I SA/Op 156/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marzena Łozowska (spr.) Sędziowie: Sędzia NSA Gerard Czech Sędzia WSA Marta Wojciechowska po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 29 sierpnia 2018 r. sprawy ze skargi A.P. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Opolu z dnia 23 marca 2018 r., nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie zmiany decyzji oddala skargę. Przedmiotem skargi wniesionej przez A. P. (dalej jako: skarżąca, strona) jest postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Opolu z dnia 23.03.2018 r. utrzymujące w mocy postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Opolu z dnia 23.10.2017 r., którym odmówiono wszczęcia postępowania w przedmiocie zmiany decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w Opolu z dnia 6.03.2013 r. określającej kwotę należności przywozowych wynikających z długu celnego w wysokości 5.131 zł oraz kwotę podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów w wysokości 6.544 zł. Powyższe rozstrzygniecie zapadło w następującym stanie faktycznym i prawnym sprawy. Naczelnik Urzędu Celnego w Opolu wydał skarżącej w dniu 6.03.2013 r. decyzję, w której określił kwotę należności przywozowych wynikających z długu celnego w wysokości 5.131 zł oraz kwotę podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów w wysokości 6.544 zł. Po rozpatrzeniu odwołania strony Dyrektor Izby Celnej w Opolu, decyzją z dnia 7.06.2013 r. uchylił w całości ww. decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w Opolu i określił kwotę należności przywozowych wynikających z tytułu importu towaru w wysokości 4.549 zł oraz kwotę podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów w wysokości 6.411 zł. Skarga na powyższe rozstrzygnięcie organu odwoławczego, wniesiona przez stronę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu, została oddalona prawomocnym wyrokiem z dnia 11.10.2013 r., sygn. akt l SA/Op 564/13. Pismem z dnia 28.06.2017 r. skarżąca wniosła do Ministerstwa Finansów "skargę na "czynności funkcjonariuszy celnych, które zostały przeprowadzone w dniu 25.01.2013 r. i zakończone decyzją z dnia 6.03.2013 r." W przedmiotowym piśmie strona zażądała m.in. zmiany "decyzji administracyjnej z dnia 6.03.2013 r." Przedmiotowe pismo zostało przekazane do Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Opolu zgodnie z właściwością rzeczową i miejscową, celem rozpoznania. Pismem z dnia 18.09.2017 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Opolu wezwał wnioskodawcę do sprecyzowania żądania w zakresie wskazania decyzji, której zmiany żąda wnioskodawca. W odpowiedzi na wezwanie o sprecyzowanie wniosku, skarżąca pismem z dnia 2.10.2017 r. stwierdziła, iż wnosi o zmianę decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w Opolu z dnia 6.03.2013 r. Postanowieniem z dnia 23.10.2017 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Opolu, odmówił wszczęcia postępowania w przedmiocie zmiany decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w Opolu z dnia 6.03.2013 r., stwierdzając, że wniosek strony dotyczy decyzji nieostatecznej, która została uchylona przez organ odwoławczy. Na wskazane postanowienie z zachowaniem ustawowego terminu, skarżąca wniosła zażalenie, w którym wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia i wznowienie postępowania w przedmiotowej sprawie. W związku z tym, iż skarżąca nie sprecyzowała żądania w zakresie wniosku o "wznowienie postępowania w przedmiotowej sprawie", organ, pismem z dnia 14.02.2018 r., przedstawił przepisy Ordynacji podatkowej w zakresie wzruszania decyzji ostatecznych i wezwał stronę o określenie, czy jej pismo stanowi: - jedynie zażalenie na postanowienie organu z dnia 23.10.2017 r. odmawiające wszczęcia postępowania w przedmiocie zmiany decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w Opolu z dnia 6.03.2013 r. - czy też zażalenie na postanowienie organu z dnia 23.10.2017 r. odmawiające wszczęcia postępowania w przedmiocie zmiany decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w