I SA/Ol 80/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Renata Kantecka, Sędziowie sędzia WSA Wojciech Czajkowski,, asesor WSA Katarzyna Górska (sprawozdawca), Protokolant specjalista Paweł Guziur, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 marca 2018r. sprawy ze skargi A. C. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia "[...]" nr "[...]" w przedmiocie określenia wysokości dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem oddala skargę. Skarżąca A. C. w latach 2010 i 2011 otrzymała od Prezydenta Miasta dotacje na dwie niepubliczne placówki oświatowe, tj. na placówkę A 50.920 zł w r. 2010 i 68.672 zł w r. 2011 oraz na placówkę B 54.900 zł w r. 2010 i 62.508 zł w r. 2011. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej (dalej: "UKS") przeprowadził wobec skarżącej postępowanie kontrolne w zakresie celowości i zgodności z prawem gospodarowania środkami publicznymi otrzymanymi w okresie od stycznia 2010 r. do października 2011 r. oraz za listopad i grudzień 2011 r., zakończone wynikami kontroli z dnia "[...]" nr: "[...]" oraz "[...]", w których zakwestionowano wykorzystanie dotacji w części przeznaczonej na wypłacone wynagrodzenia dla skarżącej, zatrudnionej w charakterze dyrektora administracyjnego, w części przeznaczonej na reklamę oraz na zapłatę odsetek od zaległych należności. Prezydent Miasta w dniu "[...]" wydał decyzję nr: "[...]", w której określił skarżącej należność z tytułu dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem przypadającej do zwrotu do budżetu Miasta w kwocie 10.965,47 zł za 2010 r. oraz za 2011 r. w kwocie 25.722,92 zł wraz z odsetkami liczonymi jak dla zaległości podatkowych od dnia przekazania do dnia zapłaty. Organ, na podstawie wyników kontroli UKS, w oparciu o art. 252 ust. 1 pkt 1 ustawy o finansach publicznych uznał za kwoty dotacji wydane niezgodnie z przeznaczeniem, wydatki w łącznej kwocie 36.688,39 zł, na którą składają się: wynagrodzenie skarżącej w kwocie 10.965,47 zł w 2010 r. i w kwocie 23.616,53 zł w 2011 r., wydatki na promocję i reklamę w kwocie 1.800 zł w 2011 r. oraz odsetki od nieterminowych zobowiązań w kwocie 306,39 zł w 2011 r. Od decyzji tej wniesione zostało odwołanie, wskutek którego Samorządowe Kolegium Odwoławcze w dniu "[...]" wydało zaskarżoną decyzję, uchylającą decyzję organu pierwszej instancji w części dotyczącej odsetek od dotacji podlegającej zwrotowi i orzekającą w tym zakresie co do istoty sprawy poprzez wskazanie daty, od której nalicza się odsetki od dotacji podlegającej zwrotowi. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji wskazano, że przedmiotem sprawy jest kwestia zwrotu do budżetu jednostki samorządu terytorialnego tych części dotacji przyznanych przez Prezydenta Miasta, które zostały wykorzystane niezgodnie z przeznaczeniem, czyli na cel inny niż prowadzenie niepublicznych szkół, tj. placówki A oraz B. Powołano w decyzji przepis art. 252 ustawy o finansach publicznych (dalej: "UFP"), wskazując, że wypłata skarżącej wynagrodzenia, na podstawie wewnętrznych not księgowych, z tytułu pełnienia funkcji kierownika administracyjnego jest wykorzystaniem dotacji niezgodnie z przeznaczeniem. Podobnie oceniono wydatki poniesione na promocje i reklamę oraz na zapłatę odsetek od nieterminowych zobowiązań. Ponadto wskazano przepis art.90 ust. 3d ustawy o systemie oświaty w brzmieniu obowiązującym w czasie otrzymania i wykorzystania dotacji, który wyznacza granice wykorzystania środków pochodzących z dotacji, wskazując na celowość tego wykorzystania, tj. ich przeznaczenie, a także na samo ich wydatkowanie w rozumieniu poniesienia wydatku jako formy rozdysponowania. Organ zaznaczył, że przepis ten uległ nowelizacji od dnia 1 stycznia 2014 r. i od dnia 31 marca 2015 r., otrzymując obecne brzmienie, które powołuje strona. Jednak dopiero od zmiany przepisu obwiązującej od dnia 31 marca 2015 r. szkoła otrzymująca dotację jest uprawniona do zapłaty na rzecz organu prowadzącego należności z tytułu kosztów ogólnoadministracyjnych, które każda szkoła ponosić musi, tak aby możliwa była realizacja jej zadań w zakresie kształcenia iwychowywania młodzieży. Zakwestionowane w decyzji wydatki na wynagrodzenie skarżącej za pełnienie funkcji kierownika administracyjnego, jak i wydatki na promocję i reklamę oraz odsetki od nieterminowych zobowiązań, sfinansowane z dotacji udzielonych przez Prezydenta Miasta nie stanowią wydatków, o których mowa w ww. art. 90d ust. 3d ustawy o systemie oświaty w brzmieniu obowiązującym w latach, w których udzielona była dotacja. Wydatki te nie służą bowiem działalności oświatowej rozumianej jako proces kształcenia w rozumieniu art. 90 ust. 3d ustawy o systemie oświaty w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r. Wobec brzmienia ww. przepisu dotacje nie mogą być wydatkowane na każdy cel, lecz są przeznaczone na dofinansowanie zadań szkoły lub placówki w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej. Kolegium zwróciło uwagę, że prowadzenie szkoły w określonych przez ustawodawcę warunkach jest autonomiczną decyzją organu prowadzącego szkołę, który podejmując się działalności musiał mieć świadomość, że oferowane przez szkołę usługi oświatowe będą bezpłatne, a dotacja będzie mogła być wykorzystana zgodnie z art. 90 ust. 3d ustawy o systemie oświaty. Ustalenie kwot dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem nastąpiło w oparciu o dowody w postaci wyników kontroli Urzędu Kontroli Skarbowej, które zostały włączone do materiału dowodowego w sprawie. Wynik kontroli, stanowiący czynność materialno-techniczną, nie kształtującą praw i obowiązków podatnika, jakkolwiek nie stanowi podstawy do zwrotu dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem, to stanowi środek dowodowy, który może być wykorzystany w innym postępowaniu. Takim innym postępowaniem jest postępowanie w trybie art. 252 ust. 1 ustawy o finansach publicznych. Wydanie decyzji w przedmiocie zwrotu dotacji musi zostać poprzedzone postępowaniem administracyjnym, w trakcie którego włączone zostaną do sprawy dowody w postaci wyników kontroli do materiału dowodowego. W niniejszej sprawie organ I instancji wszczął postępowanie w sprawie i włączył do materiału dowodowego wyniki kontroli UKS. Organ dokonał oceny tych dowodów wskazując, że są one wiarygodne. Wyjaśnił, iż nie dał wiary wyjaśnieniom strony popartym zapisami w złożonej – już po ujawnieniu tych wyników – korekcie rozliczenia dotacji z uwagi na to, że treści zawarte w korekcie są odmienne od treści zawartych w wynikach kontroli dokonanej na podstawie przedłożonych organowi kontroli skarbowej dokumentów. Kolegium wskazało także, że możliwość wydania decyzji w sprawie zwrotu nienależnie pobranych nie była uzależniona od przeprowadzenia kontroli przez Prezydenta Miasta. Organ ten nie miał takiego obowiązku, gdyż był uprawniony do wykorzystania wyników kontroli przeprowadzonej przez UKS. W kwestii podniesionego w odwołaniu zarzutu naruszenia art. 61 ust. pkt 2 ustawy o finansach publicznych Kolegium wskazało, iż organ pierwszej instancji omyłkowo powołał przepis pkt 2 rzeczonego przepisu zamiast pkt 4, z którego wynika właściwość Prezydenta Miasta do wydania decyzji w stosunku do należności budżetów jednostek samorządu terytorialnego, co zostało wyjaśnione w piśmie z dnia "[...]" przekazującym odwołanie wraz z aktami sprawy do organu odwoławczego, w którym organ odniósł się do zarzutów sformułowanych w odwołaniu. Kolegium stwierdziło, że ta nieprawidłowość nie ma wpływu na podjęte rozstrzygnięcie. tym bardziej, że Prezydent Miasta jest organem właściwym do wydania decyzji w sprawie w przedmiocie orzekania na podstawie art. 252 § 1 pkt 1 ustawy o finansach publicznych. Od decyzji Kolegium złożona została skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, w której wniesiono o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji, zarzucając naruszenie: 1. przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: - art. 113 § 1 i § 3 oraz art. 141 Kodeksu postępowania administracyjnego (dalej: "Kpa") poprzez niesprostowanie decyzji Prezydenta z dnia "[...]" oraz przyjęcie przez organ II instancji, że sprostowanie może nastąpić zwykłym pismem bez wydania w tej kwestii postanowienia, co spowodowało, że strona została pozbawiona możności złożenia zażalenia; - art. 7 oraz art. 78 § 1 w zw. z art. 76 § 1 i § 3 Kpa poprzez nieprzeprowadzenie dowodu przeciwko treści dokumentów urzędowych tj. przeciwko wynikom kontroli Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia "[...]", co mogłoby nastąpić poprzez kontrolę, o której mowa w uchwale Rady Miejskiej z dnia "[...]" w sprawie trybu udzielania i rozliczania dotacji z budżetu Miasta dla niepublicznych szkół, przedszkoli i placówek oświatowych oraz zakresu i trybu kontroli prawidłowości ich wykorzystania; - art. 77 § 1 oraz art. 80 Kpa poprzez nieuwzględnienie dostarczonych przez stronę korekt rozliczenia dotacji wraz z dokumentacją źródłową i oparcie zaskarżonej decyzji jedynie na twierdzeniach zawartych w wynikach kontroli UKS, a także dowolną i błędną ocenę materiału dowodowego; - art. 77 § 1 art. 80 Kpa poprzez dowolną i błędną ocenę zebranego materiału dowodowego, z której wynika, że organ prowadzący szkoły w "[...]" sfinansował ze środków dotacji wydatki na promocję i reklamę w kwocie 1.800 zł oraz odsetki od nieterminowych zobowiązań w kwocie 306,39 zł, gdy z materiału dowodowego nie wynika, aby pokryte zostały one ze środków dotacji; - art. 107 § 1 i 3 oraz art. 11 Kpa poprzez nieustosunkowanie się w uzasadnieniu decyzji SKO do zarzutów w kwestii braku możliwości sfinansowania ze środków dotacji wynagrodzenia osoby prowadzącej szkołę, która to osoba pełniła jednocześnie funkcje dyrektora generalnego. Ponadto skoro Kolegium uznało, że wydatki na promocję, reklamę oraz odsetki od nieterminowych zobowiązań zostały pokryte ze środków dotacji, to również w tym zakresie powinien wskazać dlaczego wydatki te nie mogą być rozliczone z dotacji, czego zabrakło w uzasadnieniu decyzji. Niewyjaśnienie zatem stronie przesłanek, którymi organ kierował się przy załatwieniu sprawy doprowadziło do nieprawidłowej realizacji zasady przekonywania; 2. naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.: - art. 67 ustawy o finansach publicznych w zw. z art. 81b § 1 Ordynacja podatkowa i art. 14c ust. 1 i 5 oraz art. 24 ust. 1 pkt 2 lit. a ustawy o kontroli skarbowej (dalej: "ustawa UKS") – poprzez błędną ich wykładnię i uznanie, że kontrola skarbowa jest niezakończona, gdy w rzeczywistości postępowanie kontrolne kończy się wynikiem kontroli oraz błędne przyjęcie, że korekta złożona po zakończonym postępowaniu kontrolnym prowadzonym przez UKS stanowi sytuację inną od tej, która została stwierdzona przez organ kontroli skarbowej i że korekta prowadzi do uniknięcia sytuacji zwrotu dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem, gdy według przepisów prawa złożenie korekty deklaracji przysługuje nadal po