I SA/Bk 252/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Andrzej Melezini, Sędziowie sędzia WSA Paweł Janusz Lewkowicz, sędzia WSA Jacek Pruszyński (spr.), Protokolant st. sekretarz sądowy Beata Borkowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 22 kwietnia 2015 r. sprawy ze skargi O. S.A. w W. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w B. z dnia [...] stycznia 2015 r. nr [...] w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej określającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2009 r. (gm. K.) oddala skargę Postanowieniem z dnia [...] listopada 2014 r. nr [...] Wójt Gminy K. nadał rygor natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej z dnia [...] listopada 2014 r., znak: [...], określającej O. S.A. (dalej powoływana jako skarżąca Spółka) wysokość podatku od nieruchomości za 2009 r. w kwocie 63.918,00 zł. Wymienione postanowienie zostało oparte na art. 239a i art. 239b § 1 pkt 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., dalej powoływana jako "o.p."). W uzasadnieniu postanowienia organ wskazał, że z dokumentacji księgowej oraz akt wymiarowych wynika niepodważalny fakt, że okres do przedawnienia zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2009 r. względem skarżącej Spółki jest krótszy niż 3 miesiące. Postępowanie kontrolne UKS w W. wykazało nieprawidłowości w deklarowanej podstawie opodatkowania dla wartości budowli związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą a mimo to skarżąca Spółka przez długi okres nie złożyła prawidłowych korekt deklaracji i nie uiściła należnego podatku. Dlatego organ ma podstawy do przyjęcia, że zobowiązanie nie zostanie wykonane z powodu przedawnienia, które nastąpi z końcem 2014 r. Na powyższe postanowienie pełnomocnik skarżącej Spółki złożył zażalenie, wskazując, że postanowienie to nie zostało doręczone, ponieważ skarżąca Spółka wniosła o doręczenie korespondencji w przedmiotowym postępowaniu podatkowym za pomocą środków komunikacji elektronicznej - wniosek z dnia [...] października 2014 r. złożony na podstawie art. 144a o.p. Wniosek ten nie został wycofany. Ponadto organ podatkowy I instancji nie poinformował skarżącej Spółki o toczącym się postępowaniu w sprawie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności i tym samym została naruszona zasada zaufania do organów podatkowych z art. 121 o.p. z uwagi na niemożność przedstawienia w tym postępowaniu swoich racji. Zdaniem pełnomocnika skarżącej Spółki, organ I instancji w najmniejszym stopniu nie uprawdopodobnił niewykonania zobowiązania przez skarżącą Spółkę, czym naruszono art. 239 § 2 o.p.. Nie przywołano żadnej okoliczności, która realnie wskazywałaby na wysokie prawdopodobieństwo niewykonania zobowiązania przez Spółkę. Postanowieniem z dnia [...] stycznia 2015 r., nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w B., utrzymało w mocy postanowienie organu I instancji, wskazując że podniesione zarzuty okazały się nieuzasadnione. W uzasadnieniu postanowienia Kolegium wskazało, że pełnomocnik skarżącej Spółki, jako adres skrzynki podawczej e-PUAP wskazał adres prywatny, dlatego też zarówno decyzja i postanowienie o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji zostało wysłane pocztą. Brak było podstaw do uznania za zasadny zarzutu naruszenia art. 121 § 1 o.p, gdyż z treści art. 165 o.p. wynika, że organ podatkowy I instancji nie miał obowiązku wszczęcia postępowania w sprawie wydania postępowania z urzędu o nadaniu decyzji z dnia [...] listopada 2014 r. rygoru natychmiastowej wykonalności, ani nie miał obowiązku poinformowania skarżącej Spółki o zamiarze wydania postanowienia w tym przedmiocie. Przepis art. 165 § 3 o.p. wymienia sprawy dla których przewiduje się odstępstwa od zasady wszczynania postępowania z urzędu w formie postanowienia. W przypadku prowadzenia postępowania dotyczącego nadania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności organ podatkowy nie ma także obowiązku wyznaczenia stronie 7-dniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego (art. 200 § 2 pkt 1 o.p.). W sytuacji, gdy o.p. ogranicza