III SA/Gd 52/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Jacek Hyla, Sędziowie Sędzia WSA Alina Dominiak, Sędzia WSA Krzysztof Przasnyski (spr.), Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Dorota Zawiślińska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 maja 2018 r. sprawy ze skargi Z. P. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia 30 listopada 2017 r. nr [...] w przedmiocie nałożenia kary pieniężnej za wykonanie transportu drogowego z naruszeniem prawa oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z dnia 30 listopada 2017 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w G., działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2017 r. poz. 201), w skrócie O.p., art. 24 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 6 ust. 3, art. 8 ust. 1, art. 26 ust. 1, 2 i 5 ustawy z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów (Dz. U. poz. 708), po rozpatrzeniu odwołania Z. P., prowadzącego działalność gospodarczą pod nazwą "A", utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego z dnia 19 września 2017 r. w sprawie nałożenia kary pieniężnej. Rozstrzygnięcie organu II instancji zapadło na tle następującego stanu faktycznego: W dniu 17 maja 2017 r. o godz. 13:50 na Terminalu Odpraw Celnych w Ś. funkcjonariusze celno-skarbowi przeprowadzili kontrolę środka przewozowego na polskich nr rejestracyjnych, ciągnika marki SCANIA o nr rej. [...] wraz z naczepą ciężarową typu cysterna marki Magyar o nr rej. [...], prowadzonego przez kierującego T. W. P. Przewoźnikiem towaru w postaci oleju silnikowego, w ilości 24020 kg, klasyfikowanego do kodu CN 2710, z Francji do Polski, była polska firma "A", K. [...], [...]- [...] L. W toku kontroli kierujący zestawem pojazdów przedstawił numer referencyjny [...], po sprawdzeniu którego stwierdzono niezgodność numerów rejestracyjnych naczepy zapisanych w formularzu przewozu towarów ze stanem faktycznym. W zgłoszeniu widniała naczepa o nr rej. [...], natomiast kontrolowana była naczepa o nr [...]. Postanowieniem z dnia 8 czerwca 2017 r. Naczelnik Urzędu Celno-Skarbowego wszczął z urzędu wobec Z. P. postępowanie w sprawie wymierzenia kary pieniężnej za niewykonanie przez przewoźnika obowiązku niezwłocznej aktualizacji danych w zgłoszeniu przewozu towaru, objętego systemem monitorowania, przewożonego środkiem transportu na polskich nr rej. [...], zaś decyzją z dnia 19 września 2017 r. nałożył na stronę karę pieniężną w wysokości 10.000 zł za naruszenie, polegające na niewywiązaniu się z obowiązku niezwłocznej aktualizacji danych zawartych w zgłoszeniu w takim zakresie, w jakim przewoźnik był obowiązany do ich zgłoszenia przy wykonywaniu przewozu towaru, objętego systemem monitorowania. W odwołaniu od tej decyzji Z. P. wniósł o jej uchylenie i umorzenie postępowania, zarzucając: 1.naruszenie prawa materialnego: - art. 24 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów, poprzez niewłaściwą ich interpretację i zastosowanie w niniejszej sprawie, - zastosowanie art. 24 ust. 1 pkt 1 ustawy o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów, który musi być uznany za sprzeczny z art. 2 Konstytucji w zakresie, w jakim nakłada na przewoźnika, który dokonał zgłoszenia z błędem wyższą karę niż na tego przewoźnika, który zgłoszenia nie dokonał, - art. 24 ust. 3 ustawy o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów poprzez niewłaściwą ich interpretację i niezastosowanie w niniejszej sprawie w zakresie, w jakim ważny interes publiczny uzasadniał odstąpienie do nałożenia kary, 2.naruszenie prawa procesowego, tj. art. 210 § 1 pkt 6 O.p. w zakresie, w jakim nie wskazano w uzasadnieniu decyzji, dlaczego przy jej wydawaniu nie uwzględniono ważnego interesu publicznego jako przesłanki do odstąpienia od nakładania kary. Decyzją z dnia 30 listopada 2017 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Po przytoczeniu przepisów ustawy o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów, mających zastosowanie w sprawie, organ odwoławczy podkreślił, że przewoźnik otrzymał numer referencyjny od odbiorcy towaru, jednak przed wjazdem na terytorium kraju, a po załadunku towaru na konkretny zestaw pojazdów, zgłosił nieprawidłowy numer rejestracyjny naczepy. Organ I instancji uwzględnił okoliczności ustalone bezpośrednio podczas kontroli, z których wynikało, że kierujący przedstawił nr referencyjny SENT [...], jednak po wygenerowaniu formularza przewozu towarów rejestrowanych i sprawdzeniu zgłoszenia, stwierdzono niezgodność nr rejestracyjnych naczepy w rejestrze ze stanem faktycznym. W zaistniałej sytuacji organ I instancji uznał za stosowne wymierzenie kary pieniężnej na podstawie art. 24 ust.1 pkt 1 ustawy o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów, w myśl którego, w przypadku, gdy podmiot wysyłający, odbierający albo przewoźnik nie wykona obowiązku aktualizacyjnego, (o którym mowa w art. 8 ust.1) odpowiednio na podmiot wysyłający, odbierający albo przewoźnika, nakłada się karę pieniężną w wysokości 10. 