III SA/Wa 2225/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Jarosław Trelka, Sędziowie sędzia WSA Matylda Arnold-Rogiewicz, sędzia WSA Anna Zaorska (sprawozdawca), Protokolant specjalista Robert Powojski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 maja 2018 r. sprawy ze skargi H.M. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. z dnia [...] kwietnia 2017 r. nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji ostatecznej w sprawie ustalenia wymiaru łącznego zobowiązania pieniężnego na 2012 r. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. z dnia [...] grudnia 2016 r. nr [...] 1. Przedmiotem skargi jest decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. (dalej: "SKO") z [...] kwietnia 2017 r. utrzymująca w mocy decyzję tego organu z 8 grudnia 2016 r. w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji ostatecznej z [...] kwietnia 2013 r. w sprawie ustalenia H. M. (dalej: "Podatniczka", "Skarżąca") wymiaru łącznego zobowiązania pieniężnego za 2012 r. 2. Z akt sprawy wynika, że decyzją z [...] lipca 2012 r. Wójt Gminy C. w odniesieniu do nieruchomości Podatniczki położonej w A. ustalił łączne zobowiązanie pieniężne w kwocie 185 zł. W decyzji tej przyjęto, że działka nr ewidencyjny 48 klasyfikowana uprzednio jako "użytki rolne zabudowane", na skutek zmian danych w ewidencji gruntów i budynków, została zaliczona do "terenów mieszkaniowych", co miało wpływ na wymiar podatku. 3. SKO decyzją z [...] kwietnia 2013 r. utrzymało w mocy ww. wymienioną decyzję pierwszoinstancyjną z [...] lipca 2012 r. Wyrokiem z 27 marca 2014 r., sygn. akt III SA/Wa 1742/13, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę Podatniczki na decyzję SKO z [...] kwietnia 2013 r. Wyrok uprawomocnił się 8 lipca 2014 r. 4. W dniu 10 stycznia 2014 r. Podatniczka zwróciła się do SKO o zmianę powyższej decyzji ostatecznej z uwagi na nowe okoliczności. Do wystąpienia Podatniczka dołączyła decyzję Mazowieckiego Wojewódzkiego Inspektora Nadzoru Geodezyjnego i Kartograficznego nr [...] z [...] września 2013 r. w przedmiocie anulowania zmiany danych ewidencyjnych dotyczących użytku gruntowego i klasy bonitacyjnej gruntów w działce ewidencyjnej nr [...] z obrębu [...], dokonanej w wyniku modernizacji ewidencji gruntów i budynków zakończonej informacją Starosty N. [...] w Dzienniku Urzędowym Województwa Mazowieckiego z 11 września 2009 r., nr 142 poz. 4333 i tym samym przywrócenia w ewidencji gruntów i budynków obrębu A. w działce ew. nr [...] poprzednich wpisów dotyczących użytku gruntowego i klasy bonitacyjnej gruntów, tj. "grunty rolne zabudowane" o symbolu "B-RVI", oraz zawiadomienie o zmianach w ewidencji gruntów i budynków z 10 grudnia 2013 r. 5. W dniu 12 maja 2015 r. do SKO wpłynęło pismo od Wójta Gminy C. z pytaniem, czy z uwagi na ww. decyzję Mazowieckiego Wojewódzkiego Inspektora Nadzoru Geodezyjnego i Kartograficznego z [...] września 2013 r., zostanie wszczęte postępowanie w celu wzruszenia decyzji SKO z [...] kwietnia 2013 r. ustalającej wymiar łącznego zobowiązania pieniężnego za 2012 r. 6. SKO postanowieniem z [...] lipca 2016 r., na podstawie art. 241 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.; dalej: "O.p."), wznowiło z urzędu postępowanie zakończone