I SA/Po 605/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Katarzyna Wolna-Kubicka (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Nikodem Sędzia WSA Dominik Mączyński Protokolant: ref. staż. Karolina Samolczyk po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 grudnia 2017 r. sprawy ze skargi [...]S.A. w [...] na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w [...] z dnia [...] r., nr [...] w przedmiocie odmowy wypłaty oprocentowania od nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2009 r. oddala skargę I SA/Po 605/17 UZASADNIENIE Decyzją z dnia [...] Prezydent Miasta określił A w W wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2009 r. na kwotę [...]. Postanowieniem z dnia[...] decyzji tej nadano rygor natychmiastowej wykonalności. Dnia [...] spółka dokonała zapłaty podatku określonego w decyzji w łącznej kwocie [...], na którą składała się należność główna wraz z odsetkami. Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia [...] uchyliło ww. decyzję i umorzyło postępowanie w sprawie, z uwagi na przedawnienie zobowiązania podatkowego. W związku z uchyleniem decyzji z dnia [...] organ pierwszej instancji w dniu [...] zwrócił podatnikowi kwotę[...]. Pismem z dnia [...] spółka wezwała organ I instancji do zapłaty kwoty z tytułu oprocentowania od nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2009r wynoszacej na dzień złożenia wezwania [...]. Decyzją z dnia [...] Prezydent Miasta odmówił spółce wypłaty oprocentowania od nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2009 rok. Powyższa decyzja została zaskarżona przez spółkę. Skarżąca zarzuciła decyzji naruszenie prawa materialnego, tj. art. 78 § 1 O.p. w zw. z art. 78 § 3 pkt 1 O.p. - i w związku z tym wniosła o jej uchylenie oraz orzeczenie co do istoty sprawy poprzez stwierdzenie oprocentowania nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2009 rok od dnia powstania nadpłaty, tj. [...] do dnia jej zwrotu, tj. [...]. W uzasadnieniu wskazała, że odsetki należne podatnikowi stanowią rekompensatę z tytułu zajęcia środków pieniężnych, które okazało się nieuzasadnione w świetle przebiegu postępowania. Spółka podniosła, że zaistniała w niniejszej sprawie sytuacja była wyłącznie wynikiem zaniechania organu I instancji, który wszczął postępowanie wymiarowe wobec spółki dopiero w dniu [...], a decyzja określająca została wydana dopiero w dniu [...], a więc na niewiele ponad miesiąc przed upływem terminu przedawnienia. Skarżąca wskazała, że złożyła stosowną deklarację w podatku od nieruchomości za 2009 rok już w dniu [...] wobec czego zwłoka organu w wydaniu decyzji określającej przyczyniła się do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego przed wydaniem ostatecznej decyzji podatkowej. Nadto spółka podniosła, że ostatnie pismo w postępowaniu podatkowym wszczętym w [...] przedstawiła w dniu [...] - natomiast decyzja określająca została wydana po ponad [...] od przedstawienia ostatnich wymaganych przez organ dowodów i informacji. W tej sytuacji, zdaniem spółki, organ I instancji musiał wiedzieć, że dojdzie do przedawnienia zobowiązania podatkowego - i trudno w takiej sytuacji obciążać spółkę skutkami zakończenia postępowania podatkowego w terminie uniemożliwiającym SKO rozpoznanie sprawy, w tym zarzutów przez nią podniesionych, przed upływem terminu przedawnienia. Decyzją z dnia [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze uchyliło zaskarżoną decyzję w całości i przyznało oprocentowanie od nadpłaty wynoszącej [...] za okres od [...] do [...] w wysokości równej odsetek za zwłokę pobieranych od zaległości podatkowych. W uzasadnianiu swego rozstrzygnięcia SKO wskazało, że w niniejszej sprawie skarżąca wpłaciła podatek po wydaniu decyzji przez organ I instancji, a przed rozpoznaniem odwołania. Organ odwoławczy uchylił decyzję organu I instancji i umorzył postępowanie skutkiem czego powstała nadpłata, która została następnie zwrócona. Podatnik zażądał jednak odsetek za czas od dnia wydania decyzji przez organ odwoławczy do czasu zwrotu należności przez organ podatkowy I instancji. SKO wskazało, że zgodnie z art. 78 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm., dalej jako "O.p.") nadpłaty podlegają oprocentowaniu w wysokości równej wysokości odsetek za zwłokę pobieranych od zaległości podatkowych. Natomiast zgodnie z art. 78 § 3 pkt 1) O.p., oprocentowanie przysługuje w przypadkach przewidzianych w art. 77 § 1 pkt 1 i 3 - od dnia powstania nadpłaty, a jeżeli organ podatkowy nie przyczynił się do powstania przesłanki zmiany lub uchylenia decyzji, a nadpłata nie została zwrócona w terminie - od dnia wydania decyzji o zmianie