000 zł. Odnosząc się do zarzutów odwołania, dotyczących nieprawidłowej kwalifikacji naruszenia przez organ jako niewykonania obowiązku aktualizacji danych, dyrektor izby administracji skarbowej wskazał, że nieprawidłowe podanie numeru rejestracyjnego naczepy przez przewoźnika winno spowodować w istocie wymóg aktualizacji. Bez znaczenia pozostaje dla konsekwencji prawnych zdarzenia, czy przewoźnik podał dane nieprawidłowe w związku błędem, czy przeoczeniem. W każdym przypadku rezultat takich czynności oznacza pojawienie się w zgłoszeniu danych nieprawidłowych, a w konsekwencji wymagających aktualizacji, której przewoźnik nie dokonał. Organu odwoławczy nie podzielił poglądu odwołującego, iż wskazanie nieprawidłowego numeru naczepy można określić jako "oczywistą omyłkę". Podanie bowiem nieprawidłowego, czy też nieaktualnego numeru naczepy wykracza bowiem poza zakres pojęciowy tego określenia tak w znaczeniu literalnym, jak i funkcjonalnym. Odnosząc się do argumentacji odwołania, że zgłoszenie zostało co do zasady wypełnione w omawianym zakresie nieprawidłowo na skutek błędu, a aktualizacja danych nastąpiła w konsekwencji dokonania kontroli przez funkcjonariuszy, organ odwoławczy stwierdził, że w tych okolicznościach faktycznych sankcja w postaci kary pieniężnej winna zostać nałożona na podstawie art. 24 ust.1 pkt 2 ustawy o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów, tj. z powodu zgłoszenia danych niezgodnych ze stanem faktycznym, innych niż dotyczących towaru. Przy czym zmiana kwalifikacji nie wypływa w sposób zasadniczy na treść rozstrzygnięcia w zaskarżonej decyzji. Zauważając, że omawiane kategorie prawne ustawodawca umieścił w jednej jednostce redakcyjnej, tj. art. 24 ww. ustawy, organ stwierdził, że skutek w postaci nałożonej kary w wysokości 10.000 zł pozostaje bez zmian. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej nie podzielił również zarzutu naruszenia zasady proporcjonalności, polegającego, zdaniem odwołującego, na nałożeniu mniejszej sankcji na przewoźnika, który zgłoszenia nie dokonał, niż na tego przewoźnika, który zgłoszenia dokonał. Zdaniem organu odwoławczego, zasada proporcjonalności została niewątpliwie przez ustawodawcę zachowana, natomiast dotkliwa kara za podawanie w zgłoszeniu danych błędnych, bądź brak ich aktualizacji, miała zapewne na celu zobligowanie uczestników transportu do rygorystycznego i skrupulatnego przestrzegania regulacji. Przepisy ustawy o monitorowaniu drogowego przewozu towarów nie wyłączają odpowiedzialności przewoźnika nawet za uchybienia, które popełnione zostały wskutek błędów, czy pomyłek. Regulacje powołanej ustawy weszły w życie w dniu 18 kwietnia 2017 r., za wyjątkiem przepisów dotyczących nakładania na podmioty kar pieniężnych i mandatów, które zaczęły obowiązywać z dniem 1 maja 2017 r. Ustawodawca przewidział zatem okres przejściowy, w którym nie karano uczestników przewozu towarów za naruszenia przepisów. Konstrukcja oraz sposób zredagowania przepisów regulujących obowiązek przestrzegania norm związanych z systemem monitorowania drogowego przewozu towarów jest na tyle precyzyjny i jednoznaczny, że wyklucza możliwość swobodnej interpretacji tych uregulowań zarówno przez osoby, dokonujące kontroli drogowej, jak też przez organy prowadzące postępowania administracyjne. Odnosząc się do kwestii odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wskazał, iż zgodnie z art. 22 ust. 3 ustawy o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem przewoźnika lub interesem publicznym, na wniosek przewoźnika lub z urzędu, organ może odstąpić od nałożenia kary pieniężnej, o której mowa w art. 1 albo 2, z uwzględnieniem art. 26 ust. 3. Odstępstwo od nałożenia kary pieniężnej jest instytucją o charakterze wyjątkowym, gdyż zasadą jest płacenie kar, a nie zaś zwalnianie z tego obowiązku. Zwolnienie z kary jest uzasadnione w sytuacjach bardzo szczególnych i wyjątkowych, na które strona nie miała wpływu i które były niezależne od sposobu jej postępowania. Tymczasem odwołujący, żądając umorzenia kary pieniężnej w żaden sposób nie wykazał swojego ważnego interesu, natomiast argumentację odnośnie zaistnienia interesu publicznego skoncentrował na dywagacjach, dotyczących naruszenia zasady proporcjonalności w przepisach ustawy, w którym to zakresie właściwy do orzekania jest Trybunał Konstytucyjny, a nie organ administracji publicznej. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku na opisaną decyzję z dnia 30 listopada 2017 r. Z. P. zarzucił: 1.naruszenie prawa materialnego: - art. 24 ust.1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust.1 ustawy o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów, poprzez niewłaściwą ich interpretację i zastosowanie w niniejszej sprawie, - zastosowanie art. 24 ust.1 pkt 1 ustawy o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów, który musi być uznany za sprzeczny z art. 2 Konstytucji w zakresie, w jakim nakłada na ustawy przewoźnika, który dokonał zgłoszenia z błędem wyższą karę niż na tego przewoźnika, który zgłoszenia nie dokonał, - art. 24 ust.3 ustawy o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów, poprzez niewłaściwą ich interpretację i niezastosowanie w niniejszej sprawie w zakresie, jakim ważny interes publiczny uzasadniał odstąpienie do nałożenia kary, 2.naruszenie prawa procesowego, tj. art. 233 § 1 i 2 O.p. w zakresie, jakim organ utrzymał w mocy wadliwe rozstrzygnięcie organu I instancji. Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i umorzenie postępowania w sprawie nałożenia kary. Uzasadniając zarzuty i wnioski skargi, skarżący wskazał, że organ I instancji na podstawie art. 24 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów nałożył karę za brak aktualizacji danych zawartych w zgłoszeniu. W ocenie skarżącego, brak było podstaw do zastosowania tych przepisów, bowiem dane podane przez przewoźnika w zgłoszeniu od początku były błędne. W trakcie realizacji przewozu nie zaszła żadna podstawa faktyczna do ich aktualizacji. Numer rejestracyjny naczepy od początku był błędny. Nie było więc podstaw do aktualizowania danych zawartych w zgłoszeniu, bowiem nie było takiej sytuacji, że były one prawidłowe, a następnie uległy zmianie w trakcie realizacji przewozu. Dane te od początku były obarczone błędem. Organ II instancji mimo negowania tego poglądu doszedł jednak do wniosku, że zasadnym w niniejszym przypadku było nałożenia kary administracyjnej na podstawie art. 24 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 6 ust. 3 ustawy o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów. W takiej sytuacji, zdaniem skarżącego, organ odwoławczy powinien uchylić decyzję organu I instancji. W przypadku decyzji o nałożeniu kary administracyjnej wskazanie przepisu będącego podstawą nałożenia kary i opis naruszenia stanowi element rozstrzygnięcia decyzji. Zatem utrzymując w mocy zaskarżoną decyzję, organ odwoławczy usankcjonował wadliwą decyzję organu I instancji. Okoliczność, że kara jest w tej samej wysokości nie usprawiedliwia takiego rozstrzygnięcia organu, ponieważ stronę ukarano za naruszenie, którego nie popełniła. W ocenie skarżącego, każda sankcja administracyjna nakładana na podstawie przepisów ustawy powinna być proporcjonalna do danego przewinienia, tj. powinna działać w taki sposób, iż relatywnie małe przewinienia powinny skutkować niską sankcją pieniężną, zaś duże przewinienia wysoką karą pieniężną. Tymczasem konstrukcja przepisów ustawy o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów wskazuje w tym zakresie na okoliczności zgoła przeciwne. Wskazanie w ustawie różnych wysokości kar za różne naruszenia nie jest wystarczające dla stwierdzenia, że jest zachowana zasada proporcjonalności. Kary te powinny być uzależnione od stopnia naruszenia przepisów. Nakładanie niższej kary za niestosowanie przepisów w ogóle, a w przypadku gdy na stosującego przepisy przewoźnika nakłada się karę dwukrotnie wyższą narusza podstawowe zasady poczucia sprawiedliwości. Skarżący podkreślił, że jego błąd wynikał tylko z faktu przeoczenia zamiany naczep pomiędzy zestawami, obie naczepy są użytkowane przez niego. Powyższa argumentacja dotyczy także kwestii odstąpienia od nałożenia kary ze względu na ważny interes publiczny. Ponadto w interesie publicznym jest budowanie poczucia zaufania obywatela do organów państwa. Państwo powinno reagować na stany faktyczne w sposób odpowiedni do stopnia naruszenia przepisów i szkody, jaką ponosi w związku z ich naruszeniem. Celem wprowadzenia przepisów powołanej ustawy było zapewnienie kontroli nad przemieszczaniem ładunków obejmujących towary wrażliwe w celu uniemożliwienia oszustw podatkowych. Celem tych przepisów nie było jednak karanie podmiotów gospodarczych za nieistotne błędy ich pracowników. Uwzględniając te