ww. decyzją wymiarową z [...] kwietnia 2013 r. 7. W dniu [...] grudnia 2016 r. SKO, na podstawie art. 245 § 1 pkt 2 O.p. wydało decyzję odmawiającą uchylenia w całości swojej decyzji wymiarowej z [...] kwietnia 2013 r., z uwagi na niestwierdzenie istnienia przesłanek określonych w art. 240 § 1 O.p. W uzasadnieniu decyzji z [...] grudnia 2016 r. SKO, na tle przesłanki wznowienia postępowania z art. 240 § 1 pkt 5 O.p., stwierdziło ww. decyzja Mazowieckiego Wojewódzkiego Inspektora Nadzoru Geodezyjnego i Kartograficznego z [...] września 2013 r. wywołuje jedynie skutki na przyszłość. Nie ma zatem wpływu na rozstrzygnięcie niniejszej sprawy. Użycie w tej decyzji zwrotu "o anulowaniu zmiany danych ewidencyjnych ..." mogło jedynie sugerować, że rozstrzygnięcie to wywoła skutki ex tunc. Tym niemniej tego rodzaju skutki wywołać może jedynie stwierdzenie nieważności decyzji. 8. W odwołaniu od decyzji z [...] grudnia 2016 r. Podatniczka podkreśliła w szczególności, że: - SKO bezpodstawnie odmówiło uchylenia swojej decyzji dotyczącej wymiaru podatku za 2012 r.; - absurdalne jest sugerowanie, że powinna była wnieść o unieważnienie decyzji Starostwa z [...] lipca 2013 r.; - decyzja ta nie była bowiem "decyzją o zmianie w ewidencji" dotyczącej jej działki, lecz decyzją w sprawie wniosku Podatniczki "o anulowanie bezpodstawnej zmiany"; - decyzja Mazowieckiego Wojewódzkiego Inspektora Nadzoru Geodezyjnego i Kartograficznego z [...] września 2013 r. uchyliła tę decyzję z [...] lipca 2013 r. jako bezpodstawną; - Starostwo w pełni zgodziło się z ww. decyzją z [...] września 2013 r. "o anulowaniu bezpodstawnej zmiany" w ewidencji w 2009 r., co rodzi określone skutki z mocą wsteczną. 9. SKO powołaną na wstępie decyzją z [...] kwietnia 2017 r. utrzymało w mocy własną decyzję z [...] grudnia 2016 r. W jej uzasadnieniu wskazano, że decyzja Mazowieckiego Wojewódzkiego Inspektora Nadzoru Geodezyjnego i Kartograficznego z [...] września 2013 r. została wydana na podstawie art. 138 § 1 pkt 2 K.p.a. Na podstawie tej decyzji uchylona została decyzja Starosty N. nr [...] z [...] lipca 2013 r. odmawiająca zmiany w ewidencji gruntów i budynków. Obie wyżej wymienione decyzje zostały wydane po dniu [...] kwietnia 2013 r., w którym wydana została decyzja dotycząca wymiaru podatku za 2012 r. Tym samym nie została spełniona przesłanka wznowienia, tj. wyjście na jaw istotnej dla sprawy nowej okoliczności faktycznej lub nowego dowodu istniejącego w dniu wydania decyzji i nieznanej organowi, który wydał decyzję. Decyzje te w chwili wydawania decyzji SKO nie istniały. SKO wskazało ponadto, że zmiana danych w ewidencji gruntów i budynków nastąpiła 10 grudnia 2013 r., czyli również po wydaniu wspominanej decyzji wymiarowej. W ocenie SKO, w ewidencji gruntów i budynków w dniu 10 grudnia 2013 r. nie doszło do usunięcia wstecznego danych dotyczących ujawnienia terenów mieszkaniowych o powierzchni użytkowej 0,06 ha wskazanych w zawiadomieniu o zmianie w ewidencji gruntów i budynków z 21 sierpnia 2009 r. Zmiana danych w ewidencji gruntów i budynków z 10 grudnia 2013 r. nie może stanowić podstawy wznowienia postępowania podatkowego określonej w art. 240 § 1 pkt 5 O.p. Zdaniem SKO, w niniejszej sprawie nie wystąpiła również żadna inna przesłanka