I SA/Sz 318/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Wojtysiak (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Bolesław Stachura, Sędzia WSA Joanna Wojciechowska Protokolant starszy sekretarz sądowy Anna Kalisiak po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 20 czerwca 2018 r. sprawy ze skargi P. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością I. Spółka komandytowo-akcyjna z siedzibą w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2012 r. oraz nadpłaty w tym podatku 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz skarżącej P. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością I. Spółka komandytowo-akcyjna z siedzibą w W. kwotę [...] złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Zaskarżoną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie decyzją z dnia 27.02.2018 r., znak: [...] – wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) i art. 70 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201 z późn. zm. – zwanej w skrócie "O.p.") – Samorządowe Kolegium Odwoławcze, w wyniku rozpatrzenia zarzutów odwołania P. wo (dalej także "Spółka", "Skarżąca"), od decyzji Prezydenta Miasta Ś. z dnia 13.12.2017 r., znak: [...], którą: 1) określono Spółce wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2012 r. w kwocie [...]zł za lokale mieszkalne położone w Ś. przy ulicach: - [...], [...], [...] [...] [...] [...] [...] [...], [...], [...], [...] [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...] [...], [...] [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...] [...] [...] [...] i [...]; 2) określono Spółce wysokość nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2012 r. zapłaconego za lokale, o jakich mowa w pkt 1), w wysokości [...] zł; 3) odmówiono Spółce stwierdzenia nadpłaty w pozostałym zakresie, orzekło o uchyleniu w całości ww. decyzji Prezydenta Miasta Ś. z dnia 13.12.2017 r. i umorzyło postępowanie w sprawie Zaskarżoną wyżej opisaną decyzję wydano na podstawie art. 233 § 1 pkt 2a i art. 70 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201 z późn. zm. – zwanej w skrócie "O.p.") oraz w oparciu o następujące ustalenia w sprawie. Decyzją z dnia 13.12.2017 r. Prezydent Miasta Ś. (dalej także "Organ I instancji ") określił Spółce wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2012 r. w kwocie [...]zł za ww. lokale mieszkalne położone w Ś., wskazując w jej uzasadnieniu, że pismem z dnia 03.07.2017 r. Spółka wniosła o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2012 r. w kwocie [...]zł składając przy tym również korektę deklaracji. Wyjaśnił przy tym Organ I instancji, że zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2010 r., Nr 95, poz. 613 z późn. zm. – zwanej w skrócie "u.p.o.l.") grunty i budynki (lub ich części) podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, a jeżeli grunty, budynki i budowle są w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, to w świetle tejże ustawy są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej; wyjątek od tej zasady stanowią budynki mieszkalne oraz grunty związane z tymi budynkami, a także grunty, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b (czyli pod jeziorami, zajętych na zbiorniki wodne retencyjne lub elektrowni wodnych), chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. W toku postępowania Organ I instancji ustalił, że Spółka w 2012 r. w stosunku do lokali mieszkalnych niezajętych w żaden sposób, wystawionych na sprzedaż, w obecnym stanie prawnym, trudno jest mówić o zajęciu ich na działalność w ww. językowym znaczeniu słowa "zajmować" .Dlatego, w stosunku do tych lokali i związanych z nimi udziałów w częściach wspólnych i gruncie (wykazanych w tabelce tabeli w decyzji ) organ uznał, że właściwą stawką jest stawka dla budynków mieszkalnych. Jednakże, odnosi się to tylko do okresu, w którym lokale te nie były przedmiotem najmu. W związku z powyższym Organ I instancji na podstawie art. 75 § 4a O.p. określił Spółce zobowiązanie podatkowe w wysokości [...] zł. Spółka na 2012 r. zadeklarowała nieruchomości wymienione wyżej jako zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej i zapłaciła za nie podatek w wysokości [...] zł. Kwota [...]zł ([...] zł - [...] zł) stanowi zatem nadpłatę. Zgodnie bowiem z art. 72 § 1 pkt 1 O.p., kwota nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku uważa się za nadpłatę. Organ I instancji uznał za niezasadne żądanie Spółki stwierdzenia nadpłaty w pozostałym zakresie, tj. dotyczące kwoty [...]zł ([...] zł - [...] zł). Nie podzielił stanowiska Spółki, że wynajmowane przez Nią lokale mieszkalne powinny być opodatkowane stawką właściwą dla lokali mieszkalnych w okresie kiedy były przedmiotem najmu. Zdaniem Organu I instancji, wynajmowane lokale były zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej. Od powyższej decyzji Organu I instancji Spółka, działająca przez pełnomocnika, złożyła odwołanie, w którym podniosła, że decyzja ta wydana została z naruszeniem prawa materialnego przez błędną interpretację art. 1a ust. 1 pkt 3 i art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b) u.p.o.l. i w rezultacie przyjęcie, że lokale mieszkalne będące w posiadaniu Spółki i wynajmowane na cele mieszkaniowe, objęte są podwyższoną stawką podatku od nieruchomości, jak budynki związane z działalnością gospodarczą. Wskazując na powyższe Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w części dotyczącej odmowy stwierdzenia nadpłaty w zakresie pozostałej kwoty, tj. [...] zł (dotyczącej lokali mieszkalnych wynajmowanych na cele mieszkaniowe) oraz rozstrzygnięcie sprawy co do istoty. Samorządowe Kolegium Odwoławcze (dalej także "Organ odwoławczy"), ww. zaskarżoną decyzją z dnia 27.02.2018 r. uchyliło w całości ww. decyzję Prezydenta Miasta Ś. z dnia 13.12.2017 r. i umorzyło postępowanie w sprawie wskazując, że w badanej sprawie zastosowanie znajduje przepis art. 70 § 1 O.p., zgodnie z którym zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku, gdyż w dniu 31.12.2017 r. upłynął termin przedawnienia zobowiązania podatkowego za rok 2012. Jak dalej wskazał Organ odwoławczy, w orzecznictwie sądowo-administracyjnym wskazuje się, że upływ terminu z art. 70 O.p., niezależnie od tego czy podatek został zapłacony, skutkuje niemożnością orzekania o wysokości tego podatku nawet w przypadku kwalifikowanej wady decyzji określającej zobowiązanie podatkowe, na co powołał wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10.11.2016 r. sygn. akt II FSK 2851/14. Zdaniem Organu odwoławczego, powyższe prowadzi do wniosku, że stan prawny i faktyczny roku przedawnionego jest stanem zamkniętym i konsekwencją upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest to, że na podatniku przestaje ciążyć obowiązek zapłaty podatku. Organ odwoławczy wskazał przy tym, że w związku z wniesionym odwołaniem z dnia 11.01.2018 r. jako organ podatkowy II instancji winien zgodnie z art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) O.p. w sentencji swego rozstrzygnięcia orzec, że uchyla zaskarżoną decyzję i w tym zakresie umarza postępowanie. Po upływie okresu, o którym mowa w art. 70 O.p. nie może już powstać ponownie inne zobowiązanie podatkowe. Dalej Organ odwoławczy także wyjaśnił, że stosownie do treści art. 6 ust. 1 u.p.o.l. obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości powstaje od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstały okoliczności uzasadniające powstanie tego obowiązku. Okoliczności, o których tu mowa, zostały określone w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych, zarówno w przepisach dotyczących podmiotów, jak i przedmiotów opodatkowania. W myśl regulacji zawartej w art. 6 u.p.o.l., osoby prawne są obowiązane samodzielnie obliczać podatek od nieruchomości na dany rok podatkowy, a następnie wpłacać obliczony w deklaracji podatek od nieruchomości - bez wezwania - na rachunek budżetu właściwej gminy za poszczególne miesiące - w terminie do 15 - go dnia każdego miesiąca, a za styczeń do 31 stycznia. Zatem, skoro zobowiązanie podatkowe osób prawnych z tytułu podatku od nieruchomości powstaje z mocy prawa, tj. z chwilą zaistnienia określonych okoliczności, z którymi przepisy prawa podatkowego wiążą powstanie takiego zobowiązania (art. 