I SA/Ke 657/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Danuta Kuchta, Sędziowie Sędzia WSA Magdalena Chraniuk-Stępniak, Sędzia WSA Maria Grabowska (spr.), Protokolant Starszy inspektor sądowy Anna Szyszka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 czerwca 2018 r. sprawy ze skargi Syndyka masy upadłości Zakładów Wyrobów Kamionkowych "M." S.A. w S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości na 2017 r. oddala skargę. Decyzją z [...] r. nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. (kolegium, organ) utrzymało w mocy decyzję Burmistrza Miasta i Gminy S. z [...] r., nr [...] w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2017 w kwocie 514.668 zł. W uzasadnieniu decyzji wskazano, że Zakład Wyrobów Kamionkowych "M." S.A. w upadłości likwidacyjnej z siedzibą w S., reprezentowany przez Syndyka Masy Upadłości, złożył deklarację na podatek od nieruchomości na rok 2017 wykazując do opodatkowania: - grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni 100 m2, opodatkowane stawką podatku 0,64 zł za 1 m2 powierzchni, podatek z tego tytułu wyniósł 64 zł, pozostałe grunty, w tym grunty zajęte na prowadzenie odpłatnej statutowej działalności pożytku publicznego przez organizacje pożytku publicznego o powierzchni 115.511 m2, opodatkowane stawką podatku 0,28 zł za 1 m2 powierzchni, podatek z tego tytułu wyniósł 32.343 zł, pozostałe budynki o powierzchni 23.087 m2, opodatkowane stawką podatku 5,20 zł za 1 m2 powierzchni, podatek z tego tytułu wyniósł 120.052,40 zł, budowle o wartości 1 047 774,00 zł, opodatkowane stawką 2%, podatek z tego tytułu wyniósł 20.955,28 zł. Organ podatkowy w S., po wszczęciu postępowania w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości na rok 2017, w dniu 30 maja 2017 r. wydał decyzję określającą spółce zobowiązanie podatkowe z tytułu podatku od nieruchomości na rok 2017 w kwocie 514.668 zł. Jako przedmiot opodatkowania wskazano: powierzchnię 23.087 m2 budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, opodatkowane stawką podatku 18,18 zł za 1 m2 powierzchni, podatek z tego tytułu wyniósł 419.721,66 zł, powierzchnię 115.611 m2 gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej opodatkowane stawką podatku 0,64 zł za 1 m2 powierzchni, podatek z tego tytułu wyniósł 73.991,04 zł oraz budowle o wartości 1.047.774 zł, opodatkowane stawką 2%, podatek z tego tytułu wyniósł 20 955, 28 zł. Kolegium wskazało, że z wypisów z rejestru gruntów i budynków wynika, że Z.W.K. M. S.A. w upadłości jest użytkownikiem wieczystym, użytkownikiem bądź właścicielem gruntów oznaczonych jako tereny przemysłowe, tereny kolejowe i drogi o łącznej powierzchni 115.611m2, a także budynków przemysłowych i magazynowych o łącznej powierzchni 23.087 m2 oraz budowli o wartości 1.047.774 zł. Gruntów oznaczonych jako tereny kolejowe - działki oznaczone numerami 309/8 i 309/9 - nie można uznać jako zwolnione z podatku od nieruchomości na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2016 r. poz. 716 z późn. zm.), dalej jako "u.p.o.l." bowiem nie wchodzą one w skład infrastruktury kolejowej, a są w użytkowaniu wieczystym przedsiębiorcy. Podatkowi od nieruchomości podlega także grunt oznaczony jako droga - działka nr 6574/5. Jest ona związana z prowadzoną działalnością gospodarczą. Wraz z działkami przyległymi stanowi jednolity ciąg komunikacyjny i jedyną drogę transportu kopalin do przedsiębiorcy J. S. prowadzącego działalność gospodarczą w ramach Przedsiębiorstwa Produkcyjno-Usługowo-Handlowego " A.