określona w art. 240 § 1 O.p. 10. W skardze na powyższą decyzję Skarżąca wskazała w szczególności, że: - odmiennie niż przyjęto to w zaskarżonej decyzji, w sprawie zaistniały przesłanki do wznowienia postępowania dotyczącego wymiaru podatku za 2012 r.; - powyższe potwierdziło samo SKO w decyzjach dotyczących podatku za 2009 r. i 2013 r.; - w decyzjach tych uwzględniono decyzję z [...] września 2013 r. anulującą zmiany w ewidencji dokonane w 2009 r.; - SKO błędnie interpretuje pojęcie nowych dowodów i okoliczności, postrzegając je przez pryzmat samej decyzji z [...] września 2013 r.; - nowymi dowodami i okolicznościami było zaś wszystko to co złożyło się na wydanie decyzji z [...] września 2013 r.; - istniały one w dniu wydania decyzji wymiarowej SKO z [...] kwietnia 2013 r., a ujawniły się później. Skarżąca powtórzyła także stanowisko zawarte w odwołaniu, co do wadliwości argumentacji SKO w zakresie unieważnienia decyzji Do skargi dołączono kopie decyzji SKO: z [...] listopada 2014 r. oraz z [...] listopada 2014 r. wydanych w trybie wznowienia, odpowiednio w sprawie wymiaru podatku za 2009 r. i 2013 r. 11. W odpowiedzi na skargę SKO wniosło o oddalenie skargi, podtrzymując stanowisko przedstawione w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: 12.1. Skarga zasługiwała na uwzględnienie. Kontroli sądowoadministracyjnej została poddana decyzja SKO podjęta w jednym z tzw. trybów nadzwyczajnych, jakim jest wznowienie postępowania. Jest to instytucja procesowa dającą możliwość ponownego rozpatrzenia i rozstrzygnięcia sprawy podatkowej zakończonej ostateczną decyzją, jeżeli postępowanie, w którym została ona wydana, było dotknięte wadą bądź wystąpiły szczególne zdarzenia mające wpływ na treść wydanego orzeczenia, wyliczone wyczerpująco w art. 240 § 1 O.p. Wznowienie postępowania czyni wyjątek od ogólnej zasady trwałości ostatecznych decyzji administracyjnych, określonej w art. 128 O.p., służącej przede wszystkim ochronie ogólnego porządku prawnego i chroniącej przed wielokrotnym rozstrzyganiem tych samych spraw. Instytucja wznowienia postępowania ma na celu stworzenie prawnej możliwości ponownego przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego i podjęcia ponownego rozstrzygnięcia sprawy zakończonej decyzją ostateczną, jeżeli postępowanie podatkowe prowadzone przez organy było dotknięte kwalifikowanymi wadami procesowymi, wyliczonymi wyczerpująco w art. 240 § 1 O.p. Przedmiotem postępowania wznowieniowego nie jest więc ponowne rozpoznanie sprawy we wszystkich jej aspektach, a jedynie zbadanie, czy zaszły wyjątkowe okoliczności, ściśle wyliczone w ww. przepisie. 12.2. Jak wynika z akt rozpoznawanej sprawy SKO postanowieniem z [...] lipca 2016r., wznowiło z urzędu postępowanie zakończone ww. decyzją wymiarową z [...] kwietnia 2013 r. Następnie decyzją z [...] grudnia 2016 r. SKO wydało decyzję odmawiającą uchylenia w całości swojej decyzji wymiarowej z [...] kwietnia 2013 r. Decyzja ta została utrzymana w mocy decyzją SKO z [...] kwietnia 2017 r. Zdaniem SKO, w sprawie nie zaistniała przesłanka wznowienia postępowania z art. 240 § 1 pkt 5 O.p., bowiem decyzja Mazowieckiego Wojewódzkiego Inspektora Nadzoru Geodezyjnego i Kartograficznego z [...] września 2013 r. uchylająca