zakończonym postępowaniu kontrolnym. Skorzystanie z uprawnienia przewidzianego ustawą nie może z góry nieść negatywnych skutków dla skarżącej; - art. 90 ust. 3e ustawy o systemie oświaty poprzez błędną jego wykładnię polegającą na przyjęciu, że kontrola, o jakiej mowa w tym przepisie, nie jest obligatoryjna w przypadku, gdy niezgodnym z prawem jest pomijanie rozwiązań ustawowych, a zarazem obchodzenie prawa celem przyśpieszenia postępowania w sprawie zwrotu dotacji. Nieprzeprowadzenie kontroli wykorzystania dotacji doprowadziło również do odebrania organowi prowadzącemu możliwości wykazania prawidłowości wykorzystania dotacji oraz obrony swych praw na etapie postępowania kontrolnego prowadzonego przez Miasto; - art. 90 ust. 2 ustawy o systemie oświaty - poprzez jego niezastosowanie, a w związku z tym brak wskazania w decyzji Kolegium, jaka część dotacji została wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem przez placówkę A, a jaka część przez placówkę B; - art. 90 ust. 2 ustawy o systemie oświaty i art. 252 ust. 6 pkt. 1 ustawy o finansach publicznych poprzez błędne ustalenie daty, od której nalicza się odsetki i wskazanie, że odsetki za 2010 r. nalicza się od 29 grudnia, gdy w dniu 30 grudnia 2010 r. placówka A otrzymało wyrównanie dotacji za 2010 r. Ponadto nie zastosowano w prawidłowy sposób art. 90 ust. 2 ustaw systemie oświaty, ponieważ wskazano jedną datę naliczania odsetek dla obu szkół, podczas gdy każda ze szkół stanowi osobny podmiot, na który przyznawana jest dotacja; - art. 90 ust. 3d ustawy o systemie oświaty poprzez błędną jego wykładnię polegającą na uznaniu, że dotacja ma charakter podmiotowo-celowy; - art. 90 ust. 3d ustawy systemie oświaty poprzez błędną jego wykładnię polegającą na nieuwzględnieniu przy rozpatrywaniu sprawy nowelizacji tego przepisu, pomimo poczynionej przez ustawodawcę wykładni autentycznej tej normy prawnej oraz błędne przyjęcie, że wynagrodzenie organu prowadzącego pełniącego jednocześnie funkcję dyrektora generalnego nie może zostać sfinansowane ze środków dotacji, ponieważ wydatek ten nie służy działalności oświatowej rozumianej jako proces kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej, podczas gdy wykonywanie tych zadań służyło prawidłowemu funkcjonowaniu szkół, a słuchacze mogli pobierać naukę za darmo. Ponadto w dniu "[...]" do WSA w Olsztynie wpłynęło pismo skarżącej, w którym podniesiono, że zobowiązanie do zwrotu dotacji za 2010 r. uległo przedawnieniu. Wskazano na przepisy ustawy o finansach publicznych, nakazujące odpowiednie stosowanie przepisów Działu III Ordynacji podatkowej (dalej:"Op"), w tym przepisu art.70, mówiącego o 5-letnim terminie przedawnienia, wobec czego obowiązek zwrotu dotacji uległ przedawnieniu z końcem 2015 r. Bieg przedawnienia nie uległ zawieszeniu na podstawie art.70 pkt1 Op z uwagi na wszczęcie postępowania o przestępstwo lub wykroczenie skarbowe, gdyż skarżąca nie została prawidłowo poinformowana o zawieszeniu biegu przedawnienia, w taki sposób, jaki nakazuje przepis art.70c Op. Wskazuje przy tym, że pismo Prezydenta Miasta, wystosowane do niej w tej sprawie w dniu "[...]" 2015 r., nie zawiera prawidłowej daty wszczęcia śledztwa, gdyż wskazuje na dzień 9 marca, bez podania roku. Ponadto pismo to zawiera zbyt ogólne informacje. W piśmie do WSA skarżąca przytoczyła także wyroki sądów administracyjnych, w których odniesiono się do przedawnienia obowiązku zwrotu dotacji, a także w innych kwestiach związanych z rozliczeniem dotacji. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoją dotychczasową argumentację w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie zważył, co następuje: Rozpatrując skargę, w pierwszej kolejności należało odnieść się do najdalej idącego zarzutu, tj. do zarzutu przedawnienia zobowiązania do zwrotu dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem. Zdaniem Sądu w sprawie nie doszło do przedawnienia. Przepis art.67 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t.j. DzU z 2013 r. poz.885 ze zm., dalej: "UFP") nakazuje odpowiednie stosowanie do środków publicznych, do których zaliczają się dotacje, przepisów Działu III ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. DzU 2017 poz.201 ze zm., dalej: "Op"). Zgodnie z art.21 §1 pkt 1 Op zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania. Wynikający z art.252 UFP obowiązek zwrotu dotacji w określonych okolicznościach i terminie odpowiada normie z art.21 §1 pkt 1 Op. Zatem zobowiązanie do zwrotu dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem, powstaje z mocy prawa, z chwilą zaistnienia zdarzenia w postaci wykorzystania dotacji niezgodnie z przeznaczeniem, a w odniesieniu do dotacji przyznawanej na rok, z końcem roku, w którym została udzielona. Zgodnie z art.90 ust.4 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (tj. DzU z 2015, poz.2156 ze zm.) zasady udzielania i rozliczania dotacji określa szczegółowo uchwała organu jednostki samorządu terytorialnego (dalej: "JST"). W rozpatrywanej sprawie jest to Uchwała Nr XXII/686/01 Rady Miejskiej w Elblągu z dnia 12 kwietnia 2001 r. w sprawie szczegółowych zasad udzielania dotacji niepublicznym placówkom oraz niepublicznym szkołom nie posiadającym uprawnień szkoły publicznej (Dziennik Urzędowy Województwa Warmińsko – Mazurskiego z 2001, Nr78, poz.1217 ze zm.), z której wynika, że: - dotacji udziela się na rok kalendarzowy na wniosek organu prowadzącego szkołę, który składany jest do organu dotującego do dnia 30 września poprzedzającego rok przyznania dotacji, - rozliczenie dotacji następuje w terminie: do 15 września - udzielonej dotacji za I półrocze roku budżetowego oraz do 28 lutego - udzielonej dotacji za II półrocze roku budżetowego, - w terminie do 28 lutego roku następującego po roku, w którym udzielana była dotacja, organ dotujący dokonuje ostatecznego rozliczenia dotacji, - organowi dotującemu przysługuje prawo kontroli liczby uczniów oraz prawidłowości wykorzystania dotacji w okresie realizacji zadania oraz w ciągu 2 lat po jego zakończeniu. Na podstawie art. 70 §1 Op zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Mając na względzie powyższe uwagi, należy stwierdzić, że bieg terminu przedawnienia obowiązku zwrotu dotacji (powstałego z mocy prawa), nie może się rozpocząć przed ostatecznym rozliczeniem dotacji. Bowiem sporna dotacja jest dotacją roczną, przyznaną skarżącej na 2010 r. Informację o wykorzystaniu dotacji skarżąca złożyła w dniu "[...]" 2011 r. i dopiero wówczas możliwe było jej rozliczenie. Dlatego bieg termu przedawnienia obowiązku zwrotu części dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem rozpoczął się z końcem 2011 r. Nieprzerwany bieg przedawnienia zakończyłby się z dniem 31 grudnia 2016. Jednak z akt sprawy wynika, że decyzja organu pierwszej instancji wydana została w dniu "[...]" 2016 r., a zatem przed upływem terminu przedawnienia. Nawet gdyby przyjąć wskazywany przez skarżącą termin przedawnienia przypadający na 31 grudnia 2015 r., to bieg przedawnienia został zawieszony na podstawie art.70c Op, zgodnie z którym organ podatkowy właściwy w sprawie zobowiązania podatkowego, z którego niewykonaniem wiąże się podejrzenie popełnienia przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego, zawiadamia podatnika o nierozpoczęciu lub zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w przypadku, o którym mowa w art. 70 § 6 pkt 1, najpóźniej z upływem terminu przedawnienia, o którym mowa w art. 70 § 1, oraz o rozpoczęciu lub dalszym biegu terminu przedawnienia po upływie okresu zawieszenia. W aktach sprawy znajduje się pismo Prezydenta Miasta z dnia "[...]" 