I SA/Gd 1530/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krzysztof Przasnyski (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Sławomir Kozik, Sędzia NSA Alicja Stępień, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 16 stycznia 2018 r. sprawy ze skargi "A" Sp. z o.o. z siedzibą w G. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w G. z dnia 8 września 2017 r. nr [...] w przedmiocie zarzutów dotyczących prowadzonego postępowania egzekucyjnego oddala skargę. Zaskarżonym postanowieniem z dnia 8 września 2017 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej, działając na podstawie art. 138 § 1 pkt 1 w zw. z art. 127 § 2 i art. 144 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r.- Kodeks postępowania administracyjnego (tekst jednolity: Dz. U. z 2017 r., poz. 1257), dalej jako "k.p.a.", art. 34 § 5, art. 17 § 1 i art. 18 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (tekst jednolity: Dz. U. z 2017 r., poz. 1201), dalej jako "u.p.e.a.", po rozpatrzeniu zażalenia "A" Sp. z o.o. z siedzibą w G., utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 4 sierpnia 2017 r. w przedmiocie zarzutów w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego. Rozstrzygnięcie organu II instancji zapadło na tle następującego stanu faktycznego: Organ egzekucyjny - Naczelnik Urzędu Skarbowego prowadził egzekucję administracyjną do majątku zobowiązanej – "A" Sp. z o.o. na podstawie m.in. tytułów wykonawczych nr [...] z dnia 28 czerwca 2017 r., obejmującego podatek od towarów i usług za IV kwartał 2016r.; [...] z dnia 28 czerwca 2017 r., obejmującego podatek od towarów i usług za I kwartał 2017 r. W oparciu o ww. tytuły wykonawcze organ egzekucyjny dokonał zajęcia innej wierzytelności pieniężnej w "B" S.A. w G. Zawiadomienie o zajęciu z dnia 29 czerwca 2017r. wraz z odpisami tytułów wykonawczych doręczono dłużnikowi zajętej wierzytelności oraz zobowiązanej spółce z dniu 4 lipca 2017r. W ramach zastosowanego ww. środka egzekucyjnego, a także dokonanego zawiadomieniem z dnia 9 czerwca 2017 r., "B" S.A. przekazała organowi egzekucyjnemu kwotę 72.500,70 zł, która została rozliczona na poszczególne zobowiązania spółki i przekazana na wskazane przez wierzycieli w tytułach wykonawczych rachunki bankowe. "A" Sp. z o.o. wniosła zarzut w sprawie w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej na podstawie art. 33 § 1 pkt 8 u.p.e.a., tj. zastosowania zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego, domagając się uchylenia czynności egzekucyjnej, dokonanej zawiadomieniem z dnia 29 czerwca 2017r. oraz zwrócenia przekazanych przez "B"S.A. środków pieniężnych. Zdaniem spółki, przekazana przez dłużnika kwota skutkuje całkowitą utratą płynności finansowej i niemożnością dalszego funkcjonowania na rynku. Zajęcie całej wierzytelności uniemożliwi podatnikowi wypłatę zaległych wynagrodzeń pracownikom, bowiem wierzytelność od "B" S.A. miała zostać przeznaczona na wypłatę wynagrodzeń dla pracowników. Należności pracownicze nie są regulowane od marca 2017 r. z uwagi na brak środków. Kontynuacja tego stanu skutkować będzie upadłością podatnika i koniecznością zwolnień pracowniczych. Postanowieniem z dnia 4 sierpnia 2017 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego uznał zarzut zastosowania zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego za nieuzasadniony. W zażaleniu na to orzeczenie spółka wniosła o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy organowi I instancji do ponownego rozpatrzenia wraz z wytycznymi w zakresie wykładni przepisów postępowania administracyjnego, zarzucając naruszenie art. 6, art. 8 § 1 k.p.a., art. 13 