decyzję Starosty N. odmawiającą zmiany w ewidencji gruntów i budynków, a także zmiana danych w ewidencji gruntów i budynków nastąpiła po dniu 26 kwietnia 2013 r., w którym to wydana została decyzja ostateczna dotycząca wymiaru podatku za 2012 r. Tym samym nie została spełniona przesłanka wznowienia, tj. wyjście na jaw istotnej dla sprawy nowej okoliczności faktycznej lub nowego dowodu istniejącego w dniu wydania decyzji i nieznanej organowi, który wydał decyzję. Odnosząc się do powyższego Sąd zauważa, że na gruncie rozpoznawanej sprawy nie sposób podzielić stanowisko SKO. 12.3. Zauważyć należy, że przepis art. 240 § 1 pkt 5 O.p. wymaga kumulatywnego spełnienia następujących warunków. Nowe okoliczności faktyczne i nowe dowody muszą zostać ujawnione po wydaniu decyzji ostatecznej, okoliczności te i dowody muszą istnieć już wcześniej, to jest w chwili wydawania decyzji ostatecznej, lecz dla organu są one nowymi dlatego, że nie były mu wcześniej znane. Z kolei przez nową okoliczność istotną dla sprawy należy rozumieć taką okoliczność, która mogła mieć wpływ na odmienne rozstrzygnięcie sprawy, co oznacza, że w sprawie zapadłaby decyzja co do swej istoty odmienna od rozstrzygnięcia dotychczasowego. Nowe okoliczności dotyczą zatem określonego stanu faktycznego, który istniał w chwili wydawania przez organ decyzji ostatecznej, ale nie był znany organowi z przyczyn niezależnych od tego organu. Pamiętać przy tym należy, że możliwa jest sytuacja, iż nawet jeżeli dany dowód nie istniał w dniu wydania decyzji, bowiem został sporządzony w okresie późniejszym, to jednak wynikająca z tego dowodu okoliczność mogła istnieć i może ona uzasadniać wznowienie postępowania. W ocenie Sądu, taka sytuacja wystąpiła w rozpoznawanej sprawie. Niewątpliwie bowiem decyzja Mazowieckiego Wojewódzkiego Inspektora Nadzoru Geodezyjnego i Kartograficznego z [...] września 2013 r. uchylająca decyzję Starosty N., a także zmiana danych w ewidencji gruntów i budynków nastąpiła po dniu 26 kwietnia 2013 r. tj. po dniu wydania decyzji ostatecznej. Niemniej jednak sama okoliczność, którą jest rolny charakter nieruchomości Skarżącej, istniała w dniu wydania decyzji ostatecznej, a właściwie istniała nieprzerwanie od 2009 r. Jak wynika bowiem z ww. decyzji z [...] września 2013 r. zmiana w ewidencji gruntów dokonana 10 sierpnia 2009 r. – którą to zmianą działkę klasyfikowaną uprzednio jako "użytki rolne zabudowane", przekwalifikowano na "tereny mieszkaniowe" – była wadliwa. Powołaną decyzją z [...] września 2013 r. dokonano "anulowania" tej zmiany. 12.4. Zdaniem Sądu, nie do pogodzenia z zasadą zaufania do organów podatkowych wyrażoną w art. 121 § 1 O.p., a także konstytucyjnymi zasadami sprawiedliwości społecznej i państwa prawa (art. 2 Konstytucji RP) jest w okolicznościach rozpoznawanej sprawy przyjęcie, że skoro organy związane są wpisem do ewidencji gruntów i budynków, to nawet jeśli ten wpis jest oczywiście wadliwy, a Skarżąca podjęła przewidziane prawem kroki do usunięcia tej wadliwości, co w końcu jej się udało, to ponieważ zmiany ewidencji dokonano pod dacie wydania decyzji ostatecznej, to niemożliwe jest jej uchylenie. W takiej bowiem sytuacji to Skarżąca ponosi wszelkie konsekwencje wadliwego działania organów administracji. Co