I SA/Kr 750/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia: WSA Inga Gołowska Sędziowie: WSA Stanisław Grzeszek WSA Urszula Zięba (spr.) Protokolant st. sekretarz: Iwona Sadowska - Białka po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym w dniu 6 grudnia 2017 r. sprawy ze skarg I. W. na postanowienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z dnia 31 maja 2017 r. Nr [...] w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia odwołania oraz z dnia 12 czerwca 2017 r. Nr [...] w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia zażalenia - s k a r g i o d d a l a - Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. po zapoznaniu się z odwołaniem I. W. od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. nr [...] z dnia 16 stycznia 2017r. w sprawie określenia w podatku od towarów i usług za miesiąc czerwiec 2012r. zobowiązania podatkowego w wysokości 118.280 zł, oraz nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości 0 zł i do zwrotu na rachunek bankowy podatnika w wysokości 1.881.720 zł – postanowieniem z dnia 31 maja 2017r., nr [...], stwierdził uchybienie terminu do wniesienia odwołania. Dodatkowo organ II instancji po rozpatrzeniu zażalenia I. W. na postanowienie Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. nr [...] z dnia 16 stycznia 2017r. w sprawie odmowy zawieszenia postępowania kontrolnego znak nr [...] prowadzonego w zakresie podatku od towarów i usług za czerwiec 2012r. – postanowieniem z dnia 12 czerwca 2017r., nr [...], stwierdził uchybienie terminu do wniesienia zażalenia. Powyższe postanowienia zapadły w następujących okolicznościach faktycznych i prawnych Organ I instancji przesyłki, zawierające ww. decyzję i ww. postanowienie z dnia 16 stycznia 2017r., wysłał na adres zamieszkania I. W., tj. [...], [...] i uznał je za doręczone w trybie art. 150 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2017r., poz. 201 ze zm.) z dniem 3 lutego 2017r. Pismami nadanymi w placówce pocztowej w dniu 3 marca 2017r., ww. podatnik, złożył odpowiednio odwołanie od decyzji organu I instancji, o której mowa powyżej a także zażalenie na postanowienie organu I instancji, o którym mowa powyżej. W złożonych środkach zaskarżenia, odwołujący się sformułował zarzuty naruszenia prawa materialnego i procesowego. Wskazał m.in. na wady doręczenia ww. aktów. Według niego, zawiadomienie o pozostawieniu pisma w placówce pocztowej nie zostało umieszczone w skrzynce pocztowej pod jego adresem (tj. [...]), ale w skrzynce pocztowej pod adresem [...], tj. w miejscu zamieszkania jego żony. W konsekwencji w odniesieniu do zaskarżonej decyzji, wniósł o jej uchylenie i umorzenie postępowania, ewentualnie o jej uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez organ I instancji. Natomiast w odniesieniu do zaskarżonego postanowienia, wniósł o jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. W wyniku postępowania odwoławczego i zażaleniowego, organ II instancji, wydając rozstrzygnięcia, powołał się na treść art. 148, art. 149, art. 150 a także art. 12 § 1, § 6 ust. 2 o.p. i uznał, że przesyłki zawierająca kolejno decyzję i postanowienie z dnia 16 stycznia 2017r., zostały przesłane na adres zamieszkania skarżącego, tj. [...] i uznane za doręczone w trybie art. 150 o.p. z dniem 3 lutego 2017r. Zauważono, że w powyższych aktach, tj. decyzji i postanowieniu, organ I instancji zamieścił stosowne pouczenia o prawie wniesienia środka zaskarżenia. Wskazano jednak, że do dnia 17 lutego 2017r., który był ostatnim dniem do złożenia odwołania, podatnik