I FZ 240/17

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: , Przewodniczący Sędzia NSA: Ryszard Pęk (sprawozdawca), , po rozpoznaniu w dniu 19 października 2017 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej zażalenia J. K. na postanowienie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 31 maja 2017 r., sygn. akt III SA/Wa 3336/16 w przedmiocie odmowy wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji w sprawie ze skargi J. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 23 sierpnia 2016 r., nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia w całości decyzji w sprawie podatku od towarów i usług za okresy rozliczeniowe od marca do grudnia 2008 r. postanawia: oddalić zażalenie. 1. Postanowieniem z 31 maja 2017 r., sygn. akt III SA/Wa 3336/16 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie odmówił J. K. (dalej zwana: "skarżącą") wstrzymania wykonania decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w W. z 23 sierpnia 2016 r., nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia w całości ostatecznej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w W. z 13 listopada 2013 r., nr [...] w sprawie podatku od towarów i usług za okresy rozliczeniowe od marca do grudnia 2008 r. 2. Z przedstawionego przez sąd I instancji stanu sprawy wynikało, że skarżąca w skardze na powyższą decyzję zawarła również wniosek o jej wstrzymanie. W uzasadnieniu postanowienia sąd I instancji przyjął, że skarżąca reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika (adwokata), nie uprawdopodobniła przesłanek wstrzymania wykonalności zaskarżonej decyzji, bowiem złożony wniosek nie został poparty uzasadnieniem, ani dokumentacją, które wskazywałyby na zaistnienie przesłanek określonych w art. 61 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm. dalej zwana w skrócie "ustawa - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi"). 3. W zażaleniu na powyższe postanowienie pełnomocnik skarżącej, wnosząc o jego zmianę przez wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji oraz zasądzenie kosztów procesu wraz z kosztami zastępstwa procesowego zarzucił, że wydano je z naruszeniem przepisów postępowania, tj. art. 61 § 1 i 3 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi przez odmowę wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji pomimo istnienia, w ocenie skarżącej, przesłanek wstrzymania jej wykonania, które to naruszenie miało wpływ na treść zaskarżonego postanowienia. 4. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: 5. Zażalenie nie zasługuje na uwzględnienie. 5.1. W myśl art. 61 § 1 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi wniesienie skargi do sądu administracyjnego nie wstrzymuje wykonania aktu lub czynności, natomiast stosownie do § 3 tegoż przepisu po przekazaniu sądowi skargi sąd może na wniosek skarżącego wydać postanowienie o wstrzymaniu wykonania w całości lub w części aktu lub czynności, o których mowa w § 1, jeżeli zachodzi niebezpieczeństwo wyrządzenia znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków. 5.2. Z przywołanego wyżej przepisu art. 61 § 1 i 3 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi wynika, że niezbędną przesłanką przyznania ochrony tymczasowej jest ustalenie, że na skutek wykonania aktu, którego dotyczy wniosek zachodzi niebezpieczeństwo wyrządzenia znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków. Należy się zgodzić z poglądem przedstawionym w orzecznictwie i w doktrynie że przedmiotem wstrzymania mogą być akty lub czynności, które nadają się do wykonania i wymagają wykonania. Wykonanie aktu administracyjnego dotyczy w związku z tym aktów zobowiązujących, ustalających dla ich adresatów nakazy właściwego zachowania lub zakazy określonego zachowania, aktów, na podstawie których określony podmiot uzyskuje równocześnie uprawnienie i na mocy których zostają na niego nałożone określone obowiązki, oraz aktów, na podstawie których jeden podmiot jest do czegoś zobowiązany, a drugi wyłącznie uprawniony. Takiego charakteru nie mają co do zasady decyzje odmawiające przyznania uprawnienia (B. Dauter, Komentarz do art. 61 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi wraz z podaną literaturą i orzecznictwem; LEX). 