w powyższym zakresie uprawnienia procesowe strony postępowania podatkowego, to nieuzasadniony jest zarzut braku zaufania do organu, który postąpił zgodnie ze wskazanymi regułami i nie zawiadomił skarżącej Spółki o wszczęciu postępowania, ani nie wyznaczył terminu do zapoznania z aktami. W ocenie Kolegium, organ podatkowy I instancji dostatecznie uprawdopodobnił niebezpieczeństwo niewywiązania się przez podatnika z ciążącego na nim zobowiązania. Wskazał, że Urząd Kontroli Skarbowej w W. w protokole z kontroli wskazał na nieprawidłowości w deklarowanym podatku od nieruchomości od budowli, a mimo to skarżąca Spółka nie skorygowała danych co do stanu faktycznego w tym przedmiocie. O dążeniu do spowodowania przedawnienia zobowiązania podatkowego świadczy zachowanie podatnika, działającego przez pełnomocnika, który to nie udzielił oświadczeń żądanych przez organ podatkowy I instancji. Pełnomocnik przekazywał organowi pisma, których treść nie wnosiła istotnych okoliczności dotyczących stanu faktycznego (podstawy opodatkowania budowli) i w ocenie Kolegium celowo dążył do przedłużania postępowania podatkowego, aby nie mogła zostać wydana decyzja określająca wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2009 r. Pełnomocnik nie przedstawił żadnych dowodów, potwierdzających prawidłowość deklarowanej podstawy opodatkowania budowli na 2009 r., poza faktem sprzedaży kanalizacji kablowej, który nie jest sporny. Na powyższe postanowienie pełnomocnik skarżącej Spółki wywiódł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, zarzucając naruszenie: – art. 228 § 1 pkt 1 związku z art. 152a oraz w związku art. 239 o.p. poprzez rozpoznanie zażalenia i utrzymanie w mocy postanowienia Wójta Gminy K., które nie weszło do obrotu prawnego, gdyż nie zostało doręczone stronie postępowania, – art. 210 § 4 w związku z art. 239b § 2 o.p., wskutek braku uprawdopodobnienia, że zobowiązanie podatkowe wynikające z decyzji Wójta Gminy K. nie zostanie przez Skarżącą wykonane przed terminem przedawnienia. Wskazując na powyższe, skarżąca Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego jego wydanie postanowienia organu I instancji oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania sądowego. W odpowiedzi na skargę, Samorządowe Kolegium Odwoławcze w B., podtrzymując stanowisko w sprawie, wniosło o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku, zważył co następuje. Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie. Dla rozstrzygnięcia sprawy kluczową kwestią była ocena zasadności nadania przez organ podatkowy I instancji rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej z dnia [...] listopada 2014 r., która określała skarżącej Spółce wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2009 r. Zgodnie z art. 239a o.p. decyzja nieostateczna, nakładająca na stronę obowiązek podlegający wykonaniu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, nie podlega wykonaniu, chyba że decyzji nadano rygor natychmiastowej wykonalności. Oznacza to, że co do zasady podatnik ma obowiązek wykonania dopiero ostatecznej decyzji podatkowej, ma więc prawo oczekiwać z zapłatą podatku do doręczenia mu takiej decyzji. Jednak prawo to może zostać ograniczone przez nadanie nieostatecznej decyzji podatkowej rygoru natychmiastowej wykonalności. Prawne przesłanki nadania rygoru natychmiastowej wykonalności nieostatecznej decyzji podatkowej określone zostały w art. 239b § 1 i 2 o.p., przy czym z pkt 4 § 1 tego artykułu wynika, że rygor natychmiastowej wykonalności może być nadany, gdy okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące, zaś § 2 tego artykułu stanowi, że przepis § 1 stosuje się, jeżeli organ podatkowy uprawdopodobni, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. Uprawdopodobnienie, o którym mowa oznacza, że obowiązkiem organu podatkowego nie jest dowodowe wykazanie, że podatnik nie zapłaci podatku wynikającego z nieostatecznej decyzji, ale wskazanie na okoliczności, fakty już istniejące, na podstawie których można obiektywnie i racjonalnie wnioskować, że podatek ten nie zostanie zapłacony. W ocenie