-.B. Zatem nie zachodzi tu zwolnienie od podatku opisane w art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l. W złożonej deklaracji na podatek od nieruchomości spółka nie wykazała gruntów oznaczonych jako drogi, a wielkość powierzchni gruntów wykazanych w deklaracji jest tożsama z wielkością powierzchni przyjętej do opodatkowania. Działki oznaczone numerami 3269/1 i 3269/2 nie zostały opodatkowane podatkiem od nieruchomości, ponieważ są oznaczone jako lasy i nie są zajęte pod działalność gospodarczą. Przedmiotem sporu jest opodatkowanie podatkiem od nieruchomości budynków i gruntów jako związanych z działalnością gospodarczą. Kolegium wskazało na treść art. 2 ust. 1 pkt 1 i pkt 2, art. 3 ust. 1 pkt 1, pkt 2 i pkt 3 oraz art. 4 ust. 1 pkt 1 i pkt 2 u.p.o.l. Na podstawie art. 5 ust. 1 tej ustawy Rada Miejska w S. podjęła Uchwałę nr 57/X11/2016 z 27 października 2016 r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości, poboru podatków w drodze inkasa oraz określenia inkasentów. W ust. 1 lit. a Załącznika do tej uchwały określono, że od dnia 1 stycznia 2017 r. stawka podatku od nieruchomości od gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, bez względu na sposób zakwalifikowania w ewidencji gruntów i budynków wynosi 0,64 zł od 1 m2 powierzchni, a w ust. 2 lit. b określono, że stawka tego podatku od budynków lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz od budynków mieszkalnych lub ich części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej będzie wynosiła 18,18 zł od 1 m2 powierzchni użytkowej. Organ powołał też treść art. 20 ust. 1 pkt 1 i pkt 2 i art. 21 ust. 1 ustawy z 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz.U. z 2016 r., poz. 1629 z późn. zm.). W ocenie Kolegium Burmistrz Miasta i Gminy S. prawidłowo określił przedmiot, podstawę jak i stawkę podatku, a w konsekwencji zobowiązanie podatkowe. W odniesieniu do argumentu strony o warunkach technicznych wyłączających możliwość wykorzystania nieruchomości do celów prowadzenia działalności gospodarczej Kolegium podniosło, że przepisem art. 9 pkt 1 lit. a ustawy z 25 czerwca 2015 r. o zmianie ustawy o samorządzie gminnym oraz niektórych ustaw (Dz. U. z 2015 r. poz. 1045 z późn. zm.) został zmieniony przepis art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., a przepisem art. 9 pkt 1 lit. a został dodany w art. 1a ustęp 2a. Przepisy te weszły w życie w dniu 1 stycznia 2016 r., o czym stanowi art. 59 powyższej ustawy. Obowiązujące od 1 stycznia 2016 r. przepisy ustawy o podatkach i opłatach lokalnych nie przewidują już możliwości uznania nieruchomości za niezwiązane z prowadzoną działalnością gospodarczą ze względu na ich warunki techniczne. Do gruntów, budynków i budowli związanych z działalnością gospodarczą nie zalicza się m.in. budynków, budowli lub ich części, w odniesieniu do których została wydana decyzja ostateczna organu nadzoru budowlanego, o której mowa w art. 67 ust. 1 ustawy z 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz.U. z 2017 r. poz. 1332 z późn. zm.), lub decyzja ostateczna nadzoru górniczego, na podstawie której trwale wyłączono budynek, budowlę lub ich części z użytkowania. Ze zgromadzonego w sprawie materiału nie wynika, aby takie decyzje zostały wydane. Powiatowy Inspektor Nadzoru Budowlanego w S.K. w piśmie z 25 lipca 2017 r. poinformował, że w stosunku do spółki "M." nie było prowadzone żadne postępowania administracyjne, a tym samym nie zostały wydane decyzje w trybie art. 67 ust. 1 Prawa budowlanego. Do odwołania zostały załączone protokoły kontroli okresowych stanu technicznego budynku, z których wynika, że wskazane w nich budynki nie nadają się do użytkowania. Nie są one jednak wystarczające do wykazania, że nieruchomość nie jest wykorzystywana dla prowadzenia działalności gospodarczej. Organ przywołał treść art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., wskazując, że z brzmienia tego przepisu wynika, że już sam fakt posiadania gruntów, budynków czy budowli przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą jest podstawowym i wystarczającym warunkiem prawnym do zaliczenia tych nieruchomości do kategorii przedmiotów opodatkowania związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Dla przyjęcia takiego