I SA/Bd 1034/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Leszek Kleczkowski Sędziowie: sędzia WSA Ewa Kruppik-Świetlicka (spr.) sędzia WSA Teresa Liwacz Protokolant: starszy sekretarz sądowy Stanisława Majkut po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 lutego 2018 r. sprawy ze skargi U. O. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] października 2017 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wznowienia postępowania 1. uchyla zaskarżoną decyzję 2. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej na rzecz U. O. kwotę [...]zł (czterysta pięćdziesiąt siedem ) tytułem zwrotu kosztów postępowania. I SA/Bd 1034/17 UZASADNIENIE W dniu [...] czerwca 2012 r. w Oddziale Celnym w T. przyjęto zgłoszenie celne uzupełniające stanowiące wniosek o objęcie procedurą dopuszczenia do obrotu towaru importowanego z C. , w postaci tunerów TV o symbolu [...], złożone przez upoważnionego przedstawiciela Spółki z o.o. S. M. P. (obecnie U. P. S.. z o.o.). Dla przedmiotowego towaru Skarżąca zadeklarowała kod TARIC 8529 90 65 50 obejmujący: części nadające się wyłącznie lub głównie do aparatury objętej pozycjami od 8525 do 8528; - pozostałe; - - pozostałe; - - - zespoły elektroniczne; - - - - tunery przetwarzające sygnały wysokiej częstotliwości na sygnały średniej częstotliwości, do stosowania w produkcji towarów objętych pozycjami od 8521 do 8528, ze stawką celną erga omnes w wysokości 3%. W dniu [...] lipca 2014 r. Naczelnik Urzędu Celnego w T. wydał decyzję, w której określił kwotę długu celnego podlegającego retrospektywnemu zaksięgowaniu, oraz prawidłową kwotę podatku od towarów i usług, należnych z tytułu importu towarów objętych procedurą dopuszczenia do obrotu towarów ujętych w zgłoszeniu celnym uzupełniającym z [...] czerwca 2012 r. Organ ustalił, że towar stanowiący przedmiot zgłoszenia celnego, w myśl postanowień Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej, należy klasyfikować do kodu TARIC 8528 71 19 00. Od powyższej decyzji, pismem z [...] lipca 2014 r., Skarżąca złożyła odwołanie do Dyrektora Izby Celnej w T., w którym wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i umorzenie postępowania. W dniu [...] września 2014 r. organ odwoławczy wydał decyzję utrzymującą w mocy decyzję organu I instancji w przedmiocie należności celnych i podatku od towarów i usług. W dniu [...] maja 2017 r. Skarżąca złożyła wniosek o wznowienie postępowania zakończonego decyzją ostateczną Dyrektora Izby Celnej w T. z [...] września 2014 r., którą Dyrektor Izby Celnej w T. utrzymał decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w T. z [...] lipca 2014 r. Z uwagi na odmienność obowiązujących procedury postępowania – celnej i podatkowej – Dyrektor Izby Administracji Skarbowej postanowił o oddzielnym rozpatrzeniu wniosku Skarżącej. Organ rozdzielił sprawy z zakresu kwoty długu celnego i zakresu podatku VAT z tytułu importu towarów. W dniu [...] października 2017 r. organ odwoławczy wydał decyzję, którą odmówił wznowienia postępowania zakończonego decyzją ostateczną Dyrektora Izby Celnej w T. z [...] września 2014 r. i uchylenia tej decyzji w zakresie określonej kwoty długu celnego. W uzasadnieniu tej decyzji organ wskazał, że z dniem 1 maja 2016 r., na terenie Unii Europejskiej zaczął obowiązywać Unijny Kodeks Celny (rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiające Unijny Kodeks Celny (Dz. Urz. UE L 269 z 10.10.2013 ze zm.). Począwszy od tej daty, do postępowań w sprawach celnych zainicjowanych po tej dacie, należy stosować bezpośrednio przepisy Unijnego Kodeksu Celnego realizujące materię