I SA/Rz 536/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Grzegorz Panek Sędzia WSA Piotr Popek Asesor WSA Jacek Boratyn / spr./ Protokolant sekr. sąd. Joanna Kulasa po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 października 2017 r. sprawy ze skargi spółki "A" Sp. z o. o. w S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] czerwca 2017 r. nr [...] w przedmiocie odmowy określenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2009 rok 1) uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Wójta Gminy z dnia [...] kwietnia 2017 r. nr [...], 2) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz skarżącej spółki "A" Sp. z o. o. w S. kwotę 2.089 (dwa tysiące osiemdziesiąt dziewięć) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Samorządowe Kolegium Odwoławcze, decyzją z dnia [...] czerwca 2017 r., nr [...], po rozpatrzeniu odwołania "A" sp. z o.o., z siedzibą w S.– zwanej dalej skarżącą, od decyzji Wójta Gminy z dnia [...] kwietnia 2017 r., nr [...], w przedmiocie odmowy stwierdzenia skarżącej nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2009 r., utrzymało w mocy zaskarżone rozstrzygnięcie. W stanie faktycznym przedmiotowej sprawy, w dniu 31 grudnia 2014 r. (data nadania przesyłki w placówce pocztowej operatora wyznaczonego), skarżąca wystąpiła do Wójta Gminy o stwierdzenie jej nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2009 r, wraz z korektą deklaracji. Z uzasadnienia korekty wynika, że w pierwotnie złożonej deklaracji, z 14 stycznia 2009 r., nie uwzględniono faktu, że na nieruchomości położonej w S., oznaczonej jako działka nr 1060, znajduje się zbiornik wodny, o pow. 1,1686 ha. Oprócz tego skarżąca zauważyła, że na nieruchomości położonej w R. znajduje się budynek gospodarczy o pow. 65 m2, niesłużący prowadzeniu działalności gospodarczej, a więc zwolniony z podatku od nieruchomości, na podstawie uchwały Rady Gminy, nr [...], z [...] grudnia 2006 r. Skarżąca podniosła także, że część należącego do niej, położonego w R. budynku byłej lecznicy dla zwierząt, o pow. użytkowej 116 m2, jako mieszkalna, również podlegała zwolnieniu z podatku, na podstawie wyżej wymienionej uchwały. Wójt Gminy, w przeprowadzonym przez siebie postępowaniu, na podstawie zeznań Z. S., przesłuchanego w charakterze strony, a także świadków – mieszkańców R. K. B. i M. W. ustalił, że Z. S. przez co najmniej pół roku, w 2009 r., mieszkał w R. W tym czasie zamieszkiwała tam też jego matka. W wyniku kontroli deklaracji skarżącej, dotyczącej podatku od nieruchomości za 2009 r., organ wezwał ją do przedłożenia ewidencji środków trwałych. W wyniku analizy jej zapisów stwierdził, że w deklaracji za 2009 r., w jej pierwotnej wersji, zaniżono wartość podlegających opodatkowaniu budowli o 160 000 zł, nie ujmując stacji paliw, wskazanej pod pozycją 151 przedmiotowej ewidencji. W deklaracji z 14 stycznia 2009 r. skarżąca wykazała następujące przedmioty opodatkowania: • grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, o pow. 50 500 m2, od których podatek, liczony według stawki 0,41 zł za m2, winien wynosić 20 705 zł, • budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, o pow. 3 975 m2, od których podatek, liczony według stawki 11 zł za m2, winien wynosić 43 725 zł, • budowle o wartości 425 000 zł, od których podatek liczony według stawki wynoszącej 2 % wartości, winien wynosić 8 500 zł. Podatek od nieruchomości od wyżej wskazanych składników, według złożonej deklaracji, winien wynosić 72 930 zł. Ustosunkowując się do wniosku skarżącej organ nie podzielił jej twierdzeń, co do zasadności stwierdzenia nadpłaty, w przypadku działki nr 1060, położonej w Szówsku. W tej kwestii organ wyraził pogląd, że jezioro, w rozumieniu ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2016 r. poz. 716; zm., zwanej dalej ustawą o podatkach i opłatach lokalnych) to zbiornik wodny, powstały w sposób naturalny. Z jeziorem nie mamy natomiast do czynienia, gdy zbiornik wodny powstał w wyniku działalności człowieka. Wójt Gminy zgodził się ze skarżącym, w