II SA/Go 32/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Michał Ruszyński Sędziowie Sędzia WSA Sławomir Pauter (spr.) Sędzia WSA Adam Jutrzenka-Trzebiatowski Protokolant sekr. sąd. Elżbieta Dzięcielewska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 stycznia 2016 r. sprawy ze skargi M spółki z o.o. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] r., nr [...] w przedmiocie odmowy przedłużenia zezwolenia oddala skargę. Przedmiotem zaskarżenia w niniejszej sprawie jest decyzja Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] stycznia 2014 roku, którą to decyzją na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) w związku z art. 8, art. 118 i art. 129 ust. 2 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. Nr 201, poz. 1540 ze zm.), po rozpoznaniu odwołania z dnia [...] grudnia 2013 r. złożonego przez Stronę - Spółkę z o.o. M od decyzji Dyrektora Izby Celnej nr [...] z dnia [...] listopada 2013 r., którą odmówiono przedłużenia zezwolenia udzielonego decyzją Dyrektora Izby Skarbowej nr [...] z dnia [...] lutego 2008 r., utrzymano w mocy decyzję organu I instancji. Powyższa decyzja została wydana w oparciu o następujące ustalenia faktyczne i prawne: Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia [...] lutego 2008 r. udzielił Spółce z o. o. "M" zezwolenia na urządzanie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa w 143 punktach gier na okres 6 lat. W dniu 3 czerwca 2013r. do Izby Celnej wpłynął wniosek Spółki z o.o. M datowany na dzień [...] maja 2012 r. o przedłużenie ww. zezwolenia wraz z załącznikami. Postanowieniem z dnia [...] października 2013 r., organ powołując się na art. 216 § 1 i art. 187 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa z urzędu włączył do akt postępowania materiały dowodowe takie jak: - projekt ustawy o grach hazardowych wraz z uzasadnieniem (druk sejmowy nr 2481), - informację o realizacji ustawy o grach i zakładach wzajemnych w 2009 r., - informację o realizacji ustawy o grach hazardowych w 2010 r., - informację o realizacji ustawy o grach hazardowych w 2011 r., - pismo Ministerstwa Finansów – Departamentu Podatku Akcyzowego i Gier z dnia 24 sierpnia 2012 r. Drugim postanowieniem noszącym tą samą datę Dyrektor Izby Celnej wyznaczył Stronie siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się co do materiału zgromadzonego w sprawie. Oba postanowienia doręczono Stronie w dniu 14 października 2013 r. Strona nie skorzystała z przysługującego jej prawa. Decyzją noszącą datą [...] listopada 2013 r., Dyrektor Izby Celnej odmówił Spółce przedłużenia zezwolenia udzielonego decyzją Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] lutego 2008 r. Decyzję doręczono Stronie w dniu 18 listopada 2013 r. Pismem z dnia [...] grudnia 2013 r., nadanym w dniu 2 grudnia 2013 r. w Urzędzie Pocztowym (wpływ do Izby Celnej w dniu 4 grudnia 2013 r.), Strona wniosła do Dyrektora Izby Celnej odwołanie od ww. decyzji, wnosząc o jej uchylenie. W złożonym odwołaniu podniesiono zarzuty naruszenia: - art. 180 w zw. z art. 187 § 1 i 3 w zw. z art. 188 w zw. z art. 191 w zw. z art. 197 § 1 w zw. z art. 121 § 1 i 2, art. 122, 124 ustawy z 29.08.1987 Ordynacja podatkowa zw. z art. 8 w zw. z art. 129 ust. 1 w zw. z art. 138 ust. 1 ustawy z 19.11.2009 r. o grach hazardowych w zw. z art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurą udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasady dotyczące usług społeczeństwa technicznych (Dz.Urz. UE wydanie specjalne w języku polskim, rozdz.13, t. 20, s. 337; zm. Dz.Urz. UE wydanie specjalne w języku polskim, rodz. 13. t. 21, s. 8,) w zw. z § 2 pkt 3) i 5) rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 23.12.2002 r. w sprawie sposobu funkcjonowania krajowego systemu notyfikacji norm i aktów prawnych (Dz. U. Nr 239, poz. 2039 z późn. zm.) poprzez nieprawidłową odmowę przedłużenia zezwolenia w niniejszej sprawie, w szczególności wskutek błędnego przyjęcia, iż art. 138 ust. 1 u.g.h. nie jest przepisem technicznym i w konsekwencji jego zastosowanie, w sytuacji, gdy stanowi on nienotyfikowany przepis techniczny w rozumieniu artykułu 1 pkt 11 dyrektywy 98/34 oraz rozumieniu § 2 pkt 3) i 5) rozporządzenia w sprawie notyfikacji, a zatem nie mógł być stosowany i nie mógł stanowić podstawy rozstrzygnięcia organu w mniejszej sprawie, - art. 138 ust. 1 u.g.h. w zw. z art.260 ust.2 Traktatu o Funkcjonowaniu Unii Europejskiej oraz art. 267 TFUE poprzez przyjęcie wykładni przepisu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE innej niż dokonana przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w opublikowanym 29.09.2012 r. w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej (C- 295/12) orzeczeniu z dnia19.07.2012 r. w sprawach połączonych C-231/11, C- 214/11 i C-217/11, Dodatkowo w treści odwołania zawarto wniosek o dopuszczenie oraz przeprowadzenie dowodów wymienionych w punktach a) - h) tego odwołania. Postanowieniem z dnia [...] grudnia 2013 r. Dyrektor Izby Celnej wyznaczył Stronie siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w zakresie zgromadzonego materiału dowodowego w sprawie. Postanowienie doręczono pełnomocnikowi