nie złożył go. W związku z powyższym decyzja stała się ostateczna. Podobna sytuacja miała miejsce w odniesieniu do zażalenia, gdzie do dnia 10 lutego 2017r., który był ostatnim dniem ma jego wniesienie, podatnik nie złożył go. W związku z czym, postanowienie to także stało się ostateczne. Podano, że w dniu 3 marca 2017r., tj. po upływie 14-dniowego terminu, podatnik złożył odwołanie, co oznaczało, że nastąpiło to z uchybieniem terminu do jego wniesienia. Analogicznie było w kwestii wniesienia zażalenia, gdzie ostatnim dniem do jego wniesienia był dzień 10 lutego 2017r., a nadanie zażalenia przez podatnika miało miejsce w dniu 3 marca 2017r. Organ odwoławczy podał, że w celu wyjaśnienia stanu faktycznego zwrócił się z zapytaniem do Urzędu Pocztowego L. 1 z prośbą o wskazanie dokładnego adresu (numeru posesji) i miejsca pozostawienia awiza dot. przedmiotowych przesyłek. W odpowiedzi organ II instancji uzyskał odpowiedź w odniesieniu do przesyłki zawierającej zaskarżoną decyzję oraz postanowienie, że zostały one skierowane do doręczenia w dniu 20 stycznia 2017r. i z powodu niezastania adresata/osoby uprawnionej do jej odbioru, awizowane do wydania w placówce pocztowej. Listonosz, który doręcza przesyłki listowe na rejonie obejmującym m.in. miejscowość M., oświadczył, że zarówno pierwsze, jak i powtórne zawiadomienie sporządzone w dniu 30 stycznia 2017r., doręczył do oddawczej skrzynki pocztowej pod adresem [...]. Organ odwoławczy odmówił przeprowadzenia dowodu z przesłuchania M. W. i J. W. na okoliczność miejsca faktycznego pozostawienia awiza oraz daty powzięcia informacji o awizowaniu przesyłki, gdyż w jego ocenie zostało to wystarczająco wyjaśnione innymi dowodami, które szczegółowo wymieniono w omawianych postanowieniach. Wskazano, że w złożonym odwołaniu i zażaleniu podatnik podał, że w jego skrzynce pocztowej nie zostało pozostawione żadne awizo dla niego. Jednak jak wynika z akt sprawy, w okresie, kiedy przebywał on poza miejscem zamieszkania - od dnia 14 stycznia 2017r. do dnia 23 lutego 2017r. - przesyłana była do niego również inna korespondencja przez organ I instancji, którą odebrał on osobiście w Urzędzie Pocztowym w dniu 24 lutego 2017r., a więc w skrzynce odbiorczej należącej do jego posesji były w tym okresie pozostawiane awiza. Dodatkowo organ II instancji zauważył, że M. W. oświadczyła, iż w dniu 24 lutego 2017r. wyjęła ze swojej skrzynki pocztowej awizo skierowane do podatnika i tego dnia mu je wręczyła. Natomiast, co potwierdza zwrotne potwierdzenie odbioru i koperta, przesyłka zawierająca przedmiotową decyzję i postanowienie organu I instancji z dnia 16 stycznia 2017r. była dwukrotnie awizowana w dniu 20 stycznia 2017r. i w dniu 30 stycznia 2017r. Jednak biorąc pod uwagę wskazane powyżej daty pozostawienia awiz dot. przedmiotowych przesyłek i podaną datę wyjęcia awiza, skierowanego do podatnika ze skrzynki pocztowej, M. W. musiałaby od dnia 20 stycznia 2017r. lub od dnia 30 stycznia 2017r. do dnia 24 lutego 2017r. nie otwierać skrzynki pocztowej lub celowo nie wyjmować zawiadomień, pozostawionych przez pracownika poczty, co nie wydaje się prawdopodobne. Biorąc pod uwagę powyższe okoliczności, organ odwoławczy stwierdził, że ww. oświadczenia budzą wątpliwości, co do potwierdzenia w nich prawdziwego stanu faktycznego. Organ uznał, że wszystkie dowody w sprawie zostały przeanalizowane wnikliwie i nie potwierdzają one, aby przedmiotowe przesyłki zostały nieprawidłowo doręczone. Nie uzasadniają również uchybienia przez podatnika, terminu do złożenia przedmiotowych