21 § 1 pkt 1 O.p.), to w rozpoznawanej sprawie ma zastosowanie pięcioletni termin przedawnienia określony w art. 70 § 1 O.p., liczony od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Nadto, Organ odwoławczy wskazał, że w odniesieniu do zobowiązań podatkowych powstających z mocy samego prawa, sam upływ terminu przedawnienia powoduje wygaśnięcie zobowiązania podatkowego bez względu na to, czy postępowanie podatkowe się toczy, czy też nie, czy znajduje się w fazie przed organem pierwszej, czy drugiej instancji, czy wreszcie decyzja stała się ostateczna. Zachodzi wówczas konieczność umorzenia tego postępowania . Jak wskazał dalej Organ odwoławczy, w świetle art. 70 § 1 i art. 208 § 1 O.p. w brzmieniu obowiązującym od dnia 01.09.2005 r., po upływie terminu przedawnienia nie jest dopuszczalne prowadzenie postępowania podatkowego i orzekanie o wysokości zobowiązania podatkowego, które wygasło przez zapłatę (art. 59 § 1 pkt 1 O.p.). Dlatego też zdaniem Organu odwoławczego, w przypadku stwierdzenia na etapie postępowania odwoławczego przedawnienia zobowiązania podatkowego, organ odwoławczy powinien uchylić decyzję organu pierwszej instancji i umorzyć postępowanie w sprawie (art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) O.p. Jeśli bowiem zobowiązanie podatkowe wygasło na skutek przedawnienia (art. 59 § 1 pkt 9 O.p.) należy wyeliminować z obrotu prawnego nieostateczną decyzję organu pierwszej instancji określającą to zobowiązanie. Umorzenie wyłącznie postępowania odwoławczego, bez uchylenia decyzji, wywołałoby jedynie taki skutek, że decyzja organu pierwszej instancji określająca zobowiązanie podatkowe, które już wygasło, zyskałaby przymiot ostateczności, co pozostawałoby w sprzeczności z istotą przedawnienia. Sumując, Organ odwoławczy wskazał, że mając zatem na uwadze fakt przedawnienia zobowiązania podatkowego na rok 2012, postępowanie podatkowe w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości oraz stwierdzenia nadpłaty w podatku za ten rok należało umorzyć. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie na powyższą decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 27.02.2018 r. Spółka, reprezentowana przez pełnomocnika, wniosła o jej uchylenie w całości oraz decyzji organu I instancji w części odmawiającej Skarżącej stwierdzenia nadpłaty we wnioskowanym zakresie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez Kolegium oraz zasądzenie na rzecz Skarżącej zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych, w tym kosztów zastępstwa procesowego. Zaskarżonej decyzji Skarżąca zarzuciła naruszenie: - art. 79 § 2 , art. 79 § 3, art. 12 § 6 pkt 2 O.p. przez błędną wykładnię i przyjęcie, że w zaistniałej sprawie nastąpiło przedawnienie zobowiązania podatkowego za 2012 r. w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości, a co za tym idzie, nastąpiło również przedawnienie stwierdzenia nadpłaty w podatku za ten rok przez co należało sprawę umorzyć; - art. 1a ust. 1 pkt 3 i art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b) u.p.o.l. przez błędną wykładnię i w rezultacie przyjęcie, że lokale mieszkalne będące w posiadaniu podatnika i wynajmowane na cele mieszkaniowe, objęte są podwyższoną stawką podatku od nieruchomości, jak budynki związane z działalnością gospodarczą. Skarżąca przypomniała stan faktyczny sprawy, a następnie odniosła się do zarzutów podniesionych w skardze przedstawiając swoją argumentację na ich zasadność. W pierwszej kolejności, odnosząc się do zarzutu co do naruszenia art. 79 § 2, art. 79 § 3, art. 12 § 6 pkt 2 O.p. przez ich błędną wykładnię, Skarżąca wyjaśniła, że zgodnie z art. 79 § 2 O.p. w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r., prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wygasa po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, zaś przepis art. 12 § 6 pkt 2 O.p. stanowi, że termin uważa się za zachowany, jeżeli przed jego upływem pismo zostało nadane w polskiej placówce pocztowej operatora wyznaczonego w rozumieniu ustawy z dnia 23 listopada 2012 r. - Prawo pocztowe albo złożone w polskim urzędzie konsularnym. Natomiast art. 165 § 3 