kwestii częściowo mieszkalnego przeznaczenia budynku byłej lecznicy dla zwierząt, tj. odnośnie pow. 116 m2 tego budynku, przyznając, że Z. S. w 2009 r. mieszkał tam razem z matką. Organ nie podzielił poglądu skarżącej, co do powierzchni budynku gospodarczego (65 m2), jako objętej zwolnieniem z podatku od nieruchomości. Podkreślił bowiem, że w tym budynku, w 2009 r., nie było koni, gdyż zostały one przeniesione do nowego budynku, po jego oddaniu do użytku. Skarżąca uzyskała pozwolenie na użytkowanie nowego budynku stajni w 2002 r. Oprócz tego w uzasadnieniu decyzji zauważono, że skarżąca spółka nie posiadała koni, tylko Z. S. Wyliczając wysokość podatku od nieruchomości skarżącej za 2009 r. Wójt Gminy przyjął jego wysokość, po uwzględnieniu pominiętej w deklaracji wartości stacji benzynowej, na kwotę 87 285 zł. Jednakże, ze względu na upływ terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego za 2009 r., wobec niemożności określenia zobowiązania podatkowego w prawidłowej wysokości, oddalił wniosek o stwierdzenie nadpłaty. Samorządowe Kolegium Odwoławcze, po rozpatrzeniu odwołania skarżącej, decyzją z dnia [...] czerwca 2017 r., utrzymało w mocy decyzję Wójta Gminy. Organ odwoławczy podzielił stanowisko organu I instancji, że sztucznego zbiornika wodnego, powstałego w wyniku działalności człowieka, nie można uznać za jezioro, w rozumieniu przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Tak więc brak jest podstaw do stwierdzenia, że podatek uiszczony od takiego gruntu, stanowi podatek nienależny. Podobnie Samorządowe Kolegium Odwoławcze zgodziło się z Wójtem Gminy, że brak jest podstaw do przyjęcia, że budynek gospodarczy, o pow. 65 m2, był wykorzystywany jako stajnia dla koni, gdyż nowa stajnia została oddana do użytku już w 2002 r. i do niej, zgodnie z zeznaniami Z. S., konie zostały przeniesione. Organ zgodził się jedynie, że zebrany w sprawie materiał dowodowy pozwala przyjąć, że budynek byłej lecznicy, w 2009 r., wykorzystywany był częściowo na cele mieszkaniowe. W związku z tym podlegał zwolnieniu, w tym zakresie, z podatku od nieruchomości. Niemniej jednak brak jest podstaw do stwierdzenia skarżącej nadpłaty w tym przypadku, albowiem składając deklarację z 14 stycznia 2009 r., zaniżyła ona wartość podlegających opodatkowaniu budowli. W związku z tym, jej podatek winien wynosić nie 72 930 zł, którą to kwotę skarżąca uiściła, ale 87 285 zł. Tak więc, wobec zaniżenia przez skarżącą podatku, brak jest podstaw do stwierdzenia po jej stronie nadpłaty. Skargę na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] marca 2017 r. wniosła skarżąca, domagając się jej uchylenia w całości, a także przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia. Oprócz tego wystąpiła o zasądzenia kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego. W tym zakresie zarzuciła zaskarżonemu rozstrzygnięciu naruszenie: a) art. 210 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, ze zm., zwanej dalej Ordynacją podatkową) poprzez niewskazanie podstawy prawnej wydanego orzeczenia, b) art. 210 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej poprzez brak uzasadnienia faktycznego i prawnego dla wydanej decyzji, c) art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej poprzez niewyjaśnienie podstawy prawnej decyzji, z przytoczeniem przepisów prawa. W uzasadnieniu skargi podkreślono, że skarżąca wystąpiła o stwierdzenie jej nadpłaty w podatku od nieruchomości, za 2009 r., w kwocie 4 791,26 zł od zbiornika wodnego, w kwocie 715 zł od budynku gospodarczego oraz w kwocie 1 276 zł od budynku byłej lecznicy, której część wykorzystywana była na cele mieszkaniowe. Organy przyznały, że w przypadku budynku byłej lecznicy wniosek jest zasadny, jednakże z niewiadomych przyczyn odmówiły stwierdzenia nadpłaty. Oprócz tego skarżąca podniosła, że zadeklarowana wartość budowli, w jej przypadku jest prawidłowa, a ponadto organ nie odniósł się do pozostałych przedmiotów, co do których wniosła o stwierdzenie nadpłaty. Samorządowe Kolegium Odwoławcze, w odpowiedzi