Sądu rozpoznającego sprawę, słuszne jest stanowisko organów wyrażające się w stwierdzeniu, że w niniejszej sprawie zaistniały ustawowe przesłanki nadania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności. Należy mieć na uwadze, że do upływu terminu przedawnienia pozostał krótki okres czasu (mniej niż 3 miesiące), zaległość podatkowa w podatku od nieruchomości dotyczy 2009 r. co także pokazuje, iż skarżąca Spółka do chwili postępowania prowadzonego w niniejszej sprawie przez organy nie uregulowała wymaganych należności. Zaznaczyć przy tym należy, że skarżąca Spółka mimo jednoznacznie brzmiącego protokołu Urzędu Kontroli Skarbowej w W. nie skorygowała danych zawartych w złożonych deklaracjach na podatek w zakresie budowli, wręcz przeciwnie, czynności podejmowane przez skarżącą Spółkę w trakcie toczącego się postępowania, uzasadniają tezę, że ich celem było dążenie do przedawnienia zobowiązania podatkowego. Skarżąca Spółka nie wypełniała wezwań organu. Przekazywane przez jej pełnomocnika pisma nie wnosiły żadnych istotnych elementów dla ustalenia stanu faktycznego w sprawie (podstawy opodatkowania budowli). Pełnomocnik skarżącej Spółki nie przedstawiał dowodów potwierdzających prawidłowość deklarowanej podstawy opodatkowania budowli. Działania te wskazują na dążenie do przedłużenia postępowania, co miało znaczenie w kontekście zbliżającego się upływu terminu przedawnienia. Dodatkowym argumentem jest fakt złożenia odwołania od decyzji, której został nadany rygor natychmiastowej wykonalności. Słusznie zatem przyjęły organy, że prawdopodobne jest, iż zobowiązanie podatkowe wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. Tym samym, za niezasadne należało uznać zarzuty dotyczące naruszenia art. 210 § 4 i art. 239b § 2 o.p. Odnosząc się do dalszych zarzutów skargi skonstatować należy, że błędne jest stanowisko skarżącej Spółki, jakoby postanowienie organu I instancji dotyczące nadania rygoru natychmiastowej wykonalności z [...] listopada 2014 r. nie weszło do obrotu prawnego, gdyż nie zostało prawidłowo doręczone Spółce. Jeśli chodzi o podniesioną wadliwość doręczenia pełnomocnikowi skarżącej Spółki postanowienia z [...] listopada 2014 r., czy też brak jego doręczenia wobec przesłania go w formie papierowej pomimo jednoznacznego żądania doręczenia za pomocą środków komunikacji elektronicznej (pismo z [...] października 2014 r.), zarzut ten w ocenie sądu jest niezasadny. Stosownie do art. 144a § 1 o.p. doręczenie pism następuje za pomocą środków komunikacji elektronicznej w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 18 lipca 2002 r. o świadczeniu usług drogą elektroniczną, jeżeli strona spełni jeden z następujących warunków: 1) złoży podanie w formie dokumentu elektronicznego przez elektroniczną skrzynkę podawczą organu podatkowego lub portal podatkowy; 2) wniesie o doręczenie za pomocą środków komunikacji elektronicznej i wskaże organowi podatkowemu adres elektroniczny; 3) wyrazi zgodę na doręczanie pism za pomocą środków komunikacji elektronicznej i wskaże organowi podatkowemu adres elektroniczny. Powyższa norma funkcjonuje w określonym otoczeniu prawnym, które regulowane jest wymienionymi w nim przepisami ustawy z 18 lipca 2002 r. o świadczeniu usług drogą elektroniczną (Dz.U. z 2013 r, poz. 1422) a także ustawą z 17 lutego 2005 r. o informatyzacji działalności podmiotów realizujących zadania publiczne (Dz.U. z 2014 r., poz. 1114.), do której z kolei nawiązuje przepis art. 152a o.p. Ogólnie rzecz ujmując, z regulacji tych wynika, że identyfikacja użytkownika systemów teleinformatycznych udostępnianych przez podmioty określone w art. 2 następuje przez zastosowanie kwalifikowanego certyfikatu przy zachowaniu zasad przewidzianych w ustawie z dnia 18 września 2001 r. o podpisie elektronicznym (Dz. U. z 2013 r. poz. 262), lub profilu zaufanego ePUAP – art. 20a ust 1 ustawy. Nawiązuje do tego wprost wskazany już art. 152 a § 1 pkt 3 o.p. Chodzi mianowicie o to ażeby organ dysonował urzędowym poświadczeniem odbioru pisma, albowiem z tym faktem należy wiązać wprowadzenie go do obrotu prawnego. Z drugiej