proceduralną. Przepis art. 73 ust. 1 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. – Prawo celne (Dz. U. z 2016 r. poz. 1880, ze zm.) odsyłający do odpowiedniego stosowania niektórych przepisów ordynacji podatkowej ma jedynie charakter uzupełniający. Wznowienie postępowania, o które wnioskuje Strona, przewidziane przepisem art. 240 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, ze zm.), stanowiące tryb nadzwyczajny, stosowany pod określonymi warunkami, do spraw zakończonych decyzją ostateczną, nie może – w ocenie organu - mieć w niniejszej sprawie zastosowania do tej części decyzji Dyrektora Izby Celnej, która odnosi się do określenia kwoty długu celnego. Ordynacja podatkowa ma jedynie charakter uzupełniający w stosunku do Unijnego Kodeksu Celnego, w związku z czym, jej przepisy znajdą zastosowanie jedynie w zakresie, w jakim odsyła do niej przepis art. 73 Prawa celnego. Z uwagi na fakt, że Unijny Kodeks Celny, odmiennie niż Wspólnotowy Kodeks Celny, obejmuje kompleksowo swym zakresem zasady postępowania organów celnych w stosunku do decyzji ostatecznych w sprawach celnych, a zatem reguluje tryby nadzwyczajne pozwalające wyeliminować z obrotu prawnego decyzje obarczone wadami, w innym trybie niż odwoławczy, do tych decyzji nie mogą mieć zastosowania tryby nadzwyczajne przewidziane w ustawie Ordynacja podatkowa. Z tego też powodu ustawodawca krajowy nie zawarł w przepisie art. 73 ustawy Prawo celne odesłania do odpowiedniego stosowania art. 240 i następnych Ordynacji podatkowej. Biorąc powyższe pod uwagę organ odrębnie rozpatrzył rozstrzygnięcie w zakresie cła i podatku VAT, należnych z tytułu importu przedmiotowych tunerów TV. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wyjaśnił, że w pełni zgadza się ze stanowiskiem Strony, iż podanie składane do organu nie musi zawierać podstawy prawnej działania organu i dlatego też, w żadnym miejscu powiadomienia nie wyraził odmiennego stanowiska. Dyrektor poszukiwał prawnej możliwości rozpatrzenia wniosku o wznowienie postępowania, o czym świadczy dokonana w powiadomieniu z [...] sierpnia 2017 r., analiza obowiązujących na gruncie Unijnego Kodeksu Celnego trybów nadzwyczajnych umożliwiających wzruszenie decyzji ostatecznych i dokonał ich odniesienia do procedur istniejących w Ordynacji podatkowej. W konsekwencji podniósł, że w Unijnym Kodeksie Celnym możliwość wzruszenia decyzji ostatecznych w sprawach celnych, uregulowana został przepisami art. 23, art. 27, art. 28 i art. 29. Normy objęte tymi przepisami wskazują, że ustawodawca unijny przewidział, iż organ celny może unieważnić, zmienić i cofnąć swoje decyzje, zarówno korzystne jak i niekorzystne, wydane tak na wniosek jak i z urzędu, natomiast posiadacz decyzji swoim wnioskiem zainicjować może wyłącznie cofnięcie lub zmianę decyzji korzystnych. Organ nie kwestionował, że w związku art. 29 Unijnego Kodeksu Celnego, art. 23 ust. 3 nie ma zastosowania do decyzji wydanych na wniosek zainteresowanego. Zauważył, że na gruncie Unijnego Kodeksu Celnego, osoba zainteresowana zainicjować może wyłącznie ściśle określone tryby nadzwyczajne, do ściśle określonych decyzji. Podał, że osoba zainteresowana wnioskować może wyłącznie o cofnięcie lub zmianę decyzji korzystnych, tak wydanych na jej wniosek, jak i w związku z art. 29 Unijnego Kodeksu Celnego, wydanych z urzędu. Zdaniem Dyrektora w sprawie nie ma zastosowania art. 23 ust 3 w związku z art. 29 Unijnego Kodeksu Celnego. Za słusznością tej interpretacji przemawia zdaniem organu samo brzmienie art. 23 ust 3, struktura sekcji 3 (Decyzje dotyczące stosowania przepisów prawa