O.p. wskazuje, że datą wszczęcia postępowania na żądanie strony jest dzień doręczenia żądania (za które organy podatkowe uznają także wniosek o stwierdzenie nadpłaty) organowi podatkowemu, z zastrzeżeniem art. 165a Ordynacji podatkowej. Po dokonaniu wykładni tych przepisów, powołaniu orzecznictwa sądów administracyjnych i piśmiennictwa, Skarżąca sumując wskazała, że według Niej, nie należy wiązać momentu przedawnienia zobowiązania podatkowego z niemożliwością dochodzenia w jakikolwiek sposób nienależnie wpłaconego podatku. Do przedawnienia zobowiązania podatkowego może dojść w czasie rozpatrywania przez organ podatkowy prawidłowo złożonego wniosku o stwierdzenie nadpłaty, nie można jednak stwierdzić, że postępowanie jest w tym przypadku bezprzedmiotowe. Jak wskazał NSA w wyroku z dnia 02.03.2012 r. (II FSK 1849/11): "Przedawnienie zobowiązania podatkowego nie powoduje niemożności wydania decyzji w sprawie stwierdzenia nadpłaty, skoro istotą sprawy jest (...) stwierdzenie, czy część (całość) kwoty zapłaconej podatek faktycznie nie jest podatkiem należnym". Następnie Skarżąca odniosła się do zarzutu skargi co do naruszenia art. 1a ust. 1 pkt 3 i art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b) u.p.o.l. przez ich błędną wykładnię i w rezultacie przyjęcie, że lokale mieszkalne będące w posiadaniu podatnika i wynajmowane na cele mieszkaniowe, objęte są podwyższoną stawką podatku od nieruchomości, jak budynki związane z działalnością gospodarczą. Wskazała, że nie zgadza się z twierdzeniem organu, że wynajmowane lokale mieszkalne zajęte były na prowadzenie działalności gospodarczej. One z pewnością nie są związane z działalnością Skarżącej, służą pozyskiwaniu przez Skarżącą przychodu, ale nie są. Dalej Skarżąca także wskazała, że nie zgadza się z twierdzeniem organu, że najem służył realizacji ci gospodarczych zarówno najemcy, jak i wynajmującego. Najemca pełni bowiem rolę pośrednika pomiędzy swoimi pracownikami, a wynajmującym, co ma przede wszystkim uprościć proces wynajmu mieszkań. Nie zmienia to faktu, że nadrzędnym celem zawartej między spółkami umowy jest realizacja potrzeb mieszkaniowych oddelegowanych pracowników. Umowa najmu wyraźnie wskazuje, iż: "Najemca będzie użytkować lokale w celach mieszkaniowych, jednak związanych z działalnością gospodarczą " [...] Zdaniem Skarżącej, wywód organu podatkowego I instancji niesłusznie koncentruje się na statusie najemcy jako przedsiębiorcy, gdyż ten fakt nie zmienia celu przeznaczenia wynajmowanych lokali. Skarżąca kolejny raz podkreśla, iż przedmiotowe lokale nie służą działalności najemcy, choć są z jego działalnością, powiązane chociażby przez osoby jego pracowników. I tak właśnie należy rozumieć przytoczony zapis z umowy najmu. Skarżąca zauważyła przy tym, że gdyby stronami umów byli bezpośrednio pracownicy spółki Techint, cel najmu nie uległby zmianie. Stąd też w omawianym stanie faktycznym status najemcy nie ma znaczenia. W związku z przedstawionym powyżej stanem faktycznym i prawnym oraz odwołując się do ww. wyroku NSA (sygn. akt II FSK 2420/13), Skarżąca stoi na stanowisku, że wynajem lokalu mieszkalnego na cele mieszkaniowe, nie może być uznane za zajęcie tego lokalu na prowadzenie działalności gospodarczej, a w konsekwencji brak jest podstaw prawnych do objęcia tak lokalu stawką podatku, jak dla nieruchomości związanych z działalnością gospodarczą. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko wyrażone w zaskrzonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjne w Szczecinie z w a ż y ł, co następuje. Skarga jest uzasadniona. Sąd administracyjny badając zgodność zaskarżonej decyzji organu odwoławczego z punktu widzenia jej legalności uznał bowiem, że w sprawie doszło do naruszenia przepisów postępowania, które to naruszenie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) – dalej zwanej "P.p.s.a.". Przedmiotem skargi jest decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S. z dnia 27.02.2018 r., którą uchylono decyzję Prezydenta Miasta Ś. z dnia 13.12.2017 r. i jednocześnie umorzono postępowanie w sprawie dotyczącej zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2012 