strony, art. 144a § 1 o.p. stanowi dla strony postepowania gwarancję, że bez jej zgody lub wniosku (także bez czynności wniesienia pisma za pomocą środków komunikacji elektronicznej) nie będzie musiała korzystać ze środków komunikacji elektronicznej i utrzymywać infrastruktury niezbędnej do wymiany dokumentów z organem w drodze elektronicznej. Z akt sprawy wynika, że skarżąca Spółka wystąpiła z wnioskiem o doręczanie jej korespondencji za pomocą środków komunikacji elektronicznej i wskazała organowi podatkowemu adres elektroniczny e-PUAP: [...] skrytka, jednakże wskazany adres, jak wynika z notatki urzędowej inspektora ds. wymiaru podatków i opłat organu I instancji – okazał się adresem prywatnym. Powyższa okoliczność była podstawą do wysłania zarówno decyzji określającej jak i postanowienia o nadaniu rygoru wykonalności decyzji nieostatecznej za pośrednictwem operatora pocztowego. Ze zwrotnych potwierdzeń odbioru wynika, że zarówno decyzja jak i postanowienie zostały doręczone w dniu 17 listopada 2014 r. W ocenie Sądu, doręczenie przez organ I instancji za pośrednictwem operatora pocztowego, zarówno decyzji określającej jak i postanowienia o nadaniu tejże decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności, mimo złożenia przez skarżącą Spółkę wniosku o doręczanie jej korespondencji w drodze elektronicznej, stanowi naruszenie art. 144a § 1 pkt 2 o.p., jednakże powyższe naruszenie nie miało wpływu na wynik sprawy a zatem nie mogło stanowić podstawy do uchylenia zaskarżonego postanowienia (art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a.). Skoro strona postępowania wystąpiła z wnioskiem o doręczanie jej pism za pośrednictwem platformy e-PUAP, sama okoliczność, iż wskazany adres była adresem prywatnym, nie może stanowić uzasadnionej odmowy doręczenia pism w ten sposób. W szczególności nie są to przeszkody natury technicznej, które ewentualnie mogłyby stanowić uzasadnienie odmowy doręczenia pism w drodze elektronicznej. Tym niemniej, w ocenie Sądu, uchybienie to nie miało jednak istotnego wpływu na wynika sprawy gdyż skarżąca Spółka nie została pozbawiona możliwości podjęcia działań w celu zrealizowania przysługujących jej prawa do obrony zajętego stanowiska, czemu dała wyraz w złożonym zażaleniu, po uprzednim otrzymaniu postanowienia w formie tradycyjnej – drogą papierową za pośrednictwem operatora pocztowego. Podkreślić w tym miejscu należy, że w orzecznictwie sądowoadministracyjnym wyrażane jest stanowisko, że nie ma normy przewidującej bezskuteczność doręczenia decyzji w formie papierowej w sytuacji, gdy strona wnioskowała o doręczanie decyzji za pośrednictwem środków komunikacji elektronicznej w formie dokumentu elektronicznego. Przepis art. 391 § 1 k.p.a. (odpowiednio art. 144a § 1 o.p.) określa bowiem warunki, które muszą być spełnione, aby możliwe było dokonywanie doręczeń za pomocą środków komunikacji elektronicznej, nie stanowi jednak podstawy do kwestionowania prawidłowości doręczania decyzji w formie papierowej, czy też nie wyłącza zasady pisemności postępowania administracyjnego – wyrok WSA we Wrocławiu z 8 sierpnia 2014 r., II SA/Wr 420/14, z dnia 18 września 2013 r., II SA/Wr 420/13. Przyjąć zatem należy, że jeżeli doręczenie decyzji (postanowienia) nastąpiło do rąk adresata (pełnomocnika strony jak w niniejszej sprawie), choćby w formie papierowej, to nie można powiedzieć, że nie doszło do skutecznego doręczenia takiego pisma w jeden ze sposobów przewidzianych w o.p. Tak doręczona decyzja (postanowienie) wchodzi do obrotu prawnego, bowiem strona miała możliwość zapoznania się z jej treścią. Reasumując, doręczenie postanowienia (decyzji) do rąk adresata w formie papierowej, pomimo wniosku o doręczanie korespondencji za pomocą środków komunikacji elektronicznej, które nie prowadzi do ograniczenia praw strony w zakresie ochrony jej interesów, nie stanowi naruszenia przepisów postępowania, które mogłoby mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W tym stanie rzeczy, skargę jako niezasadną, zgodnie z art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.) należało oddalić.