na skargę, wniosło o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje: Mając na uwadze treść zaskarżonego rozstrzygnięcia, jak również sposób jego uzasadnienia oraz rodzaj przytoczonej w nim argumentacji stwierdzić należy, że jest ono niezgodne z prawem, zarówno jeżeli chodzi o regulacje prawa formalnego, jak i materialnego. Jeżeli chodzi o kwestie związane z uchybieniem regulacjom procesowym, to zgodzić się należy ze skarżącą, iż uzasadnienie zaskarżonej decyzji nie odpowiada wymogom, jakie w tym zakresie wynikają z art. 210 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej. Zgodnie bowiem z tymi przepisami decyzja podatkowa winna zawierać przytoczenie podstawy prawnej, jak również uzasadnienie faktyczne i prawne. W niniejszej sprawie organy obu instancji nie odniosły się w sposób pełny do wniosku skarżącej, a wydając rozstrzygnięcie w sprawie nie wyjaśniły jej przyczyn faktycznych, jak również podstaw prawnych jego wydania. Skarżąca bowiem, jak wynika z treści jej wniosku, wystąpiła o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2009 r., wskazując trzy przedmioty opodatkowania, których cechy i właściwości świadczą jej zdaniem o tym, że podatek od nich został przez nią uiszczony nienależnie. O ile jednak, w przypadku budynku byłej lecznicy organy, przynajmniej w części, podzieliły stanowisko skarżącej, przyznając że był on wykorzystywany do celów mieszkaniowych (jeżeli chodzi o pow. 116 m2), to nie odniosły się w sposób rzeczowy do pozostałych przedmiotów opodatkowania, wskazanych we wniosku. Jeżeli chodzi o grunty pod zbiornikiem wodnym, to w zaskarżonej decyzji, podobnie jak w poprzedzającej ją decyzji organu I instancji, zaprezentowano obszerny wywód w kwestii odróżnienia naturalnego zbiornika wodnego od tego powstałego w wyniku działalności człowieka. Nie wyjaśniono jednak jakie ma to znaczenie na gruncie przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Organy przy tym z nie odniosły wywiedzionych przez siebie wniosków do sytuacji skarżącej, w rozpatrywanej sprawie. W uzasadnieniu decyzji znalazły się wprawdzie stwierdzenia, cytujące zeznania świadków, opisujących okoliczności użytkowania działki i powstania zbiornika, jednakże organ nie dokonał ich oceny i nie wskazał swojego stanowiska w tej kwestii. W tej sytuacji skarżąca nie poznała stanowiska organu w tym przedmiocie, co czyni jej zarzut niekompletności i niejasności uzasadnienia w tym zakresie zasadnym. Podobnie niejasne pozostaje również to, jak organ zakwalifikował budynek gospodarczy w R. Z uzasadnienia decyzji wynika jedynie, że powiązał sposób jego użytkowania z pełnieniem funkcji stajni dla koni, jednakże również w tym wypadku organ nie wyjaśnił jak zakwalifikował przedmiotowy obiekt, z powołaniem się na konkretne przepisy prawa i okoliczności faktyczne. Odmawiając skarżącej stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2009 r. organy obu instancji przyznały, że w przypadku części budynku byłej lecznicy podatek został zapłacony nienależnie, a więc jej wniosek w tej części jest zasadny. Niemniej jednak powodem nieuwzględnienia wniosku o stwierdzenie nadpłaty, chociażby w tej części, było zaniżenie w deklaracji z 2009 r. wartości budowli, poprzez nieuwzględnienie stacji paliw. Tak więc wobec niemożności określenia podatku w prawidłowej wysokości, uwzględniającej podatek od stacji paliw, wobec upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, organy odmówiły stwierdzenia nadpłaty, dokonując niejako "potrącenia" wartości podatku należnego z kwoty nadpłaty. Odnosząc się do przedstawionego powyżej stanowiska stwierdzić należy, że nie odpowiada ono prawu. Przede wszystkim bowiem dlatego, że w świetle art. 59 § 1 pkt 9, i art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej nie jest dopuszczalne prowadzenie postępowania podatkowego, które wygasło na skutek przedawnienia. Organ wprawdzie przyznaje tę okoliczność (zobowiązanie skarżącej uległo przedawnieniu z dniem 31 grudnia 2014 r.), wskazując na niedopuszczalność prowadzenia postępowania w