k.p.a. i art. 33 § 1 pkt 8 u.p.e.a., poprzez zaniechanie zastosowania tych przepisów w sprawie, pomimo bezwzględnego obowiązku ich stosowania. Postanowieniem z dnia 8 września 2017 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie z dnia 4 sierpnia 2017 r. W uzasadnieniu podkreślił, że postępowanie w sprawie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym ma charakter wnioskowy. Oznacza to, że jest wszczynane na wniosek zobowiązanego i do oceny wnioskodawcy należy zakres jego żądania, odzwierciedlony następnie w postanowieniu organu, który jest związany żądaniem tego wniosku. Organ podzielił pogląd, iż zarzut zastosowania zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego jest nieuzasadniony. Celem postępowania egzekucyjnego jest bowiem doprowadzenie do wykonania, w sposób przymusowy, obowiązków ciążących na zobowiązanym. Postępowanie egzekucyjne musi być zatem przede wszystkim skuteczne. W toku postępowania egzekucyjnego, organ prowadzący postępowanie winien w konkretnym przypadku ocenić, który z przewidzianych w ustawie środków egzekucyjnych zapewni skuteczne wykonanie ciążącego na zobowiązanym obowiązku, jednocześnie będąc środkiem dla zobowiązanego najmniej dolegliwym. Poza podniesieniem zarzutu zastosowania zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego, spółka nie wskazała na żaden inny środek, który mógłby zostać zastosowany, a który w jej ocenie byłby mniej dolegliwy, prowadząc jednocześnie do celu egzekucji, jakim jest wyegzekwowanie należności pieniężnej. Zarzut zastosowania zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego nie ma prowadzić do wstrzymania egzekucji w ogóle, ale skierować ją do innych składników majątkowych zobowiązanego. Poza majątkiem w postaci wierzytelności w "B" S.A. organowi egzekucyjnemu nie był znany żaden inny majątek zobowiązanego. Sama zobowiązana spółka także nie wskazała takiego majątku, ograniczając się jedynie do stwierdzenia, że zastosowany środek egzekucyjny jest zbyt uciążliwy. Zatem wbrew zarzutowi, o którym mowa w art. 33 pkt 8 u.p.e.a., zajęcia wierzytelności w "B" S.A. dokonano zgodnie z obowiązującą procedurą, z jednoczesnym uwzględnieniem zasady celowości postępowania egzekucyjnego. W ocenie organu, zarzut zastosowania zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego spółka utożsamia z uciążliwością skuteczności egzekucji, czyli z pozbawieniem jej środków z innej wierzytelności, tj. "B" S.A., co nie zasługuje na aprobatę. Skuteczność egzekucji stanowi naczelną jej zasadę, zaś wybór różnych środków wchodzi w grę dopiero wtedy, kiedy wszystkie one są skuteczne. Jeśli natomiast w konkretnej sprawie organ egzekucyjny ma do dyspozycji tylko jeden środek egzekucyjny, to wówczas nie tylko jest on uprawniony, ale i zobowiązany do jego stosowania. W ocenie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej, w badanym postępowaniu nie została naruszona zasada praworządności, bowiem organ egzekucyjny działał na podstawie obowiązujących przepisów prawa. Odnosząc się do zasady polubownego rozwiązywania sprawy, organ II instancji wskazał, że z przedłożonych akt wynika, iż z wnioskiem o rozłożenie na raty zaległości w podatku od towarów i usług za IV kwartał 2016 r. i I kwartał 2017 r. spółka nie wystąpiła, natomiast pismem z dnia 11 lipca 2017 r. złożyła wniosek o rozłożenie kwoty należności zaległego podatku dochodowego wskazanego w upomnieniu z dnia 29 czerwca 2017r. nr [...]. Końcowo organ II instancji podniósł, iż zakończenie egzekucji administracyjnej w przedmiotowej sprawie, poprzez przekazanie środków pieniężnych przez dłużnika i tym samym wygaśnięcie dochodzonych zobowiązań nie obliguje organu egzekucyjnego do wydania zawiadomienia, czy też postanowienia o zakończeniu postępowania egzekucyjnego. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku na opisane postanowienie, spółka zarzuciła: naruszenie: art. 6, art. 7, art. 8 § 1, art. 11, art.12 § 1, art. 13 k.p.a., art.7 § 2 i art. 33 § 1 pkt 8 u.p.e.a., poprzez zaniechanie zastosowania przedmiotowych przepisów w sprawie przez organ I instancji pomimo bezwzględnego obowiązku ich stosowania. W związku z tym wniesiono o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości i przekazanie sprawy organowi do ponownego rozpatrzenia, względnie o zmianę zaskarżonego postanowienia poprzez uwzględnienie wniosku o włączenie spod egzekucji środków pieniężnych w kwocie 70. 000 zł. Ponadto wniesiono o zasądzenie od organu kosztów postępowania. W uzasadnieniu skarżąca podniosła, że zastosowany środek egzekucyjny jest niewspółmierny do należności, w szczególności wobec deklaracji spłaty powstałego zadłużenia w ratach. Zajęta przez organ podatkowy wierzytelność miała zostać przeznaczona na wypłaty dla pracowników podatnika, którzy od marca 2017 r. nie otrzymywali należnych im wynagrodzeń za pracę z uwagi na toczące się postępowanie w zakresie przywrócenia podatnika jako spółki do rejestru czynnych podatników podatku VAT. Organy uznały, że zastosowany środek egzekucyjny jest prawidłowy, nie skutkuje nadmierną uciążliwością i w konsekwencji organy stanęły na stanowisku, że czynności egzekucyjne są prawidłowe. Tymczasem działania organów naruszają zasadę zakazu stosowania zbyt dolegliwych środków egzekucyjnych. Uwzględniwszy okoliczność, że przedmiotowa wierzytelność, zajęta w 100% przez organ podatkowy, stanowiła jedyny aktyw podatnika, to jej zajęcie w 100% oznaczało automatycznie utratę bytu prawnego przez podatnika, co też nastąpiło. Zrozumiałym jest, że organ podatkowy, prowadzący egzekucję, zmierza do wyegzekwowania należności Skarbu Państwa, niemniej przepisy u.p.e.a. mają gwarantować podatnikowi jako dłużnikowi minimum bezpieczeństwa ekonomicznego, umożliwiającego mu funkcjonowanie na rynku i prowadzenie działalności gospodarczej. Z tych też względów organ, prowadząc egzekucję winien prowadzić ją w sposób nienadmierny dla bytu prawnego podatnika. Zdaniem strony skarżącej, działania organów były nakierowane tylko i wyłącznie na skuteczną egzekucję, z całkowitym pominięciem interesów podatnika jako dłużnika. W odpowiedzi na skargę organ II instancji wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Na wstępie należy wskazać, że złożona w niniejszej sprawie skarga została rozpoznana przez Sąd na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym stosownie do obowiązującego, od dnia 15 sierpnia 2015 r., nowego brzmienia przepisu art. 119 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz.U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm. dalej "p.p.s.a."). Zgodnie z tym przepisem, sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy stronie zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. Sąd zauważa, iż zgodnie z art. 184 Konstytucji RP w związku z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn. Dz.U. z 2017 r., poz. 2188) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Innymi słowy, kontrola aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej dokonywana jest pod względem ich zgodności z prawem materialnym i przepisami procesowymi, nie zaś według kryteriów słuszności. Oznacza to, że kontrola ta sprowadza się do zbadania, czy organ administracji nie naruszył prawa w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 3 p.p.s.a. stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie, z