celnego), rozdziału 2 (Prawa i obowiązki osób wynikające z przepisów prawa celnego), tytułu I (Przepisy ogólne) Unijnego Kodeksu Celnego, ulokowanie przepisu ust. 3 w strukturze art. 23 (Zarządzanie decyzjami wydawanymi na wniosek) oraz brzmienie przepisów art. 27, art. 28 i art. 29 Unijnego Kodeksu Celnego. Dyrektor stwierdził, że mimo iż przepis art. 23 ust. 3 Unijnego Kodeksu Celnego w związku z art. 29 Unijnego Kodeksu Celnego przewiduje możliwość wzruszenia decyzji ostatecznych wydanych z urzędu, to przez brak bezpośredniego wskazania, tak jak ma to miejsce w art. 28 ust. 1 lit. b) o wzruszenie decyzji niekorzystnych nie może wnioskować adresat decyzji. Mając na względzie, że sprawa nie mogła być załatwiona ze względów proceduralnych, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej odstąpił od ustosunkowania się do merytorycznych argumentów ujętych we wniosku z dnia [...] maja 2017 r. i powtórzonych w stanowisku z [...] września 2017 r. W związku z powyższym, Dyrektor stwierdził, że w sprawie, w zakresie określonej kwoty długu celnego, należy odmówić wydania decyzji zgodnej z wnioskiem, tj. odmówić wznowienia postępowania zakończonego decyzją ostateczną Dyrektora Izby Celnej w T. z [...] września 2014 r. i uchylenia decyzji w tej części, ze względu na fakt, że po wejściu w życie Unijnego Kodeksu Celnego art. 240 Ordynacji podatkowej nie ma zastosowania do postępowania w sprawach celnych, a przepisy Unijnego Kodeksu Celnego nie przewidują instytucji wznowienia postępowania w sprawach celnych lub innej instytucji o adekwatnym charakterze. W skardze na powyższą decyzję Skarżąca wniosła o jej uchylenie w całości, zarzucając naruszenie: art. 23 ust. 3 w związku z art. 29 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 z 9 października 2013 r. ustanawiającego unijny kodeks celny (Dz.Urz. UE L 269 z 10 października 2013 r. ze zm., dalej: "unijny kodeks celny"), poprzez odmowę wznowienia postępowania zakończonego decyzją ostateczną Dyrektora Izby Celnej w T. z [...] września 2014 r. pomimo wykazania przez Skarżącą, że zachodzą przesłanki do jej unieważnienia, art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z 2 kwietnia 1997 r., poprzez odmowę unieważnienia decyzji ostatecznej Dyrektora Izby Celnej w T. z [...] września 2014 r., co należy uznać za generujące lukę w prawie, a ponadto za skutkujące uniemożliwieniem wznowienia postępowania w zakresie podatku VAT z tytułu importu towarów, do czego Skarżąca jest uprawniona na podstawie art. 240 § 1 pkt 5 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 r., poz. 1537 ze zm., dalej "Ordynacja podatkowa"), art. 120 i art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 73 ust. 1 ustawy z 19 marca 2004 r. prawo celne (Dz.U. 2004 r. Nr 68, poz. 622 ze zm., dalej "prawo celne") poprzez wydanie decyzji stojącej w sprzeczności z obowiązującymi przepisami prawa, naruszając przy tym zasadę zaufania do organów podatkowych, z uwagi na kierowanie się przy rozstrzyganiu sprawy jedynie względami fiskalnymi bez rozważenia słuszności stanowiska Skarżącej. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoją dotychczasową argumentację w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonej decyzji organu odwoławczego z punktu widzenia jej legalności, tj. zgodności tej decyzji z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z brzmienia art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm.), dalej: "p.p.s.a.", wynika, że zaskarżona decyzja winna ulec uchyleniu wtedy, gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. Oceniając zaskarżoną decyzję z punktu widzenia jej zgodności z prawem stwierdzić należy, że decyzja ta narusza prawo. Z akt sprawy wynika, że pismem z dnia [...] czerwca 2017 r. skarżąca wniosła o wznowienie postępowania zakończonego decyzją ostateczną Dyrektora Izby Celnej w T. z dnia [...] września 2014 r. utrzymującej w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w T. z dnia [...] lipca 2014 r. określającej kwotę długu celnego i podatku od towarów i usług z tytułu z tytułu przywiezienia towarów w postaci turnerów. Jako podstawę wznowienia postępowania strona wskazała art. 240 § 1 pkt 5 O.p. Podniosła, że doszło do ujawnienia nowych, istotnych dla sprawy okoliczności faktycznych oraz dowodów, które nie były znane organowi. Te dowody to: 1) specyfikacja techniczna turnera z dnia [...] grudnia 2012 r., 2) specyfikacja techniczna procesora głównego zainstalowanego na płycie głównej telewizora sporządzonej [...] listopada 2011 r., 3) schemat blokowy procesora głównego. Według strony dowody te potwierdzają, że tunery powinny być klasyfikowane do kodu TARIC 8529 90 65 50, a nie do kodu 8528 71 19 00 uznanego przez organ za prawidłowy. W piśmie z dnia [...] września 2017 r. (wypowiedzeniu się w sprawie) spółka podniosła, że nie była zobowiązana do wskazania prawidłowej podstawy prawnej wyeliminowania wskazanej decyzji Dyrektora Izby Celnej z obrotu prawnego. W ocenie skarżącej w sprawie zachodzą przesłanki do zastosowania art. 23 ust. 3 w zw. z art. 29 u.k.c. W tym kontekście strona wskazała, że przedmiotowej decyzji nie wydano na jej wniosek oraz że nosi ona znamiona wadliwej, ponieważ organ wydał ją w oparciu o niewystarczający i niekompletny materiał dowodowy, dając tym samym podstawę do zastosowania środków prawnych służących jej wyłączeniu z obrotu prawnego. W zaskarżonej decyzji Dyrektor Izby Administracji Skarbowej podkreślił najpierw, że poszukiwał prawnej możliwości rozpatrzenia wniosku strony. Wskazał, że możliwość wzruszania decyzji ostatecznych w sprawach celnych została uregulowana przepisami art. 23, art. 27, art. 28 i art. 29 u.k.c. Na podstawie analizy tych przepisów organ stwierdził, że osoba zainteresowana może wnioskować wyłącznie o cofnięcie lub zmianę decyzji korzystnych, wydanych na wniosek jak i z urzędu. Dalej organ podkreślił, że mimo iż art. 23 ust. 3 w zw. z art. 29 u.k.c. przewiduje możliwość wzruszenia decyzji ostatecznych wydanych z urzędu, o wzruszenie decyzji niekorzystnych nie może wnioskować adresat decyzji. W rezultacie organ uznał, że sprawa nie może być załatwiona ze względów proceduralnych i odstąpił od ustosunkowania się do merytorycznych argumentów strony. Nadto, zdaniem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej po wejściu w życie unijnego kodeksu celnego art. 240 O.p. nie ma zastosowania w sprawach celnych, a przepisy tego kodeksu nie przewidują instytucji wznowienia postępowania lub innej instytucji o adekwatnym charakterze. W tak zarysowanym sporze między stronami, w pierwszej kolejności należy zauważyć, że z dniem [...] maja 2016 r., na terenie Unii Europejskiej zaczęło obowiązywać rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiające unijny kodeks celny (Dz. Urz. UE L 269 z 10.10.2013 ze zm.). Począwszy od tej daty, do postępowań w sprawach celnych zainicjowanych po tej dacie, należy stosować bezpośrednio przepisy u.k.c. Przepis art. 73 ust. 1 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. - Prawo celne (Dz. U. z 2016 r. poz. 1880, ze zm.) odsyła do odpowiedniego stosowania tylko niektórych przepisów Ordynacji podatkowej – art. 12, art. 141-143, art. 168, art. 170 oraz działu IV rozdziałów 2, 