Strony w dniu 19 grudnia 2013 r. Strona nie skorzystała z przysługującego jej prawa. Decyzją z dnia [...] stycznia 2014 r. Dyrektor Izby Celnej, powołując się na art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa w związku z art. 8, art. 118 i art. 129 ust. 2 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych, po rozpoznaniu odwołania strony utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu decyzji Dyrektor Izby Celnej stwierdził, iż organ pierwszej instancji w celu właściwego rozpatrzenia wniosku Strony dokonał analizy technicznego bądź nietechnicznego charakteru art. 138 ust. 1 ustawy w rozumieniu wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 19 lipca 2012 r. w sprawach połączonych C- 213/11, C-214/11 I C-217/11, posiłkując się w tym zakresie analizą włączonych do akt niniejszej sprawy informacji o realizacji ustawy o grach i zakładach wzajemnych w 2009 roku oraz informacji o realizacji ustawy o grach hazardowych w 2010 roku i 2011 roku (opracowania Ministerstwa Finansów). Ustalił jednoznacznie, iż rynek hazardowy w tym działalność w zakresie urządzania gier na automatach o niskich wygranych uległ zmniejszeniu. Powyższą tendencję spadkową w zakresie gier hazardowych obejmującą lata 2009 - 2011 potwierdził włączonym do akt sprawy pismem Departamentu Podatku Akcyzowego i Gier Ministerstwa Finansów nr [...] z dnia [...] sierpnia 2012 r., które zawierało dane dotyczące ogólnej liczby zarejestrowanych automatów do gier o niskich wygranych w stosunku do ilości faktycznie eksploatowanych. W oparciu o powyższe zestawienia organ I instancji prawidłowo ustalił, iż w latach 2009 - 2011 nastąpił spadek ilości automatów do gier o niskich wygranych, co wypełniało cel wprowadzenia tych przepisów wskazany w założeniach do projektu ustawy o grach hazardowych. Ustalając taki stan organ uwzględnił wiele bezpośrednich i pośrednich czynników, nie tylko prawnych, mogących mieć takie oddziaływanie, determinujących zarówno zachowania użytkowników (grających), jak i zachowania podmiotów urządzających gry. Ustaleń tego wpływu dokonał poprzez zbadanie i ocenę różnorodnych i złożonych zależności pomiędzy stosowaniem konkretnego przepisu ustawy hazardowej a zachowaniami jej adresatów - urządzających gry i grających, mogących spowodować spadek popytu na automaty. Przy ocenie tego wpływu organ wziął pod uwagę również okoliczność, że na wejście w życie ustawy o grach hazardowych nałożył się również głęboki, ogólnoświatowy kryzys ekonomiczny, a z nauki ekonomii powszechnie wiadomo jest, iż w momencie rozpoczęcia kryzysu konsumenci w pierwszej kolejności rezygnują z konsumpcji dóbr luksusowych, a do takich dóbr powszechnie zalicza się m.in. gry hazardowe. Przeciwko uznaniu art. 138 ust. 1 ustawy o grach hazardowych za techniczny przemawia m.in. to, że przepis ten nie jest związany z ograniczeniem możliwości urządzania gier na automatach o niskich wygranych, bowiem przepis ten nie wprowadza zakazu organizowania gier na automatach o niskich wygranych, gdyż zgodnie z art. 129 ust. 1 tej ustawy - działalność w zakresie gier na automatach oraz gier na automatach urządzanych w salonach gier na automatach na podstawie zezwoleń udzielonych przed dniem wejścia w życie ustawy jest prowadzona, do czasu wygaśnięcia tych zezwoleń, przez podmioty których im udzielono, według przepisów dotychczasowych. W związku z powyższymi ustaleniami organ uznał, że nie przedłużenie posiadanego już zezwolenia wydanego w oparciu o ustawę z dnia 29 lipca 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych nie mogło mieć wpływu na obrót automatami o niskich wygranych, gdyż nadał możliwym było dalsze ich przeniesienie pomiędzy pozostałymi punktami gier, uruchomionymi w ramach innych posiadanych zezwoleń. Powyższy zakaz przedłużenia zezwolenia nie ma również żadnego wpływu na możliwość dalszego nabywania przez podmioty kolejnych automatów, czy też ich odsprzedaży innym podmiotom krajowym lub zagranicznym. Tym samym przepis art. 138 ust. 1 ustawy o grach hazardowych nie ogranicza obrotu automatami o niskich wygranych. Ponadto organ wskazał, że brak możliwości przedłużenia zezwolenia nie ma i nie może mieć żadnego wpływu na przeznaczenie dotychczas użytkowanych automatów. Odnosząc się do wskazywanej przez TSUE kwestii istotności ewentualnego wpływu przypomniał, że w momencie uzyskiwania dotychczasowych zezwoleń, jako obligatoryjny załącznik do wniosku o ich wydanie, dołączane były analizy ekonomicznej opłacalności danego przedsięwzięcia, gdzie poszczególne Spółki dokonywały zarówno stosownych wyliczeń przy założeniu, że po wygaśnięciu zezwolenia (tj. po 6-ciu latach) należy zakończyć daną działalność, jak też przewidywano konieczność odsprzedaży i/lub likwidacji dotychczas użytkowanych automatów. Tym samym więc w działalność prowadzona na podstawie dotychczasowych przepisów wpisana była na stałe konieczność wycofania z obrotu przez dany podmiot , dotychczas użytkowanych urządzeń. Skoro tak, to wszelkie formy wycofania urządzeń z obiegu, zarówno poprzez fizyczną ich likwidację, odsprzedaż innym podmiotom (następowała wtedy utrata poświadczenia rejestracji), czy też ich przebudowa na innego