I FSK 703/16

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Hieronim Sęk (sprawozdawca), Sędzia NSA Arkadiusz Cudak, Sędzia del. WSA Bożena Dziełak, Protokolant Anna Błażejczyk, po rozpoznaniu w dniu 8 lutego 2018 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej E. P. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z dnia 18 grudnia 2015 r. sygn. akt I SAB/Op 4/15 w sprawie ze skargi E. P. na przewlekłe prowadzenie przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. Opolskich postępowania podatkowego w przedmiocie podatku od towarów i usług za listopad 2012 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od E. P. na rzecz Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. kwotę 240 (słownie: dwieście czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. 1. Przedmiot skargi kasacyjnej i podmiot ją wnoszący 1.1. E. P. (dalej: Strona lub Skarżący) wniósł skargę kasacyjną od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z dnia 18 grudnia 2015 r., sygn. akt I SAB/Op 4/15. Wyrokiem tym Sąd oddalił jego skargę na przewlekłe prowadzenie postępowania podatkowego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. (dalej: Naczelnik US) w przedmiocie podatku od towarów i usług (dalej: podatek VAT) za listopad 2012 r. 2. Relacja ze stanu sprawy przedstawionego przez Sąd pierwszej instancji 2.1. Dyrektor Izby Skarbowej w O. postanowieniem z dnia 28 maja 2015 r. uznał za niezasadne ponaglenie Strony złożone w trybie art. 141 (zob. karta 48 akt podatkowych - przyp. NSA) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613; dalej: O.p.) na niezałatwienie sprawy w terminie określonym w art. 139 O.p. 2.2. W związku z tym Strona pismem (z dnia 5 czerwca 2015 r. - przyp. NSA) wniosła do Sądu pierwszej instancji skargę na przewlekłe prowadzenie postępowania, obejmując nią postępowanie podatkowe prowadzone przez Naczelnika US w przedmiocie podatku VAT za listopad 2012 r. W skardze Strona, odwołując się do art. 125 § 1 i art. 139 O.p., zwróciła uwagę, że: - Naczelnik US wszczął "postępowanie kontrolne" (powinno być "kontrolę podatkową" zakończoną protokołem kontroli z dnia 25 czerwca 2014 r. - przyp. NSA); w zakresie zasadności zwrotu podatku VAT za listopad 2012 r.; - następnie wielokrotnie dokonywał przedłużenia tego "postępowania" oczekując na wyniki postępowań kontrolnych dokonywanych przez inne organy; - w dniu 19 grudnia 2014 r. Naczelnik US wszczął postępowanie podatkowe, nie wykonując do dnia 19 lutego 2015 r. (tj. do terminu przewidzianego na załatwienie sprawy) żadnych czynności poza wydaniem postanowienia o włączeniu do tegoż postępowania materiału dowodowego zgromadzonego w "postępowaniu kontrolnym" (powinno być: "kontroli podatkowej" - przyp. NSA); - w dniu 20 lutego 2015 r. Naczelnik US skierował zapytania do innych organów w zakresie podmiotów, z którymi Skarżący nie dokonywał transakcji w listopadzie 2012 r.; - działania Naczelnika US polegały na dublowaniu czynności wykonanych w ramach przeprowadzonego wcześniej (również przewlekle) "postępowania kontrolnego" (powinno być: "kontroli podatkowej" - przyp. NSA); - do dnia wniesienia skargi organ podatkowy nie wydał aktu kończącego postępowanie podatkowe; - należało uznać, że Naczelnik US był w bezczynności, a także przewlekle prowadził postępowanie. 2.3. W odpowiedzi na skargę Naczelnik US wniósł o oddalenie skargi. Wskazał na obszerny materiał dowodowy sprawy podatkowej oraz jej skomplikowany i wielowątkowy charakter. Dodał, że prowadzone postępowanie podatkowe zakończył wydaniem decyzji z dnia 7 lipca 2015 r., którą określono Skarżącemu zobowiązanie podatkowe za listopad 2012 r. w miejsce kwoty do zwrotu. 