wszystkie okoliczności, zdaniem skarżącego, organ winien odstąpić od nałożenia kary ze względu na ważny interes publiczny, na podstawie art. 24 ust. 3 ustawy o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów. Skarżący zaznaczył, że każda nowa regulacja wymaga pewnego czasu na jej właściwe wdrożenie w przedsiębiorstwie, w tym przeszkolenie pracowników firmy. W pierwszym okresie obowiązywania przepisów nie powinno się surowo karać podmiotów, które popełniły jedynie drobny błąd przy stosowaniu przepisów. Za powyższym przemawia również fakt, że organ I instancji wydając decyzję po upływie 6 miesięcy od daty wejścia w życie przepisów błędnie kwalifikuje stan faktyczny. Ponadto w decyzji zawarto błędne pouczenie o prawie do wniesienia odwołania, w którym wskazano niewłaściwy organ odwoławczy. Końcowo skarżący dodał, że interes państwa to nie tylko kwestie dotyczące dochodów, ale przed wszystkim kształtowanie propaństwowych postaw obywateli i zachęcanie ich do stosowania przepisów prawa. Elementem tego jest również mądre stosowanie przepisów o karach. Nakładanie ich jedynie z punktu widzenia wysokości przychodów, bez stosowania dopuszczalnych możliwości odstąpienia od ich nakładania, prowadzi do utraty braku zaufania do państwa, a w szczególności do organów administracji. W odpowiedzi na skargę organ II instancji wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko w sprawie. Podczas rozprawy w dniu 17 maja 2018 r. pełnomocnik skarżącego podkreślił, że wymierzona kara jest nieadekwatna do rangi błędu, za który to karę wymierzono. W przypadku gdyby sąd nie dostrzegł podstaw do uchylenia zaskarżonej decyzji i umorzenia postępowania w sprawie nałożenia kary, pełnomocnik wniósł o przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez organy administracji. Pełnomocnik organu podkreślił, że zgodnie ze znowelizowanymi przepisami O.p. właściwość organu przyjęto w oparciu o kryterium siedziby podatnika. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku ustalił i zważył, co następuje: Na wstępie rozważań należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn. Dz.U. z 2017 r., poz. 2188) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2017 r. poz. 1369 ze zm.), dalej jako "P.p.s.a.", stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) P.p.s.a.). Z przepisu art. 134 § 1 P.p.s.a. wynika z kolei, że sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Tym samym, sąd ma prawo i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. W pierwszej kolejności należało odnieść się do kwestii właściwości organu odwoławczego, gdyż naruszenie przepisów o właściwości jest podstawą do stwierdzenia nieważności decyzji. W niniejszej sprawie organem pierwszej instancji, który nałożył karę pieniężną był naczelnik urzędu celno-skarbowego właściwy dla miejsca kontroli przewozu towarów, stosownie do treści art. 26 ust.2 ustawy o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów. Jak stanowi art. 26 ust.5 ww. ustawy, w zakresie nieuregulowanym w ustawie do kar pieniężnych stosuje się odpowiednio przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201 ze zm.). Zgodnie z art. 221a § 2 O.p., w przypadku wydania w pierwszej instancji przez naczelnika urzędu celno-skarbowego decyzji innej niż decyzja, o której mowa w § 1, odwołanie od tej decyzji służy do dyrektora izby administracji skarbowej właściwego dla kontrolowanego w dniu zakończenia postępowania podatkowego. Stosownie do treści art. 221a § 3 O.p. jeżeli nie można ustalić właściwego dyrektora izby administracji skarbowej zgodnie z § 2, odwołanie służy do dyrektora izby administracji skarbowej właściwego ze względu na siedzibę naczelnika urzędu celno-skarbowego, który wydał decyzję. W ocenie Sądu, odwołanie od decyzji naczelnika urzędu celno-skarbowego w sprawie nałożenia kary pieniężnej w trybie przepisów ustawy o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów służy do dyrektora izby administracji skarbowej właściwego dla kontrolowanego w dniu zakończenia postępowania podatkowego (w tej sprawie administracyjnego). Ustawodawca w analizowanym przepisie ustanawia bowiem właściwość miejscową przy wnoszeniu odwołania, wskazując na dyrektora izby administracji skarbowej, który co do zasady byłby właściwy nie z uwagi na naczelnika urzędu celno-skarbowego wydającego decyzję, lecz właściwy dla kontrolowanego. Odnośnikiem czasowym przy przyjmowaniu właściwości miejscowej w tym przypadku jest dzień zakończenia postępowania podatkowego – a w niniejszej sprawie administracyjnego (por. L. Etel red.; Dowgier Rafał, Pietrasz Piotr, Popławski Mariusz, Stachurski