wobec stwierdzenia przedawnienia tego zobowiązania z dniem 31.12.2017 r. Zdaniem Organu odwoławczego, w świetle art. 70 § 1 i art. 208 § 1 O.p. w brzmieniu obowiązującym od dnia 01.09.2005 r., po upływie terminu przedawnienia nie jest dopuszczalne prowadzenie postępowania podatkowego i orzekanie o wysokości zobowiązania podatkowego, które wygasło przez zapłatę (art. 59 § 1 pkt 1 O.p.). Dlatego też zdaniem Organu odwoławczego, w przypadku stwierdzenia na etapie postępowania odwoławczego przedawnienia zobowiązania podatkowego, organ odwoławczy powinien uchylić decyzję organu pierwszej instancji i umorzyć postępowanie w sprawie (art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) O.p. Jeśli bowiem zobowiązanie podatkowe wygasło na skutek przedawnienia (art. 59 § 1 pkt 9 O.p.), należy wyeliminować z obrotu prawnego nieostateczną decyzję organu pierwszej instancji określającą to zobowiązanie. Umorzenie wyłącznie postępowania odwoławczego, bez uchylenia decyzji, wywołałoby jedynie taki skutek, że decyzja organu pierwszej instancji określająca zobowiązanie podatkowe, które już wygasło, zyskałaby przymiot ostateczności, co pozostawałoby w sprzeczności z istotą przedawnienia. Sumując, Organ odwoławczy wskazał, że mając zatem na uwadze fakt przedawnienia zobowiązania podatkowego na rok 2012, postępowanie podatkowe w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości oraz stwierdzenia nadpłaty w podatku za ten rok należało umorzyć. Skarżąca zakwestionowała to stanowisko Organu odwoławczego i w skardze podniosła zarówno zarzuty naruszenia przepisów postępowania (art. 79 § 2, art. 79 § 3, art. 12 § 6 pkt 2 O.p.), jak również zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego (art. 1a ust. 1 pkt 3 i art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b) u.p.o.l.). W takiej sytuacji, w pierwszej kolejności należy rozpoznać zarzuty naruszenia przepisów procesowych, gdyż kontrola zastosowanego przepisu prawa materialnego w stosunku do ustalonego stanu faktycznego sprawy może nastąpić dopiero wówczas, gdy ocena ta doprowadzi do wniosku, że stan faktyczny przyjęty w zaskarżonej decyzji został ustalony zgodnie z przepisami postępowania, a zatem gdy dokonane ustalenia organu nie były wadliwe albo nie zostały skutecznie podważone. Podkreślić przy tym należy, że sąd administracyjny nie jest uprawniony dokonywać ustaleń i ich oceny za organ podatkowy, a jedynie kontroluje działania tego organu (te ustalenia i ich ocenę) pod względem zgodności z prawem, stosownie do art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. 2017 r., poz. 2188 z późn. zm.). W rozpoznawanej sprawie Sąd stwierdził, że ustalenia Organu odwoławczego zostały dokonane z naruszeniem zasad przewidzianych przepisami ustawy – Ordynacja podatkowa, które miały istotny wpływ na wynik sprawy, a w szczególności Organ odwoławczy uchybił przepisowi art. 79 § 2 O.p., zgodnie z którym prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty oraz wniosku o zwrot nadpłaty wygasa po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, chyba że ustawy podatkowe przewidują inny tryb zwrotu podatku. W tej spornej materii prawnej Naczelny Sąd Administracyjny zajął jednoznaczne stanowisko, a mianowicie, w uzasadnieniu uchwały w powiększonym składzie siedmiu sędziów z dnia 3 grudnia 2012 r., I FPS 1/12, odnosząc się do funkcji gwarancyjnej instytucji przedawnienia dla podatnika, wskazał końcowo, że: "(...) stanowisko to wspiera dodatkowo treść art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej, w brzmieniu obowiązującym od 1 września 2005 r., zgodnie z którym gdy postępowanie z jakiejkolwiek przyczyny stało się bezprzedmiotowe, w szczególności w razie przedawnienia zobowiązania podatkowego, organ podatkowy wydaje decyzję o umorzeniu postępowania. Przepis ten w sposób jednoznaczny określa procesowy skutek upływu terminu przedawnienia, który wymaga od organu pierwszej instancji lub organu odwoławczego umorzenia postępowania w przypadku, gdy organ ten nie zdążył orzec przed upływem przedawnienia określonego zobowiązania podatkowego - niezależnie od tego, czy nastąpiło to po