowi warunek sine qua non prawidłowego zastosowania normy przepisów prawa materialnego. W związku w powyższym stwierdził, że nie była możliwa na tym etapie postępowania ocena prawidłowości zastosowania tych przepisów. Zdaniem Sądu, organy kierując się wskazaniami zawartymi w wyroku z dnia 23 lipca 2015r. prawidłowo przeprowadziły postępowanie poprzedzające wydanie zaskarżonej decyzji. Przede wszystkim wyjaśniły wszystkie okoliczności faktyczne sprawy mające wpływ na prawidłowe ustalenie wysokości zobowiązania pieniężnego w podatku od nieruchomości. W oparciu o umowę najmu z dnia [...] sierpnia 2009r. oraz aneksy, a także kopię protokołu zdawczo-odbiorczego z dnia [...] czerwca 2013r. ustaliły, że skarżąca korzystała i władała powierzchnią 320,80 m ˛ lokalu wykorzystywanego do działalności gospodarczej. Należy też dodać, że wszelkie dokumenty zgromadzone w sprawie przez organy były w posiadaniu podatnika, jeszcze przed wszczęciem postępowania podatkowego, gdyż dotyczą stosunku prawnego, którego skarżąca się była stroną. Dokumenty zgromadzone w toku postępowania zostały włączone do postępowania w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości postanowieniem z dnia [...] kwietnia 2016r. i dopuszczone jako dowód w sprawie zgodnie z art. 180 § 1 O.p. Skarżącej została również zapewniona możliwość czynnego udziału w postępowaniu. Postanowieniem z dnia [...] listopada 2015r. oraz z dnia [...] kwietnia 2016r. organ wyznaczył stronie termin do zapoznania się z całością materiału dowodowego. W związku z powyższym w ocenie Sądu zgromadzony w sprawie materiał dowodowym jest kompletny, spójny, został zgromadzony i rozpatrzony w sposób wyczerpujący i nie budzi wątpliwości co do okoliczności faktycznych. Niezasadne są zarzuty naruszenia przepisów kodeksu postępowania administracyjnego, ponieważ nie mają one zastosowania w przedmiotowej sprawie. Postępowanie podatkowe toczy się według przepisów zawartych w Ordynacji podatkowej i w niniejszej sprawie przepisy postępowania mające wpływ na wynik sprawy nie zostały przez organ naruszone. Odnosząc się natomiast do rozstrzygnięcia sporu, na kim w realiach faktycznych sprawy spoczywa obowiązek zapłaty podatku od nieruchomości, należy wskazać, że z umowy najmu lokalu użytkowego zwartej w dniu [...] sierpnia 2009r. bezsprzecznie wynika, że została ona zwarta między M. P., tj. jednostka samorządu terytorialnego a skarżącą. Ponadto jak wykazały organy podatkowe właścicielem przedmiotowej nieruchomości jest M. P., a Dyrektor Zarządu Komunalnych Zasobów Lokalowych, który podpisał tę umowę sprawuje zgodnie z uchwałą Rady Miasta P. jedynie określone funkcje właścicielskie jako zakład budżetowy, a nie samodzielnie jako właściciel. Ponadto przedmiotowa nieruchomość nigdy nie pozostawała w trwałym zarządzie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami. Wykonywanie bowiem przez ZKZL określonych czynności faktycznych w postaci zarządzania i administrowania komunalnym zasobem lokalowym nie można uznawać za posiadanie samoistne. Wspomniane czynności faktyczne należy odróżnić od posiadania praw wynikających z trwałego zarządu ustanowionego w decyzji administracyjnej. Zasadnie zatem organy podatkowe przypisały skarżącej status podatnika podatku od nieruchomości stanowiącej lokal użytkowy położony w P. przy ul. [...]. [...]. Zgodnie bowiem z art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a u.p.o.l. podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, będące: 1) właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych, z zastrzeżeniem ust. 3; 2) posiadaczami samoistnymi nieruchomości lub obiektów budowlanych; 3) użytkownikami wieczystymi gruntów; 4) posiadaczami nieruchomości lub ich części albo obiektów budowlanych lub ich części, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie: a) wynika z umowy zawartej z właścicielem, Agencją Własności Rolnej Skarbu Państwa lub z innego tytułu prawnego, z wyjątkiem posiadania przez osoby fizyczne lokali mieszkalnych niestanowiących odrębnych nieruchomości, b) jest bez tytułu prawnego, z zastrzeżeniem ust. 2. Obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości ciąży w pierwszej kolejności na jej posiadaczu samoistnym, a w przypadku nieruchomości stanowiących własność jednostki samorządu terytorialnego na jej posiadaczu, jeżeli posiadanie wynika m.in. z umowy zawartej z właścicielem. Umowę taką może stanowić umowa najmu uregulowana przepisami kodeksu cywilnego, której zawarcia strona nie kwestionowała, podobnie jak nie podważała, że przedmiotowy lokal stanowi własność Miasta P.. Należy podkreślić, że ciążący na stronie skarżącej obowiązek podatkowy nie wynika z samego zawarcia umowy najmu. Zawarcie umowy najmu wywiera skutki wyłącznie w sferze stosunków cywilnoprawnych, uprawniając najemcę do używania rzeczy i zobowiązując go do płacenia czynszu. Natomiast omawiany obowiązek podatkowy wynika z ustaw podatkowych, które wskazują podmiot i przedmiot opodatkowania. Nie można skutecznie podważyć legalności decyzji określającej wysokość zobowiązania z tytułu podatku od nieruchomości, wskazując, że w umowie najmu nie zawarto zapisu dotyczącego obowiązku płacenia podatku. Ponadto organ podatkowy nie musi informować podatnika, że taki obowiązek na nim ciąży, ponieważ to podatnik jest zobowiązany do złożenia organowi podatkowemu informacji o przedmiotach opodatkowania, sporządzonej na formularzu według ustalonego wzoru, w terminie 14 dni od dnia wystąpienia okoliczności uzasadniających powstanie albo wygaśnięcie obowiązku podatkowego (art.6 ust. 6 u.p.o.l.). Tym samym brak przekazania informacji w tym względzie nie może zwolnić podatnika od uregulowania tej należności. Uzależnianie zapłaty podatku od podjęcia w tym przedmiocie informacji przez podatnika oznaczałby naruszenie zasady legalizmu z art.120 O.p. Bez znaczenia jest również okoliczność, że organ podatkowy wezwał stronę do zapłaty podatku od nieruchomości po zakończeniu umowy najmu. Z mocy art. 68 § 2 O.p. wynika, że gdy podatnik nie złożył deklaracji w terminie przewidzianym w przepisach prawa podatkowego, lub w złożonej deklaracji nie ujawnił wszystkich danych niezbędnych do ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego organ podatkowy posiada przez 5 lat kompetencje do wydania i doręczenia decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego. Reasumując należy wskazać, że w sytuacji gdy w stosunek najmu na podstawie przepisów kodeksu cywilnego wstępuje jako właściciel nieruchomości jednostka samorządu terytorialnego, to najemca staje się z mocy art. 3 ust.1 pkt.4 lit. a) u.p.o.l. podatnikiem podatku od nieruchomości. W związku z powyższym organy podatkowe w niemniejszej sprawie zasadnie uznał, że skarżąca jest podatnikiem podatku od nieruchomości jako najemca lokalu użytkowego o powierzchni 320,80 m˛ stanowiącego własność jednostki samorządu terytorialnego Miasta P.. Tym samym nie znajdując podstaw do uwzględnienia skargi, Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj. Dz. U. z 2017 r. poz. 1369 ze zm.) orzekł jak w sentencji orzeczenia.