Wojciech, Teszner Krzysztof, Komentarz Ordynacja podatkowa, 2018). W niniejszej sprawie skarżący ma miejsce zamieszkania oraz siedzibę przedsiębiorstwa w miejscowości K., położonej na terenie województwa (...). Zatem prawidłowo w rozpoznawanej sprawie przyjęto, że Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w G. jest właściwy do rozpatrzenia odwołania skarżącego od decyzji Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego. Zaznaczyć przy tym należy, że decyzja organu I instancji zawierała wadliwe pouczenie o prawie wniesienia odwołania do Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Z. Uchybienie to jednak nie wpłynęło negatywnie na ograniczenie uprawnień skarżącego w podejmowaniu czynności procesowych, ponieważ organ I instancji prawidłowo przekazał odwołanie Dyrektorowi Izby Administracji Skarbowej w G., o czym skarżący został poinformowany w piśmie z dnia 11 października 2017 r. Materialnoprawną podstawą zaskarżonej decyzji był art. 24 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 6 ust. 3, art. 8 ust. 1, art. 26 ust. 1, 2 i 5 ustawy o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów. Przepis art. 3 ust. 1 tej ustawy określa elementy, z których składa się system monitorowania, którym objęty jest przewóz towarów. System ten obejmuje gromadzenie i przetwarzanie danych o przewozie towarów z zastosowaniem środków technicznych służących monitorowaniu oraz kontrolę realizacji obowiązków, wynikających z ustawy przez podmioty obowiązane. W art. 3 ust. 2 ww. ustawy przedstawiono katalog towarów, które podlegają systemowi monitorowania, wraz z określającymi je podkategoriami Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług oraz pozycjami Nomenklatury Scalonej wraz z uszczegółowieniem dotyczącym masy brutto lub objętości przesyłki czy rodzaju opakowań jednostkowych. Do tego katalogu należą m.in. paliwa silnikowe i ich pochodne, paliwa opałowe, oleje smarowe i inne preparaty smarowe, w tym również przewożony towar o kodzie CN 2710. W myśl art. 6 ust.1 ustawy o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów w przypadku przewozu towarów z terytorium państwa członkowskiego albo terytorium państwa trzeciego na terytorium kraju, podmiot zdefiniowany jako podmiot odbierający, jest obowiązany przed rozpoczęciem przewozu towaru na terytorium kraju przesłać do rejestru zgłoszenie, uzyskać numer referencyjny dla tego zgłoszenia i przekazać ten numer przewoźnikowi. Stosownie do art. 6 ust. 3 ww. ustawy przewoźnik powinien przed wjazdem na terytorium kraju uzupełnić zgłoszenie przewozu towarów dokonane przez podmiot odbierający o: swoje dane (imię i nazwisko albo nazwę oraz adres zamieszkania albo siedziby) oraz swój NIP albo numer, za pomocą którego jest zidentyfikowany na potrzeby podatku od wartości dodanej; numery rejestracyjne środka transportu; miejsce i datę rozpoczęcia przewozu na terytorium kraju; planowaną datę zakończenia przewozu na terytorium kraju; numer zezwolenia, zaświadczenia lub licencji, w rozumieniu ustawy z dnia 6 września 2001 r. o transporcie drogowym, o ile jest wymagane, numer dokumentu przewozowego towarzyszącego przewożonemu towarowi. W celu zapewnienia przestrzegania ustawowych obowiązków w zakresie odpowiednio: dokonywania, uzupełniania i aktualizacji zgłoszenia; zgodności danych zawartych w zgłoszeniu ze stanem faktycznym; posiadania numeru referencyjnego, dokumentu zastępującego zgłoszenie i potwierdzenia dokumentu zastępującego zgłoszenie, sprawowana jest kontrola przewozu towarów. Kontrola obejmuje weryfikacje danych zawartych w dokumentach okazanych przez kierującego oraz dokonanie oględzin towaru w tym pobranie próbek. Kontrole przeprowadzają funkcjonariusze Służby Celno-Skarbowej, a także Policji, Straży Granicznej, inspektorzy Inspekcji Transportu Drogowego. W przypadku stwierdzenia nieprawidłowości kontrolujący sporządza protokół (art. 13 ww. ustawy). Zarzuty skargi w zasadniczej mierze sprowadzały się do krytyki rozwiązań prawnych przyjętych w przepisach ustawy o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów. Argumentację skarżącego w tym zakresie należy zatem poczytywać jako postulat pod adresem ustawodawcy. Jak wynika z uzasadnienia projektu ustawy o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów, ustawa ta ma za zadanie chronić legalny handel towarami uznanymi w wyniku przeprowadzonych analiz przez krajowego prawodawcę za "wrażliwe", ułatwić walkę z "szarą strefą" oraz ograniczyć poziom uszczupleń w kluczowych dla budżetu państwa podatkach, tj. podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego, a także