V SA/Wa 2464/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Beata Krajewska, Sędzia WSA - Marek Krawczak, Sędzia NSA - Piotr Piszczek (spr.), Protokolant specjalista - Monika Włochińska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 grudnia 2015 r. sprawy ze skargi S. Sp. z o. o. w L. na decyzję Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia [...] kwietnia 2015 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wypłaty miesięcznego dofinansowania do wynagrodzeń pracowników niepełnosprawnych oddala skargę Przedmiotem skargi jest decyzja Ministra Pracy i Polityki Społecznej (dalej: "Minister Pracy“) z dnia [...] kwietnia 2015 r. nr [...] utrzymująca w mocy decyzję Prezesa Zarządu Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych (dalej: "Prezes PFRON") z dnia [...] grudnia 2014 r., znak: [...] odmawiającą Skarżącej - S. Sp. z o. o. w L. (dalej: "skarżąca", "strona") wypłaty miesięcznego dofinansowania do wynagrodzeń pracowników niepełnosprawnych za miesiąc lipiec 2014 r. Decyzja została podjęta w następującym stanie faktycznym i prawnym. Skarżąca przekazała za pośrednictwem Systemu Obsługi Dofinansowań i Refundacji do PFRON wniosek Wn-D o wypłatę dofinansowania do wynagrodzeń pracowników niepełnosprawnych za miesiąc lipiec 2014 r. Decyzją z [...] grudnia 2014 r. Prezes PFRON odmówił wypłaty dofinansowania. Uzasadniając podjęte rozstrzygnięcie stwierdził, że z informacji o sytuacji ekonomicznej wnioskodawcy przekazywanej w formularzu przedstawianym wraz z wnioskiem o udzielenie pomocy wynika, że wartość niepokrytych strat Spółki przekracza 76% wysokości kapitału zarejestrowanego, w tym wysokość straty w ciągu ostatnich 12 miesięcy przekracza 37% wysokości tego kapitału. W odwołaniu od powyższej decyzji skarżąca zarzuciła, że organ I instancji utożsamił rezerwy z utratą kapitału, podczas gdy rezerwy tworzone są na przyszłe prawdopodobne zobowiązania i są faktycznie zatrzymaniem kapitału w spółce a nie jego utratą. Skarżąca utworzyła rezerwę - oszacowaną jako wartość przyszłych kosztów najmu związanych z dalszym funkcjonowaniem sklepów w formacie D. (okresy zakończenia umów najmu przypadają na lata 2017-2021), która zgodnie z przepisami ustawy o rachunkowości oraz Międzynarodowych Standardów Rachunkowości obciążyła wynik roku obrotowego, w którym rezerwa została utworzona. Utworzenie rezerwy nie oznacza utraty kapitału w tym okresie, jest to rezerwa na potencjalne koszty do poniesienia w następnych latach, aż do 2021 roku. Po rozpatrzeniu odwołania Minister Pracy utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu podniósł, iż pomoc ze środków Funduszu nie może zostać udzielona lub wypłacona pracodawcy wykonującemu działalność gospodarczą i znajdującemu się w trudnej sytuacji ekonomicznej według kryteriów określonych w przepisach prawa Unii Europejskiej dotyczących udzielania pomocy publicznej. Wynika to z treści art. 48a ust. 3 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r., Nr 127, poz. 721 ze zm.) - dalej: "ustawa o rehabilitacji zawodowej". Z kolei kryteriów niezbędnych dla ustalenia, czy pracodawca znajduje się w trudnej sytuacji ekonomicznej należy szukać w Rozporządzeniu Komisji (WE) nr 800/2008 z dnia 6 sierpnia 2008 r. uznającego niektóre rodzaje pomocy za zgodne ze wspólnym rynkiem w zastosowaniu art. 87 i 88 Traktatu (ogólnego rozporządzenia w sprawie wyłączeń blokowych) – Dz. Urz.WE L 214 z 9.08.2008, str. 3 (dalej: "Rozporządzenie Komisji (WE) nr 800/2008) oraz Wytycznych wspólnotowych dotyczących pomocy państwa w celu ratowania restrukturyzacji zagrożonych przedsiębiorstw (Dz. U. UE.C z 2004r. Nr 244, poz. 2, ze zm.) – dalej: "Wytyczne wspólnotowe". Dalej podniesiono, że z załączonej do sprawy dokumentacji wynika, że skarżąca jest dużym przedsiębiorstwem, gdyż nie spełnia żadnej przesłanki z definicji zawartej w art. 2 ust. 1 załącznika 1 do w/w rozporządzenia Komisji (WE) nr 800/2008 tj. m, in. zatrudnia