typu automaty (w tym zręcznościowe), było zjawiskiem naturalnym, a więc przepisy nowej ustawy o grach hazardowych nie ustanawiały w tym zakresie nowych rozwiązań, poprzez co nie można im nadać cech "techniczności". Pamiętać przy tym należy, że przepisy poprzednio obowiązującej ustawy o grach i zakładach wzajemnych w odniesieniu do przedłużenia ważności dotychczasowego zezwolenia na urządzanie gier na automatach o niskich wygranych odwoływały się wprost do procedury wydania nowego zezwolenia i wymagały ponownego spełnienia wszystkich warunków jak przy wydaniu nowego zezwolenia i taki właśnie charakter posiada zezwolenie przedłużone. Dodatkowo dla prawidłowej wykładni art. 1 pkt 4 i 11 w związku z art. 8 ust. 1 akapit pierwszy dyrektywy nr 98/34/WE w świetle wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 19 lipca 2012r. w sprawach połączonych C-213/11, C-214/11 i C-217/11 w związku z art. 138 ust. 1 ustawy o grach hazardowych w celu dokonania oceny, czy przepis ten zawiera normę o charakterze technicznym organ dokonał analizy okoliczności, które faktycznie wpłynęły na ograniczenie działalności z użyciem automatów o niskich wygranych. Konieczność takiego podejścia do kwestii wykładni art. 138 ust. 1 ustawy wynikała zdaniem organu wprost z zawartych w punkcie 37 wyroku TSUE wskazań. Trybunał dopuszczał bowiem wpływ przepisów ustawy o grach hazardowych na właściwości i obrót automatami, jednakże o ile wpływ ten nie jest istotny, nie można uznawać dany przepis za przepis o charakterze technicznym. Tylko wtedy gdy wpływ ten będzie istotny, można przepis uznać za przepis o charakterze technicznym w rozumieniu dyrektywy. W związku z tym wskazał, iż nie można uniknąć analizy innych czynników mających rzeczywiście istotny wpływ na ograniczenie użytkowanych automatów, bowiem w świetle tych okoliczności mogący wystąpić, wpływ spornych przepisów ustawy na ten sam obszar działalności może nie jawić się jako istotny. Wskazując w dalszej części uzasadnienia na ilość prowadzonych postępowań przygotowawczych w sprawach o przestępstwa skarbowe i wykroczenia skarbowe dotyczących urządzania gier na automatach, ilość zajętych automatów, ilość wykrytych nieprawidłowości i uchybień w zakresie prowadzenia gier na automatach o niskich wygranych, wielkość zjawiska wyrejestrowywania automatów przez właścicieli, ilość przywiezionych do kraju i wywiezionych z kraju automatów, nie uruchamiania punktów gier na automatach, do których przedsiębiorcy posiadali zezwolenia z przyczyn leżących po ich stronie oraz oferowania przed podmiotu handlujące automatami urządzeń do gier zręcznościowych i wycofywanie z rynku zarejestrowanych automatów do gier, organ odwoławczy podzielił stanowisko organu I instancji, że spornych przepisów przejściowych nie można uznać za przepisy techniczne w rozumieniu art. 1 pkt 4 i 11 dyrektywy, albowiem nie wpływały one w sposób istotny na ich właściwości i obrót. Organ odwoławczy w pełnił podzielił za organem I instancji stanowisko, że nawet gdyby przyjąć hipotetycznie, iż art. 138 ustawy o grach hazardowych posiada charakter przepisu technicznego, to okoliczności występujące w niniejszej sprawie przemawiają za tym, aby wydać decyzję odmawiającą przedłużenia zezwolenia udzielonego decyzją Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] lutego 2009 r. Za takim stwierdzeniem przemawia to, że przepis art. 129 ust. 1 ww. ustawy jednocześnie nakazuje stosować dotychczasowe przepisy tylko w takim zakresie, w jakim nie są one modyfikowane przez przepisy nowe, zaś w przypadku istnienia takich zmian, zastosowanie mają przepisy nowe. Ponieważ zatem przepisy nowe regulują możliwość i zakres przedłużania ważności zezwoleń, należy je stosować do gier na automatach o niskich wygranych. Skoro jednocześnie przepisy te pozwalają na przedłużenie tylko niektórych zezwoleń i nie są to zezwolenia na urządzanie gier na automatach o niskich wygranych, to tym samym brak jest możliwości ich przedłużenia. Biorąc powyższe pod uwagę organ odwoławczy stwierdził, iż decyzja organu I instancji trafnie została wydana w oparciu o obowiązujący przepis art. 138 ust. 1 ustawy o grach hazardowych. Wobec braku możliwości uznania art. 138 ust. 1 ustawy o grach hazardowych za przepis "techniczny" w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE, ma on zastosowanie w niniejszej sprawie, co oznaczało konieczność odmowy przedłużenia posiadanego przez Spółkę zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie urządzania gier na automatach o niskich wygranych, o co wnosiła Strona pismem z [...] maja 2012 r., Pismem z dnia [...] marca 2014 r. Spółka z o.o. "M" złożyła na w/w decyzję skargę wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającego ją decyzji z dnia [...] listopada 2013 r., ewentualnie o uchylenie zaskarżonego rozstrzygnięcia oraz poprzedzającego je rozstrzygnięcia w części dotyczącej uzasadnienia i wskazanie, że art. 138 ust. 1 u.g.h. stanowi nienotyfikowany przepis techniczny w rozumieniu artykułu 1 pkt 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE oraz § 2 pkt 3) i 5) rozporządzenia w sprawie notyfikacji, a zatem nie mógł być stosowany i nie mógł on stanowić