zwiększyć skuteczność kontroli w obszarach obarczonych istotnym ryzykiem naruszenia obowiązujących przepisów. W uzasadnieniu projektu argumentowano, że obecnie wyspecjalizowane grupy przestępcze działające na rynkach towarów wrażliwych nie płacą należnych podatków oraz dokonują wyłudzeń nienależnych zwrotów, wykorzystując do tego wyłącznie sfałszowane dokumenty (faktury). Istnieje więc konieczność powiązania przepływu dokumentów oraz faktycznego przepływu towaru. Dzięki danym z rejestru możliwe będzie również dokonywanie analiz schematów działań podmiotów biorących udział w przewozie towarów. Z drugiej strony łatwiejsze będzie ujawnianie przewozów towarów niedeklarowanych jako opodatkowane. Wprowadzany projektowaną ustawą obowiązek dokonywania zgłoszenia przewozu towaru do rejestru nakłada na podmioty prowadzące działalność gospodarczą dodatkowe obowiązki. Jednakże oceniono je jako w pełni uzasadnione i proporcjonalne w stosunku do obszarów, które będą podlegały ochronie, ponieważ przedmiotem monitorowania przewozu towarów będą towary określane jako "wrażliwe" i należące do grupy najwyższego ryzyka w kraju ze względu na naruszenia przepisów prawa podatkowego oraz negatywny wpływ na konkurencję (druk nr 1244 rządowy projekt ustawy o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów; publ. sejm gov.pl, prace sejmu, druki sejmowe). W realiach rozpoznawanej sprawy organ I instancji, wydając decyzję uwzględnił okoliczności faktyczne ustalone bezpośrednio podczas kontroli, z których wynikało, iż kierujący przedstawił nr referencyjny SENT [...], jednak po wygenerowaniu formularza przewozu towarów rejestrowanych i sprawdzeniu zgłoszenia stwierdzono niezgodność numerów rejestracyjnych naczepy w rejestrze ze stanem faktycznym. W tej sytuacji organ I instancji uznał, że zaistniały podstawy do wymierzenia kary pieniężnej na podstawie art. 24 ust.1 pkt 1 ustawy o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów, zgodnie z którym w przypadku, gdy podmiot wysyłający, odbierający albo przewoźnik nie wykona obowiązku aktualizacyjnego, (o którym mowa w art. 8 ust.1) odpowiednio na podmiot wysyłający, odbierający albo przewoźnika nakłada się karę pieniężną w wysokości 10. 000 zł. Organ odwoławczy uwzględnił, że zgłoszenie zostało co do zasady wypełnione w omawianym zakresie nieprawidłowo na skutek błędu a aktualizacja danych nastąpiła w konsekwencji dokonania kontroli przez funkcjonariuszy uznając, że w tych okolicznościach faktycznych sankcja w postaci kary pieniężnej winna zostać nałożona na podstawie art. 24 ust.1 pkt 2 ww. ustawy, tj. z powodu zgłoszenia danych niezgodnych ze stanem faktycznym, innych niż dotyczących towaru. Organ odwoławczy zauważył, że nie wypływa to w sposób zasadniczy na treść rozstrzygnięcia, ponieważ omawiane kategorie prawne ustawodawca umieścił w jednej jednostce redakcyjnej, tj. w art. 24 ww. ustawy i skutek w postaci nałożonej kary w wysokości 10.000 zł pozostaje bez zmian. Powyższe stanowisko, wbrew zarzutom skargi należało ocenić jako prawidłowe. W ocenie Sądu, zmiana podstawy prawnej wydanego rozstrzygnięcia nie narusza zasady dwuinstancyjności postępowania, bowiem organ odwoławczy jest organem orzekającym w sprawie merytorycznie. Przedmiot postępowania dawał organowi II instancji prawo do przyjmowania odmiennej kwalifikacji prawnej stanu faktycznego ustalonego w postępowaniu wyjaśniającym bez narażenia się na zarzut pozbawienia strony jednej instancji, bowiem zmiana kwalifikacji prawnej podjętych przez organ I instancji działań jest prawem i obowiązkiem organu odwoławczego. Powtórzyć należy, że ustawodawca przewidział dla dwóch kategorii prawnych, tj. niewykonania obowiązku aktualizacji oraz zgłoszenia danych niezgodnych ze stanem faktycznym taką samą sankcję określoną w art. 24 ustawy o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów. Natomiast przyczyny zgłoszenia błędnych danych, czy też danych wymagających aktualizacji, z uwagi na różnorodność zdarzeń i sytuacji nie zostały objęte szczegółowym uregulowaniem. Jako nieuzasadnione należy uznać stanowisko, że wraz ze zaktualizowaniem się przesłanek nałożenia sankcji w postaci kary pieniężnej dochodzi do naruszenia zasady proporcjonalności. Wysokość kary administracyjnej, aby mogła spełnić swoją rolę prewencyjną, nie może być zbyt niska, a zasada proporcjonalności nie może służyć za podstawę ochrony interesu wynikającego z naruszenia prawa (por. wyrok TK z 26 marca 2002 r., sygn. akt SK 2/01, OTK ZU nr 2/A/2002, poz. 15). Warto w tym miejscu podkreślić, iż w świetle przepisów ustawy o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów, całkowity brak dokonania zgłoszenia przez przewoźnika jest sankcjonowany karą najwyższą w wysokości 20.000 zł. Z kolei nieuzupełenienie zgłoszenia o konkretne dane, karą niższą - 5000 zł. Wskazanie natomiast błędnych danych w zgłoszeniu podlega karze pośredniej - 10. 