I SA/Gd 1107/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Sławomir Kozik, Sędziowie Sędzia NSA Ewa Kwarcińska, Sędzia WSA Krzysztof Przasnyski (spr.), Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Marzena Cybulska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 27 października 2015 r. sprawy ze skargi "A" S.A. z siedzibą w W. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 4 maja 2015 r. Sygn. akt [...] w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji 1. uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Wójta Gminy z dnia 17 grudnia 2014 roku nr [...]; 2. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz strony skarżącej kwotę 340 (trzysta czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. Wójt Gminy wydał w dniu 17 grudnia 2014 r. decyzję, w której określił "A" S.A. z siedzibą w W. (poprzednio "B" S.A.), wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2009 r. w kwocie 15 414 zł. Ww. decyzję doręczono pełnomocnikowi podatnika w dniu 2 stycznia 2015 r. Wójt Gminy wydał w dniu 17 grudnia 2014 r. postanowienie, w którym nadał rygor natychmiastowej wykonalności powyższej decyzji nieostatecznej z dnia 17 grudnia 2014 r. Postanowienie doręczono pełnomocnikowi podatnika w dniu 2 stycznia 2015 r. W uzasadnieniu postanowienia, organ przywołał treść art. 239a i art. 239b § 1 pkt 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), dalej "O.p.". Organ wskazał na upływający z dniem 31 grudnia 2014 r. termin przedawnienia zobowiązania podatkowego, który jest krótszy niż 3 miesiące. Spółka złożyła zażalenie na powyższe postanowienie i wniosła o jego uchylenie. Zarzuciła organowi, że nie została poinformowana o wszczęciu postępowania w sprawie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności przedmiotowej decyzji, czym naruszono art. 121 § 1 O.p. Ponadto zarzuciła organowi naruszenie art. 239b § 2 O.p. Zdaniem spółki, organ nie uprawdopodobnił, że zobowiązanie nie zostanie wykonane i nie przywołał żadnej okoliczności, która realnie wskazywałaby na wysokie prawdopodobieństwo niewykonania zobowiązania, co świadczy jednocześnie o naruszeniu art. 210 § 4 O.p.. Na poparcie swoich twierdzeń, spółka przywołała stosowne orzeczenia sądów administracyjnych. Postanowieniem z dnia 4 maja 2015 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy postanowienie organu I instancji. Organ odwoławczy przedstawił stan faktyczny w sprawie i wskazał, że w sprawie bezspornym było, że okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego był krótszy niż trzy miesiące. W momencie wydania postanowienia, okres do upływu terminu przedawnienia wynosił 14 dni. Zatem spełniona została przesłanka z art. 239b § 1 pkt 4 O.p. Kolegium podzieliło zarzut zażalenia, iż organ niewystarczająco uprawdopodobnił, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane, jednakże uchybienie to nie miało wpływu na treść rozstrzygnięcia. Jednocześnie wskazało, że w dniu wydania kwestionowanego postanowienia pozostawał bardzo krótki okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego oraz uwzględniając fakt, iż z przyczyn niezależnych od organu I instancji mogło nie dojść do rozpoznania odwołania od decyzji przez organ II instancji do końca 2014 r., a ponadto zapłaty zaległości wraz z odsetkami, zobowiązanie podatkowe wynikające z zakwestionowanej decyzji uległoby z pewnością przedawnieniu. Ponadto podkreślono, że wszystkie czynności pełnomocnika podatnika zmierzały do zaistnienia przedawnienia zobowiązania podatkowego. Świadczy o tym choćby powszechnie stosowana przez pełnomocnika praktyka wskazywania innego adresu doręczeń niż adres kancelarii oraz fakt odbierania rozstrzygnięć dopiero w ostatnim możliwym terminie. W ocenie Kolegium, nie było potrzeby informowania podatnika o prowadzonym postepowaniu w sprawie nadania decyzji podatkowej rygoru natychmiastowej wykonalności, zaś okoliczność