2015 r. zawiadamiające skarżącą o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia z uwagi na wszczęcie śledztwa w sprawie o przestępstwo z art.82 §1 Kks. W ocenie sądu pismo to zawiera treść wystarczającą do uznania, że zrealizowany został obowiązek wynikający z art.70c Op. W kwestii uznania części wydatkowanych przez skarżącą środków za wydatkowane niezgodnie z przeznaczeniem, wskazać należy, że ustawa UFP wymienia dotacje: celowe, przedmiotowe i podmiotowe. "Dotacje dla niepublicznych szkół i placówek mają charakter podmiotowy, gdyż służą finansowaniu bieżącej działalności tych jednostek. Jednak dokonane w 2009 r. zmiany w ustawie systemie oświaty, które dały organom stanowiącym JST podstawę do szczegółowego uregulowania w swych uchwałach trybu i zakresu kontroli prawidłowości wykorzystania dotacji, spowodowały, iż omawiane dotacje można obecnie uznać za dotacje o charakterze mieszanym, podmiotowo-celowym" (Justyna Orlikowska UMK Toruń, Prawo Budżetowe Państwa i Samorządu nr1 (4) 2016, str.84). Zasady przyznawania oraz zwrotu dotacji otrzymanych przez skarżącą na prowadzenie szkół określają przepisy ustawy UFP, natomiast z przepisów ustawy o systemie oświaty wynikają uprawnienia szkół niepublicznych do otrzymania dotacji z budżetów jednostek samorządu terytorialnego. W dacie otrzymania przez skarżącą dotacji obowiązywał przepis art. 90 ust. 3d ustawy o systemie oświaty, który miał brzmienie: "dotacje, o których mowa w ust. 1a-3b, są przeznaczone na dofinansowanie realizacji zadań szkoły lub placówki w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej. Dotacje mogą być wykorzystane wyłącznie na pokrycie wydatków bieżących szkoły lub placówki". Przepis ten w sposób jednoznaczny wskazywał, iż dotacje są przeznaczone na dofinansowanie realizacji zadań szkoły lub placówki w zakresie kształcenia. Nie ulega wątpliwości, że dotacja oświatowa determinowana jest zakresem jej celowości oraz wykorzystaniem na pokrycie bieżących wydatków szkoły lub placówki. Może zatem zostać wykorzystana wyłącznie na te wydatki bieżące danej szkoły lub placówki, które realizować będą zadania w zakresie kształcenia. Natomiast przepis art. 90 ust. 3e daje organom jednostek samorządu terytorialnego uprawnienie do kontroli prawidłowości wykorzystania dotacji przyznanych szkołom i placówkom z budżetów tych jednostek. Zgodnie z art. 252 ust.1 UFP dotacje udzielone z budżetu jednostki samorządu terytorialnego wykorzystane niezgodnie z przeznaczeniem podlegają zwrotowi do budżetu wraz z odsetkami w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych, w ciągu 15 dni od dnia stwierdzenia wykorzystania niezgodnego z przeznaczeniem. Na podstawie art.252 ust.5 i 6 pkt1 UFP zwrotowi do budżetu jednostki samorządu terytorialnego podlega ta część dotacji, która została wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem, nienależnie udzielona lub pobrana w nadmiernej wysokości. Odsetki od dotacji podlegających zwrotowi do budżetu jednostki samorządu terytorialnego nalicza się począwszy od dnia przekazania z budżetu jednostki samorządu terytorialnego dotacji wykorzystanych niezgodnie z przeznaczeniem. Poprzez wykorzystanie dotacji niezgodnie z przeznaczeniem w rozumieniu ww. przepisu należy rozumieć przeznaczenie tych środków na realizację innych zadań lub celów, aniżeli te, na