5.3. W rozpoznawanej sprawie przedmiotem skargi jest wydana w wyniku wznowienia postępowania i zaskarżona do sądu I instancji decyzja odmawiająca uchylenia w całości ostatecznej decyzji w sprawie podatku od towarów i usług za okresy rozliczeniowe od marca do grudnia 2008 r. Decyzja taka jest decyzją odmowną, a zatem nie podlega wykonaniu w postępowaniu egzekucyjnym. Wstrzymanie wykonania dotyczy bowiem – jak już wyżej powiedziano – co do zasady aktu wywołującego skutki materialnoprawne polegające na przyznaniu uprawnienia lub obowiązku, których wykonanie wywołuje skutki prawne lub faktyczne trudne do odwrócenia lub których wykonanie powodowałoby wyrządzenie znacznej szkody (por. postanowienie Naczelnego Sądu Administracyjnego z 15 grudnia 2004 r., sygn. akt OZ 805/04, www.nsa.gov.pl oraz LEX nr 837880). 5.4. Odnotować w tym miejscu można, że zgodnie z art. 246 § 1 Ordynacji podatkowej organ podatkowy właściwy w sprawie wznowienia postępowania wstrzyma z urzędu lub na żądanie strony wykonanie decyzji, jeżeli okoliczności sprawy wskazują na prawdopodobieństwo uchylenia decyzji w wyniku wznowienia postępowania. W stanie prawnym obowiązującym do dnia 1 marca 2017 r., na postanowienie w sprawie wstrzymania wykonania decyzji służyło stronie zażalenie, chyba że postanowienie zostało wydane przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych, dyrektora izby skarbowej, dyrektora izby celnej lub samorządowe kolegium odwoławcze. W rozpoznawanej sprawie – co trzeba podkreślić – nie zostało wydane przez organ podatkowy postanowienie w sprawie wstrzymania wykonania decyzji, której dotyczył wniosek o wznowienie postępowania i wobec tego kwestia wykonania tej decyzji jest w toczącym się postępowaniu sądowoadministracyjnym bezprzedmiotowa. Przedmiotem tego postępowania jest bowiem decyzja odmawiająca uchylenia decyzji ostatecznej wydana w postępowaniu wznowieniowym. Sąd rozpoznaje natomiast wniosek o wstrzymanie wykonania aktu administracyjnego w granicach w nim zakreślonych. 5.5. Z podanych wyżej powodów bezprzedmiotowe były zarzuty podniesione w zażaleniu odwołujące się do trudnej sytuacji materialnej skarżącej, skoro – jak to już wyżej powiedziano zaskarżona decyzja była decyzją odmowną i jej wykonanie nie wywoływało skutków prawnych lub faktycznych trudnych do odwrócenia lub których wykonanie powodowałoby wyrządzenie znacznej szkody. Na marginesie tylko należało odnotować, że sąd I instancji nie popełnił błędu stwierdzając, że skarżąca ograniczyła się jedynie do samego sformułowania wniosku o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji bez wskazania na okoliczności uzasadniające wystąpienie przesłanek, o których mowa w art. 61 § 3 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. 5.6. Z podanych wyżej powodów, nie znajdując podstaw do uwzględnienia zażalenia, Naczelny Sąd Administracyjny, stosownie do art. 184 w zw. z art. 197 § 1 i 2 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, orzekł jak w sentencji. 5.7. Odnosząc się na zakończenie do zawartego w zażaleniu wniosku o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania zażaleniowego, stwierdzić należy, że nie może on być uwzględniony przez Naczelny Sąd Administracyjny, bowiem przepisy art. 203 i 204 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, które regulują kwestie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego, nie mają zastosowania do postępowania toczącego się na skutek wniesienia zażalenia na postanowienie sądu pierwszej instancji. (por. także uchwała 7 sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego, sygn. akt I OPS 4/07, opubl. ONSAiWSA z 2008 r., nr 2, poz. 23).