więcej niż 250 pracowników. Wobec powyższego, ze względu na wyżej wskazaną wielkość wnioskodawcy, przy ocenie jego sytuacji finansowej zastosowanie będzie miała definicja przedsiębiorstwa zagrożonego określona w Wytycznych wspólnotowych dotyczących pomocy państwa w celu ratowania i restrukturyzacji zagrożonych przedsiębiorstw. Zgodnie z pkt 10 lit. a w/w Wytycznych wspólnotowych w szczególności za zagrożone przedsiębiorstwo uznaje się m.in. przedsiębiorstwo znajdujące się w następujących okolicznościach - w przypadku spółki z ograniczoną odpowiedzialnością - jeżeli ponad połowa jej zarejestrowanego kapitału została utracona, w tym ponad jedna czwarta tego kapitału w okresie poprzedzających 12 miesięcy. W ocenie organu skarżąca spełniła te kryteria. Analiza zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, w tym sprawozdania finansowego za 2013 r., postanowienia z dnia [...] stycznia 2014 r. Sądu Rejonowego [...] w L. z siedzibą w S. oraz zestawienia kapitałów przedstawionego przez stronę wykazała, iż wartość zarejestrowanego kapitału Spółki po uwzględnieniu podwyższenia kapitału (wpis KRS z [...] stycznia 2014 r.) wynosiła 108.165.627,97 zł, wartość niepokrytych strat Spółki wyniosła - 82 749 847,76 zł (suma straty z lat ubiegłych + straty za 2013 r.), co stanowi o utracie 76,50% kapitału Spółki. Wartość straty odnotowanej w okresie 12 miesięcy poprzedzających dzień złożenia wniosku Wn-D za lipiec 2014 r. wyniosła łącznie 40.447.496,33 zł, co stanowi o utarcie w okresie 12 miesięcy poprzedzających dzień złożenia wniosku za lipiec 2014 r. 37.39% kapitału Spółki. Podkreślił, iż organ pierwszej instancji uwzględnił podwyższenie kapitału Spółki o kwotę 13.501.500,00 zł, co wynika z uzasadnienia zaskarżonej decyzji jak również z analizy sytuacji ekonomicznej załączonej do akt sprawy. Wobec powyższego w ocenie organu odwoławczego organ pierwszej instancji w sposób prawidłowy ustalił, że strona spełniła przesłanki z pkt 10 lit. a Wytycznych wspólnotowych i tym samym zgodnie z art. 48a ust. 3 pkt 1 ustawy o rehabilitacji znajdowała się na dzień złożenia w/w wniosku w trudnej sytuacji ekonomicznej uniemożliwiającej wypłatę dofinansowania do wynagrodzeń pracowników niepełnosprawnych za w/w okres. Odnosząc się natomiast do zarzutu strony, że jej zdaniem organy nie uwzględniły zaświadczeń z US i ZUS o niezaleganiu z płatnościami, organ zauważył, że powyższe zaświadczenia potwierdzają jedynie fakt nie posiadania zobowiązań wobec ZUS i US odpowiednio na dzień [...] września i [...] sierpnia 2014 r. i nie mają wpływu na powyższe rozstrzygnięcie, gdyż sytuacja ekonomiczna strony badana jest na dzień złożenia wniosku Wn-D a zgromadzony w sprawie materiał dowodowy, w tym analiza dokumentów finansowych wskazała na spełnienie przesłanki z pkt 10 lit. a Wytycznych wspólnotowych tj, okoliczność, że ponad połowa zarejestrowanego kapitału Spółki została utracona, w tym ponad jedna czwarta tego kapitału w okresie poprzedzających 12 miesięcy. Z kolei odnosząc się do zarzutu że, organ I instancji utożsamił rezerwy z utratą kapitału Minister stwierdził, że wartość utraty kapitału wyrażona w procentach jest wynikiem analizy finansowej, gdzie pod uwagę wzięto takie wartości zawarte w dokumentach finansowych jak: kapitał podstawowy, kapitał rezerwowy, kapitał zapasowy, straty z lat ubiegłych oraz wartość strat w poszczególnych okresach. Natomiast utworzenie rezerw ma wpływ na bieżący wynik finansowy. Za bezzasadną należy zatem uznać argumentację strony, że utworzenie rezerwy nie ma wpływu na bieżącą płynność finansową Spółki, gdyż pojęcie płynności bieżącej (stosunku aktywów obrotowych do sumy zobowiązań krótkoterminowych) jest pojęciem odrębnym od wyniku finansowego Spółki, który jest brany pod uwagę przy ocenie spełnienia przesłanki z pkt 10 lit. a Wytycznych wspólnotowych. Podkreślił, że organ I instancji ustalając sytuację ekonomiczną strony na dzień złożenia wniosku Wn-D