przedmiocie określenia skarżącej zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2009 r., jednakże uwzględnia w swojej decyzji, wydanej w postępowaniu o stwierdzenie nadpłaty, konieczność opodatkowania budowli – stacji paliw, już po upływie terminu przedawnienia zobowiązania, która nie była wcześniej opodatkowana. Tym zabiegiem organ wiec osiąga w postępowaniu o stwierdzenie nadpłaty cel, jakiemu służy wyłącznie postępowanie w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego. Tymczasem zakres przedmiotowy postępowania o stwierdzenie nadpłaty, determinowany treścią wniosku, nie odpowiada zakresowi postępowania w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego, które ma ze swej istoty szerszy zakres. Ponadto postępowanie o stwierdzenie nadpłaty, całkowicie odrębne i niezależne od postępowania w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego, nie może się przekształcić w postępowania w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego. Takiego rodzaju przekształcenie nie jest przewidziane w rozdziale 8 działu IV Ordynacji podatkowej (uchwała składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 stycznia 2014 r., sygn. II FPS 5/13 – dost. w CBOiS – www.orzeczenia.nsa.gov.pl/ ). Samo wystąpienie z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty, a także złożenie wraz z nim korekty deklaracji podatkowej, nie skutkuje też automatycznym zainicjowaniem postępowania podatkowego, co Naczelny Sąd Administracyjny przesądził we wskazanej wyżej uchwale, wydanej w sprawie II FPS 5/13. W przedmiotowej uchwale zwrócono również uwagę, że intencją wnioskodawcy składającego wniosek o stwierdzenie nadpłaty, nie musi być w każdym przypadku kontrola i weryfikacja w zakresie całości samoobliczenia podatku, a tylko stwierdzenie nadpłaty z tytułu i na podstawie określonych okoliczności, na które we wniosku się on powołuje. Jeżeli natomiast organ podatkowy w trakcie postępowania o stwierdzenie nadpłaty lub jeszcze prowadząc czynności sprawdzające, poweźmie wątpliwości co do innych okoliczności, mających wpływ na wysokość podatku, może wszcząć odrębne postępowania zmierzające do określenia wysokości zobowiązania w prawidłowej wysokości. W niniejszej sprawie skarżąca wystąpiła o stwierdzenie jej nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2009 r., w związku ze zwolnieniem, jej zdaniem, trzech wskazanych przez nią przedmiotów opodatkowania. Tak więc treść jej wniosku wyznaczyła zakres zainicjowanego nim postępowania, w którym organy podatkowe były uprawnione jedynie do wypowiadania się co do tych właśnie okoliczności, które zostały wskazane we wniosku. Nie mogły więc rozważać wpływu na zasadność wniosku kwestii opodatkowania budowli, w postaci stacji paliw, która nie została uwzględniona w pierwotnej deklaracji podatkowej skarżącej. Tak więc odmawiając stwierdzenia skarżącej nadpłaty, w sytuacji w której ustalono, że część budynku byłej lecznicy była użytkowana jako lokal mieszkalny, dopuszczono się naruszenia prawa, tj. art. 72 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Uwzględnienie zaś w kwocie należnego od skarżącej podatku, podatku od budowli stacji paliw, po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, stanowi naruszenie art. 59 § 1 pkt 9 i art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej, a także art. 75 § 1 i art. tego aktu. Mając na uwadze powyższe Sąd, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i lit c, a także art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, ze zm., zwanej dalej P.p.s.a.) uchylił zaskarżoną decyzję, a także poprzedzającą ją decyzję organu I instancji. Na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 P.p.s.a., a także § 14 ust. 1 pkt 1 a i § 2 pkt 4 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie (Dz. U. poz. 1800 ze zm.) Sąd zasądził na rzecz skarżącej kwotę 2 089 zł, tytułem zwrotu kosztów postępowania, obejmującą zwrot kosztów zastępstwa procesowego, w wysokości 1 800 zł, wpisu od skargi, w kwocie 272 zł i opłaty skarbowej, w wysokości 17 zł.