środków zaskarżenia, które mu przysługiwały. W skargach do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie skarżący ww. postanowieniom zarzucił naruszenie: 1) art. 92 Prawa Pocztowego oraz przepisów Rozporządzenia Ministra Administracji i Cyfryzacji w sprawie reklamacji usługi pocztowej, poprzez przeprowadzenie postępowania reklamacyjnego dotyczącego przesyłki poleconej nr (00)859007731055013161 zawierającej decyzję i postanowienie Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z 16.01.2017r. w sposób niezgodny z przepisami Prawa Pocztowego dotyczącymi postępowania reklamacyjnego i w konsekwencji uznanie, że decyzja i postanowienie Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z 16.01.2017r. została skutecznie doręczona w trybie art. 150 o.p. w dniu 03.02.2017r. w konsekwencji czego uznanie, że odwołanie i zażalenie skarżącego zostało wniesione z uchybieniem terminu, podczas gdy Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w związku z faktem, że awizo dotyczące przesyłki zostało pozostawione w skrzynce pocztowej pod niewłaściwym adresem (przy nieruchomości stanowiącej własność żony skarżącego, tj. pod adresem [...], prawidłowe awizo powinno zostać pozostawione pod adresem [...]) powinien wnieść reklamację w trybie art. 92 Prawa Pocztowego. Ponadto skarżący w uzasadnieniu skargi stwierdził, że organ nie wyjaśnił w sposób dostateczny, czy doszło do skutecznego doręczenia w trybie art. 150 o.p., 2) art. 150 § 1 pkt 1), § 2, § 3 i § 4 w zw. z art. 145 § 1 o.p., poprzez jego zastosowanie i przyjęcie, że decyzja i postanowienie Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z 16.01.2017r zostały doręczone w trybie art. 150 Ordynacji podatkowej w dniu 3.02.2017r., podczas gdy z materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie wynika, że miejscem faktycznego pozostawienia awiza była skrzynka pocztowa znajdująca się pod adresem [...], a nie [...], w związku z czym skarżący powziął informację o awizowaniu przesyłki w dniu 24.02.2017r., w konsekwencji czego nie doszło do doręczenia decyzji i postanowienia z dnia 16.01.2017r. w dniu 03.02.2017r., ale dopiero w dniu 24.02.2017r., - art. 120, art. 121 § 1 i § 2, art. 122, art. 187 § 1, § 2 i § 3, art. 188 oraz art. 191 o.p. oraz art. 78 Konstytucji RP, poprzez naruszenie zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych poprzez: - naruszenie zasady zebrania i rozpatrzenia całego materiału dowodowego, poprzez odmowę przeprowadzenia dowodu z przesłuchania świadka J. W. i M. W. na okoliczność miejsca faktycznego pozostawienia awiza oraz daty powzięcia informacji o awizowaniu przesyłki zawierającej decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z 16.01.2017r. ze względu na fakt, że "przeprowadzenie dowodów na tę samą okoliczność i zastąpienie oświadczeń zeznaniami tych osób nie znajduje uzasadnienia" oraz przesyłki zawierającej postanowienie ze względu na fakt, że "okoliczność, w jakiej skrzynce pozostawione zostały awiza do spornej przesyłki została wystarczająco wyjaśniona innymi dowodami", podczas gdy dowód ten stanowiłby kolejny dowód wskazujący, że miejscem faktycznego pozostawienia awiza była skrzynka pocztowa znajdująca się pod adresem [...], a nie [...], w związku z czym skarżący powziął informację o awizowaniu przesyłki zawierającej przedmiotową decyzję i postanowienie, - rażąco dowolną ocenę (tj. przekraczającą granice swobodnej oceny, a więc niedopuszczalną) zgromadzonego w postępowaniu materiału dowodowego, poprzez przyjęcie, że odwołanie i zażalenie skarżącego zostało