podstawy rozstrzygnięcia organu w niniejszej sprawie oraz o zasądzenie od organu na rzecz strony obowiązku zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych oraz kosztów opłaty skarbowej od pełnomocnictwa. W złożonej skardze podniesiono zarzuty dotyczące naruszenia: - art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 180 w zw. z art. 187 § 1 i 3 w zw. z art. 188 w zw. z art. 191 w zw. z art. 197 § 1 w zw. z art. 121 § 1 i 2, art. 122, 124 ustawy z 29.08.1997 r. Ordynacja podatkowa w zw. z art. 8 w zw. z art. 129 ust. 1 i 2 w zw. z art. 138 ust. 1 w zw. z art. 118 w zw. z art. 144 ustawy z dnia 19.11.2009 r. o grach hazardowych w zw. z art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasady dotyczące usług społeczeństwa technicznych w zw. z § 2 pkt 3) i 5) rozporządzenia Rady Ministrów z 23.12.2002 r. w sprawie sposobu funkcjonowania krajowego systemu notyfikacji norm i aktów prawnych poprzez nieprawidłowe utrzymanie w mocy decyzji organu I instancji, w szczególności wskutek błędnego przyjęcia, iż art. 138 ust. 1 u.g.h. nie jest przepisem technicznym i w konsekwencji jego zastosowanie, w sytuacji, gdy stanowi on nienotyfikowany przepis techniczny w rozumieniu artykułu 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE oraz w rozumieniu § 2 pkt 3) i 5) rozporządzenia w sprawie notyfikacji, a zatem nie mógł być stosowany i nie mógł stanowić podstawy rozstrzygnięcia organu w niniejszej sprawie, - z daleko posuniętej ostrożności procesowej - art. 210 § 4 w zw. z art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 180 w zw. z art. 187 § 1 i 3 w zw. z art. 188 w zw. z art. 191 w zw. z art. 197 §1 w zw. z art. 121 § 1 i 2, art. 122, 124 o.p. w zw. z art. 8 w zw. z art 129 ust. 1 w zw. z art. 138 ust. 1 w zw. z art. 118 w zw. z art. 144 u.g.h. w zw. z art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE w zw. z § 2 pkt 3) i 5) rozporządzenia w sprawie notyfikacji, poprzez nieodniesienie się przez organ II instancji w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji do twierdzeń oraz dowodów przedłożonych przez Stronę w toku postępowania. W odpowiedzi na skargę organ wnosił o jej oddalenie podtrzymując stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Stosownie do treści art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269; z późn. zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości w zakresie swojej właściwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym § 2 cytowanego przepisu stanowi, iż kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Zgodnie zaś z art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.), dalej zwanej w skrócie: "p.p.s.a.", Sąd, uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie uchyla zaskarżoną decyzję lub postanowienie w całości albo w części, jeżeli stwierdzi: naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, bądź naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, bądź inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Ponadto, stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia w całości lub w części, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 k.p.a. lub w innych przepisach, albo stwierdza ich wydanie z naruszeniem prawa. Zgodnie natomiast z art. 151 p.p.s.a. w razie nieuwzględnienia skargi sąd ją oddala. Mając na uwadze powyższe kryteria kontroli działalności administracji publicznej Sąd stwierdził, że skarga złożona w niniejszej sprawie nie jest zasadna. Spór w niniejszej sprawie sprowadza się do kwestii, czy w zaistniałym stanie faktycznym i prawnym organ miał prawo odmówić przedłużenia zezwolenia na urządzanie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa udzielonego stronie decyzją Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] lutego 2008 roku udzielonego na podstawie art. 24 ust. 1a, art. 35 ust. 1 i 4, art. 36 ust. 1 i art. 37 nieobowiązującej już ustawy z dnia 29 lipca 1992 roku o grach i zakładach wzajemnych ( t.j. Dz.U. z 2004r., nr 4, poz. 27 ze zm.). Powyższa ustawa została uchylona w oparciu o art. 144 ustawy z dnia19 listopada 2009 r. o grach hazardowych ( t.j. Dz.U. z 2015r., poz. 612 ze zm.) z dniem 31 grudnia 2009 r., za wyjątkiem przepisów wymienionych w przywołanym przepisie. Zgodnie z art. 117 ust. 1 ustawy o grach hazardowych udzielone przed dniem wejścia w życie ustawy zezwolenia na urządzanie i prowadzenie gier i zakładów wzajemnych pod rządami ustawy z 1992 roku zachowują ważność do czasu ich wygaśnięcia. W myśl natomiast art. 129 ust. 1 ustawy o grach hazardowych działalność w zakresie gier na automatach o niskich wygranych oraz gier na automatach urządzanych w salonach gier na automatach na podstawie zezwoleń udzielonych przed dniem wejścia w życie ustawy jest prowadzona do czasu wygaśnięcia zezwolenia, przez podmioty, którym im udzielono, według przepisów dotychczasowych, o ile ustawa nie stanowi inaczej. Cytowany wyżej przepis wskazuje więc podstawę, w oparciu o którą podmioty prowadzące działalność w zakresie gier na automatach o niskich wygranych oraz gier na automatach urządzanych w salonach gier na automatach, mogą prowadzić taką działalność do czasu wygaśnięcia zezwoleń. Nie