doręczenia decyzji określającej zobowiązanie podatkowe oraz kwestionowanego postanowienia z dniem 2 stycznia 2015 r. nie ma wpływu na treść rozstrzygnięcia. Skutek prawny w postaci nadania rygoru natychmiastowej wykonalności następuje bowiem w chwili wydania postanowienia, a nie z chwilą doręczenia postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności stronie. Przyjęcie odmiennego stanowiska, tj. że skutek w postaci natychmiastowej wykonalności decyzji ostatecznej powstaje w dacie doręczenia postanowienia prowadziłoby do nieracjonalnego wniosku, gdyż w przypadku zaistnienia przesłanki z art. 239b § 1 pkt 4 O.p. organ podatkowy nie mógłby wydać postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności z tego tylko powodu, ze termin przedawnienia może upłynąć po wydaniu postanowienia a przed dniem doręczenia tego postanowienia stronie. "A" S.A. złożyła skargę na powyższe postanowienie do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, wnosząc o uchylenie zaskarżonego postanowienia i poprzedzającego go postanowienia organu pierwszej instancji oraz o zasądzenie kosztów postępowania. Zarzuciła organowi naruszenie art. 210 § 4 w zw. z art. 239b § 2 o.p. na skutek braku uprawdopodobnienia, że przedmiotowe zobowiązanie podatkowe nie zostanie przez nią wykonane przed terminem przedawnienia. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Zgodnie z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), dalej "p.p.s.a.", Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W pierwszej kolejności należy wskazać, że zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za 2009 r. przedawniało się z dniem 31 grudnia 2014 r. W związku z powyższym decyzja określająca to zobowiązanie winna zostać wydana do końca 2014 r. oraz także winna wejść do obrotu do końca 2014 r. W niniejszej sprawie decyzja określająca przedmiotowe zobowiązanie została wydana w dniu 17 grudnia 2014 r., lecz została doręczona spółce w dniu 2 stycznia 2015 r. i z tym dniem wywołała skutek prawny w postaci wejścia jej do obrotu. Zgodnie z art. 211 O.p., decyzję doręcza się stronie na piśmie lub za pomocą środków komunikacji elektronicznej. Organ podatkowy, który wydał decyzję, jest nią związany od chwili jej doręczenia. Decyzje, o których mowa w art. 67d, wiążą organ podatkowy od chwili ich wydania (art. 212 O.p.). Zgodnie z art. 239a O.p., decyzja nieostateczna, nakładająca na stronę obowiązek podlegający wykonaniu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, nie podlega wykonaniu, chyba że decyzji nadano rygor natychmiastowej wykonalności. Stosownie do art. 239b § 1 O.p., decyzji nieostatecznej może być nadany rygor natychmiastowej wykonalności, gdy: 1) organ podatkowy posiada informacje, z których wynika, że wobec strony toczy się postępowanie egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych lub 2) strona nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia, lub 3) strona dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku znacznej wartości, lub 4) okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące. W myśl art. 239b § 2 O.p., przepis § 1 stosuje się, jeżeli organ podatkowy uprawdopodobni, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. Zdaniem Sądu, stosownie do ww. przepisów, decyzja nieostateczna nakładająca na stronę obowiązek podlegający wykonaniu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji stanowi zatem konieczną przesłankę wydania postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności. Między wskazanymi aktami prawnymi istnieje bezpośredni i konieczny związek przyczynowy, a byt postanowienia o rygorze natychmiastowej wykonalności jest zatem zdeterminowany bytem decyzji, do której postanowienie to się odnosi. Organ podatkowy, który wydał decyzję jest nią związany od chwili jej doręczenia stronie i jest to moment, w którym decyzja podatkowa wchodzi do obrotu