2.4. Na rozprawie w dniu 9 grudnia 2015 r. pełnomocnik Skarżącego, przez wzgląd na decyzję z dnia 7 lipca 2015 r. odstąpił od żądania zobowiązania organu do jej wydania, wnosząc o stwierdzenie przez Sąd, że postępowanie było prowadzone przewlekle oraz o wymierzenie organowi grzywny. 3. Uzasadnienie rozstrzygnięcia Sądu pierwszej instancji 3.1. Sąd uznał, że skarga na przewlekłe prowadzenie postępowania podatkowego nie zasługiwała na uwzględnienie i ją oddalił na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.; dalej: P.p.s.a.) 3.2. W motywach takiej oceny i rozstrzygnięcia, Sąd w punkcie wyjścia zaznaczył, że przedmiotem jego kontroli mogły być wyłącznie okoliczności dotyczące prowadzonego postępowania podatkowego, gdyż taki zakres został wyznaczony przez Skarżącego (jego pełnomocnik na rozprawie sprecyzował, że domaga się stwierdzenia przewlekłości tego postępowania - por. pkt 2.4 niniejszego uzasadnienia). Z tej przyczyny Sąd wskazał, że poza swoimi rozważaniami pozostawia argumentację pełnomocnika Skarżącego ze sfery przewlekłości "postępowania kontrolnego". 3.3. Następnie, odwołując się do analizy akt postępowania, w tym decyzji wydanej w stosunku do Skarżącego w przedmiocie podatku VAT za listopad 2012 r., Sąd przyjął, że: - nie było przewlekłości w prowadzeniu postępowania podatkowego, a zwłoka w wydaniu tej decyzji powstała z przyczyn niezależnych od organu; - zebrany materiał dowodowy w okresie poprzedzającym wszczęcie postępowania podatkowego wskazywał na podejrzenie udziału Skarżącego (dokonującego obrotu prętami stalowymi) w przestępstwie karuzelowym; - wbrew zarzutom skargi organ zobligowany był zwrócić się do właściwych miejscowo i rzeczowo organów o przeprowadzenie czynności sprawdzających lub kontrolnych u kontrahentów Skarżącego w łańcuchu dostaw i odbiorców tych prętów; - Naczelnik US nie dublował czynności przeprowadzonych wcześniej, czyli przed wszczęciem postępowania podatkowego, gdyż zwracał się z pytaniami na które nie udzielono odpowiedzi do czasu wszczęcia postępowania podatkowego albo uzyskane informacje były niewystarczające, "co szczegółowo zostało opisane w pierwszej części uzasadnienia" zaskarżonego wyroku (jak podał odsyłająco Sąd pierwszej instancji). Sąd ten za chybiony uznał także zarzut skargi, że Naczelnik US w okresie od wszczęcia postępowania podatkowego do upływu terminu, o którym mowa w art. 139 O.p., nie dokonywał żadnych czynności poza wydaniem postanowienia o włączeniu materiału dowodowego. W tym zakresie Sąd zwrócił uwagę, że: - organ podatkowy poddał analizie bardzo obszerny materiał dowodowy zgromadzony w toku kontroli podatkowej, jak też dowody pozyskane po jej zakończeniu a przed wszczęciem postępowania podatkowego; - analiza ta ujawniła konieczność przeprowadzenia dodatkowych czynności, tj. wystąpienia do innych organów podatkowych i urzędów kontroli skarbowej o przekazanie dodatkowych informacji niezbędnych do wyjaśnienia wszelkich okoliczności sprawy; - nie miał znaczenia fakt, iż organ nie uczynił tego do dnia 19 lutego 2015 r. (tj. w terminie wynikającym z normy tkwiącej w art. 139 O.p.), skoro postanowieniem z dnia 18 lutego 2015 r. wydanym na podstawie art. 140 § 1 O.p. zawiadomił Stronę o niezałatwieniu sprawy w terminie i wskazał nowy termin jej załatwienia, powołując się na konieczność pozyskania dodatkowych informacji niezbędnych dla załatwienia sprawy oraz analizę materiału dowodowego; - zasada szybkości postępowania w tak specyficznym postępowaniu nie mogła przysłaniać innych zasad prowadzenia postępowania (art.122 i art.187 § 1 O.p.) 4. Skarga kasacyjna i odpowiedź na skargę kasacyjną 4.1. Skarżący zaskarżył wyrok w całości, wniósł o jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji, ewentualnie (co sformułowano na rozprawie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym) o uchylenie wyroku i rozpoznanie skargi oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. 