000 zł. Zatem zasada proporcjonalności została przez ustawodawcę zachowana, natomiast dotkliwa kara za podawanie w zgłoszeniu danych błędnych, bądź brak ich aktualizacji, miała na celu zobligowanie uczestników transportu, o których mowa w ustawie, do rygorystycznego i skrupulatnego przestrzegania regulacji. Jak słusznie podkreślił organ odwoławczy, przepisy ustawy o monitorowaniu drogowego przewozu towarów nie wyłączają odpowiedzialności przewoźnika nawet za uchybienia, które popełnione zostały wskutek błędów, czy pomyłek. W ocenie Sądu podzielić należało stanowisko, iż w sprawie miał zastosowanie art. 24 ust. 1 pkt 2 ustawy, co skutkować musiało nałożeniem kary pieniężnej przewidzianej w tej normie. Przepisy ustawy o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów mają charakter bezwzględnie obowiązujący i nie przewidują wartościowania przyczyn naruszenia przez odpowiedzialne podmioty zasad systemu monitorowania drogowego przewozu tzw. wrażliwych towarów. W uzasadnieniu projektu ustawy o monitorowaniu drogowego przewozu towarów, zapisano, że nieuchronność, katalog i wysokość kar mają przede wszystkim oddziaływać prewencyjne na podmioty, dokonujące przewozu towarów. Sankcjami zostali objęci wszyscy uczestnicy dokonywanego przewozu, tzw. uczestnicy "łańcucha dostaw" podlegającego systemowi monitorowania, a wysokość kar została uzależniona od ich roli i obowiązków na nich nałożonych. System kar z uwagi na sposób ich wymierzania, jest czytelny, łatwy do stosowania i przejrzysty (nieprawidłowość = kara administracyjna albo grzywna w określonej wysokości). Kara jest wysoka, tak by niedopełnienie obowiązku rejestracji, uzupełniania i aktualizacji wpisów było dla podmiotów "nieopłacalne". Nakładanie wysokich kar pieniężnych albo grzywien będzie miało również działanie odstraszające i prewencyjne. Ustawa weszła w życie w dniu 18 kwietnia 2017 r., za wyjątkiem przepisów dotyczących nakładania na podmioty kar pieniężnych i mandatów, które zaczęły obowiązywać z dniem 1 maja 2017 r. Ustawodawca przewidział więc okres przejściowy, w którym nie karano uczestników przewozu towarów za naruszenia przepisów. Konstrukcja oraz sposób zredagowania przepisów regulujących obowiązek przestrzegania norm związanych z systemem monitorowania drogowego przewozu towarów jest na tyle precyzyjny i jednoznaczny, że wyklucza możliwość swobodnej interpretacji tych uregulowań zarówno przez osoby dokonujące kontroli drogowej, jak też przez organy prowadzące postępowania. W ocenie Sądu , nie zasługuje na uwzględnienie zarzut naruszenia art. 24 ust. 3 cyt. ustawy, w myśl którego, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podmiotu wysyłającego, podmiotu odbierającego albo przewoźnika lub interesem publicznym, na wniosek odpowiednio podmiotu wysyłającego, podmiotu odbierającego albo przewoźnika lub z urzędu, organ może odstąpić od nałożenia kary pieniężnej, o której mowa w ust. 1, z uwzględnieniem art. 26 ust. 3. W art. 26 ust. 3 ww. ustawy zostały wymienione enumeratywnie dodatkowe kryteria i warunki odstąpienia od nałożenia kary. Organ może odstąpić od nałożenia kary pieniężnej, jeżeli to odstąpienie: 1.nie stanowi pomocy publicznej albo 2.stanowi pomoc de minimis albo pomoc de minimis w rolnictwie lub rybołówstwie, udzieloną z uwzględnieniem warunków dopuszczalności tej pomocy, określonych w przepisach prawa Unii Europejskiej, albo 3.stanowi pomoc publiczną spełniającą warunki określone w przepisach wydanych na podstawie ust. 4. Pojęcia ważnego interesu przewoźnika oraz interesu publicznego nie zostały zdefiniowane w ustawie. Zatem wypełnienie ich treścią należy do organów orzekających. W niniejszej sprawie organ stoi na stanowisku, że odstępstwo od nałożenia kary pieniężnej jest instytucją o charakterze wyjątkowym, gdyż zasadą jest płacenie kar, a nie zwalnianie z tego obowiązku. Zwolnienie z kary jest uzasadnione w sytuacjach bardzo szczególnych i wyjątkowych, na które strona nie miała wpływu i które były niezależne od sposobu jej postępowania. Pogląd ten, w ocenie Sądu nie narusza prawa. O istnieniu ważnego interesu przewoźnika, uprawiającego do odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej nie decyduje jego subiektywne przekonanie, lecz decydować powinny kryteria zobiektywizowane, w każdym przypadku inne, uwzględniające różnorodne