prawnego. Od tego momentu decyzja wiąże organ podatkowy, który ją wydał, oraz stwarza określone w niej uprawnienia i obowiązki o charakterze procesowym i materialnym. Przyjąć zatem należy, że musi funkcjonować w obrocie prawnym decyzja podatkowa, aby można jej było nadawać rygor wykonalności. Oznacza to, że doręczenie postanowienia o nadaniu natychmiastowej wykonalności nie może nastąpić przed doręczeniem decyzji, której rygor ten ma być nadany, może natomiast nastąpić w dacie doręczenia decyzji wymiarowej, czy w późniejszym terminie. Sam fakt podpisania i wydania decyzji przez organ podatkowy jest czynnością niezbędną, przewidzianą przez prawo, lecz nie wywołuje skutków prawnych. Skutki takie wywołuje dopiero doręczenie tej decyzji. Dopiero od daty doręczenia decyzja załatwia indywidualną sprawę podatnika i tylko wówczas można ją w ogóle wykonywać. Wykonanie decyzji dotyczącej określenia podatnikowi zobowiązania podatkowego związane jest ściśle z kwestią przedawnienia danego zobowiązania podatkowego. Jak podkreśla się w piśmiennictwie (por. komentarz do art.239b ustawy - Ordynacja podatkowa [w:] Babiarz S., Dauter B., Gruszczyński B., Hauser R.M., Kabat A., Niezgódka-Medek M., Ordynacja podatkowa. Komentarz, Wydanie IX, Warszawa 2015) nadanie rygoru natychmiastowej wykonalności może nastąpić w każdym czasie, nie wcześniej jednak niż w dniu doręczenia decyzji nakładającej obowiązek podlegający wykonaniu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Z akt sprawy wynikało, że zarówno ww. decyzja jak i postanowienie o nadaniu jej rygoru natychmiastowej wykonalności wydane przez organ podatkowy I instancji w dniu 17 grudnia 2014 r. zostały doręczone spółce w dniu 2 stycznia 2015 r., tj. po terminie przedawnienia przedmiotowego zobowiązania podatkowego zgodnie z art. 70 § 1 O.p. Istotą przedawnienia uregulowanego w art. 70 O.p. jest to, że na skutek upływu czasu zobowiązanie podatkowe wygasa z mocy prawa (art. 59 § 1 pkt 9 O.p.) i organ podatkowy nie może skutecznie domagać się od podatnika jego zapłaty, zobowiązanie podatkowe bowiem przestaje istnieć. Nie ma podstaw do wydania decyzji określającej po upływie określonego w art. 70 O.p. terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Zobowiązanie z mocy prawa ulega wygaśnięciu z upływem tego terminu. Zobowiązanie wygasa również w sytuacji, gdy organ pierwszej instancji wydał decyzję określającą, a po jej wydaniu nastąpił upływ terminu przedawnienia. Zdaniem Sądu, w niniejszej sprawie organ podatkowy nie mógł nadać rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji, która weszła do obrotu po terminie przedawnienia zobowiązania podatkowego. W takiej sytuacji organ podatkowy nie może domagać się spełnienia przedmiotowego zobowiązania podatkowego od podatnika, nie ma już podstaw do egzekwowania zobowiązania podatkowego. Przedmiotowa decyzja nie będzie mogła stanowić podstawy wystawienia tytułu wykonawczego w celu wszczęcia i przeprowadzenia postępowania egzekucyjnego należności wynikających z tej decyzji. Wskazać należy również, że w opisanym stanie faktycznym spółka nie miała w ogóle możliwości uiszczenia kwoty zobowiązania podatkowego, określonego przedmiotową decyzją przed terminem przedawnienia ww. zobowiązania, tj. do końca 2014 r. z uwagi na fakt powzięcia wiadomości o wysokości ww. zobowiązania dopiero z dniem doręczenia ww. decyzji, tj. 2 stycznia 2015 r. W ocenie Sądu, organ podatkowy naruszył art. 239b § 1 w zw. z art. 212 O.p. oraz art. 239b § 2 O.p., które miały wpływ na wydanie zaskarżonego postanowienia. Wobec powyższego, Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit.c i art. 135 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 p.p.s.a. w zw. z § 18 ust. 1 pkt 1 lit.c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności adwokacie oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu (Dz. U. z 2013 r., poz. 461).