5, 6, 9, 10, 11 - z wyłączeniem art. 200, oraz rozdziałów 21-23 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, a do odwołań stosuje się odpowiednio także przepisy art. 140 § 1, art. 162 § 1-3, art. 163 § 2, art. 169 § 1 i 1a, art. 210 § 1 pkt 1-6 i 8 oraz § 2, art. 220-223, art. 226-229, art. 232, art. 233 § 1 i 2, art. 234 oraz art. 234a tej ustawy. Konieczność ograniczenia stosowania, w postępowaniu przed organami celnymi, przepisów Ordynacji podatkowej wynika z ustanowienia "na poziomie" prawa unijnego (unijny kodeks celny i akty wykonawcze) szczegółowych regulacji procesowych, które z uwagi na dyrektywę jednolitego stosowania na całym obszarze celnym Unii (art. 1 ust. 1 u.k.c.), stosowane są bezpośrednio i z pierwszeństwem przed regulacjami krajowymi. W tym kontekście należy zauważyć, że w myśl art. 1 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. - Prawo celne, ustawa ta reguluje jedynie w zakresie uzupełniającym przepisy prawa unijnego. Wznowienie postępowania, o które wnioskowała spółka, przewidziane w rozdziale 17 O.p. (art. 240 - 246) nie może mieć w niniejszej sprawie zastosowania, gdyż art. 73 ust. 1 Prawa celnego nie zawiera odesłania do przepisów normujących tę instytucję. Z uwagi na fakt, że u.k.c. obejmuje kompleksowo swym zakresem zasady postępowania organów celnych w stosunku do decyzji ostatecznych w sprawach celnych i reguluje tryby nadzwyczajne pozwalające wyeliminować z obrotu prawnego decyzje obarczone wadami, w innym trybie niż odwoławczy, do tych decyzji nie mogą mieć zastosowania tryby nadzwyczajne przewidziane w O.p. W tego typu sprawach zastosowanie znajdą przepisy u.k.c. Innymi słowy, przypadki wzruszania ostatecznych decyzji określających wysokość długu celnego zostały kompleksowo uregulowane przez prawodawcę unijnego, co wyklucza odwoływanie się do trybów nadzwyczajnych uregulowanych w O.p. W konsekwencji należy zgodzić się z organem, że w rozpatrywanej sprawie nie mogą znaleźć zastosowania przepisy dotyczące wznowienia postępowania zawarte w O.p. Możliwość wzruszania decyzji ostatecznych w sprawach celnych została uregulowana w art. 23 ust. 3, art. 27, art. 28 i art. 29 u.k.c. Ten ostatni przepis stanowi, że z wyjątkiem przypadków, gdy organ celny działa jako organ sądowy, art. 22 ust. 4, 5, 6 i 7, art. 23 ust. 3 oraz art. 26, art. 27 i art. 28 stosuje się również do decyzji wydawanych przez organy celne bez uprzedniego wniosku zainteresowanej osoby. Natomiast zgodnie z art. 23 ust. 3 u.k.c., nie naruszając przepisów obowiązujących w innych dziedzinach, określających przypadki, w których decyzje są wadliwe lub nieważne, organy celne, które wydały daną decyzję, mogą w każdej chwili ją unieważnić, zmienić lub cofnąć, jeżeli nie jest ona zgodna z przepisami prawa celnego. Zgodnie z art. 5 pkt 39 u.k.c. decyzją jest każdy akt wydany przez organy celne odnoszący się do przepisów prawa celnego zawierający orzeczenie w konkretnej sprawie, który pociąga za sobą skutki prawne dla zainteresowanej osoby lub zainteresowanych osób. Podkreślenia wymaga, że u.k.c. dokonuje podziału decyzji na wydawane na wniosek i z urzędu oraz na decyzje korzystne i niekorzystne. Decyzje wydawane zarówno na wniosek jak i z urzędu mogą być decyzjami korzystnymi albo niekorzystnymi. Decyzją korzystną wydawaną na wniosek jest decyzja w pełni zgodna ze wnioskiem strony. Natomiast zdecydowana większość decyzji wydawanych z urzędu jest decyzjami niekorzystnymi (por. uzasadnienie do ustawy z dnia 22 czerwca 2016 r. o zmianie ustawy – Prawo celne oraz niektórych innych ustaw, Sejm VIII kadencji, druk 513). Do decyzji