III FSK 886/21

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodnicząca: Sędzia NSA Krzysztof Winiarski, Sędzia NSA Jolanta Sokołowska (sprawozdawca), Sędzia WSA (del.) Paweł Dąbek, po rozpoznaniu w dniu 28 kwietnia 2022 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Gminy B. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 16 stycznia 2019 r. sygn. akt VII SA/Wa 1142/18 w sprawie ze skargi Gminy B. na decyzję Ministra Finansów z dnia 26 lutego 2018 r. nr [...] w przedmiocie umorzenia opłaty legalizacyjnej oddala skargę kasacyjną. Wyrokiem z dnia 16 stycznia 2019 r., sygn. akt VII SA/Wa 1142/18, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę Gminy B. (dalej: skarżąca lub Gmina) na decyzję Ministra Finansów z dnia 26 lutego 2018 r. w przedmiocie odmowy umorzenia opłaty legalizacyjnej. Skargę kasacyjną wywiodła Gmina. Zaskarżonemu wyrokowi zarzuciła naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 67a § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 r., poz.201, dalej: O.p.) poprzez wadliwą wykładnię i niewłaściwe zastosowanie przepisu wskazujące na brak interesu publicznego i ważnego interesu podatnika w niniejszej sprawie. Gmina wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez Sąd pierwszej instancji oraz o zasądzenie na jej rzecz kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna jest niezasadna. Zarzucono w niej naruszenie przepisu prawa materialnego, tj. art. 67a § 1 pkt 3 O.p., ale zarzutu tego nie uzasadniono zgodnie z wymogami określonymi przepisami ustawy o Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Przypomnieć więc trzeba, że z art. 176 P.p.s.a. wynika, iż wnoszący skargę kasacyjną ma obowiązek nie tylko przytoczyć podstawy skargi kasacyjnej, ale też szczegółowo je uzasadnić. Zatem autor skargi kasacyjnej nie może ograniczyć się tylko do powołania przepisów prawa, które w jego ocenie zostały naruszone, lecz ma obowiązek uzasadnić w czym upatruje uchybienia tym przepisom. W przypadku zarzutu naruszenia przepisu prawa materialnego, tj. wniesionego na podstawie art. 174 pkt 1 P.p.s.a., konieczne jest wskazanie na czym polegała jego błędna wykładnia lub niewłaściwe zastosowanie oraz jaka powinna być wykładnia prawidłowa i właściwe zastosowanie. W przypadku błędnej wykładni przyjmuje się, że przejawia się ona w nieprawidłowym zrekonstruowaniu normy prawnej z konkretnego przepisu (przepisów), polegającym na mylnym zrozumieniu jej treści lub znaczenia albo zastosowaniu normy nieobowiązującej. Natomiast naruszenie prawa materialnego przez jego niewłaściwe zastosowanie polega na tzw. błędzie w subsumcji, tj. błędnym uznaniu stanu faktycznego ustalonego w sprawie za odpowiadający stanowi hipotetycznemu przewidzianemu w mającej zastosowanie w sprawie normie prawnej. Zastrzec trzeba, że poprzez zarzut naruszenia prawa materialnego (w tym niewłaściwego jego zastosowania) nie można zwalczać ustaleń faktycznych przyjętych przez sąd pierwszej instancji za miarodajne. Kwestie dotyczące ustalenia stanu faktycznego podważać można za pomocą zarzutu naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. w powiązaniu z odpowiednimi przepisami postępowania podatkowego, przy czym przez wzgląd na postanowienia art. 174 pkt 2 P.p.s.a. konieczne jest wykazanie, że zarzucane uchybienie przepisom postępowania mogło mieć wpływ na wynik sprawy. Prawidłowe sformułowanie podstaw kasacyjnych i ich należyte uzasadnienie ma kluczowe znaczenie dla wyniku sprawy, gdyż Naczelny Sąd Administracyjny, mocą art. 183 § 1 P.p.s.a., jest związany granicami skargi kasacyjnej, co oznacza, iż zakres kontroli wyznacza autor skargi kasacyjnej wskazując, które normy prawa i w jaki sposób zostały naruszone. Ponieważ skarga kasacyjna jest wysoce sformalizowanym i profesjonalnym środkiem prawnym zaskarżenia wyroków wojewódzkich sądów administracyjnych, ustanowiono obowiązek sporządzania skargi kasacyjnej przez osoby mające odpowiednie przygotowanie zawodowe. Zarzuty kasacyjne nie odpowiadające wskazanym warunkom uniemożliwiają Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu ocenę ich zasadności. Zaznaczyć należy, że Sąd nie może domniemywać intencji strony i samodzielnie uzupełniać, czy też konkretyzować zarzutów kasacyjnych lub ich uzasadnienia. We wniesionej w niniejszej sprawie skardze kasacyjnej skarżąca ograniczyła się wyłącznie do wskazania w jej petitum na naruszenie art. 67a § 1 pkt 3 O.p., ale w uzasadnieniu nawet nie wspomniała o tym przepisie, zatem nie wykazała na czym polegała zarzucana jego błędna wykładnia i jaka powinna być wykładnia prawidłowa. Skarżąca nie wyjaśniła też w czym upatruje niewłaściwie zastosowanie art. 67a § 1 pkt 3 O.p. Uzasadnienie skargi kasacyjnej stanowi polemikę ze stanowiskiem Sądu pierwszej instancji. W tej sytuacji Naczelny Sąd Administracyjny nie ma możliwości odnieść się do zarzutu skargi kasacyjnej. Co najwyżej może powiedzieć, ze względu na nawiązanie w uzasadnieniu skargi kasacyjnej do występującej w art. 67a § 1 pkt 3 O.p. przesłanki interesu publicznego, iż jej rozumienie podane przez skarżącą nie odbiega od podanego w zaskarżonym wyroku. Sąd pierwszej instancji podobnie jak skarżąca wskazał, że "za "interes publiczny" należy uznać respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy publicznej". Takie rozumienie tego terminu jest dość jednolicie prezentowane w orzecznictwie i Naczelny Sąd Administracyjny również uznaje je za prawidłowe. Z kolei odnośnie do zawartego w uzasadnieniu skargi kasacyjnej stanowiska, iż Sąd pierwszej instancji nie odniósł się do kwestii wskazanych w tym uzasadnieniu, pozostaje stwierdzić, iż wobec nie wniesienia zarzutu naruszenia odpowiednich przepisów postępowania, Naczelny Sąd Administracyjny nie może poddać kontroli zaskarżonego wyroku w tym zakresie. Wyjaśnić jeszcze pozostaje, że sprawa została rozpoznana na posiedzeniu niejawnym, zgodnie z zarządzeniem Przewodniczącego Wydziału III Izby Finansowej, działającego na podstawie art. 15zzs4 ust. 3 w zw. z ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1842 ze zm.). Przewodniczący z uwagi na konieczność rozpoznania sprawy bez zbędnej zwłoki, mając na uwadze ograniczenia związane z sytuacją pandemiczną, skierował ją na posiedzenie niejawne. Strony zostały o tym powiadomione i pouczone o możliwości uzupełnienia argumentacji podniesionej w skardze kasacyjnej i odpowiedzi na nią w odrębnym piśmie procesowym. W tym stanie rzeczy Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 P.p.s.a., oddalił skargę kasacyjną. s. P. Dąbek s. K. Winiarski s. J. Sokołowska