I SA/Łd 852/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodnicząca: Sędzia WSA Joanna Tarno Sędziowie: Sędzia NSA Paweł Janicki (spr.) Sędzia WSA Paweł Kowalski Protokolant: St. sekretarz sądowy Dominika Borowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 19 grudnia 2017 r. sprawy ze skargi A Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w Z. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie zaliczenia wpłaty na poczet zaległości w podatku dochodowym od osób prawnych za 2014 r. oddala skargę. Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w Ł. z dnia [...] r. w sprawie zaliczenia A spółce z o.o. wpłaty z 21 grudnia 2016 r. w kwocie 27 388 zł na poczet zaległości w podatku dochodowym od osób prawnych za 2014 r. na należność główną 24 060,30 zł i odsetki za zwlokę 3 327,70 zł. Jak wynika z akt sprawy, w dniu 3 kwietnia 2013 r. spółka złożyła wniosek o udzielenie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej zdarzenia przyszłego w zakresie skutków podatkowych związanych z otrzymaną dotacją do środka trwałego. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. [...] r. wydał interpretację indywidualną, zawierającą stanowisko niekorzystne dla wnioskodawcy. W dniu 28 sierpnia 2013 r. spółka wniosła skargę do WSA na wydaną interpretację. Wyrokiem z 22 stycznia 2014 r., sygn. akt I SA/Łd 1204/13 tutejszy sąd uchylił wskazaną interpretację z [...]r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych. Wyrokiem z 15 czerwca 2016 r. sygn. akt II FSK 1607/14 Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną organu od powyższego wyroku. W konsekwencji Dyrektor Izby Skarbowej wydał [...] r. interpretację indywidualną uznając za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie skutków podatkowych związanych z otrzymaną dotacją do środka trwałego. W dniu 27 marca 2015 r. spółka złożyła zeznanie w podatku dochodowym od osób prawnych za 2014 rok, wykazując podatek należny po odliczeniach w wysokości 444 823 zł oraz kwotę do zapłaty w wysokości 376 495 zł. Wpłaty na poczet w/w zobowiązania spółka dokonała 25 marca 2014 r. Korektę zeznania za ten okres spółka złożyła 19 czerwca 2015 r. wykazując podatek należny w wysokości 444 966 zł oraz kwotę do zapłaty 376 638. Różnicę podatku wynikającą z rozliczenia korekty w kwocie 143 zł spółka wpłaciła 22 czerwca 2016 r. Drugą korektę zeznania spółka złożyła 21 grudnia 2016 r., w której wykazała podatek należny w kwocie wyższej, tj. w wysokości 472 304 zł. W wyniku rozliczenia korekty powstała zaległość w wysokości 27 338 zł. Równocześnie z korektą spółka dokonała wpłaty w kwocie 27 338 zł, wskazując na przelewie jako tytuł wpłaty "[...] ". Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w Ł. liczył w/w wpłatę na poczet zaległości w podatku dochodowym od osób prawnych za 2014 rok, w tym na: należność główną 24 060,30 zł i odsetki za zwłokę 3 327,70 zł, o czym poinformował w postanowieniu z [...] r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. utrzymując w mocy powyższe postanowienie wskazał, że spółka wystąpiła w dniu 3 kwietnia 2013 r. o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej dotyczącej zdarzenia przyszłego - opodatkowania dotacji z UE - zadając pytanie: "czy korekty kosztów amortyzacji od tej części wartości początkowej majątku trwałego, która zwrócona zostanie w formie płatności końcowej dotacji unijnej, zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów w poprzednich okresach rozliczeniowych, dokonuje się jednorazowo w miesiącu otrzymania dotacji, czy też należy skorygować koszty uzyskania przychodów we wcześniejszych okresach tzn. sprzed daty faktycznego otrzymania płatności końcowej, które zostały uwzględnione przy obliczeniu podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych i w związku z powstaniem zaległości podatkowej zapłacić odsetki?". Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. działając z upoważnienia Ministra Finansów przedstawioną przez spółkę ocenę prawną zdarzenia przyszłego uznał za nieprawidłową. W uzasadnieniu interpretacji z [...] r. wskazał, że korekty kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpisów amortyzacyjnych należy dokonać poczynając od okresu rozliczeniowego, w którym te koszty zostały zawyżone, a nie począwszy od miesiąca otrzymania środków z dofinansowania. Od powyższej interpretacji Spółka wniosła skargę do sądu. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi wyrokiem z dnia 22 stycznia 2014 r. uchylił zaskarżoną interpretację. Zdaniem sądu dopiero moment otrzymania środków pomocowych na rachunek podatnika będzie rodził obowiązek dokonania korekty kosztów z tytułu odpisów amortyzacyjnych. Mając na uwadze powyższe, WSA w Łodzi uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną. Argumentacja przedstawiona przez sąd administracyjny pierwszej instancji została podtrzymana przez NSA. Skorygowania odpisów amortyzacyjnych spółka dokonała w dniu 21 grudnia 2016 r., tj. po otrzymaniu interpretacji indywidualnej z [...]r., zawierającej rozstrzygnięcie wynikające z wyroku WSA w Łodzi. Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że spółka nie zastosowała się do interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z upoważnienia Ministra Finansów z dnia [...] r., czekając do ostatecznego rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy. Skorygowania odpisów amortyzacyjnych dokonała bowiem dopiero po otrzymaniu wydanej [...]r. nowej interpretacji indywidualnej uwzględniającej wskazania sądu. Wobec powyższego, zdaniem organu spółka nie może powołać się na ochronę, o której mowa w art. 14k § 1 o.p., ponieważ dotyczy ona sytuacji zastosowania się podatnika do treści interpretacji uchylonej przez sąd, na skutek czego wystąpiły u podatnika negatywne konsekwencje. W kontekście przytoczonego przepisu organ podkreślił, że wyrażona w nim funkcja ochronna interpretacji aktywuje się jedynie w sytuacji, gdy adresat tej interpretacji się do niej zastosuje przed jej zmianą. Powołane przepisy nie przewidują możliwości uzyskania ochrony, w zakresie stanowiska podatnika wyrażonego we wniosku, na podstawie którego wydano uchyloną przez sąd interpretację, albowiem wyżej opisaną ochronę zapewnia wyłącznie zastosowanie się do pierwotnej, uchylonej interpretacji. Tym samym stanowisko spółki, dotyczące uzyskania przez ochrony w związku z zastosowaniem się do interpretacji przepisów podatkowych zawartych w interpretacji indywidualnej z [...] r. organ uznał za nieprawidłowe. Jednocześnie wyjaśnił, że w analizowanej sprawie ustawowy termin rozliczenia podatku dochodowego od osób prawnych za 2014 r. upływał z dniem 31 marca 2015 r. Spółka złożyła 21 grudnia 2016 r. korektę zeznania za 2014 r., co skutkowało zwiększeniem zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za w/w okres. W wyniku rozliczenia korekty powstała zaległość w wysokości 27 338 zł. W tym miejscu podkreślenia wymaga, że złożenie korekty zeznania nie zwalniało podatnika z wykonania jej skutków, tj. zapłaty zaległego zobowiązania wraz z odsetkami za zwłokę. Zdaniem organu w rozpatrywanej sprawie nie zaistniały przesłanki zwolnienia z obowiązku: zapłaty podatku (art. 14m § 1 o.p.) czy nienaliczania odsetek za zwłokę (art. 14k § 3 o.p.). Ponieważ spółka w dniu 21 grudnia 2016 r. dokonała wpłaty podatku dochodowego za w/w okres w kwocie 27 338 zł, to obowiązkiem organu podatkowego było dokonać jej zaliczenia na poczet zobowiązania zgodnie ze wskazaniem podanym przez podatnika na przelewie. Wypełniając dyspozycję zawartą w art. 62 § 1 o.p. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w Ł. zaliczył wpłatę na poczet zaległości w podatku dochodowym od osób prawnych za 2014 rok, w tym na należność główną i odsetki za zwłokę. O zaliczeniu poinformował w postanowieniu z [...] r. Ponieważ dokonana 21 grudnia 2016 r. wpłata nie pokryła w całości należności głównej i odsetek za zwłokę należało ją zgodnie z art. 55 § 2 o.p. zaliczyć proporcjonalnie na poczet należności głównej oraz odsetek za zwłokę, które naliczono, zgodnie z art. 53 § 4 o.p. W skardze spółka zarzuciła naruszenie: - art. 233 § 1 pkt 1 o.p., poprzez jego zastosowanie; - art. 233 § 1 ust. 2 o.p., poprzez jego niezastosowanie; - art. 62 § 1 i 4 o.p., poprzez jego błędne zastosowanie; - art. 55 § 1 i 2 o.p., poprzez jego błędne zastosowanie; - art. 53 § 4 o.p., poprzez jego błędne zastosowanie. Zdaniem skarżącego z uwagi na to, że podatnik/skarżący zastosował się do treści indywidualnej interpretacji podatkowej to brak jest podstaw do żądania przez organ podatkowy zapłaty odsetek. Powyższe wynika z faktu, że podatnik wystąpił z wnioskiem o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej w sprawie terminu uiszczenia podatku od otrzymanej dotacji. Stanowisko Izby Skarbowej w Ł. nie było dla podatnika korzystne. Dopiero wniesienie skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego i wyczerpanie całej drogi postępowania przed sądami administracyjnymi przyniosło skutek w postaci wydania ostatecznego rozstrzygnięcia przez Naczelny Sąd Administracyjny, który w pełni podzielił stanowisko podatnika. Zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa podatnik, który zastosował się do treści interpretacji nie może ponosić negatywnych skutków prawnych, innymi słowy zastosowanie się do treści interpretacji nie może przynieść mu szkody. Zatem podatnik obowiązany jest jedynie do zapłaty podatku i na tym kończy się jego odpowiedzialność. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, argumentując jak dotychczas. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna gdyż zaskarżone postanowienie odpowiada prawu. Zgodnie z art. 51 § 1 o.p. zaległością podatkową jest podatek niezapłacony w terminie płatności. Termin płatności podatku dochodowego od osób prawnych za rok 2013 upłynął z dniem 31 marca 2014 r. Do tego dnia skarżąca spółka nie uregulowała podatku należnego za powyższy okres rozliczeniowy w kwocie 198 214 zł. Uregulowanie przez spółkę skarżącą podatku dochodowego od osób prawnych za rok 2013 nastąpiło, poprzez wpłatę wymienionej kwoty, w dniu 21 grudnia 2016 r. Oznacza to, że w okresie od 1 kwietnia 2014 r. do 21 grudnia 2016 r. istniała po stronie spółki skarżącej zaległość podatkowa w powyższej kwocie. W myśl art. 53 § 1 o.p. od zaległości podatkowych naliczane są odsetki za zwłokę, co, z kolei, oznacza, że za okres od 1 kwietnia 2014 r. do 21 grudnia 2016 r. należne są odsetki zaś wpłacona kwota, choć odpowiada wysokości należności głównej, nie pokrywa całości należnej wpłaty gdyż nie uwzględnia odsetek, które podatnik ma obowiązek wpłacić bez wezwania organu podatkowego (art. 55 § 2 o.p.). Jeżeli zaś dokonana wpłata nie pokrywa kwoty zaległości wraz z odsetkami za zwłokę, wpłatę tę zalicza się proporcjonalnie na poczet kwoty należności głównej oraz kwoty odsetek w sposób przewidziany w art. 55 § 2 o.p. Tak więc organy rozdzielając (w zaskarżonym postanowieniu i poprzedzającym je postanowieniu organu pierwszej instancji) wpłaconą kwotę na należność główną i odsetki postąpiły zgodnie z przywołanymi przepisami. Dlatego tez zarzuty naruszenia wskazanych w skardze przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2017 r., poz. 201) uznać należy za nieuzasadnione. Zdaniem sądu pierwszej instancji spółka skarżąca nie może też powoływać się na ochronę wynikającą z art. 14k o.p. W dacie powstania zaległości podatkowej nie istniała bowiem w obrocie prawnym indywidualna interpretacja przepisów prawa podatkowego, która rozstrzygałaby po myśli spółki skarżącej kwestię wysokości zalęgłości podatkowej. Przeciwnie, spółka skarżąca pozostawała w sporze z organami w zakresie indywidualnej interpretacji wydanej [...]r., uznając ją za niekorzystną i w konsekwencji czekając z zapłaceniem podatku do wydania korzystnej dla niej interpretacji przepisów prawa podatkowego. Ponadto cytowana wyżej interpretacja indywidualna, podobnie zresztą jak interpretacja indywidualna z dnia [...] r., nie dotyczyły obowiązku zapłacenia odsetek od zaległości podatkowej, wobec czego nie mogła mieć wpływu na wynik rozpoznawanej sprawy. Tak więc oparcie stanowiska spółki skarżącej co do braku obowiązku regulowania odsetek od zaległości podatkowej w podatku za rok 2013 na wydanych interpretacjach przepisów prawa podatkowego nie znajduje podstaw prawnych. Jednocześnie zauważyć wypada, że sąd pierwszej instancji w całości akceptuje stanowisko organów podatkowych co do tego, że złożenie korekty zeznania podatkowego w wyniku której powstaje zaległość podatkowa nie zwalnia podatnika od zapłaty zaległego zobowiązania wraz z odsetkami za zwłokę. Skoro zatem w rozpoznawanej sprawie nie zaszły przesłanki z art. 14k § 3 i art. 14m o.p. to brak jest podstaw do nienaliczania odsetek lub zwolnienia z zapłaty podatku. Jedynie na marginesie należy zauważyć w tym miejscu, że złożenie środka odwoławczego od wyroku sądu pierwszej instancji jest prawem każdej ze stron sporu zawisłego przed sądem, a z faktu złożenia przez stronę postępowania środka odwoławczego nie można wywodzić korzystnych dla drugiej strony skutków procesowych. Mając na uwadze wszystkie powyższe okoliczności i nie znajdując podstaw do uwzględnienia skargi na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity Dz. U. z 2017r. poz. 1369 zez mianami) należało orzec jak w sentencji. dc