Opolu z dnia 6.03.2013 r., oraz wniosek o wszczęcie w trybie nadzwyczajnym postępowania podatkowego, - czy też wniosek o wszczęcie w trybie nadzwyczajnym postępowania podatkowego. W odpowiedzi na powyższe wezwanie strona wyjaśniła, że ww. pismo należy traktować jako zażalenie na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Opolu z dnia 23.10.2017 r. odmawiające wszczęcia postępowania w przedmiocie zmiany decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w Opolu z dnia 6.06.2013 r. Ponadto wniosła o stwierdzenie nieważności decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w Opolu w oparciu o art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Opolu powołanym na wstępie postanowieniem z dnia 23.03.2018 r. utrzymał w mocy postanowienie z dnia 23.10.2017 r. W uzasadnieniu organ wyjaśnił, że w postępowaniu podatkowym obowiązuje zasada trwałości decyzji ostatecznych. Jest ona wyrażona w art. 128 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201 ze zm., dalej jako: O.p.), zgodnie z którym decyzje, od których nie służy odwołanie w postępowaniu podatkowym, są ostateczne. Uchylenie lub zmiana tych decyzji, stwierdzenie ich nieważności oraz wznowienie postępowania mogą nastąpić tylko w przypadkach przewidzianych w ww. ustawie oraz w ustawach podatkowych. Oznacza, że decyzja posiadająca przymiot ostateczności może być wzruszona wyłącznie w przewidzianym w ustawie trybie oraz w przewidzianych w niej przypadkach. Z zasady tej wynika również, że przesłanki wzruszenia decyzji ostatecznych muszą być interpretowane ściśle. Organ podkreślił, że zastosowanie jednego z nadzwyczajnych trybów wzruszenia decyzji dotyczy wyłącznie decyzji ostatecznych, a więc takich, od których nie służy odwołanie w postępowaniu podatkowym. Tymczasem wniosek strony odnośnie decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w Opolu z dnia 6.03.2013 r. nr [...] dotyczył wydanego przez ten organ rozstrzygnięcia, które nie było ostateczne w administracyjnym toku instancji i zostało wyeliminowane z obrotu prawnego decyzją Dyrektora Izby Celnej z dnia 7.06.2013 r., nr [...]. W konsekwencji powyższego brak jest podstaw prawnych do wszczęcia i prowadzenia - jak tego żądała strona - postępowania w trybie nadzwyczajnym w zakresie ww. decyzji organu celnego. Prawidłowo zatem zaskarżonym postanowieniem z 23.10.2017 r., odmówiono wszczęcia postępowania w tym przedmiocie. Stosownie do treści przepisu art. 165a § 1 O.p., w sytuacji, gdy żądanie, o którym mowa w art. 165, zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną, lub z jakichkolwiek przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania. W skardze wniesionej na powyższe postanowienie strona podniosła zarzuty naruszenia: art. 165a § 1 O.p. poprzez uznanie, że w sprawie zachodzą przesłanki do odmowy wszczęcia postępowania; art. 217 § 2 i art. 210 § 1 pkt 6 w zw. z art. 219 O.p. poprzez niezawarcie i niewyjaśnienie podstawy prawnej i faktycznej postanowienia utrzymującego w mocy postanowienie organu I instancji; art. 121 § 1, art. 122, art. 128, art. 187 § 1, art. 191 O.p., będące następstwem naruszenia podstawowych zasad postępowania podatkowego, a to zasady zaufania, zasady prawdy obiektywnej, zasady trwałości decyzji podatkowych, nierozpatrzenie w sposób wyczerpujący zebranego w sprawie materiału dowodowego i dokonanie dowolnej jego oceny. Mając na uwadze powyższe, strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia. W uzasadnieniu skargi strona wskazała, że wniosła zażalenie na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Opolu z dnia 23.10.2017 r. odmawiające wszczęcia postępowania w przedmiocie zmiany decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w Opolu z dnia 6.03.2013 r. Ponadto wniosła o stwierdzenie nieważności decyzji ostatecznej Naczelnika Urzędu Celnego w Opolu z dnia 6.03.2013 r., gdyż została ona wydana z rażącym naruszeniem przepisów prawa materialnego ówcześnie obowiązujących, a to: - art. 2-10 Rozporządzenia Rady (EWG) nr 918/83 z dnia 28 marca 1983 r. ustanawiającego wspólnotowy system