wyłączeniem postanowień wierzyciela o niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu oraz postanowień, przedmiotem których jest stanowisko wierzyciela w sprawie zgłoszonego zarzutu. W wyniku takiej kontroli postanowienie może zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) p.p.s.a.). Z przepisu art. 134 § 1 p.p.s.a. wynika z kolei, że Sąd badając legalność zaskarżonego aktu nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Wykładnia powołanego przepisu wskazuje, że Sąd ma prawo, ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Rozpoznając sprawę w ramach wskazanych powyżej kryteriów stwierdzić należy, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżone postanowienie, nie narusza prawa w stopniu powodującym konieczność wyeliminowania go z obrotu prawnego. Przedmiotem badania Sądu pod kątem legalności są postanowienia organów administracji, dotyczące zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej. W związku z tym na wstępie należy zwrócić uwagę na specyfikę postępowania w tym przedmiocie. Z unormowania art. 33 u.p.e.a. wynika, że zarzuty są sformalizowanym środkiem prawnym, który służy zobowiązanemu w fazie wszczęcia postępowania egzekucyjnego, co oznacza, że nie można podnosić nowych zarzutów na dalszych etapach postępowania. Wniesienie zarzutów wszczyna postępowanie zmierzające do ich rozpoznania i rozstrzygnięcia, przy czym podniesione w nich okoliczności, które zdaniem zobowiązanego wykluczają możliwość prowadzenia postępowania egzekucyjnego (przesądzają o jego niedopuszczalności), zakreślają granice sprawy rozpoznawanej przez organ egzekucyjny właściwy do rozpoznania tego środka prawnego. W niniejszej sprawie zobowiązana spółka wniosła zarzut określony w art. 33 § 1 pkt 8 u.p.e.a., tj. zastosowanie zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego w postaci zajęcia wierzytelności w "B" S.A. Oceniając zapadłe w sprawie rozstrzygnięcia w pierwszej kolejności należy wskazać, że celem postępowania egzekucyjnego jest doprowadzenie do wykonania, w sposób przymusowy, obowiązków ciążących na zobowiązanym. Postępowanie egzekucyjne musi być zatem przede wszystkim skuteczne. Dążenie do zrealizowania tego celu nie może jednak polegać na stosowaniu przez organ egzekucyjny dowolnych środków, a jedynie takich, które zostały przewidziane w ustawie, przy czym muszą one prowadzić bezpośrednio do wykonania obowiązku, a spośród kilku takich środków - środków najmniej uciążliwych dla zobowiązanego (art. 7 u.p.e.a.). Z przywołanej wyżej regulacji wynika, że przede wszystkim organ egzekucyjny powinien stosować środki prowadzące bezpośrednio do wykonania obowiązku. Ta zatem zasada determinować powinna wybór środka stosowanego przez organ prowadzący postępowanie, dopiero spośród tych środków należy zastosować ten najmniej uciążliwy dla zobowiązanego. W piśmiennictwie podkreśla się, że chodzi o takie działania, które w możliwie najmniejszym stopniu ingerować będą w prawa i wolności zobowiązanego. Zasadę tę wielokrotnie łączono z konstytucyjną zasadą proporcjonalności, jednakże zapis art. 7 § 2 u.p.e.a. wyznacza zakres jej zastosowania węziej niż wynika to z reguły proporcjonalności. Mowa jest w nim bowiem o wyborze najmniej uciążliwego środka wyłącznie spośród środków bezpośrednio prowadzących do wykonania egzekwowanego obowiązku. Można zatem powiedzieć, że jest to zasada ustępująca swoją mocą zasadzie celowości postępowania egzekucyjnego (por. D. R. Kijowski (red.), Ustawa o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Komentarz, wyd. II, LEX 2015). Niewątpliwie sama egzekucja - będąca przymusowym wykonaniem zobowiązań - jest dla dłużnika niedogodnością. Stosowanie środków egzekucyjnych przez organy egzekucyjne stanowi uciążliwość dla zobowiązanego, jednakże należy podkreślić, że podjęcie postępowania egzekucyjnego jest spowodowane brakiem dobrowolnego realizowania przez stronę zobowiązań podatkowych. Należy również wskazać, że z przepisów u.p.e.a. nie wynika, które ze środków egzekucyjnych są mniej lub bardziej uciążliwe. "Uciążliwość" w świetle 33 u.p.e.a. to dokuczliwość zastosowania środka egzekucyjnego dla codziennego życia, czy prowadzonej działalności powodująca niemożność czy utrudnienie w codziennym funkcjonowaniu dłużnika. Tym samym, w toku konkretnego postępowania organ egzekucyjny powinien indywidualnie ocenić, który z przewidzianych w ustawie środków egzekucyjnych zapewni skuteczne wykonanie ciążącego na zobowiązanym obowiązku, będąc jednocześnie dla zobowiązanego najmniej dolegliwym (por. wyrok WSA w Gdańsku z dnia 15 kwietnia 2015 r. sygn. akt I SA/Gd 1674/14, LEX nr 1791327). Zaakcentować trzeba, że kierując się okolicznościami konkretnej sprawy, organ egzekucyjny winien wybrać najwłaściwszy środek, tj. najwłaściwszy w realiach konkretnego przypadku. Wybór w zastosowaniu środka, zwłaszcza tego najmniej uciążliwego, może mieć jednak miejsce jedynie w przypadku istnienia w tym przedmiocie możliwości (por.: wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego - Ośrodek Zamiejscowy w Gdańsku z dnia 9 lutego 2000 r.; sygn. akt I SA/Gd 213/98, publ. LEX nr 40392). W interesie zobowiązanego jest zatem wskazanie majątku podlegającego egzekucji, nie natomiast zmuszanie organu do jego poszukiwania. O zastosowaniu najmniej uciążliwego środka egzekucyjnego można mówić, gdy istnieje możliwość wyboru. Jeśli natomiast w konkretnej sprawie organ egzekucyjny ma do dyspozycji tylko jeden środek egzekucyjny, to wówczas nie tylko jest on uprawniony, ale i zobowiązany do jego stosowania. Wymaga odnotowania, że w toku prowadzonego wobec skarżącej postępowania egzekucyjnego organ egzekucyjny w oparciu o tytuły wykonawcze, zawiadomieniem z dnia 29 czerwca 2017r. dokonał zajęcia innej wierzytelności pieniężnej w "B" S.A. w G. W ramach zastosowanego środka egzekucyjnego, a także dokonanego zawiadomieniem z dnia 9 czerwca 2017 r., "B" S.A. przekazała organowi egzekucyjnemu kwotę 72.500,70 zł, która została rozliczona na poszczególne zobowiązania spółki i przekazana na wskazane przez wierzycieli w tytułach wykonawczych rachunki bankowe. Trafnie w zaskarżonym postanowieniu podkreślono, że zarzut zastosowania zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego zobowiązana spółka utożsamia z uciążliwością skuteczności egzekucji, czyli z pozbawieniem jej środków z innej wierzytelności, tj. "B" S.A. Takiego rozumienia wspomnianego zarzutu nie można jednak zaaprobować, gdyż skuteczność egzekucji stanowi naczelną jej zasadę, zaś wybór różnych środków wchodzi w grę dopiero wtedy, kiedy wszystkie one są skuteczne. Jeśli natomiast w konkretnej sprawie organ egzekucyjny ma do dyspozycji tylko jeden środek egzekucyjny, to wówczas - jak już podniesiono - organ egzekucyjny, nie tylko jest uprawniony, ale i zobowiązany do jego stosowania. Wymaga podkreślenia, że poza podniesieniem zarzutu zastosowania zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego skarżąca w istocie nie wskazała na inny środek, który mógłby zostać zastosowany, a który w jej ocenie byłby mniej dolegliwy, prowadząc jednocześnie do celu egzekucji, jakim jest wyegzekwowanie należności pieniężnej. Co istotne, w zażaleniu skarżąca stwierdziła, iż faktem jest, że ze względu na trudną sytuację ekonomiczną spółki, wierzytelność od "B" S.A. była jedynym aktywem, które mogło zostać przez organ egzekucyjny zajęta. Zdaniem Sądu, zarzut zastosowania zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego nie może prowadzić do wstrzymania egzekucji w ogóle, ale skierować ją do innych składników majątkowych zobowiązanego. W świetle okoliczności faktycznych sprawy oraz z uwagi na przytoczone powyżej przepisy za prawidłowe należy uznać przyjęcie przez organy obu instancji, że- wbrew zarzutowi opartemu na art. 33 § 1 pkt 8 u.p.e.a. - zajęcia wierzytelności pieniężnej w "B" S.A. w G. skarżącej dokonano zgodnie z obowiązującą procedurą, z jednoczesnym prawidłowym zrealizowaniem zasady celowości postępowania egzekucyjnego. Podsumowując, zastosowany środek egzekucyjny mieści się w kategorii ustawowych środków egzekucyjnych, a zatem wbrew zarzutom skargi zaskarżone postanowienie nie uchybia przepisom art. 7 § 2 oraz art. 33 § 1 pkt 8 u.p.e.a. Pozostałe zarzuty pozostają bez wpływu na wynik sprawy. Nie budzi wątpliwości, że organy rozpoznały zarzuty skarżącej co do istoty. Nie budzi zastrzeżeń ustalenie organu, iż z wnioskiem o rozłożenie na raty zaległości w podatku od towarów i usług za IV kwartał 2016 r. i I kwartał 2017 r. skarżąca spółka nie wystąpiła, natomiast pismem z dnia 11 lipca 2017 r. złożyła wniosek o rozłożenie kwoty należności zaległego podatku dochodowego wskazanego w upomnieniu z dnia 29 czerwca 2017r. nr [...]. Również zarzuty dotyczące braku zawiadomienia skarżącej o zakończeniu egzekucji, czy braku doręczenia postanowienia o zakończeniu postępowania egzekucyjnego nie miały wpływu na wynik sprawy. Skarżąca nie wskazała przy tym podstawy tego rodzaju żądań. Treść i zakres sprawy administracyjnej, a tym samym i tożsamość sprawy w aspekcie wynikającym z art. 134 § 1 p.p.s.a. wyznaczają normy prawa, które determinują treść rozstrzygnięcia zawartego w zaskarżonym akcie i precyzują czynności pozwalające zidentyfikować skonkretyzowany w nich stosunek prawny. Z tego względu nie może mieć wpływu na rozstrzygnięcie argumentacja skarżącej, jakoby od marca 2017r. jej pracownicy nie otrzymywali należnego im wynagrodzenia z uwagi na toczące się postępowanie w zakresie przywrócenia spółki do rejestru czynnych podatników podatku VAT. Rozstrzygnięcie w granicach danej sprawy oznacza bowiem, że sąd nie może uczynić przedmiotem rozpoznania legalności innej sprawy administracyjnej niż ta, w której wniesiono skargę. Brak związania zarzutami i wnioskami skargi oznacza, że sąd bada w pełnym zakresie zgodność z prawem zaskarżonego aktu, poddając kontroli prawidłowość ustaleń w odniesieniu do przepisów stanowiących podstawę orzeczenia, wyznaczających zakres ustaleń koniecznych dla merytorycznego rozstrzygnięcia. Wbrew zarzutom skargi, zaskarżone postanowienie wydane zostało zgodnie z normami prawnymi regulującymi postępowanie zainicjowane zarzutem wniesionym na prowadzone wobec skarżącej postępowanie egzekucyjne. Sąd uznał, że w sprawie nie doszło także do naruszenia art. 6, art. 7, art. 8 § 1, art. 11, art.12 § 1, art. 13 k.p.a., albowiem egzekwowanie obowiązków podatkowych przez uprawnione organy stoi w zgodzie z zasadami wyrażonymi w tych przepisach. Przy czym stosowanie przepisów k.p.a "odpowiednio" - jak stanowi art. 18 u.p.e.a. - oznacza, że należy je stosować tylko wtedy, gdy u.p.e.a. nie reguluje jakiejś kwestii, bądź reguluje ją niedostatecznie. Innymi słowy, przepisy k.p.a. mogą być stosowane tylko w takim zakresie i w taki sposób, aby uzupełniać a nie modyfikować u.p.e.a. Mając na względzie przedstawione powyżej okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na podstawie art. 151 p.p.s.a., oddalił skargę.