które została udzielona. Po przeprowadzeniu kontroli przez Dyrektora UKS, organ ten uznał, że strona niezgodnie z przeznaczeniem wydatkowała łącznie 36.688,39 zł, na co składają się: wynagrodzenie skarżącej w kwocie 10.965,47 zł w 2010 r. i w kwocie 23.616,53 zł w 2011 r., wydatki na promocję i reklamę w kwocie 1.800 zł w 2011 r. oraz odsetki od nieterminowych zobowiązań w kwocie 306,39 zł w 2011 r. W kwestii poczynionych przez skarżącą wydatków na reklamę, wskazać należy, że służyły bezpośrednio pozyskaniu jak największej liczby uczniów, co stanowi inny cel niż realizacja zadań szkoły. Zatem także w tym zakresie należy uznać za właściwe stanowisko zajęte przez Kolegium w zaskarżonej decyzji. W konsekwencji, prawidłowa i umocowana na właściwej podstawie prawnej jest ocena organu odwoławczego, że w sprawie wystąpiła przesłanka orzeczenia o zwrocie części dotacji z uwagi na ich wykorzystanie niezgodnie z przeznaczeniem, gdyż zakwestionowane wydatki, poniesione przez podmiot prowadzący szkoły, nie dotyczą realizacji zadań szkoły w zakresie kształcenia, wychowania i opieki. Odnośnie do zarzutów naruszenia przepisów art. 7 oraz art. 78 §1 w zw. z art. 76 §1 i § 3 Kpa poprzez nieprzeprowadzenie przeciwdowodu w stosunku do wyniku kontroli, należy uznać je za bezzasadne, bowiem kontrolę tę przeprowadził na zlecenie organu dotującego (Prezydenta Miasta) organ kompetentny. W ocenie Sądu organ pierwszej instancji uprawniony był do wykorzystania protokołu kontroli wraz z dokumentacją z postępowań pokontrolnych, otrzymany od Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej. Zgodnie z art. 75 § 1 Kpa, dowodem może być wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Takim dowodem może też być wynik kontroli przeprowadzanej przez inny organ, np. Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej. Organ ten, na wniosek Prezydenta Miasta, przeprowadził czynności kontrolne w zakresie zgodności z prawem gospodarowania środkami publicznymi otrzymanymi przez skarżącą w okresie od stycznia 2010 r. do października 2011 r. oraz celowości i zgodności z prawem gospodarowania środkami publicznymi przekazanymi za listopad i grudzień 2011 r. Wbrew twierdzeniom strony, Prezydent Miasta w oparciu o ww. art. 90 ust.3e ustawy o systemie oświaty posiadał kompetencje do samodzielnej kontroli wydatkowania dotacji albo do zlecenia jej wyspecjalizowanym organom, takim jak Urząd Kontroli Skarbowej. Dlatego zarzut strony dotyczący powyższej kwestii nie mógł być uwzględniony. W związku z zarzutami naruszenia przepisów Kpa, w tym art.77 §1 oraz art.80, a także art.107 §1 i §3 oraz art.11 poprzez dokonanie dowolnej oceny zebranych dowodów poprzez uznanie, że zakwestionowane wydatki zostały pokryte z dotacji, wskazać należy, że takie ustalenia wynikały z wyników kontroli przeprowadzonej przez Dyrektora UKS i w ocenie sądu są one wiarygodne. Ich wiarygodności nie podważają argumenty strony skarżącej. Niezasadny jest także zarzut dotyczący kwestii ewentualnych korekt rozliczenia dotacji na podstawie art.81b Op, który mówi o tym, że jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację. Skorygowanie deklaracji podatkowej następuje przez złożenie korygującej deklaracji. Przede wszystkim powtórzyć należy, że na podstawie art.67 UFP do środków publicznych, a więc także do dotacji, należy stosować odpowiednio przepisy Działu III Ordynacji podatkowej. Odpowiednie stosowanie ww. przepisów oznacza, że nie wszystkie normy zawarte w Dziale III Ordynacji podatkowej znajdą zastosowanie do środków publicznych, gdyż trzeba mieć na względzie odrębności wynikające z przepisów ustawy UFP. Ponadto istotne jest to, że