zwolnień celnych poprzez ich niezastosowanie, co skutkowało przyjęciem przez Naczelnika Urzędu Celnego, iż skarżąca dokonała zgłoszenia celnego do procedury dopuszczenia do obrotu, a w konsekwencji naliczenie kwoty należności przewozowych wynikających z długu celnego w wysokości 5.131 zł, podczas gdy skarżąca w istocie dokonała zgłoszenia w trybie art. 2 w/w Rozporządzenia, w trybie objętym zwolnieniem z należności celnych przewozowych mienie osobiste należące do osoby fizycznej przenoszącej swoje miejsce zamieszkania z Państwa trzeciego na obszar Wspólnoty, co winno skutkować, zwolnieniem skarżącej z zapłaty opłaty celnej; - art. 47 ust. 1 pkt 1-4, ust. 3, ust. 5 i ust. 6 pkt 1-2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towaru i usług, poprzez ich niezastosowanie, a w konsekwencji naliczenie podatku od towaru i usług w wysokości 6.544 zł, podczas gdy istniały przesłanki warunkujące zastosowanie przez organ celny powołanych powyżej przepisów i w rezultacie zwolnienie od podatku importu rzeczy osobistego użytku skarżącej, przenoszącej miejsce zamieszkania, z terytorium państwa trzeciego, na terytorium kraju. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skargę należało uznać za niezasadną, albowiem zaskarżone postanowienie odpowiada prawu. Kontrola legalności zaskarżonego aktu, dokonana w aspekcie kryteriów nakreślonych w art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm. – dalej określana jako "P.p.s.a.") nie dała podstaw do stwierdzenia naruszenia prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania lub innego naruszenia przepisów postępowania w sposób mogący mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Sąd nie stwierdził też okoliczności dających podstawę do stwierdzenia nieważności zaskarżonego postanowienia (art. 145 § 1 pkt 2 P.p.s.a.). Sprawa niniejsza została rozpoznana w trybie postępowania uproszczonego, ponieważ skarga dotyczyła postanowienia. Stosownie do art. 119 pkt 3 w zw. z art. 120 P.p.s.a. sprawa, w której przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie, może być rozpoznana w trybie uproszczonym, czyli na posiedzeniu niejawnym, w składzie trzech sędziów. Kontroli sądowej w rozpoznawanej sprawie zostało poddane postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Opolu z dnia 23.03.2018 r. utrzymujące w mocy postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Opolu z dnia 23.10.2017 r., którym odmówiono wszczęcia postępowania w przedmiocie zmiany decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w Opolu z dnia 6.03.2013 r. określającej kwotę należności przywozowych wynikających z długu celnego w wysokości 5.131 zł oraz kwotę podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów w wysokości 6.544 zł. Z okoliczności sprawy wynika, że Naczelnik Urzędu Celnego w Opolu wydał skarżącej w dniu 6.03.2013 r. decyzję, w której określił kwotę należności przywozowych wynikających z długu celnego w wysokości 5.131 zł oraz kwotę podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów w wysokości 6.544 zł. Po rozpatrzeniu odwołania strony Dyrektor Izby Celnej w Opolu, decyzją z dnia 7.06.2013 r. uchylił w całości ww. decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w Opolu z dnia 6.03.2013 r. i określił kwotę należności przywozowych wynikających z tytułu importu towaru w wysokości 4.549 zł oraz kwotę podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów w wysokości 6.411 zł. Skarga na ww. decyzję Dyrektora Izby Celnej w Opolu z dnia 7.06.2013 r., wniesiona przez stronę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu, została oddalona prawomocnym wyrokiem z dnia 11.10.2013 r., sygn. akt l SA/Op 564/13. Z powyższego wynika, że decyzja Naczelnika Urzędu Celnego w Opolu z dnia 6.03.2013 r. w której określono kwotę należności przywozowych wynikających z długu celnego w wysokości 5.131 zł oraz kwotę podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów w wysokości 6.544 zł, została wyeliminowana z obrotu prawnego na skutek decyzji Dyrektora Izby Celnej w Opolu dnia 7.06.2013 r., która