twierdzenia nieistotna jest okoliczność faktycznego wykorzystywania nieruchomości, ani to czy przedmiot opodatkowania przynosi jakiekolwiek dochody. Organ wyjaśnił, ze w sprawie, na podstawie odesłania zawartego w art. 1a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. zastosowanie znajduje definicja przedsiębiorcy zawarta w art. 4 ust. 1 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej. Spółka akcyjna Z.W.K. M. S.A. została wpisana do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego. Statusu tego nie zmieniło ogłoszenie upadłości, bowiem skutkiem ogłoszenia upadłości jest utrata zarządu nad majątkiem, natomiast upadły nie traci ani zdolności prawnej, ani zdolności do czynności prawnych (art. 185 Prawa upadłościowego i naprawczego). Nie zmienia się jej status prawny - w dalszym ciągu pozostaje podatnikiem i przedsiębiorcą. Dopiero rozwiązanie lub likwidacja i wykreślenie z Krajowego Rejestru Sądowego powoduje, że spółka straci przymiot przedsiębiorcy. Ogłoszenie upadłości obejmującej likwidację majątku nie oznacza także konieczności natychmiastowego zaprzestania prowadzenia działalności gospodarczej w ramach przedsiębiorstwa dłużnika. Prowadzenie przedsiębiorstwa przez syndyka przez okres trzech miesięcy od dnia ogłoszenia upadłości nie wymaga żadnego zezwolenia. Natomiast na prowadzenie przedsiębiorstwa przez okres ponad trzech miesięcy od daty ogłoszenia upadłości syndyk musi uzyskać zezwolenie rady wierzycieli (art. 206 ust. 1 pkt 1 Prawa upadłościowego), a w przypadku jej braku zezwolenie sędziego-komisarza (art. 213 ust. 1 Prawa upadłościowego). Ogłoszenie upadłości nie powoduje przy tym utraty przez upadłego posiadania nieruchomości, co do których przysługuje mu prawo własności z tym, że zarząd nad nieruchomością przysługuje wtedy syndykowi i to syndyk w czasie trwania postępowania upadłościowego, jest odpowiedzialny za realizację obowiązków płatnika i podatnika przez upadłego przedsiębiorcę. Na powyższą decyzję skargę wniósł syndyk masy upadłości Z.W.K. "M." S.A. Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie: - art. 1a ust. 1 pkt 3 i art. 5 u.p.o.l. w zw. z art. 2 i art. 4 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej poprzez nieprawidłowe przyjęcie, że Z.W.K. "M." S.A. w upadłości pomimo, że nie prowadzi działalności gospodarczej posiada przymiot przedsiębiorcy i tym samym nieruchomości będące jego własnością, pomimo, że ze względów technicznych nie nadają się do prowadzenia działalności gospodarczej, są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, więc podlegają opodatkowaniu w podatku od nieruchomości według wyższych stawek. Wniósł o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej decyzji Burmistrza Miasta i Gminy S.. W uzasadnieniu podniósł, że postanowieniem z 12 czerwca 2013 r. Sąd Rejonowy w K. ogłosił upadłość przez likwidację masy Zakładów Wyrobów Kamionkowych "M." SA w S.. Upadły całkowicie zaprzestał produkcji i nie prowadzi działalności gospodarczej. Okoliczność, że spółka jest wpisana do Krajowego Rejestru Sądowego, nie przesądza o tym że jest nadal przedsiębiorcą, gdyż cechy wyróżniające podmiot, który może być uznany za przedsiębiorcę zostały wyliczone w art. 4 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej. W szczególności wśród tych cech brak jest cechy w postaci wpisu do KRS. Jest tam natomiast cecha wskazująca na fakt prowadzenia działalności gospodarczej. Skoro spółka nie posiada tej cechy, to na gruncie tej ustawy nie może zostać uznana za przedsiębiorcę. To z kolei powoduje, że posiadane przez upadłego nieruchomości nie mogą być zakwalifikowane jako nieruchomości związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. W ocenie skarżącego, Kolegium z faktu, że Z.W.K. "M." S.A. została utworzona w celu prowadzenia działalności gospodarczej i nadal jest wpisana rejestru przedsiębiorców w Krajowym Rejestrze