4.2. Sądowi zarzucił naruszenie: 1) art. 149 § 1 i § 2 P.p.s.a. przez wadliwą kontrolę legalności działania organu i niezastosowanie środka określonego w ustawie; 2) art. 151 P.p.s.a. przez bezzasadne zastosowanie na skutek nieuwzględnienia naruszenia art. 125 § 1 O.p. w postępowaniu przed organem. 4.3. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Naczelnik US wniósł o jej oddalenie. 5. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: 5.1. Zgodnie z art. 183 § 1 P.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, chyba że zachodzą przesłanki nieważności postępowania sądowego wymienione w § 2 powołanego artykułu. Takich jednak przesłanek w niniejszej sprawie z urzędu nie ujawniono. Podobnie w trybie tym nie stwierdzono podstaw do odrzucenia skargi ani umorzenia postępowania przed sądem pierwszej instancji, które obligowałyby Naczelny Sąd Administracyjny do wydania postanowienia przewidzianego w art. 189 P.p.s.a. (zob. uchwała NSA z dnia 8 grudnia 2009 r., sygn. akt II GPS 5/09, ONSAiWSA 2010, nr 3, poz. 40) 5.2. Natomiast skarga kasacyjna zbadana według reguły związania zarzutami w niej zawartymi (art. 183 § 1 ab initio P.p.s.a.) okazała się niezasadna i jako taka podlegała oddaleniu. Nie wystąpiły bowiem w rozpoznanej sprawie naruszenia prawa, na które powołał się autor tej skargi. 5.3. Pełnomocnik Skarżącego "(...) modyfikuje wnioski skargi i nie wnosi już o zobowiązanie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Strzelcach Opolskich do wydania aktu w określonym terminie. Na podstawie art. 149 § 1 pkt 3 P.p.s.a. wnosi o stwierdzenie, że postępowanie prowadzone było przewlekle, oraz o wymierzenie grzywny organowi na podstawie art. 149 § 2 P.p.s.a. (...)" Ukazana w przywołanych zdaniach modyfikacja wniosków skargi została zaprezentowana na rozprawie przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Opolu. Wobec jej wyrażenia Sąd pierwszej instancji przyjął, że we wniesionej przez Skarżącego skardze upatrywano przewlekłego prowadzenia postępowania podatkowego w przedmiocie podatku VAT za listopad 2012 r. (według deklaracji chodziło o wykazany zwrot tego podatku, zaś według decyzji o określenie zobowiązania w podatku VAT) Oznaczało to tym samym, że przedmiotem kontroli Sądu pierwszej instancji w aspekcie przewlekłości mogły być (i były) wyłącznie okoliczności tkwiące w sposobie prowadzenia postępowania podatkowego, nie zaś dynamika i zakres wcześniej prowadzonej kontroli podatkowej. Sąd pierwszej instancji przyjmując takowe założenie z poszanowaniem żądania pełnomocnika Skarżącego, wskazał, że dokonał analizy akt postępowania podatkowego, w tym decyzji wydanej w stosunku do Skarżącego w sprawie określenia zobowiązania w podatku VAT (por. str. 15 zaskarżonego wyroku). W oparciu o nią uznał, że Naczelnik US nie dopuścił się przewlekłości postępowania w toku postępowania podatkowego zakończonego tą decyzją. 5.4. Autor skargi kasacyjnej nie podzielił stanowiska Sądu pierwszej instancji co do braku owej przewlekłości. W tym zakresie odwołał się do dwóch kwestii, które w jego ocenie wskazywały na opieszałość organu w prowadzonym postępowaniu podatkowym. Mianowicie zarzucił Naczelnikowi US: po pierwsze, brak aktywności od chwili wszczęcia postępowania podatkowego, tj. od dnia 19 grudnia 2014 r., do momentu wydania postanowienia o przedłużeniu terminu do wydania decyzji w tym postępowaniu, czyli do dnia 18 lutego 2015 r.; po drugie, że podjęte przez niego w dniu 20 lutego 2015 r. czynności w postaci wystosowania zapytań do innych organów, stanowiły powtórzenie działań z kontroli podatkowej i jednocześnie wykraczały poza zakres prowadzonego postępowania podatkowego. 