oznacza to jednak, że w przypadku wszczęcia, po dniu wejścia w życie ustawy o grach hazardowych postępowania dotyczące takiego zezwolenia, będą one prowadzone na podstawie przepisów nieobowiązującej już ustawy o grach i zakładach wzajemnych. Zgodnie bowiem z art. 144 nowej ustawy o grach hazardowych ustawa z 1992 roku o grach i zakładach wzajemnych utraciła moc. Przepis art. 118 ustawy o grach hazardowych stanowi natomiast, że do postępowań wszczętych i niezakończonych przed dniem wejścia w życie ustawy stosuje się przepisy ustawy, o ile ustawa nie stanowi inaczej. Ustawodawca zastosował zatem zasadę stosowania nowej ustawy wprost do wszystkich postępowań wszczętych i niezakończonych przed wejściem w życie ustawy o grach hazardowych, a tym bardziej do postępowań wszczętych już po jej wejściu w życie, z wyjątkami, które będą wynikać z przepisów ustawy. Ustawa o grach hazardowych, która weszła w życie z dniem 1 stycznia 2010 r. zmieniła zasadniczo zasady prowadzenia działalności w sektorze gier hazardowych w stosunku do poprzednio obowiązującej ustawy z dnia 29 lipca 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych, na podstawie której skarżąca spółka uzyskała zezwolenie, a obecnie wnosi o jego przedłużenie. Jedną z zasadniczych zmian jest brak możliwości uzyskania nowych zezwoleń o prowadzenie działalności na urządzanie gier na automatach o niskich wygranych, ponieważ nowa regulacja ustawowa przewiduje organizowanie gier na automatach tylko w kasynach gier. Przepis art. 138 ust. 1 ustawy o grach hazardowych w brzmieniu obowiązującym w dacie orzekania przez organ stanowi wprost, że zezwolenia, o których mowa w art. 129 ust. 1 tj. dotyczące działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych oraz gier na automatach w salonach gier na automatach, nie mogą być przedłużane. Jednak zgodnie z art. 129 ust. 1 ustawy o grach hazardowych działalność ta na podstawie zezwoleń udzielonych przed dniem wejścia w życie ustawy z 19 listopada 2009 r. jest prowadzona do czasu wygaśnięcia tych zezwoleń, przez podmioty, których im udzielono. Nie ulega zatem wątpliwości, że organy podatkowe postąpiły w niniejszej sprawie zgodnie z dyspozycją art. 138 ust. 1 ustawy o grach hazardowych, którego treść normatywna nie budzi jakichkolwiek wątpliwości interpretacyjnych. Zastosowanie samej wykładni językowej prowadzi do jednoznacznych powyższych ustaleń, bez konieczności sięgania do pozostałych metod wykładni. Kontrowersje sprowadzają się natomiast do ustalenia, czy przepis art. 138 ust. 1 ustawy o grach hazardowych mógł zostać w rozpoznawanej sprawie zastosowany, ponieważ ustawę o grach hazardowych uchwalono z pominięciem procedury notyfikacji określonej w dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasady dotyczące usług społeczeństwa technicznych. Obowiązek notyfikacji wynika z art. 8 ust. 1 dyrektywy 98/34/WE, który stanowi, że z zastrzeżeniem art. 10 państwa członkowskie niezwłocznie przekazują Komisji wszelkie projekty przepisów technicznych, z wyjątkiem tych, które w pełni stanowią transpozycję normy międzynarodowej lub europejskiej, w którym to przypadku wystarczająca jest informacja dotycząca odpowiedniej normy. Przekazują Komisji także podstawę prawną konieczną do przyjęcia uregulowań technicznych, jeżeli nie zostały one wyraźnie ujęte w projekcie. Implementacji dyrektywy 98/34/WE do polskiego prawa krajowego dokonano rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 6 kwietnia 2004 r. zmieniającym rozporządzenie w sprawie sposobu funkcjonowania krajowego systemu notyfikacji norm i aktów prawnych (Dz.U. z 2004r., nr 65, poz. 597). Przepis art. art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE zawiera następującą definicję "przepisów technicznych": - specyfikacje techniczne i inne wymagania bądź zasady dotyczące usług, włącznie z odpowiednimi przepisami administracyjnymi, których przestrzeganie jest obowiązkowe, de iure lub de facto, w przypadku wprowadzenia do obrotu, świadczenia usługi, ustanowienia operatora usług lub stosowania w państwie członkowskim lub na przeważającej jego części jak również przepisy ustawowe, wykonawcze i administracyjne państw członkowskich, z wyjątkiem określonych w art. 10, zakazujących produkcji, przywozu, wprowadzania do obrotu i stosowania produktu lub zakazujących świadczenia bądź korzystania z usługi lub ustanawiania dostawcy usług, - przepisy ustawowe, wykonawcze lub administracyjne państwa członkowskiego, które odnoszą się do specyfikacji technicznych bądź innych wymagań lub zasad dotyczących usług, bądź też do kodeksów zawodowych lub kodeksów postępowania, które z kolei odnoszą się do specyfikacji technicznych bądź do innych wymogów lub zasad dotyczących usług, zgodność z którymi pociąga za sobą domniemanie zgodności z zobowiązaniami nałożonymi przez wspomniane przepisy ustawowe, wykonawcze i administracyjne, - dobrowolne porozumienia, w których władze publiczne są stroną umawiającą się, a które przewidują w interesie ogólnym, zgodność ze specyfikacjami technicznymi lub innymi wymogami albo zasadami dotyczącymi usług, z wyjątkiem specyfikacji odnoszących się do przetargów przy zamówieniach