Sądowym, wyprowadziło nieprawidłowo wniosek, że nieruchomości upadłego jako należące do przedsiębiorcy powinny w podatku nieruchomości być opodatkowane według stawek przewidzianych dla nieruchomości, na których prowadzona jest działalność gospodarcza. Zaś działalność gospodarcza jest faktem, kategorią o charakterze obiektywnym, nie konstytuuje jej zatem wpis bądź jego brak do odpowiedniego rejestru. Stanowisko skarżącego potwierdza sama konstrukcja przepisu art. 5 u.p.o.l., który pozwala na rozróżnianie stawek podatku ze względu na fakt, czy na danej nieruchomości prowadzona jest działalność gospodarcza, czy też nie. Innymi słowy, jeżeli na danej nieruchomości nie jest prowadzona działalność gospodarcza, to oczywistym jest, że nieruchomość ta nie jest związana z prowadzeniem działalności gospodarczej. Jeżeli podmiot, który włada daną nieruchomością nie prowadzi takiej działalności, to w konsekwencji na danej nieruchomości nie jest ona prowadzona. Skarżący podniósł, że od wszczęcia postępowania upadłościowego tj. od czerwca 2013 r. syndyk zgodnie z przepisami zleca wykonywanie przeglądów technicznych budynków położonych w S. przy ul. Sportowej 10. Z przeglądów tych sporządzane są dwa razy w roku protokoły kontroli okresowej. Wynika z nich, że budynki położone na w/w nieruchomości gruntowej nie nadają się do użytkowania ze względów technicznych, a tym bardziej do prowadzenia w nich działalności gospodarczej. Protokoły te są integralną częścią Książki obiektu budowlanego, a do Powiatowego Inspektoratu Nadzoru Budowlanego w Skarżysku Kamiennej składane są zawiadomienia z odbytego przeglądu. W 2016 r. syndyk również zlecił wykonanie przeglądu. Ze sporządzonych w jego wyniku dokumentów jednoznacznie wynika, że budynki te nie nadają się do prowadzenia działalności gospodarczej, oraz że taka działalność nie jest tam prowadzona. W zawiadomieniach z przeprowadzonej kontroli stanu technicznego przedmiotowych obiektów budowlanych (hale produkcyjne i magazynowe), uprawniony inspektor wyraźnie zastrzegł "od 01.10.2012 r. hala nieużytkowana, na terenie zamkniętym ogrodzonym, dozorowanym całodobowo, urządzenia i wyposażenie zdemontowane". W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. podtrzymało stanowisko przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji i wniosło o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w K. zważył, co następuje: Zgodnie z zasadami wyrażonymi w art. 1 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (j.t. Dz.U.2016.1066) i art. 134 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj. 2017.1369 ze zm.), określanej dalej jako "ustawa p.p.s.a.", sąd bada zaskarżone orzeczenie pod kątem jego zgodności z obowiązującym prawem, zarówno materialnym, jak i procesowym, nie jest przy tym związany, co do zasady, zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do oceny, czy organy podatkowe prawidłowo zastosowały stawkę podatkową dla podatku od nieruchomości z tytułu posiadanych przez spółkę w upadłości likwidacyjnej nieruchomości, jako związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Zdaniem organów podatkowych fakt posiadania nieruchomości przez przedsiębiorcę, którym jest spółka w upadłości likwidacyjnej obliguje do opodatkowania budynków i gruntów według stawki podatkowej dla gruntów i budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. W ocenie skarżącej spółki, skoro spółka znajduje się w upadłości likwidacyjnej i nie prowadzi działalności gospodarczej, to sam fakt posiadania przez spółkę gruntów i postawionych na tym gruncie obiektów nie może świadczyć o związku z działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. oraz art. 2 i art. 4 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej. Z przepisu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., (w brzmieniu obowiązującym w 2017 r.) wynika, że sam fakt posiadania gruntów, budynków czy budowli przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą, z zastrzeżeniem ust. 2a, jest podstawowym i wystarczającym warunkiem prawnym do zaliczenia tych nieruchomości w poczet kategorii przedmiotów opodatkowania związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Ustawa o podatkach i opłatach lokalnych nie zawiera definicji "przedsiębiorcy", zaś w art. 1a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. określono działalność gospodarczą jako działalność, o której mowa w ustawie z 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2 (który w rozpoznawanej sprawie nie ma zastosowania). Zgodnie z art. 2 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, działalnością gospodarczą jest zarobkowa działalność wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa oraz poszukiwanie, rozpoznawanie i wydobywanie kopalin ze złóż, a także działalność zawodowa, wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły. Przedsiębiorcą jest osoba fizyczna, osoba prawna i jednostka organizacyjna niebędąca osobą prawną, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną - wykonująca we własnym imieniu działalność gospodarczą (art. 4 ust. 1 tej ustawy). Przywołane unormowanie pozwala na sformułowanie tezy, że podstawowym kryterium związku nieruchomości z działalnością gospodarczą jest samo posiadanie danej nieruchomości przez prowadzący działalność gospodarczą podmiot. Związek nieruchomości z prowadzeniem działalności gospodarczej oznacza także związek pośredni, służący prowadzonej działalności i nie może być utożsamiany jedynie z działalnością faktyczną. Nie jest istotna okoliczność faktycznego wykorzystywania, sposób czy intensywność tego wykorzystywania, a nawet rodzaj tytułu prawnego przysługującego przedsiębiorcy. Nie jest też ważne czy przedmiot opodatkowania przynosi jakiekolwiek dochody. W orzecznictwie sądowym podkreśla się, że konstrukcja podatku od nieruchomości ma charakter majątkowy (rzeczowy), a nie przychodowy, bowiem nie nawiązuje do wpływów z nieruchomości. Podatek ten (jego konstrukcja) skupia się na samej własności lub posiadaniu gruntów, budynków i budowli, użytkowaniu wieczystym gruntów. Także sposób określenia podstawy opodatkowania w oparciu o pewne fizyczne parametry cechujące poszczególne rodzaje nieruchomości w ustawie tej wymienione, jak powierzchnia użytkowa budynków, powierzchnia gruntów, wartość początkowa budowli, wskazuje wyraźnie na majątkowy, a nie przychodowy charakter tego podatku. Powołany przepis art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. łączy więc "związek z działalnością gospodarczą" z faktem posiadania nieruchomości przez przedsiębiorcę, a nie np. z ich "wykorzystywaniem do prowadzenia działalności gospodarczej" lub "zajęciem na prowadzenie działalności gospodarczej" (por. art. 7 ust. 1 pkt 5 i 6 u.p.o.l.). A zatem nawet obiekty niewykorzystywane w danym momencie na potrzeby działalności gospodarczej, należy uznać za związane z działalnością gospodarczą. W przytoczonej definicji nie ma bowiem warunku wykorzystywania tego rodzaju nieruchomości na cele związane z działalnością gospodarczą. O tym, czy dana nieruchomość jest związana z działalnością gospodarczą, nie przesądza to, czy działalność gospodarcza jest w danym obiekcie i w danym czasie rzeczywiście prowadzona. Przejściowe niewykorzystywanie przez podmiot gospodarczy nieruchomości do wykonywania działalności gospodarczej nie daje podstaw do tego, by do wymiaru podatku od nieruchomości nie miały zastosowania stawki przewidziane dla nieruchomości związanych z działalnością gospodarczą (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 7 lutego 2014 r., sygn. akt II FSK 458/12, z 26 kwietnia 2018 r. sygn. akt II FSK 2742/17 dostępny www. orzeczenia. nsa.gov.pl). Na posiadanie przez Spółkę statusu przedsiębiorcy nie wpływa fakt ogłoszenia wobec Spółki upadłości obejmującej likwidację