5.5. Wobec powyższego należało odnotować, że o tym, czy organ podatkowy w sposób należyty, a więc bez przewlekłości prowadzi postępowanie podatkowe nie może przesądzać samo w sobie tylko to, iż po jego wszczęciu organ natychmiast podejmuje czynności ukierunkowane na pozyskanie materiału dowodowego. Ważne bowiem jest co faktycznie na tym etapie postępowania realizuje i czy rzeczywiście przeprowadzenie działań danego typu - koniecznych dla załatwienia sprawy podatkowej - wymaga dodatkowego jeszcze czasu. Trafnie zatem Sąd pierwszej instancji zwrócił uwagę, że po wszczęciu postępowania podatkowego Naczelnik US musiał dokonać, tym razem na użytek potrzeb tego właśnie postępowania, analizy bardzo obszernego materiału dowodowego, który zgromadzony został w toku zupełnie innej procedury podatkowej, w tym przypadku kontroli podatkowej (sam protokół kontroli liczył 122 strony i 37 załączników do protokołu, co wzbogacało jeszcze 98 innych dokumentów pozyskanych w tym trybie), jak też dalszych dowodów wpływających do organu już po doręczeniu protokołu kontroli, a przed wszczęciem postępowania podatkowego wobec Skarżącego. 5.6. Bezzasadnie zatem pełnomocnik Skarżącego wywodził, że organ podatkowy w czasie podanym w poprzednim punkcie (czyli w okresie od 19 grudnia 2014 r. do 18 lutego 2015 r.) nie podejmował żadnej aktywności, albowiem, w jego ocenie, analizę materiału dowodowego organ ten przeprowadził już przed wszczęciem postępowania podatkowego. Niezależnie od odmiennych zasadniczych przeznaczeń i celów postępowania podatkowego oraz kontroli podatkowej (co nie było dotychczas przedmiotem rozważań), dostrzec należało również, że po zakończeniu kontroli podatkowej sensu stricto (w dniu 25 czerwca 2014 r. sporządzono protokół kontroli) ale jeszcze przed dniem wszczęcia postępowania podatkowego organ pozyskał dodatkowy materiał dowodowy od Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. i jednocześnie powtórnie występował do innych organów podatkowych, od których nie otrzymał informacji, bądź pozyskane informacje były niepełne. Naczelnik US nie mógł więc w postępowaniu podatkowym dokonywać identycznej zakresowo analizy (a zwłaszcza - jak to ujął pełnomocnik Skarżącego - analizy pozornej) co ponad pięć miesięcy wcześniej czynił ten organ w ramach innej procedury (kontroli podatkowej). Oczywistość takiej konstatacji wynikała z tego, że dopiero w postępowaniu podatkowym dysponował zarówno materiałem uzyskanym w toku kontroli podatkowej do momentu sporządzenia z niej protokołu, jak i dowodami otrzymanymi w okresie późniejszym. 5.7. Nieskutecznie z kolei autor skargi kasacyjnej podnosił, że wystosowane po dniu 20 lutego 2015 r. zapytania do organów podatkowych stanowiły powtórzenie działań Naczelnika US z kontroli podatkowej. Przypomnieć w tym miejscu należało, że Sąd pierwszej instancji przyjął, iż organ zwracał się do innych właściwych miejscowo organów podatkowych i organów kontroli skarbowej, a także do czeskiej administracji podatkowej z pytaniami, na które albo nie udzielono odpowiedzi do czasu wszczęcia postępowania podatkowego albo uzyskane informacje były niewystarczające, co - jak wskazał ten Sąd - szczegółowo zostało opisane w pierwszej części uzasadnienia jego wyroku. Pełnomocnik Skarżącego nie wykazał natomiast w skardze kasacyjnej stosowną do tego argumentacją, czyli odwołującą się do poszczególnych rzekomo zbędnych czynności, aby zostały one powtórzone. Tymczasem oczekując