lub uchyleniu decyzji. Przy czym zgodnie z art. 77 § 1 O.p. nadpłata podlega zwrotowi w terminie: 1) 30 dni od dnia wydania nowej decyzji - jeżeli nadpłata powstała w związku z uchyleniem albo stwierdzeniem nieważności decyzji; 2) 30 dni od dnia wydania decyzji stwierdzającej nadpłatę lub określającej wysokość nadpłaty; 3) 30 dni od dnia wydania decyzji o zmianie, uchyleniu albo stwierdzeniu nieważności decyzji - jeżeli w związku z uchyleniem albo stwierdzeniem nieważności decyzji nie wystąpi obowiązek wydania nowej decyzji. Z powyższego wynika, że art. 78 § 3 pkt 1 O.p. nakazuje naliczanie odsetek od dnia powstania nadpłaty, jeżeli ta wiązała się z wadami decyzji podatkowej; innymi słowy była następstwem wykonania wadliwej decyzji podatkowej.Chodzi zatem o błędne nałożenie, w drodze decyzji, na podatnika zobowiązań (następnie przez niego spłaconych), niewynikających z prawa podatkowego. Judykatura stoi na stanowisku, iż językowe brzmienie tego przepisu nie daje żadnych podstaw do przyjęcia tezy, jakoby naliczanie oprocentowania należało wiązać z przewlekłością postępowania podatkowego, chociażby oczywiście wadliwie prowadzonego. Wobec tego SKO stwierdziło, że przesłanki sformułowane w art. 78 § 3 pkt 1 O.p. nie mają żadnego związku z czasem postępowania podatkowego i związane są jedynie z wadami decyzji podatkowej, z której wynikała nadpłata. W przedmiotowej sprawie nadpłata powstała w związku z uchyleniem decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego, to do ustalenia momentu początkowego liczenia oprocentowania istotne znaczenie ma to, czy organ przyczynił się do przesłanki uchylenia decyzji. Zdaniem SKO nie można uznać, że wydanie przez organ decyzji określającej podatek od nieruchomości za 2009 rok na ponad miesiąc przed upływem terminu przedawnienia, uchylonej następnie przez organ odwoławczy z uwagi na art. 70 § 1 O.p. stanowi przyczynienie się przez organ podatkowy do powstania przesłanki zmiany lub uchylenia decyzji, o której mowa w przepisie art. 78 O.p. Wobec tego żądanie spółki oprocentowania od nadpłaty naliczanego od dnia wydania decyzji określającej nie znajduje podstaw w przepisach podatkowych. Niemniej analizując stan faktyczny w niniejszej sprawie SKO stwierdziło, że z uwagi na to, że nadpłata nie została zwrócona w terminie, oprocentowanie powinno zostać naliczone od dnia wydania decyzji SKO o uchyleniu decyzji organu I instancji. Przepis art. 78 § 3 pkt 1) O.p. mówi bowiem o obowiązku zwrotu kwoty nadpłaty w terminie 30 dni od wydania decyzji uchylającej. W omawianym przypadku decyzję uchylającą decyzję organu I instancji wydano w dniu [...], natomiast nadpłata została zwrócona w dniu [...] - a zatem [...] dnia od wydania decyzji przez Kolegium. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego A wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w części odmawiającej oprocentowania od nadpłaty wynoszącej [...] za okres od dnia [...] do dnia [...] oraz o zasądzenie kosztów postępowania sądowego według norm przepisanych. Zaskarżonej decyzji spółka zarzuciła naruszenie art. 78 § 3 pkt 1) O.p.w zw. z art. 121 w z w. z art. 125 O.p. poprzez odmowę wypłaty oprocentowania od nadpłaty za okres od dnia [...] do dnia [...] z uwagi na uznanie przez SKO, że Prezydent Miasta nie przyczynił się do powstania przesłanki uchylenia decyzji z dnia [...] mimo, że Prezydent wszczął postępowanie wymiarowe pod koniec biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego za 2009 r., a następnie wydał nieostateczną decyzję wymiarową w dniu [...], a więc na niewiele ponad [...] przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, co spowodowało niemożność zakończenia sprawy w jej administracyjnym toku, poprzez wydanie decyzji ostatecznej przez SKO, przed upływem terminu przedawnienia, czym Prezydent przyczynił się do powstania przesłanki uchylenia ww. decyzji naruszając m.in. zasadę szybkości postępowania oraz zasadę zaufania do organów podatkowych. W uzasadnieniu skarżąca wskazała, że SKO w zaskarżonej decyzji odnosząc się do zagadnienia stosowania przepisu art. 78 § 3 pkt 1 O.p., nie zbadało w sposób należyty kwestii przyczynienia się organu do powstania przeslanki uchylenia decyzji. Zdaniem skarżącej o ile przedawnienie zobowiązania podatkowego będącego podstawą uchylenia decyzji wymiarowej przez SKO było przesłanką obiektywną, tym niemniej powód czy przyczyna zaistnienia tej przesłanki mogą leżeć po stronie organów podatkowych co oznacza, że konieczne jest stanowcze określenie jakie okoliczności prawne i faktyczne doprowadziły do takiego stanu rzeczy oraz jaki był ich charakter, a w szczególności czy Prezydent, prowadząc postępowanie, następnie umorzone z uwagi na przedawnienie objętego nim zobowiązania podatkowego, swoim działaniem lub bezczynnością, "przyczynił" się do tego rodzaju rozstrzygnięcia. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze podtrzymało dotychczasową argumentację i wniosło o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Przepis art. 78 § 3 pkt 1) O.p. stanowi, że oprocentowanie nadpłaty przysługuje w przypadkach przewidzianych w art. 77 § 1 pkt 1 i 3 - od dnia powstania nadpłaty, a jeżeli organ podatkowy nie przyczynił się do powstania przesłanki zmiany lub uchylenia decyzji, a nadpłata nie została zwrócona w terminie - od dnia wydania decyzji o zmianie lub uchyleniu decyzji. Odnosząc treść powołanego przepisu do okoliczności faktycznych rozpoznawanej sprawy, Sąd stwierdza, że nie ma jakiegokolwiek związku przyczynowego pomiędzy działaniem organu podatkowego pierwszej instancji a podstawą uchylenia decyzji wymiarowej. Podkreślenia wymaga fakt, że przyczyną uchylenia decyzji Prezydenta przez Kolegium było przedawnienie zobowiązania podatkowego, do którego doszło już po wydaniu (i doręczeniu) rozstrzygnięcia pierwszoinstancyjnego. W konsekwencji to kwestia przedawnienia stanowiła wyłączną przesłankę uchylenia decyzji, o której mowa w art. 78 § 3 pkt 1) O.p., a ocena legalności zaskarżonego aktu powinna zostać zrelatywizowana wyłącznie do tej okoliczności procesowej. Innymi słowy, jeśli okazałoby się, że organ pierwszej instancji wydał decyzję już po upływie terminu przedawnienia, bez wątpienia należałoby przyjąć, iż przyczynił się on do powstania przesłanki uchylenia decyzji. W rozpoznawanej sprawie taka sytuacja nie mała jednak miejsca. W chwili, gdy decyzja organu pierwszej instancji weszła do obrotu prawnego, zobowiązanie podatkowe nie było przedawnione. Organ podatkowy – zgodnie z zasadą legalizmu, wyrażoną w art. 7 Konstytucji RP oraz art. 120 O.p. – zobowiązany był działać na podstawie przepisów prawa i w ramach powierzonych kompetencji wypełniać określone w tych przepisach obowiązki. Ustalenie, iż podatek nie został wpłacony w należnej wysokości, w sytuacji, gdy zobowiązanie podatkowe nie przedawniło się, obligowało organ w sposób bezwzględnie wiążący do wydania decyzji określającej to zobowiązanie. Zaznaczyć należy, że w przypadku zobowiązań publicznoprawnych oraz działań administracji podatkowej mamy do czynienia nie z uprawnieniem, ale wyraźnym zobowiązaniem do podjęcia określonych przepisami czynności procesowych; działania organów w ramach powierzonych kompetencji nie można postrzegać w kategoriach woluntarystycznych, co do zasady bowiem podstawą ich podjęcia są bezwzględnie wiążące normy prawne. Nietrafiona jest zatem argumentacja skarżącej spółki, że organ określając w decyzji z dnia [...] wysokość zobowiązania podatkowego na niewiele [...] przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego przyczynił się do uchylenia tej decyzji. Rzecz w tym, że aż do ostatniego dnia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego organ podatkowy ma nie tylko prawo, ale i obowiązek, podejmować wszelkie przewidziane prawem działania procesowe, ukierunkowane na uzyskanie należności podatkowej. Nie można przecież wykluczyć, że decyzja wydana ostatniego dnia biegu terminu przedawnienia, zostanie skutecznie doręczona stronie i wejdzie do obrotu prawnego. Również kwestię zaskarżenia takiej decyzji, postrzegać należy w kategoriach uprawnienia strony, pozostającego wyłącznie w jej gestii. Nie ma jakichkolwiek podstaw prawnych do przyjęcia twierdzenia, że w zaistniałych w niniejszej sprawie okolicznościach procesowych organ powinien szacować prawdopodobieństwo zaskarżenia decyzji. W konsekwencji należało przyjąć, że organ pierwszej instancji nie przyczynił się do powstania przesłanki uchylenia decyzji, gdyż zaistnienie tej przesłanki wynikało wyłącznie z faktu zaskarżenia decyzji przez stronę oraz z upływu czasu, który skutkował przedawnieniem zobowiązania podatkowego; są to okoliczności, na które organ podatkowy nie miał żadnego wpływu.. Takie też stanowisko zajął Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 9 maja 2017r. w sprawie II FSK 971/15 ( dostępny w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych na stronie http://orzeczenia.nsa.gov.pl,). Pogląd zaprezentowany w tym wyroku Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę w całości popiera. Tym samym należało uznać, że Prezydent nie naruszył też zarzucanych przez skarżacą przepisów postępowania tj. art. 121 i art. 125 O.p w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Mając na uwadze powyższe Sąd , na podstawie art. 151 p.p.s.a. , orzekł jak w wyroku.