majątku. Skutkiem ogłoszenia upadłości jest utrata zarządu nad majątkiem, jednakże upadły nie traci ani zdolności prawnej, ani zdolności do czynności prawnych, co wynika z art. 185 ust. 2 ustawy z 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe. Nie zmienia się jego status prawny, w dalszym ciągu pozostaje podatnikiem i przedsiębiorcą. Dopiero rozwiązanie lub likwidacja i wykreślenie z Krajowego Rejestru Sądowego powoduje, że Spółka straci przymiot przedsiębiorcy. Jak podkreśla się w orzecznictwie, ogłoszenie upadłości obejmującej likwidację majątku nie oznacza także konieczności natychmiastowego zaprzestania prowadzenia działalności gospodarczej w ramach przedsiębiorstwa dłużnika. Co więcej, fakt ogłoszenia upadłości nie powoduje również utraty przez upadłego posiadania nieruchomości, co do których przysługuje mu prawo własności lub prawo użytkowania wieczystego, z tym, że zarząd nad ww. przedmiotami opodatkowania przysługuje wtedy syndykowi. To on, w czasie trwania postępowania upadłościowego, jest odpowiedzialny za realizację obowiązków płatnika i podatnika przez upadłego przedsiębiorcę. Przedsiębiorca będący w stanie upadłości likwidacyjnej jest więc dalej przedsiębiorcą w rozumieniu przepisu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., a posiadane przez niego (i faktycznie zarządzane przez syndyka) grunty, budynki i budowle uważane są za "związane z działalnością gospodarczą", co skutkuje możliwością ich opodatkowania stawkami przewidzianymi dla tego typu nieruchomości. O statusie przedsiębiorcy świadczy chociażby istniejący nadal wpis do Krajowego Rejestru Sądowego zarządzanego przez syndyka przedsiębiorcy – spółki akcyjnej w upadłości likwidacyjnej. Ustanie jej bytu prawnego następuje dopiero z chwilą wykreślenia z rejestru (KRS) zgodnie z art. 289 § 1 Kodeksu spółek handlowych. Wtedy też dopiero można mówić o trwałym zaprzestaniu prowadzenia działalności gospodarczej. Natomiast jak wynika z akt rozpoznawanej sprawy, do wykreślenia Spółki z KRS nie doszło. Jest ona nadal przedsiębiorcą. Organy podatkowe prawidłowo zatem przyjęły, że pomimo ogłoszenia upadłości likwidacyjnej Spółki, jej grunty, budynki i budowle jako będące w posiadaniu przedsiębiorcy są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., z wyłączeniem powierzchni 0,22 ha sklasyfikowanej w ewidencji gruntów symbolem Ls. Odnośnie działek oznaczonych nr 3269/1 i 3269/2 sklasyfikowanych jako las klasy V organy ustaliły, że nie są zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej i przyjęły, stosownie do unormowania art. 2 ust. 2 u.p.o.l., że podlegają opodatkowaniu podatkiem leśnym. Kolegium wyjaśniło charakter działki o numerze 6574/5 o pow. 0,3886 ha., ustalając, że działka ta łącznie z innymi stanowi ciąg komunikacyjny, który nie ma charakteru drogi publicznej a zatem nie mieści się w kategorii nieruchomości nie podlegających opodatkowaniu stosownie do art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l. Tylko łączne wystąpienie przesłanki sklasyfikowania gruntu jako drogi (symbol "dr") oraz stwierdzenie, że grunt został zajęty pod pas drogowy drogi publicznej oznacza, iż zastosowane ma wyłączenie tego gruntu z opodatkowania na zasadzie przepisu art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l." (tak wyrok NSA z 17 czerwca 2010 r. sygn. akt II FSK 248/09 dostępny www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Tym samym droga, która nie ma charakteru drogi publicznej nie podlega wyłączeniu od opodatkowania. Sąd podziela argumentację organu, że grunty stanowiące działki oznaczone nr 309/8 i 309/9 (symb. Tk tereny kolejowe) podlegają opodatkowaniu, nie korzystają ze zwolnienia przedmiotowego o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. Zgodnie z tym przepisem (w brzmieniu obowiązującym w roku 2017, nadanym art. 2 ustawy z 16 listopada 2016 r. Dz. U 2016.1923) zwalnia się od podatku