na etapie postępowania sądowego przed Naczelnym Sądem Administracyjnym akceptacji dla formułowanych przez siebie zastrzeżeń, powinien był to uczynić, zwłaszcza w kontekście jednoznacznego stanowiska Sądu pierwszej instancji, że: "Nie potwierdził się więc zarzut skargi, dotyczący dublowania czynności przeprowadzonych przez organ wcześniej, w toku kontroli czy czynności sprawdzających." W konsekwencji skarga kasacyjna z powodu tej wady konstrukcyjnej, tj. braku odpowiedniego uzasadnienia dla stawianych tez, nie mogła przekonać do jej zasadności w analizowanym tu obszarze. Sąd nie był przy tym władny poszukiwać stosowanej argumentacji za Skarżącego. 5.8. Z akt sprawy, w tym postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w O. z dnia 28 maja 2015 r., relacji Sądu pierwszej instancji (str. 4 i 5 zaskarżonego wyroku), wynikało, że organ podatkowy: - w dniu 20 lutego 2015 r. wystosował do Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. zapytanie dotyczące firmy H. P., do Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. w sprawie firmy D. sp. z o.o., do Naczelnika Urzędu Skarbowego w J. skierował wystąpienie dotyczące prowadzonego postępowania wobec A. O., a do Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. wysłał zapytanie w sprawie firmy J. G.; - natomiast w dniu 23 lutego 2015 r. skierował zapytanie do Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w K. w sprawie C.; - w dniu 12 marca 2015 r. wystosował zapytanie do Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w K. dotyczące Firmy I. O.; - kilka dni wcześniej, bo w dniu 3 marca 2015 r. wystąpił za pośrednictwem BWIP o informacje od czeskiej administracji podatkowej w zakresie wysłanego SCAC przez czeską administrację podatkową do słowackiej administracji podatkowej w odniesieniu do firmy T. LLC, celem sprawdzenia transakcji przeprowadzanych w 2012 r. przez tę firmę. Ponadto Sąd pierwszej instancji odnotował, że: "materiał dowodowy wskazywał na podejrzenie udziału Skarżącego w przestępstwie karuzelowym. Działalność Skarżącego dotyczyła handlu prętami stalowymi i walcówką, a Skarżący wykazywał głównie WDT tych towarów na rzecz kontrahenta z kraju Unii Europejskiej. W sprawie organ sporządził schemat dostaw prętów stalowych, w którym uczestniczyło co najmniej 14 podmiotów. Czyniąc te ustalenia organ w toku postępowania podatkowego zasadnie więc zwracał się do innych właściwych miejscowo organów podatkowych czy kontroli skarbowej, a także do czeskiej administracji podatkowej z pytaniami, na które albo nie udzielono odpowiedzi do czasu wszczęcia postępowania podatkowego albo uzyskane informacje były niewystarczające (co szczegółowo zostało opisane w pierwszej części uzasadnienia)". Autor skargi kasacyjnej w odniesieniu do żadnej z osobna z przywołanych czynności nie przedstawił konkretnych motywów wykazujących brak podstaw do ich podejmowania, co miałoby też przemawiać za ich nieefektywnością. Chociażby do zaprezentowanej wypowiedzi Sądu pierwszej instancji powinien był poczynić adekwatne do niej motywy nastawione na wykazanie jej wadliwości. Sąd rozpoznający sprawę ze skargi na przewlekłe prowadzenie postępowania podatkowego przez Naczelnika US wyraził swój osąd, szeroko go eksponując (por. str. 15 i 16 zaskarżonego wyroku). Pełnomocnik Skarżącego - respektując wymogi płynące z art. 183 § 1 w związku z art. 174 i art. 176 P.p.s.a. - powinien zatem wskazać dlaczego w jego ocenie poszczególne czynności organu podatkowego, ukierunkowane charakterem załatwianej sprawy obejmującej podatek VAT za listopad 2012 r., pozostawały bez związku z tą sprawą Strony. Tymczasem poprzestał on generalnie na ogólnikowych twierdzeniach