za miesiąc lipiec 2014 r. oparł się na dowodach - dokumentach finansowych o rachunkowości, a więc nie można odmówić im wiarygodności. W skardze na powyższą decyzję skarżąca zarzuciła naruszenie: 1) przepisów prawa materialnego pkt 10 lit a Wytycznych wspólnotowych dotyczących pomocy państwa w celu ratowania i restrukturyzacji zagrożonych przedsiębiorstw w zw. z art. 48a ust. 2 oraz art. 48a ust. 3 pkt 1 ustawy o rehabilitacji (...) oraz w zw. z art. 37 ust. 5 ustawy z dnia 30 kwietnia 2004 r. o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej - poprzez błędną wykładnię wskazanych przepisów prowadzącą do uznania, iż utworzenie rezerwy jest tożsame z utratą kapitału, podczas gdy rezerwy tworzone są na przyszłe prawdopodobne zobowiązania, są faktycznie zatrzymaniem kapitału a nie jego utratą, tworzone w myśl zasady ostrożności (już z samej definicji słownikowej wynika, iż jest to "zapas czegoś", "pewna ilość czegoś zebrana, przygotowania do użycia w przyszłości w razie nagłej potrzeby"), a w konsekwencji uznanie, że ponad połowa zarejestrowanego kapitału Spółki została utracona; 2) przepisów prawa materialnego pkt 10 lit. a w/w Wytycznych wspólnotowych oraz pkt 1 w części B Załącznika Nr 1 do rozporządzenia Redy Ministrów z dnia 29 marca 2010 r. w sprawie zakresu informacji przedstawianych przez podmiot ubiegający się o pomoc inną niż pomoc de minimis w rolnictwie lub rybołówstwie w zw. z art. 37 ust. 6 ustawy z dnia 30 kwietnia 2004 r. o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej oraz w zw. z art. 48a ust. 2 oraz art. 48a ust. 3 pkt 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2997 r. o rehabilitacji (...) poprzez błędną wykładnię wskazanych przepisów prowadzącą do uznania, iż kwota rezerwy — oszacowana jako wartość przyszłych kosztów najmu związanych z dalszym funkcjonowaniem sklepów w formacie D., która zgodnie z przepisami ustawy o rachunkowości oraz Międzynarodowych Standardów Rachunkowości obciążyła wynik roku obrotowego, w którym rezerwa została utworzona (tj. w 2012 r.), podczas, gdy jest to rezerwa na potencjalne koszty do poniesienia w następnych latach, aż do 2021 roku; 3) naruszenie przepisów prawa materialnego pkt 10 lit. a Wytycznych wspólnotowych w zw. z pkt 1 w części B załącznika Nr 1 do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 marca 2010 r. w sprawie zakresu informacji przedstawianych przez podmiot ubiegający się o pomoc inną niż pomoc de minimis lub pomoc de minimis w rolnictwie lub rybołóstwie oraz w związku z przepisami ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych i zasadami rachunkowości wynikającymi z ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości poprzez powierzchowne uznanie, iż Spółka spełnia jednocześnie obie przesłanki wymienione w pkt 1O lit. a Wytycznych, tj. utraciła 50% kapitału, w tym 25% w ciągu 12 miesięcy poprzedzających dzień złożenia wniosku Wn-D za miesiąc lipiec 2014 r.; 4) naruszenie par. 10 oraz par. 66-69 Międzynarodowego Standardu rachunkowości 37 "Rezerwy, zobowiązania warunkowe i aktywa warunkowe" w związku z art. 48a ust. 2 oraz art. 48a ust. 3 pkt 1 ustawy o rehabilitacji (...) oraz w zw. z pkt 10 lit. a Wytycznych wspólnotowych poprzez nieuwzględnienie powyższych przepisów w postępowaniu administracyjnym dotyczącym wniosku Wn-D za miesiąc lipiec 2014 r.; 5) naruszenie przepisów prawa materialnego art. 37 ust. 5 ustawy z dnia 30 kwietnia 2004 r. o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej w związku z pkt 9-11 Wytycznych wspólnotowych - poprzez błędną wykładnię tych przepisów, w wyniku której PFRON nie dokonał oceny sytuacji ekonomicznej wnioskodawcy na dzień wystąpienia z wnioskiem Wn-D o wypłatę miesięcznego dofinansowania do wynagrodzeń pracowników niepełnosprawnych za miesiąc kwiecień 2014 r., lecz wziął pod uwagę kwoty rezerw krótko- i długoterminowych utworzonych na przyszłe zobowiązania; 6) naruszenie przepisów prawa materialnego