wniesione z uchybieniem terminu, podczas gdy z materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie wynika, że miejscem faktycznego pozostawienia awiza była skrzynka pocztowa znajdująca się pod adresem [...], a nie [...], w związku z czym skarżący powziął informację o awizowaniu przesyłki zawierającej decyzję i postanowienie Dyrektora z 16.01.2017r. w dniu 24.02.2017r., w konsekwencji czego odwołanie i zażalenie zostało wniesione w terminie (skarżący wniósł odwołanie i zażalenie, tj. nadał w polskiej placówce pocztowej P. S.A., w dniu 3.03.2017 r.), - naruszenie zasady dwuinstancyjności postępowania podatkowego, poprzez nierozpatrzenie wniesionego przez skarżącego odwołania i zażalenia ze względu na rzekome wniesienie ich z uchybieniem terminu, podczas gdy z materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie wynika, że miejscem faktycznego pozostawienia awiza była skrzynka pocztowa znajdująca się pod adresem [...], a nie [...], w związku z czym skarżący powziął informację o awizowaniu przesyłki zawierającej decyzję i postanowienie z 16.01.2017r. w dniu 24.02.2017r., w konsekwencji czego odwołanie i zażalenie zostało wniesione przez skarżącego w terminie (Skarżący wniósł odwołanie i zażalenie, tj. nadał w polskiej placówce pocztowej P. S.A., w dniu 3.03.2017r.), co w konsekwencji doprowadziło do błędnego ustalenia stanu faktycznego sprawy, poprzez przyjęcie, że awizo dotyczące przesyłki zawierającej decyzję i postanowienie z 16.01.2017r. zostało pozostawione w skrzynce pocztowej pod właściwym adresem ([...]) i w związku z tym odwołanie i zażalenie skarżącego zostało wniesione z uchybieniem terminu, podczas gdy przesyłka została doręczona skarżącemu w dniu 24.02.2017r., a przez nierozpatrzenie odwołania i zażalenia naruszona została zasada dwuinstancyjności, wynikająca z art. 127 o.p. oraz art. 78 Konstytucji RP. Skarżący zarzucił również, iż odpowiedź P. S.A. nie podlegała już żadnej procedurze odwoławczej (a odpowiedź na reklamację powinna zawierać pouczenie o prawie do wniesienia odwołania się oraz wskazanie adresu, na jaki należy złożyć odwołanie). W skardze skarżący stwierdził, że w związku z powyższym nie miał możliwości ewentualnego odwołania się od stanowiska wyrażonego w piśmie P. i przeprowadzenia innych dowodów na okoliczność faktycznego przebiegu procedury doręczenia. Ponadto w złożonej skardze zwrócił uwagę, "iż w piśmie P. zostało wskazane, że: "listonosz, który doręcza przesyłki listowe na rejonie obejmującym miejscowość M., oświadczył, że zarówno pierwsze, jak i powtórne zawiadomienie sporządzone w dniu 30.01.2017r. dotyczące przesyłki poleconej o ww. numerze doręczył do oddawczej skrzynki pocztowej pod adresem [...]", nie zostało jednak wskazane m.in, imię i nazwisko listonosza. W związku z powyższym skarżący stwierdził, że trudno mu odnieść się do takiego stwierdzenia. Dodatkowo wątpliwości skarżącego wzbudził fakt, że organ II instancji zwrócił się o udzielenie informacji do Urzędu Pocztowego L. 1, w Piśmie P. z kolei została wskazana, jako nadawca P. S.A. Dział Kontroli i Zarządzania Bezpieczeństwem Dział Operacyjny w K.. Trudno więc - stwierdził skarżący - dać wiarę, że Dział P. S.A. w K. faktycznie zwrócił się do listonosza z Urzędu Pocztowego w L. o udzielenie informacji w zakresie miejsca faktycznego pozostawienia awiza. To wszystko, zdaniem skarżącego podważa wiarygodność zgromadzonego materiału dowodowego. Dodatkowo w uzasadnieniu skarg skarżący przedstawił dotychczasowy przebieg postępowania oraz uzasadnienie merytoryczne przedstawionych