i samej negacji wypowiedzi Sądu pierwszej instancji. Takimi były lapidarne wywody typu: działania organu wykraczały poza zakres postępowania podatkowego w przedmiocie zwrotu nienależnie zapłaconego podatku VAT za listopad 2012 r.; taki sposób działania organu podatkowego jest nie do pogodzenia z normą wynikającą z art. 125 O.p.; Sąd nie badając wystarczająco dokładnie aspektu jakościowego czynności organu, a więc ich prawidłowości i efektywności, oparł się na wadliwej ich ocenie. Z twierdzeń tego typu nie wynika, w czym konkretnie miał tkwić błąd Sądu pierwszej instancji wyjaśniającego specyfikę tzw. obrotu karuzelowego i jego związku ze sprawą Skarżącego. Pełnomocnik Skarżącego wcale też nie wykazał (poza samym stwierdzeniem takiego stanu), że "błędne było założenie uzasadniania wszystkich czynności procesowych podjętych przez organ potrzebą dochodzenia do prawdy obiektywnej" (str. 8 skargi kasacyjnej). W skardze kasacyjnej nie poczynił bowiem argumentacji stanowiącej przeciwwagę dla uzasadnienia podejmowanych przez organ czynności, do których to odesłał również Sąd pierwszej instancji (por. str. 16 zaskarżonego wyroku). Nie wykazał zatem przykładowo dlaczego zapytanie Naczelnika US z dnia 20 lutego 2015 r. do Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. pozbawione było dla sprawy jakiegokolwiek znaczenia, w sytuacji gdy ten pierwszy uważał je za niezbędne do ustalenia źródła pochodzenia towarów sprzedawanych w łańcuchu transakcji (sp. z o.o. D. do A. R. do E. P.). 5.9. Bez wpływu na wynik sprawy okazały się motywy skargi kasacyjnej, które zbudowano wokół rzekomego przeciwstawiania zasad szybkości postępowania i wnikliwości. Istotne było, że Sąd pierwszej instancji nie przedkładał tej drugiej zasady nad zasadę szybkości. Przyjął tylko - co zasługiwało na aprobatę - że sama zasada szybkości nie może niweczyć wnikliwości: "Nie można bowiem wymagać od organu, by nie zważając na braki materiału dowodowego, zasada ta była wiodąca i wymuszała na organie jak najszybsze wydanie decyzji." (str. 18 zaskarżonego wyroku) 5.10. Podsumowując, pełnomocnik Skarżącego nie przedstawił zarzutów oraz motywów skargi kasacyjnej w sposób, który umożliwiałby pełną kontrolę zaskarżonego wyroku. Wskazując na brak ze strony Sądu pierwszej instancji zgłębionej analizy czynności podjętych przez organ podatkowy, nie sformułował zarzutu naruszenia art. 141 § 4 P.p.s.a., co oznaczało nie podważenie prawidłowości uzasadnienia wyroku wydanego przez ten Sąd. Upatrując z kolei przewlekłość postępowania podatkowego poprzestał na dwóch aspektach, tj. braku aktywności Naczelnika US do dnia 18 lutego 2015 r. oraz zbędności podjętych przez ten organ działań po tym dniu, a związanych z wystosowaniem zapytań do innych organów. Bezpodstawnie jednak wskazywał na brak jakichkolwiek czynności organu do dnia 18 lutego 2015 r., w sytuacji gdy organ musiał dokonać analizy materiału dowodowego na użytek załatwienia sprawy podatku VAT we wszczętym postępowaniu podatkowym, uzasadnionej nadto jego zgromadzeniem nie tylko do momentu sporządzenia protokołu z kontroli podatkowej, ale również w okresie późniejszym aż do chwili wszczęcia postępowania podatkowego. Nieskutecznie z kolei budował drugi motyw, gdyż bez wykazania stosowną argumentacją wadliwości przyjętego w tym zakresie stanowiska Sądu pierwszej instancji, zarzucał podjęcie przez organ po dniu 19 lutego 2015 r. czynności zbytecznych (ogólnie ocenionych w skardze kasacyjnej jako powtórnych i niezwiązanych ze sprawą). Poza rozważaniami pozostawił przy tym to, co było istotne w sprawie dotyczącej przewlekłości postępowania podatkowego. Mianowicie nie dokonał analizy poszczególnych czynności