pkt 9 Wytycznych wspólnotowych w zw. z art. 48a ust. 2 oraz art. 48a ust. 3 pkt 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej poprzez nieuwzględnienie powyższych przepisów w postępowaniu administracyjnym dot. wniosku Wn-D za miesiąc lipiec 2014 r. (Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników "S." Sp. z o. o. uchwalą z dnia [...] listopada 2013 r. podwyższyło kapitał zakładowy Spółki o kwotę 13 501 500,00 zł – podwyższenie zostało wpisane do KRS w dniu [...] stycznia 2014 r.); 7) naruszenie art. 77 § 1 kpa, zgodnie z którym organy administracji publicznej obowiązane są w sposób wyczerpujący zebrać i rozpatrzyć cały materiał dowodowy - w związku z art. 48a ust. 2 oraz art. 48a ust. 3 pkt 1 ustawy o rehabilitacji zawodowej poprzez nieuwzględnienie całości dokumentacji zgromadzonej w trakcie prowadzonego postępowania administracyjnego w sprawie wniosku o miesięczne dofinansowanie za m-c lipiec 2014 r. do wynagrodzeń niepełnosprawnych pracowników, a w szczególności wyjaśnień i dowodów dotyczących okoliczności i skutków utworzenia rezerw na prawdopodobne przyszłe zobowiązania, jak również regularnie przedkładanych zaświadczeń o niezaleganiu z Urzędu Skarbowego i Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz potwierdzeń terminowych wpłat wynagrodzeń niepełnosprawnych pracowników. Skarżąca podniosła, iż kapitał zarejestrowany (suma kapitałów: zakładowego, zapasowego, rezerwowego oraz kapitału z aktualizacji wyceny) na dzień [...] lipca 2014 r. wynosi 108.165.627,97 zł, a wysokość niepokrytych strat z ubiegłych lat wynosi 82.749.847,76, z czego strata wynosi 43.152.642,80 zł i jest wynikiem rezerwy utworzonej w 2012 r. na przyszłe prawdopodobne zobowiązania związane z funkcjonowaniem sklepów D., które będą rozliczane aż do 2021 r. W 2013 r. nastąpiło częściowe rozwiązanie tych rezerw i w związku z tym w ogólnej kwocie strat z lat ubiegłych, kwota 37.507.043,58 stanowi saldo rezerw - według stanu na dzień [...] grudnia 2013 r.. Tym samym wysokość niepokrytych strat z lat ubiegłych – bez uwzględnienia kwoty rezerw pozostałych do rozliczenia – wynosi 45.242.804.18 zł, co stanowi 41,83% kapitału zarejestrowanego na dzień [...] lipca 2014 r.. a zatem mniej niż 50% kapitału zarejestrowanego W ocenie skarżącej utworzone zgodnie z zasadą ostrożności rezerwy nie oznaczają utraty kapitału, lecz zatrzymanie bieżącego kapitału w Spółce. Z istoty rezerwy wynika, że odnosi się ona do przyszłych zobowiązań, a ponadto jest tworzona w związku z potencjalnym ryzykiem, a zatem nie ma charakteru ostatecznego. Jeśli przesłanki utworzenia rezerwy ustąpią, wówczas ulega ona rozwiązaniu powiększając tym samym wynik finansowy jednostki. Zatem nie jest to utrata kapitału spółki, skoro jednym poleceniem księgowania można ten kapitał "odzyskać" Podniosła, że utworzenie rezerwy w żaden sposób nie wpłynęło na kondycję finansową Spółki, jej płynność i terminowość regulowania zobowiązań. Podnosząc powyższe zarzuty skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Dokonując oceny zaskarżonej decyzji w granicach kompetencji przysługujących sądowi administracyjnemu Sąd stwierdził, że skarga nie jest zasadna. Podstawą prawną rozstrzygnięcia Ministra Pracy i Polityki Społecznej orzekającego jako organ II instancji w sprawie odmowy wypłaty miesięcznego dofinansowania do wynagrodzeń pracowników niepełnosprawnych za miesiąc lipiec 2014r. były przepisy ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych ( Dz.U.2008r. Nr 14,poz.92 ze zm.), dalej: "ustawa o rehabilitacji", przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 marca 2010 r. w sprawie zakresu informacji przedstawianych przez podmiot ubiegający się o pomoc inną niż pomoc de minimis w rolnictwie lub rybołówstwie ( Dz.U. Nr 53, poz.312) dalej: "rozporządzenie RM", przepis art. 37ust. 5 ustawy z dnia 30 kwietnia 2004 r. o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej (t.jedn. Dz.U. z 2007r. nr 