równie istotne, Skarżąca już 11 marca 2010 r. wystąpiła do Starosty o zmianę danych w ewidencji gruntów. Postępowanie w tej sprawie toczyło się 3,5 roku. Ostatecznie Mazowiecki Wojewódzki Inspektor Nadzoru Geodezyjnego i Kartograficznego decyzją z [...] września 2013 r. uchylił decyzję Starosty N. odmawiającą zmiany w ewidencji gruntów i budynków. Z kolei Staroście N. kolejne trzy miesiące zajęło dokonane zmiany w ewidencji gruntów (a właściwie przywrócenie jej do prawidłowego stanu poprzedniego). W takiej sytuacji, argumentacja SKO, że skoro zmiany w ewidencji dokonano dopiero 10 grudnia 2013 r., to nie ma podstaw do uchylenia decyzji ostatecznej z [...] kwietnia 2013 r., jest nie do przyjęcia. 12.5. Warto również zauważyć, że w wyroku z 27 marca 2014 r., sygn. akt III SA/Wa 1742/13 oddalającym skargę na decyzję SKO z [...] kwietnia 2013 r. Sąd wskazał, że w postępowaniu wymiarowym nie mogły zostać uwzględnione zmiany w ewidencji gruntów i budynków opisane w zawiadomieniu z 10 grudnia 2013 r., bowiem decyzja z [...] kwietnia 2013 r. została oparta na istniejących wówczas zapisach w ewidencji. Jednocześnie Sąd ten wskazał, że zasadność uwzględnienia przy wymiarze łącznego zobowiązania pieniężnego na 2012 r. zmian w ewidencji gruntów i budynków dokonanych po ostatecznym zakończeniu postępowania podatkowego w tym przedmiocie, a wynikających z decyzji Mazowieckiego Wojewódzkiego Inspektora Nadzoru Geodezyjnego i Kartograficznego z [...] września 2013 r., może być natomiast badana w odrębnym postępowaniu, właściwym do wzruszenia decyzji ostatecznej organu podatkowego, np. w trybie wznowienia postępowania lub też w trybie zmiany decyzji ostatecznej. 12.6. Sąd wskazuje również na niekonsekwencję w działaniu SKO. SKO decyzją z [...] listopada 2014 r., [...] na podstawie art. 245 § 1 pkt 1 O.p. uchyliło bowiem swoją ostateczną decyzję z [...] września 2013 r. dotyczącą wymiaru łącznego zobowiązania pieniężnego na 2009 r., z uwagi właśnie na decyzję Mazowieckiego Wojewódzkiego Inspektora Nadzoru Geodezyjnego i Kartograficznego z [...] września 2013 r. W tej sprawie również ostateczna decyzja została wydana przed wydaniem decyzji z [...] września 2013 r. i przed dokonaniem zmiany w ewidencji gruntów z 10 grudnia 2013 r. Odmienne rozstrzyganie organów podatkowych w analogicznych stanach faktycznych pozostaje w ewidentnej sprzeczności z powołaną już wyżej zasadą zaufania z art. 121 § 1 O.p. 12.7. Mając na uwadze powyższe okoliczności, w ocenie Sądu, w sprawie zaistniała przesłanka z art. 240 § 1 pkt 5 O.p., bowiem wyszły na jaw nowe okoliczności tj. fakt, iż nieruchomość Skarżącej stanowiła użytki rolne zabudowane i okoliczność ta istniała w chwili wydawania decyzji ostatecznej, lecz nie była znana organowi, który ją wydał. Ponownie rozpoznając sprawę organ podatkowy uwzględni powyższą ocenę prawną. 12.8. Mając powyższe na uwadze, Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2017 r. poz. 1369 ze zm.) uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję SKO z [...] maja 2015 r. Sąd nie zasądził na rzecz Skarżącej kosztów postępowania bowiem postanowieniem z [...] listopada 2017 r. referendarz sądowy zwolnił Skarżącą od kosztów sądowych, w związku z czym Skarżąca kosztów takich nie poniosła.