od nieruchomości grunty, budynki i budowle wchodzące w skład infrastruktury kolejowej w rozumieniu przepisów o transporcie kolejowym, która jest udostępniana przewoźnikom kolejowym, jest wykorzystywana do przewozu osób, tworzy linie kolejowe o szerokości torów większej niż 1435 mm; Z ustaleń dokonanych w toku kontroli podatkowej wynika, że wskazane wymogi zwolnienia nie zostały spełnione. Ustalenia organów podatkowych, znajdują podstawę w prawidłowo zgromadzonym materiale dowodowym i zostały dokonane w granicach swobodnej oceny dowodów, jaka należy do kompetencji tych organów z mocy art. 191 Ordynacji podatkowej. Zauważyć należy, że sama skarżąca składając deklaracje na 2017 r. nie kwestionowała, że nieruchomość jest związana z prowadzeniem działalności gospodarczej. Do opodatkowania wykazała budowle jako związane z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz część gruntów (100 m²) jako związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Sąd podziela stanowisko organów, że w sprawie nie ma zastosowania wyłączenie z opodatkowania stawką podwyższoną przedmiotów opodatkowania znajdujących się w posiadaniu przedsiębiorcy, z uwagi na spełnienie wyjątku określonego w ust. 2a u.p.o.l. W przepisach ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, jak zasadnie wskazało Kolegium w roku 2017, brak jest warunku wystąpienia "względów technicznych". Zgodnie z brzmieniem art. 1 a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. (w roku 2017) grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej (to)- grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z zastrzeżeniem ust. 2 a. Przepis art. 1a ust. 2a stanowi, że do gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej nie zalicza się budynków, budowli lub ich części, w odniesieniu do których została wydana decyzja ostateczna organu nadzoru budowlanego, o której mowa w art. 67 ust. 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz. U. z 2016 r. poz. 290), lub decyzja ostateczna organu nadzoru górniczego, na podstawie której trwale wyłączono budynek, budowlę lub ich części z użytkowania. Zmiana przepisu została wprowadzona przez art. 9 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 25 czerwca 2015 r. o zmianie ustawy o samorządzie gminnym oraz niektórych ustaw, zmieniającej ustawę z dniem 1 stycznia 2016 r. Organ przeprowadził postępowanie w tym zakresie i opierając się na informacji uzyskanej od Powiatowego Inspektoratu Nadzoru Budowlanego w Skarżysku Kamiennej, że w stosunku do obiektów budowlanych należących do Zakładów Wyrobów Kamionkowych "M." S.A. w S. nie było prowadzone żadne postępowanie administracyjne, a tym samym nie były wydawane decyzje na podstawie art. 67 ust 1 ustawy - Prawo budowlane, w sposób uprawniony przyjął, że nie zachodzą przesłanki wyłączenia stawki podwyższonej określone w art. 1a ust. 2a u.p.o.l. Uprawniona jest zatem ocena organu, że przedłożone dokumenty potwierdzające stan techniczny nieruchomości budowlanych nie mają znaczenia prawnego w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego na rok 2017. W związku z powyższym nie są uzasadnione zarzuty skargi dotyczące naruszenia przepisów prawa materialnego art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. i art. 5 w zw. z art. 2 i art. 4 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej. Organy przeprowadziły postępowanie i podjęły niezbędne czynności w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego zgodnie z wymogami zawartymi w przepisach art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej, a następnie prawidłowo zastosowały prawo materialne. Podstawę opodatkowania ustaliły według zasad określonych w art. 4 ust. 1 u.p.o.l. oraz stawek określonych w uchwale Rady Miejskiej w S. z dnia 27 października 2016 r. nr 57/XII/2016. Z tych względów Sąd, na podstawie art. 151 ustawy p.p.s.a., orzekł jak w sentencji wyroku.