59, poz. 404 ze zm.), przepisy rozporządzenia Komisji(WE) nr 800/2008 z dnia 6 sierpnia 2008 r. uznającego niektóre rodzaje pomocy za zgodne ze wspólnym rynkiem w zastosowaniu art. 87 i 88 Traktatu (ogólne rozporządzenie w sprawie wyłączeń blokowych) (Dz.U.UE.L.08.214.3) dalej "rozporządzenie Komisji (WE)nr 800/2008" oraz przepisy zawarte w Komunikacie Komisji zawierającym Wytyczne wspólnotowe dotyczące pomocy państwa w celu ratowania i restrukturyzacji zagrożonych przedsiębiorstw" (DzU.UE.C.04.244.2) dalej "Wytyczne wspólnotowe". Skarżąca wystąpiła z wnioskiem o wypłatę dofinansowania do wynagrodzeń pracowników niepełnosprawnych za miesiąc lipiec 2014 r. Należy wyjaśnić, że wypłacanie podmiotom gospodarczym dofinansowania do wynagrodzeń pracowników niepełnosprawnych stanowi niewątpliwie pomoc publiczną. Pomoc publiczna co do zasady jest niedozwolona. Niektóre rodzaje pomocy publicznej zostały uznane za zgodne ze wspólnym rynkiem i jako takie dozwolone. Są to rodzaje pomocy, do których zastosowanie ma rozporządzenie 800/2008. Kategorie dozwolonej pomocy publicznej zostały określone w art.1 rozporządzenia 800/2008, gdzie w ust.1 lit.i) wskazano, że rozporządzenie ma zastosowanie do pomocy dla pracowników znajdujących się w szczególnie niekorzystnej sytuacji lub niepełnosprawnych. W rozporządzeniu wskazane zostały sytuacje, w których nie ma ono zastosowania, pomimo że dana kategoria pomocy została nim objęta. W przypadku zaistnienia takiej sytuacji pomoc jako pomoc publiczna niezgodna ze wspólnym rynkiem nie może być udzielona. Stosownie do przepisów art. 48a ust. 2 i ust. 3 pkt 1 ustawy o rehabilitacji, które stanowią, że środki Funduszu, przyznane pracodawcy wykonującemu działalność gospodarczą na podstawie art. 26, art. 26a (dofinansowanie do wynagrodzeń osób niepełnosprawnych), art. 26d i art. 32 ust. 1 pkt 2 stanowią pomoc na zatrudnienie pracowników niepełnosprawnych w rozumieniu rozporządzenia Komisji (WE) nr 800/2008, pomoc ze środków Funduszu nie może zostać udzielona lub wypłacona pracodawcy wykonującemu działalność gospodarczą i znajdującemu się w trudnej sytuacji ekonomicznej według kryteriów określonych w przepisach prawa Unii Europejskiej dotyczących udzielania pomocy publicznej. Zgodnie z motywem 15 preambuły Rozporządzenia Komisji (WE) nr 800/2008, pomoc przyznawana przedsiębiorstwom zagrożonym w rozumieniu Wytycznych wspólnotowych dotyczących pomocy państwa w celu ratowania i restrukturyzacji zagrożonych przedsiębiorstw powinna być oceniana na podstawie tych Wytycznych, aby uniknąć ich obchodzenia. Pomoc na rzecz tych przedsiębiorstw należy zatem wyłączyć z zakresu obowiązywania rozporządzenia. Państwa członkowskie przyznając pomoc dla małych i średnich przedsiębiorstw, do której stosuje się rozporządzenie, powinny zastosować uproszczoną definicję zagrożonego przedsiębiorstwa. Natomiast do dużych przedsiębiorstw jako przedsiębiorstw zagrożonych stosuje się pełną definicję zawartą w Wytycznych wspólnotowych dotyczących pomocy państwa w celu ratowania i restrukturyzacji zagrożonych przedsiębiorstw. Nie jest sporne między stronami, że skarżąca Spółka jest dużym przedsiębiorstwem, gdyż nie spełnia żadnej przesłanki z definicji zawartej w art. 2 ust. I załącznika i do w/w rozporządzenia Komisji (WE) nr 800/2008, m. in. zatrudnia więcej niż 250 pracowników. Wobec powyższego, ze względu na wyżej wskazaną wielkość wnioskodawcy, przy ocenie jego sytuacji finansowej zastosowanie będzie miała definicja przedsiębiorstwa zagrożonego określona w Wytycznych wspólnotowych. Zgodnie z pkt 10 w/w Wytycznych w szczególności za zagrożone przedsiębiorstwo uznaje się przedsiębiorstwo znajdujące się w następujących okolicznościach: w przypadku spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, jeżeli ponad połowa jej zarejestrowanego kapitału została utracona, w tym ponad jedna czwarta tego kapitału w okresie poprzedzających 12 miesięcy, lub w przypadku