wydawanych z urzędu odnosi się wskazany art. 29 u.k.c. Ustawodawca unijny w przepisie tym nie sprecyzował szczegółowych zasad i wymogów mających zastosowanie do tych decyzji, poza odesłaniem do przepisów regulujących unieważnianie, cofnięcie lub zmianę decyzji w innych trybach. W szczególności ustawodawca nie zastrzegł, że przepis ten ma zastosowanie wyłącznie do decyzji korzystnych. W związku z tym art. 29 ma zastosowanie także do decyzji niekorzystnych, tym bardziej, że – jak zaznaczono – większość decyzji wydawanych z urzędu ma taki właśnie charakter. Zatem przepisy art. 22 ust. 4, 5, 6 i 7, art. 23 ust. 3 oraz art. 26, art. 27 i art. 28 będą miały zastosowanie również do decyzji niekorzystnych. W rezultacie nie można zgodzić się z organem, że osoba zainteresowana może wnioskować wyłącznie o cofnięcie lub zmianę decyzji korzystnych. Stanowisko organu w sposób nieuprawniony zawęża zakres stosowania art. 29 u.k.c. Nie ma przy tym sporu między stronami, że decyzja Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] września 2014 r. jest decyzją niekorzystną, wydaną z urzędu. Spółka zarzuca organowi wydanie tej decyzji w oparciu o niewystarczający i niekompletny materiał dowodowy. Skarżąca twierdzi, że decyzja ta została wydana z pominięciem: specyfikacji technicznej turnera z dnia [...] grudnia 2012 r., specyfikacji technicznej procesora głównego zainstalowanego na płycie głównej telewizora sporządzonej [...] listopada 2011 r. oraz schematu blokowego procesora głównego. W tym kontekście należy zauważyć, że z art. 27 ust. 1 u.k.c. w zw. z art. 29 u.k.c. wynika, że organy celne unieważniają decyzję dla posiadacza decyzji, jeżeli spełnione są łącznie następujące warunki: a) decyzja została podjęta na podstawie nieprawidłowych lub niekompletnych informacji; b) posiadacz decyzji wiedział lub powinien był wiedzieć, że informacje są nieprawidłowe lub niekompletne; c) decyzja byłaby inna, gdyby informacje były prawidłowe i kompletne. Powyższa regulacja stwarza możliwość ponownego rozpoznania i rozstrzygnięcia zakończonej sprawy celnej, jeżeli stan faktyczny tej sprawy został ustalony w sposób wadliwy. Z uwagi na to, że odesłanie do art. 27 u.k.c. jest zawarte w art. 29 u.k.c. instytucja ta ma zastosowanie także do decyzji niekorzystnych wydanych z urzędu. Organ w ogóle nie rozpatrywał żądania spółki z punktu widzenia powyższej regulacji, uznając, że art. 27 u.k.c. ma zastosowanie jedynie do decyzji korzystnych, z czym ze wskazanych względów nie można się zgodzić. Gdyby uznać rozumowanie organu za prawidłowe, to w sytuacji braku możliwości stosowania przepisów O.p. dotyczących wznowienia postępowania, niekorzystna decyzja wydana z urzędu, podjęta na podstawie nieprawidłowych lub niekompletnych informacji, nie podlegałaby eliminacji z obrotu prawnego. Taka sytuacja mogłaby doprowadzić do pozostawienie w obrocie prawnym decyzji niezgodnej z przepisami prawa celnego, wskutek subsumpcji błędnie ustalonego stanu faktycznego. Byłoby to sprzeczne z pkt 22 preambuły do u.k.c., w którym przewidziano możliwość unieważnienia, zmiany lub cofnięcia każdej decyzji niezgodnej z przepisami prawa celnego. Założeniem regulacji unijnych – jeszcze raz należy powtórzyć – jest kompleksowe unormowanie przypadków wzruszania ostatecznych decyzji określających wysokość długu celnego. W każdej zatem sytuacji wadliwości wydanej decyzji powinna istnieć możliwość jej unieważniania, cofnięcia lub zmiany. Okoliczność, że strona nie powołała art. 27 u.k.c. i wskazywała inną podstawę prawną swego żądania, nie oznacza, że przepis ten nie znajduje zastosowania w rozpatrywanej