zarzutów, poparte orzecznictwem. W konsekwencji wniósł o uchylenie przedmiotowych postanowień organu II instancji i zobowiązanie organu do rozpatrzenia wniesionego przez niego odwołania oraz zażalenia od decyzji i postanowienia organu I instancji. W odpowiedziach na skargi organ II instancji podtrzymał w całości dotychczasowe stanowisko w sprawie. W zakresie zarzutów skargi, uznał je za bezpodstawne i powołał się na treść zaskarżonej decyzji, cytując jej fragmenty. Dodał, że organ nie może ingerować i nie kwestionuje schematu organizacyjnego P. i nie ma podstaw, aby poddawać w wątpliwość, prawdziwość ustaleń, przeprowadzonych w UP w L., potwierdzonych podpisem i pieczęcią służbową. Odniesiono się jeszcze szerzej do kwestii zasad postępowania i uznano, że organ działał zgodnie z nimi, gromadząc kompletny i niebudzący wątpliwości materiał dowodowy. W sprawie nie naruszono też zasady dwuinstancyjności, bowiem wbrew zarzutom skarżącego, miał on prawo wniesienia środków zaskarżenia, natomiast stwierdzenie niedotrzymania terminów do ich złożenia nie zależy od uznania organu odwoławczego, gdyż obowiązek taki wynika wprost z ustawy. W konsekwencji powyższego, wniesiono o oddalenie skarg. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, rozpoznając w trybie uproszczonym na posiedzeniu niejawnym w dniu 6 grudnia 2017r. sprawy o sygn. akt I SA/Kr 750/17 i I SA/Kr 751/17 połączył je do wspólnego rozpoznania i rozstrzygnięcia pod sygn. akt I SA/Kr 750/17. Ze względu bowiem na występującego w nich tego samego skarżącego, jak i tożsamy stan faktyczny, pozostawały one ze sobą w związku, który uzasadniał zastosowanie art. 111 § 2 p.p.s.a. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Stosownie do art. 3 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U z 2017r. poz. 1369 ze zm. dalej-p.p.s.a.) sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Przepis art. 3 § 2 pkt 3 p.p.s.a. stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie, z wyłączeniem postanowień wierzyciela o niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu oraz postanowień, przedmiotem których jest stanowisko wierzyciela w sprawie zgłoszonego zarzutu. W ramach swej kognicji sąd bada, czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia prawa materialnego i przepisów postępowania. Zgodnie z art. 134§1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Zobowiązany jest natomiast do wzięcia z urzędu pod uwagę wszelkich naruszeń prawa, w tym także tych nie podnoszonych w skardze, które są związane z materią zaskarżonych aktów administracyjnych. Orzekanie odbywa się z uwzględnieniem wówczas obowiązujących przepisów prawa. Na podstawie art. 135 p.p.s.a. Sąd, podejmuje środki w celu usunięcia naruszenia prawa, w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego załatwienia sprawy. Uwzględnienie skargi następuje w przypadkach naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy (art. 145§1 pkt. 1 lit. a p.p.s.a.), naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (art. 145§1 pkt. 1 lit. b p.p.s.a.), oraz innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145§1 pkt. 1 lit. c p.p.s.a.). W przypadkach, gdy zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach sąd stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia (art. 145§1 pkt. 2 p.p.s.a.). Należy również wskazać, że w myśl art. 119 pkt 3 p.p.s.a. sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. Kierując się powyższymi kryteriami Sąd uznał, że skargi nie zasługują na uwzględnienie, albowiem zaskarżone postanowienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej są prawidłowe. Sąd nie dopatrzył się w sposobie doręczenia podatnikowi korespondencji w postaci decyzji i postanowienia z 16 stycznia 2017r. żadnych uchybień i naruszeń, w szczególności wynikających z treści art. 148, art. 149 i art. 150 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym w dacie dokonywania doręczeń. Zgodnie z art. 148 § 1 Ordynacji podatkowej pisma doręcza się osobom fizycznym w ich mieszkaniu lub miejscu pracy. Art. 149 tej ustawy stanowi natomiast, że w przypadku nieobecności adresata w mieszkaniu pisma doręcza się za pokwitowaniem pełnoletniemu domownikowi, sąsiadowi lub dozorcy domu, gdy osoby te podjęły się oddania pisma adresatowi. Zawiadomienie o doręczeniu pisma sąsiadowi lub dozorcy domu umieszcza się w oddawczej skrzynce pocztowej lub na drzwiach mieszkania adresata lub w widocznym miejscu przy wejściu na posesję adresata. Art. 150 Ordynacji reguluje natomiast sposób postępowania w razie niemożności doręczenia korespondencji w sposób wskazany w art. 148 § 1 lub art. 149 ustawy. W takiej sytuacji poczta przechowuje pismo przez okres 14 dni w swojej placówce pocztowej - w przypadku doręczania pisma przez pocztę, względnie - w przypadku doręczania pisma przez pracownika organu podatkowego lub przez inną upoważnioną osobę - pismo składa się na okres 14 dni w urzędzie gminy (miasta). Adresata zawiadamia się dwukrotnie o pozostawaniu pisma w miejscu wyżej określonym. Powtórne zawiadomienie następuje w razie niepodjęcia pisma w terminie 7 dni. Zgodnie natomiast z art. 150 § 2 Ordynacji podatkowej, zawiadomienie o pozostawaniu pisma w placówce pocztowej albo urzędzie gminy umieszcza się w oddawczej skrzynce pocztowej lub, gdy nie jest to możliwe, na drzwiach mieszkania adresata, jego biura lub innego pomieszczenia, w którym adresat wykonuje swoje czynności zawodowe, bądź w widocznym miejscu przy wejściu na posesję adresata. W tym przypadku doręczenie uważa się za dokonane z upływem ostatniego dnia okresu, o którym mowa w § 1, a pismo pozostawia się w aktach sprawy. Na gruncie niniejszej sprawy, wbrew gołosłownym twierdzeniom skarżącego, organ dokonał ustaleń, które nie budzą wątpliwości Sądu co do ich adekwatności do stanu faktycznego sprawy. Stwierdził mianowicie, że przesyłki zawierająca kolejno decyzję i postanowienie z dnia 16 stycznia 2017r., zostały przesłane na adres zamieszkania Skarżącego, tj. [...] i uznane za doręczone w trybie art. 150 o.p. z dniem 3 lutego 2017r. Zauważono, że do dnia 17 lutego 2017r., który był ostatnim dniem do złożenia odwołania, podatnik nie złożył go. W związku z powyższym decyzja stała się ostateczna. Podobna sytuacja miała miejsce w odniesieniu do zażalenia, gdzie do dnia 10 lutego 2017r., który był ostatnim dniem ma jego wniesienie, podatnik nie złożył go. W związku z czym, postanowienie to także stało się ostateczne. Podano, że w dniu 3 marca 2017r., tj. po upływie 14-dniowego terminu, podatnik złożył odwołanie, co oznaczało, że nastąpiło to z uchybieniem terminu do jego wniesienia. Analogicznie było w kwestii wniesienia zażalenia, gdzie ostatnim dniem do jego wniesienia był dzień 10 lutego 2017r., a nadanie zażalenia przez podatnika miało miejsce w dniu 3 marca 2017r. Jak wynika z akt sprawy – w celu wyjaśnienia stanu faktycznego organ zwrócił się z zapytaniem do Urzędu Pocztowego L. 1 z prośbą o wskazanie dokładnego adresu (numeru posesji) i miejsca pozostawienia awiza dot. przedmiotowych przesyłek. W odpowiedzi, uzyskał odpowiedź w odniesieniu do przesyłki zawierającej zaskarżoną decyzję oraz postanowienie, że zostały one skierowane do doręczenia w dniu 20 stycznia 2017r. i z powodu niezastania adresata/osoby uprawnionej do jej odbioru, awizowane do wydania w placówce pocztowej. Listonosz, który doręcza przesyłki listowe na rejonie obejmującym m.in. miejscowość M., oświadczył, że zarówno pierwsze, jak i powtórne zawiadomienie sporządzone w dniu 30 stycznia 2017r., doręczył do oddawczej skrzynki pocztowej pod adresem [...]