zapłacie, czy przed zapłatą podatku. Określony w tym przepisie upływ terminu przedawnienia stanowi ujemną przesłankę procesową do orzekania przez organ podatkowy co do przedawnionego zobowiązania podatkowego, gdyż skutkuje bezprzedmiotowością postępowania. Wyjątek w tym zakresie musi być wskazany jednoznacznie w ustawie, jak to ma miejsce np. w przypadku instytucji zwrotu nadpłaty, określonej w art. 79 Ordynacji podatkowej, gdzie w § 2 stwierdzono, że prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wygasa po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. A contrario wynika z tego, że w przypadku wniosku o nadpłatę złożonego przed upływem terminu przedawnienia, należy orzec również po jego upływie, gdyż postępowanie w takim przypadku nie staje się bezprzedmiotowe w rozumieniu art. 208 § 1 O.p. Podkreśla to dodatkowo pogląd, że termin przedawnienia jest zastrzeżony dla podatników, których roszczenia, wynikające z ich interesu prawnego - o ile zostaną zgłoszone przed upływem terminu przedawnienia - powinny zostać rozpatrzone nawet po jego upływie". Przenosząc powyższe stanowisko NSA na grunt stanu faktycznego rozpoznawanej sprawy wskazać należy, że z akt sprawy wprost wynika, że Skarżąca złożyła wniosek o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2012 rok listem poleconym nadanym w dacie 05.07.2017 r., który wpłynął do Urzędu Miasta Ś. w dniu 07.07.2017 r., co potwierdza pieczęć urzędowa tego Urzędu (niesporne). Prawidłowo Organ odwoławczy ustalił, że termin przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok podatkowy 2012 upłynął z dniem 31.12.2017 r. Nie budzi zatem wątpliwości, w świetle przytoczonej wyżej dyspozycji art. 79 § 2 O.p., że wniosek o stwierdzenie nadpłaty Skarżąca złożyła przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, co oznacza, że w myśl wyżej powołanej uchwały NSA z dnia 3 grudnia 2012 r., I FPS 1/12, organ podatkowy zobowiązany jest ten wniosek rozpatrzyć także po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2012 r., a czego nie uczynił, lecz bezpodstawnie umorzył postępowanie podatkowe w niniejszej sprawie, co było powodem uchylenia zaskarżonej decyzji. Wobec tego, że najdalej idącym w skutkach prawnych był zarzut skargi co do naruszenia przepisów postępowania, a w szczególności przepisu art. 79 § 2 O.p., przedwczesne było odnoszenie się do zarzutów naruszenia przepisów prawa materialnego. Ponownie zatem rozpoznając sprawę Organ odwoławczy zobowiązany jest rozpoznać w całości wniosek Skarżącej o stwierdzenie nadpłaty w kontekście zarzutów odwołania oraz rozstrzygnięcia Organu podatkowego I instancji, niezależnie od faktu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2012 rok. Jest to istotne wobec rozróżnienia przez ustawodawcę instytucji prawa do złożenia wniosku o nadpłatę przewidzianej w art. 79 § 2 O.p. od instytucji prawa do zwrotu nadpłaty podatku unormowanej w art. 80 O.p., w których to przepisach określony został termin, z upływem którego wygasają przysługujące podatnikowi i innym podmiotom uprawnionym wskazane prawa. W tym stanie sprawy Sąd, działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. uchylił zaskarżoną decyzję wobec stwierdzenia naruszenia przepisów postępowania, które miały istotny wpływ na wynik sprawy. sprawę O zwrocie kosztów postępowania sądowego w łącznej kwocie [...]zł orzeczono na podstawie art. 200 i art. 205 § 41 P.p.s.a. Koszty te obejmowały uiszczony przez Skarżącego wpis stosunkowy od skargi ([...] zł, ustalony na podstawie § 1 pkt 3 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 16 grudnia 2003 r. w sprawie wysokości oraz szczegółowych zasad pobierania wpisu w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 221, poz. 2193 z późn. zm.), wynagrodzenie pełnomocnika Skarżącej (doradcy podatkowego) w kwocie [...]zł z tytułu zastępstwa prawnego w niniejszym postępowaniu sądowym, stosownie do § 3 ust. 1 pkt 1 lit. f) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 31 stycznia 2011 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego (Dz.U. Nr 31, poz. 153) oraz uiszczona opłata skarbowa od pełnomocnictwa procesowego ([...] zł).