spółki, której przynajmniej niektórzy członkowie są w sposób nieograniczony odpowiedzialni za długi spółki, jeżeli ponad połowa jej kapitału według sprawozdania finansowego została utracona, w tym ponad jedna czwarta w okresie poprzedzających 12 miesięcy, lub niezależnie od rodzaju spółki, jeżeli spełnia ona kryteria w prawie krajowym w zakresie podlegania zbiorowej procedurze upadłościowej. W ocenie organu, i to stanowisko podziela Sąd, że jeśli zachodzi którakolwiek z tych przesłanek, organ ma prawo uznać, że przedsiębiorstwo jest przedsiębiorstwem zagrożonym w rozumieniu przepisów Wytycznych. W przedmiotowej sprawie podstawą prawną zaskarżonej decyzji był pkt 10 lit. a, gdyż w toku prowadzonego przez Fundusz postępowania okazało się, iż strona spełniła przesłankę z pkt 10 lit. a w/w Wytycznych wspólnotowych tj. ponad połowa jej zarejestrowanego kapitału została utracona, w tym ponad jedna czwarta tego kapitału w okresie poprzedzających 12 miesięcy. Organ ustalił, iż wartość zarejestrowanego kapitału Spółki wynosiła 108.165.627,97zł, natomiast wartość niepokrytych strat Spółki wyniosła - 82 749 847,76 zł (suma straty z lat ubiegłych + straty za 2013 r.), co stanowi o utracie 76,50% kapitału Spółki. Wartość straty odnotowanej w okresie 12 miesięcy poprzedzających dzień złożenia wniosku Wn-D za lipiec 2014 r. wyniosła łącznie 40.447.496,33 zł, co stanowi o utarcie w okresie 12 miesięcy poprzedzających dzień złożenia wniosku za kwiecień 2014 r. 37,39% kapitału Spółki. Do niepokrytych strat organ wliczył kwotę rezerwy - oszacowaną jako wartość przyszłych kosztów najmu związanych z dalszym funkcjonowaniem sklepów w formacie D. (okresy zakończenia umów najmu przypadają na lata 2017-2021), Organ dokonał powyższych ustaleń na podstawie zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, w szczególności dokumentów nadesłanych przez spółkę na wezwanie organu takich jak: sprawozdania finansowego za 2013 r., postanowienia Sądu Rejonowego [...] w L. z [...] stycznia 2014 r. oraz zestawienia kapitałów przedstawionego przez stronę, opinię i raport z badania sprawozdania finansowego. Z tymi ustaleniami nie zgadza się skarżąca, przede wszystkim kwestionuje przyjęcie przez organy orzekające, iż utworzenie rezerwy na przyszłe prawdopodobne zobowiązania spółki jest tożsame z utratą kapitału. W ocenie skarżącej organ prawidłowo ustalił wysokość kapitału zarejestrowanego na dzień złożenia wniosku Wn-D za miesiąc lipiec na kwotę 108.165.627,97 zł, natomiast w jej ocenie od kwoty niepokrytych strat z ubiegłych lat, która wynosi 82.749.847,76 organ powinien odjąć kwotę 43.152.642,80 zł., która jest wynikiem rezerwy utworzonej w 2012 r. Tym samym wysokość niepokrytych strat z lat ubiegłych – bez uwzględnienia kwoty rezerw pozostałych do rozliczenia – wynosi 45.242.804,18 zł, co stanowi 41,83% kapitału zarejestrowanego, a zatem mniej niż 50% kapitału zarejestrowanego. W ocenie Sądu stanowisko organu jest prawidłowe. Organ prawidłowo uznał rezerwę utworzoną w 2012 r. za utratę kapitału. Zasadnie organ wywiódł, że utworzona rezerwa ma bezpośredni wpływ na jej bieżący wynik finansowy. Tworzenie rezerw jest ściśle związane z prowadzoną działalnością gospodarczą Spółki i jest wynikiem świadomych decyzji podjętych przez Zarząd Spółki. Zgodnie z art. 35d ust 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz.U.2013.330 j.t.) - dalej: "ustawa o rachunkowości" rezerwy tworzy się na pewne lub o dużym stopniu prawdopodobieństwa przyszłe zobowiązania, których kwotę można w sposób wiarygodny oszacować, a w szczególności na straty z transakcji gospodarczych w toku, w tym z tytułu udzielonych gwarancji, poręczeń, operacji kredytowych, skutków toczącego się postępowania sądowego. Z kolei zgodnie z ust. 2 tego przepisu, rezerwy zalicza się odpowiednio do pozostałych kosztów operacyjnych, kosztów finansowych lub strat nadzwyczajnych, zależnie od okoliczności, z którymi przyszłe zobowiązania