publicznych, - specyfikacje techniczne lub inne wymogi bądź zasady dotyczące usług, które powiązane są ze środkami fiskalnymi lub finansowymi mającymi wpływ na konsumpcję produktów lub usług przez wspomaganie przestrzegania takich specyfikacji technicznych lub innych wymogów bądź zasad dotyczących usług; specyfikacje techniczne lub inne wymogi bądź zasady dotyczące usług powiązanych z systemami zabezpieczenia społecznego nie są objęte tym znaczeniem. W ocenie Sądu prawidłowo przyjęto w kontrolowanych decyzjach, że przepisu art. 138 ust. 1 ustawy o grach hazardowych nie można uznać za regulację techniczną w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE, a zatem formułowane przez Spółkę zarzuty co do możliwości stosowania przepisów ustawy o grach hazardowych, w zakresie znajdującym zastosowanie w rozpoznawanej sprawie są nieuzasadnione. Powyższe stanowisko Sądu znajduje potwierdzenie w poglądami wyrażanymi w orzecznictwie sądów administracyjnych (np. wyroki NSA: z dnia 25 listopada 2015 r., sygn. akt II GSK 181/14, z dnia 5 listopada 2015 r., sygn. akt 1708/15; z dnia 28 października 2015r., sygn. akt II GSK 1621/15 i II GSK 1708/15; z dnia 21 października 2015r., sygn. akt GSK II 1629/15). W wyroku z dnia 21 października 2015 r. w sprawie II GSK 1629/15 Naczelny Sąd Administracyjny podkreślił, że Trybunał Sprawiedliwości UE w wyroku z dnia 19 lipca 2012 r. w sprawie Fortuna i inni zakwalifikował, zgodnie z dyrektywą 98/34/WE, przepisy przejściowe ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych do drugiej kategorii: tzw. "innych wymagań". Te "inne wymagania" według art. 1 pkt 4 dyrektywy to wymagania nałożone na produkt, m.in. dotyczące użytkowania produktu, które mogą mieć istotny wpływ na skład lub rodzaj produktu lub jego obrót. Mają one potencjalnie charakter techniczny. Ocena technicznego charakteru przepisów zaliczonych do tej kategorii jest więc warunkowa. Wymaga uprawdopodobnienia tezy, że te przepisy mogą w istotny sposób wpływać na produkt (w niniejszej sprawie na automaty do gry) w znaczeniu wyżej określonym. W pkt 36 wyroku Trybunał stwierdził, że przepisy przejściowe polskiej ustawy nakładają na automaty warunki mogące wpływać bezpośrednio na ich sprzedaż. Dokonał więc bezpośredniej oceny tych przepisów z punktu widzenia kryteriów wyprowadzonych z dyrektywy. Należy jednakże zauważyć, że wypowiadając się w tej kwestii w odniesieniu do przepisów przejściowych polskiej ustawy o grach hazardowych powołał się na swoje wypowiedzi w innych wyrokach dotyczących gier hazardowych, w szczególności na wyrok w sprawie C – 267/07 Lindberg, w którym wątpliwości co do rozumienia przepisów dyrektywy powstały na tle wprowadzonego w prawie krajowym zakazu używania automatów określonego rodzaju, nie zaś na tle przepisów przejściowych. W sprawie Lindberg chodziło zatem o merytoryczne przepisy krajowe, które bezpośrednio dotyczyły automatów w sposób pozwalający przyjąć, że te przepisy mogły w istotny sposób wpływać m.in. na sprzedaż automatów, których używanie zostało zakazane. W sprawie Fortuna i inni wątpliwości sądu kierującego pytanie prejudycjalne co do technicznego charakteru budziły przepisy przejściowe. Przepisy przejściowe są funkcją wyprowadzanej z zasady państwa prawnego (art. 2 Konstytucji), zasady prawidłowej legislacji oraz zasady zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez niego prawa. Dają bowiem pewną ochronę praw nabytych lub interesów w toku albo też ochronę ekspektatyw dobrze ukształtowanych, szczególnie istotną wówczas, gdy prawodawca zmieniając prawo zmierza do pogorszenia sytuacji prawnej jego adresatów. Podobnie jak vacatio legis mogą zapewnić zachowanie przez pewien czas korzystniejszych uprawnień wynikających ze "starego" prawa mimo zastąpienia go nową regulacją prawną, pogarszającą sytuację prawną jej adresatów w tym zakresie. Taką właśnie rolę spełniają przepisy przejściowe (art. 129 ust. 2, art. 135 ust. 2 i art. 138 ust. 1 - obecnie jako art. 135 ust. 2a ustawy o grach hazardowych). Roli tych przepisów przejściowych nie można utożsamiać z rolą przepisów merytorycznych ustawy o grach hazardowych, które wprowadzają szereg istotnych ograniczeń działalności w zakresie urządzania gier hazardowych, w porównaniu z poprzednio obowiązującym stanem prawnym. Należałoby zatem powiedzieć, że przepisy przejściowe co do zasady chronią przez pewien okres (do czasu wygaśnięcia wydanych wcześniej zezwoleń) przed skutkami nowej ustawy o grach hazardowych, same zaś nie ograniczają dotychczasowych możliwości urządzania gier hazardowych. Ze swej istoty nie pełnią więc funkcji ograniczeń i zakazów tego, co było przedmiotem praw przewidzianych zastąpioną ustawą. Wyznaczone w przepisach przejściowych granice zachowania dotychczasowych uprawnień (do czasu wygaśnięcia udzielonych zezwoleń), związane z zastąpieniem zezwoleń koncesjami na prowadzenie kasyna gry siłą rzeczy nie pozwalają na wydawanie, po wejściu w życie nowej ustawy nowych zezwoleń na starych zasadach. Nie znaczy to jeszcze, że wprowadzają zakaz wydawania nowych zezwoleń, ponieważ taki zakaz wynika z przepisów merytorycznych, wprowadzających zmiany dotyczące działalności w zakresie