jako decyzja organu II instancji jest ostateczna oraz prawomocna – w efekcie oddalenia skargi prawomocnym wyrokiem WSA w Opolu. Z powyższego wynika, że decyzja Naczelnika Urzędu Celnego w Opolu z dnia 6.03.2013 r., (której zmiany domaga się skarżąca) nie istnieje w obrocie prawnym od chwili jej uchylenia decyzją Dyrektora Izby Celnej w Opolu z dnia 7.06.2013 r. Jeszcze raz podkreślić należy, że decyzja Naczelnika Urzędu Celnego w Opolu z dnia 6.03.2013 r. (której zmiany domaga się skarżąca), w której określono kwotę należności przywozowych wynikających z długu celnego w wysokości 5.131 zł oraz kwotę podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów w wysokości 6.544 zł została uchylona decyzją organu II instancji, tj. Dyrektora Izby Celnej w Opolu z dnia 7.06.2013 r., który określił równocześnie kwotę należności przywozowych wynikających z tytułu importu towaru w wysokości 4.549 zł oraz kwotę podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów w wysokości 6.411 zł – czyli w niższej wysokości niż przyjął Naczelnik Urzędu Celnego w Opolu w uchylonej decyzji z dnia 6.03.2013 r. W takiej sytuacji organ zasadnie odmówił wszczęcia postępowania w przedmiocie zmiany decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w Opolu z dnia 6.03.2013 r. Nie można bowiem zmienić decyzji, której w obrocie prawnym już nie ma. Zaznaczyć należy, że przepisy Ordynacji podatkowej (art. 253-256 O.p.) dopuszczają uchylenie lub zmianę tylko decyzji ostatecznej, tj. decyzji, od której nie zostało wniesione odwołanie bądź decyzji wydanej w drugiej instancji. Z powyższego jednocześnie wynika, iż niezbędnym elementem rozpatrzenia wniosku strony o zmianę decyzji ostatecznej jest istnienie tej decyzji w obrocie prawnym. W przedmiotowej sprawie w chwili złożenia wniosku skarżącej (datowanego na 28.06.2017 r.) decyzja Naczelnika Urzędu Celnego w Opolu z dnia 6.03.2013 r. – której zmiany domagała się strona - już nie obowiązywała (została uchylona decyzją Dyrektora Izby Celnej w Opolu z dnia 7.06.2013 r.), a zatem nie istniała w obrocie prawnym. Zatem wniosek strony skarżącej o zmianę decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w Opolu z dnia 6.03.2013 r. uchylonej ostateczną i prawomocną decyzją Dyrektora Izby Celnej w Opolu z dnia 7.06.2013 r. był bezprzedmiotowy od chwili jego wniesienia. Skoro w dniu złożenia wniosku nie było w obrocie prawnym decyzji, której zmiany domagała się strona, to słusznie organ przyjął, iż w sprawie należało odmówić wszczęcia postępowania na podstawie art. 165a O.p. Stosownie do tego przepisu, jeżeli wniosek o wszczęcie postępowania złożony został przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania. Tym samym podniesione w skardze zarzuty naruszenia przepisów art. 165a § 1 O.p. art. 217 § 2 i art. 210 § 1 pkt 6 w zw. z art. 219 O.p. art. 121 § 1, art. 122, art. 128, art. 187 § 1, art. 191 O.p. Sąd uznał za nieuzasadnione. W sprawie wystąpiły podstawy do odmowy wszczęcia postępowania, a zaskarżone postanowienie zawiera prawidłowe wyjaśnienie podstawy prawnej i faktycznej. Jednocześnie wskazać trzeba, że przedmiotem skargi w niniejszej sprawie jest postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Opolu z dnia 23.03.2018 r. w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w przedmiocie zmiany decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w Opolu z dnia 6.03.2013 r. Zatem zakres kontroli Sądu w tej sprawie ograniczony jest do zbadania kwestii prawidłowości odmowy wszczęcia postępowania. Z tego względu nie stanowiły przedmiotu badania w przedmiotowej sprawie twierdzenia strony, że decyzja Naczelnika Urzędu Celnego w Opolu z dnia 6.03.2013 r. została wydana z rażącym naruszeniem przepisów prawa materialnego. Jednakże i w tym aspekcie zaznaczyć ponownie należy, że decyzja Naczelnika Urzędu Celnego w Opolu z dnia 6.03.2013 r. została już wyeliminowana z obrotu prawnego ostateczną i prawomocną decyzją Dyrektora Izby Celnej w Opolu z dnia 7.06.2013 r. Mając na uwadze powyższe Sąd oddalił skargę w oparciu o treść art. 151 P.p.s.a.