podejmowanych przez organ podatkowy, w sposób umożliwiający dostrzeżenie braku ich celowości dla załatwianej sprawy podatku VAT za listopad 2012 r. Autor skargi kasacyjnej skupił się nad wywodami w zakresie hierarchii norm (szybkości w stosunku do wnikliwości), zamiast wykazać, że organ prowadzący postępowanie podatkowe nie działał wedle zasad wynikających z art. 125 § 1 O.p., tj. nie zmierzał do wnikliwego, szybkiego i przy wykorzystaniu najprostszych środków załatwienia owej sprawy podatkowej z zakresu podatku VAT. Tylko takie zaś ujęcie pozwalałoby dowieść istnienia stanu przewlekłości w owym postępowaniu. Z tych wszystkich przyczyn zarzuty skargi kasacyjnej (por. 4.2 niniejszego uzasadnienia) nie mogły zostać uwzględnione. 5.11. Zaskarżony wyrok nie naruszał prawa w zakresie objętym zarzutami skargi kasacyjnej. Naczelny Sąd Administracyjny oddala skargę kasacyjną, jeżeli nie ma ona usprawiedliwionych podstaw, o czym stanowi art. 184 ab initio P.p.s.a. Powołując się na ten przepis orzeczono jak w punkcie pierwszym sentencji wyroku. 5.12. Natomiast w zakresie orzeczenia w przedmiocie kosztów z punktu drugiego sentencji, Naczelny Sąd Administracyjny wziął pod uwagę, że: - wyrok Sądu pierwszej instancji oddalał skargę, przy braku wartości przedmiotu zaskarżenia (skarga objęta wpisem stałym); - skargę kasacyjną od tego wyroku wniósł Skarżący po dniu 31 grudnia 2015 r.; - Naczelnik US złożył odpowiedź na skargę kasacyjną sporządzoną przez radcę prawnego, który prowadził sprawę przed Sądem pierwszej instancji, a na rozprawie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym w imieniu organu nikt się nie stawił; - niniejszym wyrokiem oddalono skargę kasacyjną. Wobec takiego stanu faktycznego wskazać należało, że zgodnie z art. 204 pkt 1, art. 205 § 2 w związku z art. 207 § 1 i art. 209 P.p.s.a. w razie oddalenia skargi kasacyjnej strona, która wniosła skargę kasacyjną, obowiązana jest zwrócić niezbędne koszty postępowania kasacyjnego poniesione przez organ - jeżeli zaskarżono skargą kasacyjną wyrok sądu pierwszej instancji oddalający skargę; do niezbędnych kosztów postępowania strony reprezentowanej przez radcę prawnego zalicza się w szczególności jego wynagrodzenie, jednak nie wyższe niż stawki opłat określone w odrębnych przepisach; wniosek strony o zwrot kosztów sąd rozstrzyga w orzeczeniu oddalającym skargę kasacyjną. Według natomiast § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. poz. 1804, z późn. zm.) stawki minimalne wynoszą w postępowaniu przed sądami administracyjnymi w drugiej instancji za sporządzenie i wniesienie skargi kasacyjnej albo za sporządzenie opinii o braku podstaw do wniesienia skargi kasacyjnej - 50% stawki minimalnej określonej w pkt 1, a jeżeli nie prowadził sprawy ten sam radca prawny w drugiej instancji - 75% tej stawki, w obu przypadkach nie mniej niż 240 zł. Stawka minimalna wynosi 480 zł, o czym stanowi § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c ww. rozporządzenia. Na podstawie wykładni systemowej § 14 ust. 1 pkt 2 lit. a-c powołanego rozporządzenia przyjęto, że za sporządzenie i wniesienie odpowiedzi na skargę kasacyjną przysługuje wynagrodzenie określone na zasadach wynikających z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b tego aktu prawnego (analogicznie jak w orzecznictwie przyjmuje się to na podstawie uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19 listopada 2012 r., sygn. akt II FPS 4/12, w odniesieniu do poprzedniego stanu prawnego). O wysokości kosztów postępowania kasacyjnego orzeczono zatem na podstawie tych przepisów, zasądzając kwotę 240 zł za sporządzenie i wniesienie odpowiedzi na skargę kasacyjną (50% z 480 zł).