gier hazardowych. Przedstawiony sposób widzenia przepisów przejściowych znajduje potwierdzenie w spostrzeżeniu, że ich brak (pominięcie przez ustawodawcę albo odmowa zastosowania) niczego nie zmieniłby w sytuacji podmiotów, które uzyskały zezwolenie pod rządami poprzedniej ustawy. Na gruncie nowej ustawy, ze względu na treść art. 118 nie mogłyby one bowiem uzyskać zezwolenia, nawet jeżeli wniosek o zezwolenie został złożony przed wejściem w życie tej ustawy. Nie wchodziłoby w grę również przedłużenie "starego" zezwolenia pod rządami nowej ustawy, ponieważ nowa ustawa nie dopuszcza możliwości urządzania takich gier na podstawie zezwolenia. Natomiast przewiduje w art. 6 ust. 1 wymaganie posiadania koncesji na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach. Można dodać, że rozwiązania tego problemu nie należy szukać w uchylonej ustawie o grach i zakładach wzajemnych przede wszystkim dlatego, że byłoby to sprzeczne z art. 144 i 145 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. Te ostatnie przepisy nie są oczywiście techniczne. Próba takiej ich oceny prowadziłaby bowiem do generalnego podważania prawa ustawodawcy do zmiany istniejącego status quo w dziedzinie działalności hazardowej. Wypada w związku z tym przypomnieć, że TSUE w wyroku z dnia 11 czerwca 2015 r., C – 98/14 stwierdził, że podmiot gospodarczy nie może oczekiwać całkowitego braku zmian ustawodawczych, ale jedynie kwestionować sposób wprowadzenia takich zmian (pkt 78) i że zasada pewności prawa nie wymaga braku zmian ustawodawczych, ale wymaga w szczególności, aby ustawodawca wziął pod uwagę szczególną sytuację podmiotów i w razie potrzeby dostosował odpowiednio stosowanie nowych przepisów prawnych (pkt 79). Należy też uwzględnić materię, której dotyczą omawiane przepisy przejściowe. Nie ulega wątpliwości, że chodzi w nich o zezwolenia na urządzanie gier na automatach o niskich wygranych, które w nowej ustawie zostały zastąpione, w zakresie gier na automatach, koncesjami na prowadzenie kasyna gry (art. 6 ust. 1 ustawy). Trzy budzące wątpliwości interpretacyjne przepisy przejściowe mają więc bezpośredni związek z art. 6 ust. 1 ustawy o grach hazardowych. Dotyczą tzw. podmiotowej reglamentacji działalności gospodarczej w zakresie urządzania gier hazardowych. Trybunał Sprawiedliwości m.in. w wyroku w sprawie CIA Security International SA (C-194/94) z dnia 30 kwietnia 1996 r. orzekł, że przepisy techniczne są w rozumieniu dyrektywy 83/189 specyfikacjami określającymi cechy produktów, nie obejmują więc przepisów, które określają warunki niezbędne do prowadzenia określonej działalności (pkt 25). W wyroku w sprawie Lindberg (C-267/03) z dnia 21 kwietnia 2005 r. Trybunał również stwierdził, że przepisy krajowe, ustanawiające warunki zakładania przedsiębiorstw, takie jak przepisy poddające wykonywanie jakiejś działalności zawodowej uprzedniemu uzyskaniu zezwolenia, nie stanowią przepisów technicznych w rozumieniu art. 1 pkt 9 dyrektywy 83/189 (pkt 87 i przytoczone w tej kwestii orzeczenia w sprawach: Canal Satelite Digital (C-390/99, pkt 45) i van der Burg (C-278/99, pkt 20). Takie stanowisko w odniesieniu do art. 6 ust. 1 ustawy o grach hazardowych zajął Naczelny Sąd Administracyjny m.in. w wyroku z dnia 17 września 2015 r., sygn. akt II GSK 1296/15. Przepis art. 6 ust. 1 nie kwalifikuje się do żadnej z trzech kategorii przepisów technicznych w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE. Art. 6 ust. 1 ustawy stanowi, że działalność w zakresie gier cylindrycznych, gier w karty, gier w kości oraz gier na automatach może być prowadzona na podstawie koncesji udzielonej na prowadzenie kasyna gry. Nie zawiera natomiast żadnych ograniczeń albo warunków dotyczących strony przedmiotowej koncesjonowanej działalności. Wynika z niego tylko tyle, że działalność m.in. w zakresie gier na automatach może prowadzić podmiot, który posiada koncesję na prowadzenie kasyna gry. Art. 6 ust. 1 ma więc charakter przepisu blankietowego, który sam nie reguluje wszystkich kwestii dotyczących koncesji na prowadzenie kasyna gry. Nie ma w nim żadnych odniesień dotyczących urządzeń do prowadzenia gier. W szczególności art. 6 ust. 1 nie przesądza o tym, że posiadacz takiej koncesji może urządzać gry na automatach wyłącznie w kasynie gry. Tę kwestię reguluje bowiem art. 14 ust. 1 ustawy. Przepisy art. 6 ust. 1 i art. 14 ust. 1 należy postrzegać jako uzupełniające się, ale też jako zawierające dwie odrębne normy prawne, ustanawiające dwa różne nakazy - zakazy, powiązane w art. 89 ust. 1 pkt 1 i 2 z dwoma różnymi deliktami administracyjnymi, zagrożonymi dwoma różnymi karami administracyjnymi. Trzeba również dodać, że TS we wspomnianym wyroku C – 194/94 w sprawie CIA Security International stwierdził też, że przepis uznaje się za techniczny, w rozumieniu dyrektywy 83/189, jeżeli wywołuje samodzielne skutki prawne wobec jednostek (pkt 27). Z tej tezy Trybunału wynika, że nie można przypisywać określonemu przepisowi charakteru przepisu technicznego wyłącznie na podstawie jego związków z innym przepisem (przepisami) kwalifikującymi się jako techniczne. Samodzielne skutki prawne, jakie wywołuje art. 6 ust. 1 nie dotyczą