sprawie. Strona nie ma obowiązku wskazania odpowiedniej podstawy prawnej swego żądania. Właściwej kwalifikacji w tym względzie powinien dokonać organ. W zaskarżonej decyzji Dyrektor Izby Administracji Skarbowej sam stwierdził, że składane przez stronę podanie nie musi zawierać podstawy prawnej działania organu. W rezultacie organ nie mógł odmówić zastosowania art. 27 u.k.c. z tego powodu, że dotyczy on decyzji korzystnych. Zdaniem Sądu przepis ten dotyczy również decyzji niekorzystnych. Nie można też podzielić zapatrywania organu, że strona nie może zainicjować zmiany decyzji niekorzystnej. Odwoływanie się przez organ w zaskarżonej decyzji i w odpowiedzi na skargę dla uzasadnienie swoich racji do art. 28 ust. 1 lit. b u.k.c., jest nieuprawnione, gdyż zastrzeżony w tym przepisie wymóg złożenia wniosku przez posiadacza decyzji, oznacza tylko, że organ nie może sam, z urzędu wzruszyć decyzji. Regulację tę należy odczytywać w kontekście ograniczenia przez ustawodawcę unijnego możliwości ingerencji w prawa nabyte osoby, na korzyść której organ wcześniej orzekał. Decyzje niekorzystne mają zupełnie inny charakter i chociażby z tego względu regulacji tej nie można wprost odnieść do tych decyzji. Brak zatem powyższego zastrzeżenia w art. 27 u.k.c., wbrew twierdzeniom organu, nie oznacza, że strona nie może wystąpić z wnioskiem o unieważnienie decyzji. Sąd nie podziela także sformułowanego dopiero w odpowiedzi na skargę poglądu organu, że za brakiem możliwości zainicjowania przez stronę trybów nadzwyczajnych w odniesieniu do decyzji niekorzystnych wydanych z urzędu przemawia także brak odesłania w art. 29 u.k.c do art. 23 ust. 3 i 4 u.k.c. Art. 29 nie zawiera też odesłania do art. 23 ust. 1 u.k.c., w myśl którego posiadacz decyzji wypełnia wynikające z niej obowiązki. Nie można jednak na tej podstawie twierdzić, że posiadacz decyzji niekorzystnej nie musi wypełniać obowiązków z niej wynikających. Z faktu zatem braku odesłania do wskazanych przez organ przepisów nie należy wyciągać zbyt daleko idących wniosków, tym bardziej, że akceptacja poglądu organu w tym względzie prowadziłaby do tego, że w przypadku decyzji podjętej na podstawie nieprawidłowych lub niekompletnych informacji strona nie mogłaby wystąpić z wnioskiem o jej wzruszenie, co mogłoby doprowadzić do pozostawienia w obrocie prawnym wadliwej decyzji. Należy również zauważyć, że art. 73 ust. 1 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. – Prawo celne zawiera odesłanie do art. 168 O.p., a więc strona może składać podania. Organ naruszył zatem art. 27 ust. 1 u.k.c. w zw. z art. 29 u.k.c. Ponownie rozpatrując sprawę organ powinien dokonać merytorycznej analizy wniosku strony z punktu widzenia przesłanek wymienionych w art. 27 u.k.c. Organ oceni także znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy faktu, że prawomocnym wyrokiem z dnia 21 stycznia 2015 r., I SA/Bd 1202/14 WSA w Bydgoszczy oddalił skargę spółki z o.o. "S. M. P." w O. na powyższą decyzję Dyrektora Izby Celnej w T. z dnia [...] września 2014 r. Sąd nie przesądza rozstrzygnięcia. Jego motywy powinny znaleźć odzwierciedlenie w uzasadnieniu decyzji. Końcowo Sąd zauważa, że nawet gdyby przyjąć, iż art. 23 ust. 3 u.k.c. znajduje w sprawie zastosowanie, to organ z wymienionych wyżej względów nie mógł również odmówić załatwienia sprawy z powodów proceduralnych wskazanych w zaskarżonej decyzji. Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a., Sąd uchylił zaskarżoną decyzję. O kosztach postanowiono na podstawie art. 200 w zw. z 205 § 4 oraz art. 209 p.p.s.a. L. Kleczkowski E. Kruppik-Świetlicka T. Liwacz