ww. przepis Ordynacji podatkowej odnosi się do korekty deklaracji, które to deklaracje nie występują w przepisach ustawy UFP. Zdaniem Sądu, błędny jest prezentowany przez skarżącą pogląd, jakoby istniała możliwość złożenia przez nią korekty rozliczenia dotacji w trybie arrt.81b Ordynacji podatkowej. Nie zasługują na uznanie zarzuty skargi w zakresie naruszenia zasad postępowania administracyjnego, bowiem poczynione przez organ obszerne ustalenia faktyczne i prawne, mające odzwierciedlenie w kwestionowanej decyzji organów odpowiadają wymogom określonym w art. 7, art. 77 §1, art. 80 oraz art. 107 §3 kpa. W kwestii zarzutu naruszenia art. 113 §1 i §3 oraz art. 141 Kpa poprzez niesprostowanie przez SKO decyzji organu pierwszej instancji oraz poprzez przyjęcie, że sprostowanie może nastąpić zwykłym pismem bez wydania w tej kwestii postanowienia, przez co strona została pozbawiona możności złożenia zażalenia, sąd nie uznaje tego zarzutu za zasadny. Błąd polegający na powołaniu przez organ pierwszej instancji innej jednostki redakcyjnej przepisu art.61 ust.2 ustawy UFP, tj. pkt2 zamiast punkt4 – nie był błędem, który mógłby wpłynąć w istotny sposób na prawa lub obowiązki strony. Poza samą niemożliwością złożenia zażalenia na postanowienie w sprawie sprostowania, skarżąca nie wykazała, jaki wpływ na zaskarżoną decyzję miało niewydanie postanowienia o sprostowaniu omyłki organu. Ponadto fakt wydania decyzji ostatecznej (uchylającej i zmieniającej decyzję pierwszo instancyjną) niweczył skutki owej omyłki. Sąd nie uznaje za zasady także zarzutu naruszenia art.90 ust.2 ustawy o systemie oświaty poprzez jego niezastosowanie polegające na niewskazaniu w decyzji, jaka część dotacji została wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem przez placówkę A, a jaka część przez placówkę B. Zgodnie z art.90 ust.1 ustawy o systemie oświaty dotacja oświatowa przyznawana jest szkole. Niemniej jednak, obowiązek zwrotu dotacji, o którym mowa w art.252 ust.1 pkt1 UFP, ciąży nie na szkole, lecz na organie prowadzącym szkołę. Dlatego, bez naruszenia ww. przepisów orzeczono wobec skarżącej obowiązek zwrotu nienależnie wykorzystanych dotacji, z podziałem na poszczególne lata (2010 i 2011) oraz na cel, na który zostały wydatkowane (wynagrodzenie dla skarżącej, promocja i reklama, zapłata odsetek za zwłokę). W kwestii zarzutu błędnego określenia daty naliczania odsetek, wskazać należy, że dotacja oświatowa ma charakter roczny, chociaż wypłacana jest w 12 miesięcznych częściach. Dlatego też odsetki powinny być naliczane od momentu przekazania skarżącej poszczególnych części tego świadczenia. Bowiem zgodnie z art.252 ust. 6 pkt 1 UFP odsetki od dotacji podlegających zwrotowi do budżetu jednostki samorządu terytorialnego nalicza się począwszy od dnia przekazania z budżetu jednostki samorządu terytorialnego dotacji wykorzystanych niezgodnie z przeznaczeniem. O przekazywaniu dotacji oświatowych mówi art. 90 ust. 3c ustawy o systemie oświaty, zgodnie z którym dotacje przekazywane są na rachunek bankowy szkoły w 12 częściach w terminie do ostatniego dnia każdego miesiąca, z tym że część za grudzień jest przekazywana w terminie do dnia 15 grudnia. Zatem odsetki o których mowa w art.252 ust.6 pkt1 UFP należne są od dnia przekazania dotacji, ustalonego w oparciu o art.90 ust.3c ustawy o systemie oświaty, w którym jest mowa o przekazywaniu miesięcznym, a to z kolei prowadzi do wniosku, że odsetki za zwłokę także należne są od przekazania poszczególnych części dotacji. Wobec niepotwierdzenia zarzutów skargi oddalono ją na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj. Dz U 2017 poz. 1369 z późn. zm.).