automatów do gry lecz – jak powiedziano – wymagania posiadania koncesji na prowadzenie kasyna gry. Zdaniem Sądu tę samą miarę należałoby przykładać do art. 6 ust. 1 ustawy o grach hazardowych i do spornych przepisów przejściowych tej ustawy, ponieważ dotyczą tej samej materii – podmiotowych wymagań w zakresie urządzania gier hazardowych i regulują kwestie związane z przejściem z systemu zezwoleń na system koncesji. Jeżeli zatem uznać za uprawnione stwierdzenie, że nie jest przepisem technicznym art. 6 ust. 1 ustawy, to tym samym uprawnione jest stwierdzenie, że nie mają technicznego charakteru przepisy przejściowe. Trzeba mieć jednakże na uwadze, że art. 135 ust. 2 ustawy, który ma zastosowanie w rozpatrywanej sprawie odnosi się, w pewnym zakresie, również do strony przedmiotowej reglamentowanej działalności gospodarczej. Wyłącza bowiem możliwość zmiany miejsca urządzania gry określonego w zezwoleniu. Można na tej podstawie powiedzieć, że art. 135 ust. 2 w pewnym zakresie dotyczy również automatów, a zatem należałoby rozważyć, czy przewidziane w nim ograniczenia ich użytkowania mogą wpływać na sprzedaż tego produktu. Z wypowiedzi Trybunału wynika, że pozostawiona sądowi krajowemu ocena, czy przepisy przejściowe ustawy, określone przez Trybunał jako przepisy potencjalnie techniczne, są w istocie technicznymi, wymaga uprawdopodobnienia hipotezy, że te przepisy mogą mieć istotny wpływ na właściwości i obrót produktem (automatami do gry). Ocena ma mieć zatem charakter ogólny i abstrakcyjny, w tym sensie, że odnosić się do określonych przepisów ustawy w oderwaniu od ich zastosowania w konkretnej, indywidualnej sprawie i polegać na apriorycznym rozważeniu prawdopodobieństwa ich istotnego wpływu np. na obrót automatami do gry w skali ogólnorynkowej. Inaczej mówiąc, ocena technicznego charakteru przepisu ustawy nie może być relatywizowana do sytuacji faktycznej rozpatrywanej sprawy. Nie wymaga więc prowadzenia postępowania dowodowego w indywidualnej sprawie administracyjnej. Należy jednakże podkreślić, że taka ocena sprowadzająca się do przewidywania przyszłych faktów dotyczących automatów do gry nie może być dowolna. Musi być uzasadniona. A więc przede wszystkim musi być oparta na prawdziwych, zobiektywizowanych przesłankach, natury zarówno faktycznej, jak i prawnej. Nie sposób bowiem uprawdopodobnić spadku sprzedaży automatów do gry wyłącznie na podstawie treści np. art. 129 ust. 2 czy art. 138 ust. 1 ustawy. Uprawdopodobnienie spadku sprzedaży automatów do gry wskutek stosowania tych przepisów wymagałoby ponadto przyjęcia pewnych prawdziwych, weryfikowalnych przesłanek faktycznych, z których ten fakt zmniejszenia się sprzedaży automatów logicznie mógłby wynikać. Trzeba przy tym założyć, że nie wszystkie niezbędne do tego celu fakty - przesłanki zakładanej tezy o spadku sprzedaży automatów będą należeć do sfery faktów powszechnie znanych, nie wymagających dowodzenia. Zdaniem Sądu w skardze złożonej w niniejszej sprawy nie uprawdopodobniono, że przepis art. 135 ust. 2 ustawy może mieć wpływ istotny wpływ na sprzedaż automatów. Z przepisów ustawy określających dopuszczalną liczbę kasyn w Polsce i dopuszczalną liczbę automatów używanych w każdym kasynie wynika, że łączna ilość automatów do gier o niskich wygranych, które mogą być wykorzystane zgodnie z przeznaczeniem po wygaśnięciu ostatnich zezwoleń wydanych pod rządami poprzednich przepisów drastycznie spadnie. Oczywiste jest jednak, że to stwierdzenie można uznać za prawdziwe wyłącznie w odniesieniu do takich przepisów ustawy, jak art. 14 ust. 1, art. 15 ust. 1 i 4, art. 4 ust. 1 pkt 1a, nie zaś w odniesieniu do przepisów przejściowych, w tym do art. 135 ust. 2, który był podstawą rozstrzygnięcia kontrolowanej przez Sąd sprawy administracyjnej i tym samym przedmiotem oceny Sądu. Nie można przypisać szacowane skutki wymienionych przepisów merytorycznych ustawy (art. 14 ust. 1, art. 15 ust. 1 i 4 oraz art. 4 ust. 1 pkt 1a) przepisom przejściowym. Nie budzi wątpliwości Sądu, że przepisy przejściowe ustawy nie nakładają żądnych ograniczeń w zakresie liczby kasyn gry ani liczby automatów, jakie mogą być w tych kasynach używane. Takie ograniczenia nakładają natomiast przytaczane już przepisy merytoryczne ustawy: art. 14 ust. 1, art. 15 ust. 1 i 4 czy art. 4 ust. 1 pkt 1a. Biorąc te wszystkie okoliczności pod uwagę, stwierdzić należy, że przepisy przejściowe, w tym art. 135 ust. 2, nie spełniają kryterium uznania je za przepisy techniczne. Możliwego istotnego wpływu na spadek sprzedaży automatów do gry nie można bowiem zasadnie przypisać przepisom prawnym, które po pierwsze, dotyczą zezwoleń na prowadzenie działalności w zakresie gry na automatach o niskich wygranych, po drugie - zapewniają przez okres przejściowy utrzymanie dotychczasowego stanu w zakresie miejsc urządzania gry i liczby używanych automatów. Brak notyfikacji art. 135 ust. 2 ustawy o grach hazardowych nie stoi więc, zdaniem Sądu, na przeszkodzie jego zastosowaniu w niniejszej sprawie. Mając powyższe rozważania na uwadze należy stwierdzić, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, a tym samym na podstawie art. 151 p.p.s.a. podlega oddaleniu.