się wiążą. Tak więc utworzenie rezerwy powoduje określony skutek finansowy i tym skutkiem finansowym jest przede wszystkim koszt bieżącego okresu. Utworzenie rezerw wpłynęło na wyniki finansowe spółki, a więc na jej sytuację finansową. Obowiązek tworzenia rezerw wynika z art. 7 ust. 1 pkt 5 ustawy o rachunkowości. Zgodnie z tym przepisem w wyniku finansowym należy uwzględnić rezerwy na znane jednostce ryzyko, grożące straty oraz skutki innych zdarzeń. Ustawa o rachunkowości jednoznacznie określiła rezerwę jako zobowiązanie, o wartości oszacowanej, którego kwota musi wynikać z określonego obowiązku wykonania świadczeń w przyszłości – zastępuje ona przejściowo pozycję zobowiązania, aż do momentu, w którym jednostka uzyskuje pewność co do terminu i/lub kwoty bieżącego zobowiązania. Uzyskanie tej pewności jest możliwe dopiero w momencie realizacji świadczenia. Rezerwa powinna zatem spełniać wszystkie warunki definicji zobowiązań, a więc na dzień bilansowy musi istnieć obowiązek wykonania świadczeń w przyszłości, ich wartość musi być określona wiarygodnie, a jedyną przesłanką do utworzenia rezerwy, a nie zobowiązania, powinna być niepewność co do kwoty świadczenia lub terminu wymagalności. Przyczyną niepewności co do kwoty mogą być zmieniające się warunki otoczenia zewnętrznego lub wewnętrznego, czyli zmieniająca się rzeczywistość gospodarcza. To ona powoduje, że zmieniać się może kwota czy termin wymagalności. (patrz Agnieszka Wencel Komentarz do art. 35(d) ustawy o rachunkowości Lex 2013). Rezerwy na zobowiązania są tworzone na ściśle określony okres, po upływie którego powinny zostać wykorzystane lub rozwiązane. Są to rozwiązania alternatywne, co oznacza, że jeżeli rezerwa nie została wykorzystana to musi zostać, po upływie określonego czasu, rozwiązana, Zgodnie z treścią art. 35d pkt 3 ustawy o rachunkowości, w momencie powstania zobowiązania, na które rezerwa została utworzona, następuje zmniejszenie rezerwy. Natomiast rozwiązanie rezerwy ma miejsce, gdy utworzona rezerwa stanie się bezprzedmiotowa, ponieważ nie wystąpiły przewidywane operacje gospodarcze lub wysokość rezerwy przekracza ich rzeczywistą wartość. Rozwiązanie rezerwy zwiększa zgodnie z art. 35d ust 1 pkt 4 ustawy o rachunkowości pozostałe przychody operacyjne, przychody finansowe lub zyski nadzwyczajne. W przedmiotowej sprawie rezerwa nie została rozwiązana. W dalszym ciągu istnieje rezerwa, utworzona na przyszłe zobowiązanie spółki i ma ona wpływ na bieżący wynik finansowy spółki. Należy ponadto zauważyć, że w 2013 r. nastąpiło częściowe rozwiązanie utworzonych rezerw, jednak nie spowodowało to zmniejszenia wysokości strat. Zgodnie z informacją podawaną przez samą skarżącą, przed częściowym uwolnieniem rezerwy wysokość niepokrytych strat z ubiegłych lat wynosiła 82.749.847,76 zł z czego kwota w wysokości 43.152.642,80 zł była wynikiem rezerwy utworzonej w 2012 r. W związku z powyższym wysokość niepokrytych strat z lat ubiegłych bez uwzględnienia kwoty rezerwy utworzonej w 2012 r. wynosiła 45.242.804,18 zł. W wyniku częściowego rozwiązania rezerw w 2013 r. łączna kwota strat z lat ubiegłych pozostała niezmieniona i wynosiła nadal 82.749.847,76 zł, zmianie uległy natomiast poszczególne elementy tej straty: zmniejszyła się kwota rezerw – do kwoty 37.507.043,58 zł z kolei zwiększeniu uległa kwota pozostałych strat – do kwoty 45.242.804.18 zł. Nie ma racji skarżąca twierdząc, iż rezerwy tworzone na przyszłe prawdopodobne zobowiązania są zatrzymaniem kapitału w Spółce, a nie jego utratą. Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami ustawy o rachunkowości rezerwy tworzy się na pewne lub o dużym stopniu prawdopodobieństwa przyszłe zobowiązania. Zalicza się je do kosztów. Zasady rozliczania rezerwy zostały określone w przepisach ustawy. Co do zasady rezerwa powinna być wykorzystana wyłącznie zgodnie z jej pierwotnym przeznaczeniem. Rezerwę zmniejsza się, jeśli powstało zobowiązanie na które utworzono rezerwę; jeśli rezerwa nie została wykorzystana wobec zmniejszenia lub ustania ryzyka uzasadniającego ich utworzenie, zwiększy przychody operacyjne, przychody finansowe lub zyski nadzwyczajne. To oznacza, że utworzona rezerwa może być wykorzystana lub rozwiązana w ściśle określonych okolicznościach, spółka nie ma w tym zakresie dowolności. Nie może rozwiązać rezerwy bez wykazania że przestała istnieć podstawa, dla której rezerwa została utworzona. Ponieważ rezerwę tworzy się na pewne lub prawdopodobne przyszłe zobowiązania, zakłada się, że na te zobowiązania zostanie ona wykorzystana. Nie można więc mówić o zatrzymaniu kapitału w spółce, skoro spółka nie może tym kapitałem dowolnie dysponować. W ocenie Sądu przepisy ustawy o rachunkowości są zgodne z przepisami Międzynarodowego Standardu rachunkowości 37 "Rezerwy, zobowiązania warunkowe i aktywa warunkowe" - Rozporządzenie Komisji (WE) Nr 1126/2008 z 3 listopada 2008 r. przyjmujące określone międzynarodowe standardy rachunkowości zgodnie z rozporządzeniem (WE) nr 1606/2002 Parlamentu Europejskiego i Rady, w związku z powyższym nie jest zasadny zarzut naruszenia tych przepisów przez organy orzekające. Nie jest zasadny także zarzut naruszenia przepisów pkt 9 Wytycznych wspólnotowych poprzez nieuwzględnienie podwyższenia kapitału zakładowego spółki o kwotę 13.501.500,00 zł. (wpis do KRS w dniu [...] stycznia 2014 r.). Organ uwzględnił fakt podwyższenia kapitału zakładowego w dokonanych wyliczeniach. Nie zmienia to jednak faktu, że skarżąca spółka spełniła przesłanki z pkt 10 lit. a Wytycznych wspólnotowych uniemożliwiających wypłatę dofinansowania do wynagrodzeń pracowników niepełnosprawnych za wnioskowany okres. Nie jest zasadny także zarzut strony, że organy nie uwzględniły zaświadczeń z US i ZUS o niezaleganiu z płatnościami, Sąd podziela stanowisko organu, że dokumenty te potwierdzają jedynie fakt nie posiadania zobowiązań wobec ZUS i US i nie mają wpływu na powyższe rozstrzygnięcie; zgromadzony w sprawie materiał dowodowy, w tym analiza dokumentów finansowych wskazała na spełnienie przesłanki z pkt 10 lit. a Wytycznych wspólnotowych tj. okoliczność, że ponad połowa zarejestrowanego kapitału Spółki została utracona, w tym ponad jedna czwarta tego kapitału w okresie poprzedzających 12 miesięcy. Sąd podziela także stanowisko organu, że przynależności do grupy kapitałowej nie ma znaczenia dla oceny sytuacji ekonomicznej przedsiębiorcy. Przynależność przedsiębiorcy do grupy kapitałowej, oznacza, że zgodnie z pkt 13 Wytycznych wspólnotowych co do zasady nie może on ubiegać się o pomoc na ratowanie lub restrukturyzację. Nie oznacza natomiast, iż przedsiębiorca ten nie może być uznany za przedsiębiorcę zagrożonego jeśli spełnione są przesłanki z pkt 9-11 ww. Wytycznych. Sąd nie dopatrzył się również naruszenia art. 77 § 1 k.p.a. Z brzmienia tego przepisu wynika, że w toku postępowania organy administracji publicznej są obowiązane w sposób wyczerpujący zebrać i rozpatrzyć cały materiał dowodowy. W ocenie Sądu, zarówno organ odwoławczy jak i organ pierwszej instancji dokonały szczegółowej analizy materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie. Natomiast to, że doszły do odmiennych wniosków, niż domaga się tego skarżąca, nie stanowi naruszenia przepisów prawa. Konkludując, w ocenie Sądu, w toku kontrolowanego postępowania nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego, jak również przepisów i zasad ogólnych postępowania administracyjnego, w szczególności tych zasad, które nakazują organom administracji publicznej przeprowadzić postępowanie dowodowe w sprawie po zebraniu materiału dowodowego oraz przeprowadzeniu jego oceny, a jego wyniki odzwierciedlić w treści wydanego orzeczenia. Z powyższych względów Wojewódzki Sąd Administracyjny, uznając, że zaskarżona decyzja jest zgodna z prawem, na podstawie art. 151 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji wyroku.