aspekty sprawy. Przy czym użycie słowa "ważny", podkreśla bowiem wyjątkowość zastosowania instytucji odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej z uwagi na tenże interes. Natomiast dobrem, które mieści się w pojęciu interesu publicznego jest zaufanie obywatela do organów państwa. Pojęcie to powinno być oceniane z uwzględnieniem wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie do organów państwa, a także wyeliminowanie sytuacji, gdy rezultatem zapłaty należności będzie obciążenie Skarbu Państwa kosztami pomocy. Rację ma zatem organ twierdząc, że "ważny interes dłużnika" występuje wtedy, kiedy obniżą się znacznie zdolności płatnicze, spowodowane zdarzeniami losowymi takimi jak: powódź, pożar, susza itp. Jednak pojęcia ważnego interesu dłużnika nie można ograniczać tylko i wyłącznie do sytuacji nadzwyczajnych, czy też zdarzeń losowych uniemożliwiających uregulowanie dochodzonej należności pieniężnej, gdyż pojęcie to funkcjonuje w zdecydowanie szerszym znaczeniu, uwzględniającym również sytuację ekonomiczną dłużnika, wysokość uzyskiwanych przez niego dochodów i wydatków. Pomimo bowiem, że wymaga ono ustalenia sytuacji majątkowej dłużnika oraz skutków ekonomicznych, jakie wystąpią w wyniku realizacji zobowiązania dla niego i rodziny, trzeba jednak mieć też na uwadze, że względy społeczne wymagają, żeby zobowiązania były realizowane, a zobowiązany nie był pochopnie z nich zwalniany. Nie każde trudności finansowe mogą uzasadniać zastosowanie ulgi w postaci umorzenia należności, lecz tylko takie, które w konkretnych okolicznościach wiązałyby się z zagrożeniem dla istotnego interesu zobowiązanych, w szczególności dla realizacji podstawowych potrzeb bytowych osób zobowiązanych i ich rodzin, czy też - w konsekwencji z koniecznością sięgania po pomoc społeczną. Natomiast w interesie publicznym leży też, aby dłużnicy publicznoprawni przestrzegali przepisy prawne, w tym ustawy o finansach publicznych, by była przestrzegana zasada równości i sprawiedliwości "opodatkowania". Potrzeba zapewnienia środków budżetowych wymaga jednakże jednoczesnego rozważenia ewentualnych wydatków budżetowych, np. na zasiłki dla bezrobotnych, czy pomoc społeczną dla wnioskodawcy. Nie może bowiem powstać taka sytuacja, w której zapłata zaległych należności spowoduje konieczność uciekania się do środków pomocy społecznej przez zobowiązanego pozbawionego wskutek tego środków do zaspokojenia potrzeb materialnych. W konsekwencji nie narusza prawa stanowisko organu, iż skarżący wnioskując o umorzenie kary pieniężnej w żaden sposób nie wykazał swojego ważnego interesu, natomiast argumentację odnośnie zaistnienia interesu publicznego skoncentrował na rozważaniach dotyczących naruszenia zasady proporcjonalności. Podsumowując, wbrew zarzutom skargi, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej prawidłowo zastosował w sprawie przepisy ustawy o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów, wyprowadzając z ich treści i w oparciu o poczynione ustalenia, obowiązek nałożenia na skarżącego kary pieniężnej przewidzianej art. 24 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy. Przepis ten bezspornie miał zastosowanie w sprawie, co skutkowało nałożeniem kary pieniężnej. Jak już podkreślono, przepisy ustawy o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów mają charakter bezwzględnie obowiązujący i nie przewidują wartościowania przyczyn naruszenia przez odpowiedzialne podmioty zasad systemu monitorowania drogowego przewozu tzw. wrażliwych towarów. W ocenie Sądu, zarzuty skargi oraz przedstawione argumenty na ich poparcie nie uwzględniają celów ustawy o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów. Odpowiedzialność za naruszenie obowiązków związanych z drogowym przewozem towarów ciąży na wysyłającym, odbierającym, przewoźniku i kierującym środkiem transportu (art. 1 pkt 2 ustawy). Każdy z tych podmiotów ponosi odpowiedzialność w zakresie wynikającym z przepisów tej ustawy. Obowiązki każdego z podmiotów zostały uregulowane w odrębnej jednostce redakcyjnej. W niniejszej sprawie przewoźnik otrzymał numer referencyjny od odbiorcy towaru, jednak przed wjazdem na terytorium kraju, a po załadunku towaru na konkretny zestaw pojazdów, zgłosił nieprawidłowy numer rejestracyjny naczepy, co stanowiło naruszenie art. 6 ust.3 ustawy w brzmieniu obowiązującym w dacie kontroli, tj. 17 maja 2017 r. i musiało skutkować nałożeniem kary pieniężnej. Mając na uwadze przedstawione powyżej okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na podstawie art. 151 p.p.s.a., oddalił skargę uznając ją za bezzasadną.