. Co istotne, w okresie, kiedy Skarżący przebywać miał poza miejscem zamieszkania - od dnia 14 stycznia 2017r. do dnia 23 lutego 2017r. - przesyłana była do niego również inna korespondencja przez organ I instancji, którą odebrał on osobiście w Urzędzie Pocztowym w dniu 24 lutego 2017r., a więc w skrzynce odbiorczej należącej do jego posesji były w tym okresie pozostawiane awiza. Dodatkowo organ II instancji zauważył, że M. W. oświadczyła, iż w dniu 24 lutego 2017r. wyjęła ze swojej skrzynki pocztowej awizo skierowane do podatnika i tego dnia mu je wręczyła. Natomiast, co potwierdza zwrotne potwierdzenie odbioru i koperta, przesyłka zawierająca przedmiotową decyzję i postanowienie organu I instancji z dnia 16 stycznia 2017r. była dwukrotnie awizowana w dniu 20 stycznia 2017r. i w dniu 30 stycznia 2017r. Jednak biorąc pod uwagę wskazane powyżej daty pozostawienia awiz dot. przedmiotowych przesyłek i podaną datę wyjęcia awiza, skierowanego do podatnika ze skrzynki pocztowej, M. W. musiałaby od dnia 20 stycznia 2017r. lub od dnia 30 stycznia 2017r. do dnia 24 lutego 2017r. nie otwierać skrzynki pocztowej lub celowo nie wyjmować zawiadomień, pozostawionych przez pracownika poczty, co nie wydaje się prawdopodobne. Biorąc pod uwagę powyższe okoliczności, organ odwoławczy stwierdził, że ww. oświadczenia budzą wątpliwości, co do potwierdzenia w nich prawdziwego stanu faktycznego. Uznał więc zasadnie, że wszystkie dowody w sprawie zostały przeanalizowane wnikliwie i nie potwierdzają one, aby przedmiotowe przesyłki zostały nieprawidłowo doręczone. Oceny tej nie może zmienić – zdaniem Sądu – powoływane w skargach twierdzenie jakoby stosowne awiza umieszczone zostały przez doręczającego korespondencję pracownika poczty w skrzynce pocztowej żony Skarżącego pod adresem [...]. Twierdzenie to bowiem nie zostało poparte żadnymi racjonalnymi i bezstronnymi dowodami (za jakie uznać nie można wyłącznie zeznań osób bliskich Skarżącemu, którzy z zasady realizują interesy innych członków rodziny) zwłaszcza w sytuacji, że jak słusznie wywiódł organ odwoławczy – przyjęcie takiej chronologii zdarzeń na jaką wskazał skarżący nakazywało by przyjęcie tezy, że żona Skarżącego nie otwierała swojej skrzynki pocztowej w ogóle w okresie od 20 stycznia do 24 lutego 2017r. Tłumaczenia Skarżącego w sposób istotny podważa też okoliczność, że w spornym okresie odbierał on pod swoim adresem inną korespondencję. W ocenie Sądu, przedstawiona argumentacja była więc mało wiarygodna i stanowiła wyłącznie przyjętą linię obrony na potrzeby niniejszego postępowania. Słusznie więc organ odwoławczy po dokonaniu ustaleń w jednostce pocztowej zaniechał prowadzenia dalszych dowodów, skoro już z zasady nie mogłyby one wpłynąć na sposób oceny okoliczności sprawy. W tym więc zakresie zarzuty Skarżącego o niedoręczeniu mu wyżej wskazanych; decyzji i postanowienia należy uznać za pozbawione podstaw i oparcia w materiale dowodowym znajdującym się w aktach sprawy. Niezasadne były też zarzuty dotyczące naruszenia art. 92 Prawa Pocztowego oraz przepisów Rozporządzenia Ministra Administracji i Cyfryzacji w sprawie reklamacji usługi pocztowej, poprzez przeprowadzenie postępowania reklamacyjnego dotyczącego przesyłki poleconej nr [...] zawierającej decyzję i postanowienie Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z 16.01.2017r. w sposób niezgodny z przepisami Prawa Pocztowego dotyczącymi postępowania reklamacyjnego zgodnie z którymi organ powinien wnieść reklamację w trybie art. 92 Prawa Pocztowego. Zarzuty te były nieadekwatne do faktografii sprawy bowiem – po zażądaniu od Poczty stosownych wyjaśnień oraz dokonaniu niepodważalnych w ocenie Sądu, ustaleń - organ nie kwestionował nieprawidłowości doręczenia spornej przesyłki a wręcz przeciwnie twierdził, że została ona doręczona w pełni zgodnie z przepisami ustawy Ordynacja podatkowa oraz z przepisami Prawa pocztowego, na co wyraźnie i jednoznacznie wskazano w uzasadnieniu wydanych postanowień. Reasumując zarzuty skarg w zakresie nieprawidłowości doręczenia decyzji i postanowienia z dnia 16 stycznia 2017r. nie zasługiwały na uwzględnienie bowiem organy podatkowe nie naruszyły przepisów prawa w zakresie wskazanym na wstępie niniejszych wywodów. W świetle powyższego stanu faktycznego sprawy organ prawidłowo zastosował dyspozycję art. 228 § 1 pkt. 2 Ordynacji podatkowej (także w związku z art. 239 tej ustawy). stwierdzając w pierwszym zaskarżonym postanowieniu uchybienie terminowi do wniesienia odwołania a w drugim, uchybienie terminu do wniesienia zażalenia. Co należy w tym miejscu wyraźnie podkreślić, wniesienie odwołania czy zażalenia uruchamia postępowanie odwoławcze, którego wstępną fazą jest ocena, czy środek odwoławczy wniesiony od decyzji czy postanowienia organu pierwszej instancji zawiera elementy niezbędne do jego merytorycznego rozpatrzenia. Jednym z takich elementów jest zachowanie terminu do jego wniesienia i organ, do którego wpływa odwołanie czy zażalenie ma obowiązek zbadać w pierwszej kolejności, czy zostało ono wniesione w ustawowym terminie, który zgodnie z art. 223 § 2 pkt 1 O.p. wynosi 14 dni od dnia doręczenia stronie decyzji a zgodnie z art. 236 § 2 pkt 1 O.p. wynosi 7 dni od dnia doręczenia stronie postanowienia. Ustalenie w wyniku wstępnego badania odwołania, że nie zostało ono złożone w terminie, implikuje konieczność wydania postanowienia, w którym organ odwoławczy stwierdza ten fakt. Podstawę prawną ku temu stanowi art. 228 § 1 pkt 2 O.p. w związku z art. 239 O.p. Pamiętać trzeba, że uchybienie terminu jest okolicznością obiektywną. Stwierdzenie uchybienia terminu do złożenia odwołania czy zażalenia nie zależy od uznania organu odwoławczego, lecz wynika z bezwzględnie obowiązującego przepisu prawa i każde, nawet nieznaczne przekroczenie 14-dniowego czy 7-dniowego terminu zobowiązuje organ odwoławczy do wydania postanowienia, o którym mowa w 228 § 1 pkt 2 O.p. W ocenie nadto składu orzekającego organ odwoławczy nie naruszył nadto przepisów postępowania, a w szczególności; art. 122, art. 187 § 1, art. 188 Ordynacji podatkowej. Organ działał na podstawie i w granicach obowiązujących przepisów prawa. Odmienna od Skarżącego interpretacja przepisów prawa nie może uzasadniać twierdzenia skarżącego o ich naruszeniu. Zaskarżone rozstrzygnięcia zawierają uzasadnienie faktyczne i prawne. Organy powołały przepisy mające zastosowanie w niniejszej sprawie i wyjaśniły przesłanki, którymi kierowały się przy załatwieniu sprawy. W rezultacie rozstrzygnięcia te odpowiadają prawu. Z tych względów, skargi - zgodnie z art. 151 Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - należało oddalić